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時(shí)間：2023-03-25 11:27:17
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(一)財(cái)務(wù)審計(jì)
各項(xiàng)的審計(jì)活動(dòng)都是以財(cái)務(wù)部門提供的準(zhǔn)確真實(shí)的會(huì)計(jì)信息作為依據(jù)，在一個(gè)較為健全完善的財(cái)務(wù)部門和財(cái)務(wù)制度中進(jìn)行的。因此，財(cái)務(wù)審計(jì)是各項(xiàng)審計(jì)活動(dòng)開(kāi)始的基礎(chǔ)，對(duì)醫(yī)院內(nèi)部的各項(xiàng)收支進(jìn)行準(zhǔn)確的記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表的正確編制往往是進(jìn)行各項(xiàng)審計(jì)活動(dòng)的依據(jù)。通過(guò)對(duì)醫(yī)院的財(cái)務(wù)進(jìn)行合理的審計(jì)，可以得出醫(yī)院日常收支的具體情況，可以從中得知醫(yī)院的真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，并對(duì)醫(yī)院收支的合理性和標(biāo)準(zhǔn)性進(jìn)行日常的審查和監(jiān)督，規(guī)避醫(yī)院內(nèi)部違規(guī)的狀況出現(xiàn)，確保醫(yī)院資金的安全。更何況，可以通過(guò)對(duì)醫(yī)院內(nèi)部財(cái)務(wù)審查的具體結(jié)果，及時(shí)得出醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理的各種弊端，使醫(yī)院內(nèi)部及時(shí)作出解決方案，促使醫(yī)院及時(shí)改善財(cái)務(wù)管理狀況。
(二)經(jīng)濟(jì)審計(jì)
經(jīng)濟(jì)審計(jì)和財(cái)務(wù)審計(jì)有著一定的相似之處，同時(shí)都是通過(guò)對(duì)醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行各項(xiàng)深入的研究和分析，不過(guò)經(jīng)濟(jì)審計(jì)相對(duì)于財(cái)務(wù)審計(jì)，更著重于對(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的反映，更著重于對(duì)醫(yī)院的各種財(cái)務(wù)資產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和全面的審查，并對(duì)醫(yī)院內(nèi)部的各項(xiàng)財(cái)務(wù)制度和管理制度的運(yùn)行和作用進(jìn)行審核，從中找到醫(yī)院內(nèi)部管理的發(fā)展空間，促使醫(yī)院內(nèi)部的各項(xiàng)管理制度的不斷完善和健全，為醫(yī)院的發(fā)展提供制度基礎(chǔ)，提高醫(yī)院的各項(xiàng)效益。
(三)資產(chǎn)審計(jì)
資產(chǎn)審計(jì)，顧名思義，是對(duì)醫(yī)院的各種資產(chǎn)數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)，而這里的資產(chǎn)大部分是指醫(yī)院內(nèi)的各種固定資產(chǎn)，即是對(duì)醫(yī)療設(shè)備的購(gòu)置活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)等。在醫(yī)療設(shè)備的購(gòu)置活動(dòng)的過(guò)程中，設(shè)備購(gòu)置的預(yù)算計(jì)劃編制和資金的實(shí)際運(yùn)用計(jì)劃編制都包含在審計(jì)的范疇內(nèi)。因此，通過(guò)這種審計(jì)活動(dòng)，對(duì)整個(gè)設(shè)備的購(gòu)置交易活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)控，預(yù)防在交易過(guò)程中出現(xiàn)問(wèn)題，規(guī)避交易風(fēng)險(xiǎn)，盡可能的提高設(shè)備的利用率。還必須要對(duì)設(shè)備在工作過(guò)程中，為醫(yī)院帶來(lái)的各種效益進(jìn)行審計(jì)和分析，對(duì)一些因?yàn)槁浜蠡蛘哌^(guò)期而棄置不用的各種設(shè)備進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和處理，盡可能的提高設(shè)備的價(jià)值。
(四)合同管理審計(jì)
因?yàn)榻?jīng)濟(jì)型合同種類繁多，內(nèi)容雜亂，所涉及的知識(shí)廣度和寬度都十分大，進(jìn)行整理時(shí)十分復(fù)雜，所以所有的相關(guān)經(jīng)濟(jì)合同和發(fā)票都必須要經(jīng)過(guò)財(cái)務(wù)部門按照正確的程序一步步的送審，而不能打亂送審秩序。與此同時(shí)，還要加強(qiáng)對(duì)經(jīng)濟(jì)合同簽訂和執(zhí)行過(guò)程的監(jiān)察力度，確保工作能夠按照簽訂的合同內(nèi)容進(jìn)行，確保工作能夠有秩序的進(jìn)行。在審計(jì)的過(guò)程中，還必須要確保審計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)程度，要審計(jì)簽訂的經(jīng)濟(jì)合同的真實(shí)性和合理性，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)醫(yī)院的合法效益和資金安全。
二、醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)職能存在的弊端與不足
(一)規(guī)范醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)的法律法規(guī)不健全
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，醫(yī)院的發(fā)展目光也逐漸放在了改善醫(yī)院的內(nèi)部管理上。然而，規(guī)范醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)的法律法規(guī)尚不健全，只有一項(xiàng)《衛(wèi)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》對(duì)醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)的工作進(jìn)行一個(gè)簡(jiǎn)單的闡述，沒(méi)有其他較為有針對(duì)性的法律法規(guī)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行規(guī)范，內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)也沒(méi)有可以相對(duì)應(yīng)的法律法規(guī)可以依據(jù)，所有的審計(jì)活動(dòng)僅僅依靠?jī)?nèi)部審計(jì)人員的工作經(jīng)驗(yàn)，這樣的做法無(wú)疑加大了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，降低了審計(jì)的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。沒(méi)有一個(gè)較為正規(guī)的工作規(guī)范的限制，不僅得出的審計(jì)結(jié)果缺乏真實(shí)性，還嚴(yán)重的影響了審計(jì)結(jié)果的權(quán)威性，使管理層對(duì)審計(jì)結(jié)果抱有一定的懷疑。
(二)缺乏獨(dú)立運(yùn)行的內(nèi)部審計(jì)部門
內(nèi)部審計(jì)的工作繁雜，還基于其審計(jì)的特殊作用，應(yīng)設(shè)立一個(gè)獨(dú)立的部分，方便其對(duì)醫(yī)院內(nèi)部的各個(gè)部門進(jìn)行審計(jì)。然而，某些醫(yī)院尚未設(shè)立一個(gè)較為獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，有些只是從財(cái)務(wù)部門中劃分一個(gè)工作區(qū)域給內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行工作；有些醫(yī)院雖然已經(jīng)成立了內(nèi)部審計(jì)部門，但是由于內(nèi)部審計(jì)工作人員與其他部門之間的利益或者私交關(guān)聯(lián)，導(dǎo)致其工作依然無(wú)法獨(dú)立。更何況，我國(guó)醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)部分普遍存在工作范疇分工不明，權(quán)責(zé)關(guān)系混亂等問(wèn)題，使內(nèi)部審計(jì)部門的工作得不到真正的高效落實(shí)，直接影響了審計(jì)的質(zhì)量。
(三)缺乏質(zhì)素高的內(nèi)部審計(jì)人員
按照我國(guó)的醫(yī)療服務(wù)現(xiàn)狀而言，相關(guān)的醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)專業(yè)尚不成熟，也不發(fā)達(dá)，各類高校對(duì)該專業(yè)人才的培養(yǎng)數(shù)量十分有限。許多醫(yī)院內(nèi)的內(nèi)部審計(jì)人員僅僅由具有一定醫(yī)療衛(wèi)生知識(shí)的財(cái)務(wù)人員來(lái)?yè)?dān)任。再加上，隨著醫(yī)療服務(wù)行業(yè)的發(fā)展，對(duì)醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)人員的要求也就越來(lái)越高，專業(yè)性也就越來(lái)越高，財(cái)務(wù)人員已經(jīng)無(wú)法稱職的擔(dān)任內(nèi)部審計(jì)人員。因此，許多醫(yī)院缺乏質(zhì)素高的內(nèi)部審計(jì)人員。
三、醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)職能弊端和不足的更正和改善
(一)健全規(guī)范醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)的法律法規(guī)
由于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展較快，許多行業(yè)都逐漸開(kāi)始自身的發(fā)展和改革。醫(yī)療服務(wù)行業(yè)的發(fā)展速度比規(guī)范其工作的法律法規(guī)的出臺(tái)速度要快，直接導(dǎo)致了相關(guān)的內(nèi)部審計(jì)的規(guī)范不健全，甚至沒(méi)有提及。沒(méi)有一個(gè)統(tǒng)一的具有規(guī)范性的法律法規(guī)對(duì)醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)工作作為標(biāo)準(zhǔn)，這樣將會(huì)導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)工作的低效和不法分子的有機(jī)可趁。因此，我國(guó)必須要盡快出臺(tái)相關(guān)的法律法規(guī)，可以參考外國(guó)的先進(jìn)內(nèi)部審計(jì)理論的成功經(jīng)驗(yàn)，再融合自身的國(guó)情和醫(yī)療服務(wù)的現(xiàn)狀，推行一個(gè)較為規(guī)范的內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)，使審計(jì)工作有法可依，提高其工作效率。
(二)設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門
要設(shè)置一個(gè)較為獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，首先要得到醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)的支持，使醫(yī)院管理層注重內(nèi)部審計(jì)的工作，讓其對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作有個(gè)大概的理解，才能為其做出更好的工作范疇的劃分；其次，要設(shè)立一個(gè)獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)，規(guī)范內(nèi)部審計(jì)的工作和使用模式，規(guī)范工作人員的工作權(quán)責(zé)，把責(zé)任落實(shí)到個(gè)人；第三，為了確保內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性，必須要設(shè)立一個(gè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員與其他部門進(jìn)行監(jiān)管，確保內(nèi)部審計(jì)人員與其他部門沒(méi)有特殊關(guān)聯(lián)；最后，內(nèi)部審計(jì)部門必須要直屬醫(yī)院管理層，要在管理層的領(lǐng)導(dǎo)下，對(duì)每個(gè)部門進(jìn)行審計(jì)。
(三)培養(yǎng)高素質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)人才
要吸納和培養(yǎng)高素質(zhì)的內(nèi)審人才，吸納具有一定醫(yī)療服務(wù)、醫(yī)療技術(shù)、投資、審查知識(shí)的高質(zhì)素的財(cái)務(wù)人員，提高整個(gè)內(nèi)審隊(duì)伍的素質(zhì)。與此同時(shí)，還必須不斷的對(duì)其進(jìn)行專業(yè)知識(shí)的培訓(xùn)，不斷提高其自身的素質(zhì)。
未來(lái)組織的一大特點(diǎn)是管理的靈活性，是以科學(xué)設(shè)計(jì)組織發(fā)展戰(zhàn)略計(jì)劃為前提的。未來(lái)審計(jì)組織的使命要求加強(qiáng)審計(jì)管理。李金華審計(jì)長(zhǎng)在2007年全國(guó)審計(jì)工作會(huì)議上指出：“當(dāng)前審計(jì)管理不到位、不適應(yīng)已經(jīng)成為制約審計(jì)工作發(fā)展的一個(gè)突出問(wèn)題……要落實(shí)‘十一五’期間審計(jì)工作目標(biāo)和任務(wù)，推動(dòng)審計(jì)工作向更高層次發(fā)展，必須加強(qiáng)和改進(jìn)審計(jì)管理。”為此，筆者擬從審計(jì)組織發(fā)展戰(zhàn)略計(jì)劃框架的設(shè)計(jì)出發(fā)，結(jié)合我國(guó)政府審計(jì)管理的現(xiàn)狀。對(duì)加強(qiáng)和改進(jìn)我國(guó)政府審計(jì)管理進(jìn)行一些思考。
一、國(guó)家審計(jì)組織發(fā)展戰(zhàn)略計(jì)劃框架
國(guó)家審計(jì)組織發(fā)展戰(zhàn)略計(jì)劃框架的構(gòu)建，應(yīng)當(dāng)公布《××至××年政府審計(jì)組織發(fā)展計(jì)劃》(以下簡(jiǎn)稱“組織發(fā)展計(jì)劃”)予以確定。組織發(fā)展計(jì)劃應(yīng)成為政府審計(jì)組織未來(lái)幾年計(jì)劃編制、戰(zhàn)略規(guī)劃的綱領(lǐng)性文件，內(nèi)容包括明確政府審計(jì)組織發(fā)展的主要任務(wù)與目標(biāo)，重點(diǎn)工作事項(xiàng)的具體發(fā)展目標(biāo)和相應(yīng)對(duì)策，以及為落實(shí)“組織發(fā)展計(jì)劃”制定的各項(xiàng)戰(zhàn)略計(jì)劃。
(一)戰(zhàn)略計(jì)劃框架
為確?！敖M織發(fā)展計(jì)劃”的實(shí)施，政府審計(jì)機(jī)關(guān)要以“組織發(fā)展計(jì)劃”為核心，在分析未來(lái)面臨的外部環(huán)境可能變化的基礎(chǔ)上，制定包括部門預(yù)算、審計(jì)業(yè)務(wù)(滾動(dòng))計(jì)劃、風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃、舞弊控制計(jì)劃和單項(xiàng)業(yè)務(wù)績(jī)效協(xié)定在內(nèi)的一系列戰(zhàn)略計(jì)劃，共同構(gòu)成政府審計(jì)的組織發(fā)展戰(zhàn)略計(jì)劃框架。
外部環(huán)境對(duì)政府審計(jì)工作的開(kāi)展和法律職責(zé)的履行會(huì)產(chǎn)生重要而又持續(xù)的影響。主要面臨兩個(gè)問(wèn)題：一是公共服務(wù)的提供者越來(lái)越多，操作環(huán)境越來(lái)越復(fù)雜。如不斷發(fā)展的由私營(yíng)部門提供公共服務(wù)的趨勢(shì)，以及隨之而來(lái)的強(qiáng)化管理責(zé)任和合同計(jì)劃管理的必要性與服務(wù)需求；國(guó)家持續(xù)增長(zhǎng)的公共服務(wù)需求和預(yù)期；越來(lái)越復(fù)雜的信息技術(shù)持續(xù)投入使用；為保持組織核心能力，在更大范圍內(nèi)關(guān)注人力資源管理等。二是職業(yè)會(huì)計(jì)和審計(jì)的不斷發(fā)展。如對(duì)健全的公司治理的持續(xù)關(guān)注；越來(lái)越強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)管理和健全的控制環(huán)境的重要性；對(duì)審計(jì)方法的重新評(píng)估，包括對(duì)合法性的評(píng)估；提供的審計(jì)和咨詢服務(wù)更加合理，鑒證審計(jì)更強(qiáng)調(diào)“可持續(xù)性”和“三重底線”(主要指企業(yè)對(duì)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)和環(huán)境的三重責(zé)任)以及其他關(guān)聯(lián)需求。
根據(jù)上述變化，政府審計(jì)組織制定的戰(zhàn)略計(jì)劃主要有如下內(nèi)容：
1、部門預(yù)算。部門預(yù)算每年由政府審計(jì)機(jī)關(guān)準(zhǔn)備并向同級(jí)財(cái)政提供。主要是為實(shí)施“組織發(fā)展計(jì)劃”為核心的各項(xiàng)戰(zhàn)略計(jì)劃提供資金支持。提交財(cái)政部門時(shí)，還需列示所提預(yù)算的考慮和部門績(jī)效考核，以及預(yù)期的產(chǎn)出和成果。
2、年度審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃。審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃是實(shí)施“組織發(fā)展計(jì)劃”的重要戰(zhàn)略計(jì)劃之一，旨在明確提出如何逐步實(shí)現(xiàn)“組織發(fā)展計(jì)劃”確定的重點(diǎn)工作事項(xiàng)的目標(biāo)。按照批準(zhǔn)的部門預(yù)算確定的審計(jì)項(xiàng)目和可利用的審計(jì)資源，政府審計(jì)機(jī)關(guān)在年度審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃中應(yīng)制定績(jī)效計(jì)分表，以方便評(píng)估、監(jiān)督和衡量自身的績(jī)效。審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃是以三年為周期的流動(dòng)計(jì)劃，但是每年都要進(jìn)行更新和修訂。
3、風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃。審計(jì)機(jī)關(guān)各項(xiàng)戰(zhàn)略計(jì)劃框架的實(shí)施需要風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃的有力支持。審計(jì)機(jī)關(guān)每年要對(duì)其風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃的執(zhí)行情況進(jìn)行回顧，根據(jù)外部環(huán)境的變化，修改業(yè)務(wù)要求，控制環(huán)境，分析“組織發(fā)展計(jì)劃”確定的重點(diǎn)工作事項(xiàng)的主要風(fēng)險(xiǎn)水平，提出解決之道，并在向政府提交年度工作報(bào)告中專門陳述。
4、舞弊控制計(jì)劃。舞弊控制計(jì)劃是與風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃直接相關(guān)的重要戰(zhàn)略性文件，是風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃的延伸。為適應(yīng)環(huán)境的變化，審計(jì)機(jī)關(guān)至少每?jī)赡暌獧z查一次舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和舞弊控制計(jì)劃，重點(diǎn)是識(shí)別和分析所有與審計(jì)業(yè)務(wù)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，所有的舞弊風(fēng)險(xiǎn)都由風(fēng)險(xiǎn)所在單位的上一級(jí)部門確定和處理。
5、單項(xiàng)業(yè)務(wù)績(jī)效計(jì)劃。單項(xiàng)業(yè)務(wù)績(jī)效計(jì)劃是年度審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃的有機(jī)組成部分，并不單獨(dú)形成文件。單項(xiàng)業(yè)務(wù)績(jī)效計(jì)劃主要關(guān)注如何按照“組織發(fā)展計(jì)劃”和審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃中確定的重點(diǎn)工作事項(xiàng)，將直接相關(guān)的各項(xiàng)要素(如產(chǎn)品、服務(wù)、單項(xiàng)經(jīng)費(fèi)預(yù)算等)細(xì)化到具體的審計(jì)項(xiàng)目。
需要說(shuō)明的是，組織發(fā)展計(jì)劃的實(shí)施還需要其他方面諸如戰(zhàn)略的、管理的或具體的實(shí)施計(jì)劃的支持，這些計(jì)劃更側(cè)重審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)或行為的某一方面，如人力資源管理、信息技術(shù)和外部環(huán)境管理等。
(二)“組織發(fā)展計(jì)劃”的組織實(shí)施及實(shí)施過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)控制與績(jī)效考核
1、組織實(shí)施。為確保“組織發(fā)展計(jì)劃”的落實(shí)，一方面，組織內(nèi)要成立專門的管理執(zhí)行委員會(huì)，由審計(jì)首長(zhǎng)直接領(lǐng)導(dǎo)，主要職責(zé)是領(lǐng)導(dǎo)審計(jì)組織實(shí)現(xiàn)“組織發(fā)展計(jì)劃”提出的發(fā)展目標(biāo)和發(fā)展戰(zhàn)略，協(xié)助審計(jì)首長(zhǎng)履行法定職責(zé)；另一方面，在每年向人代會(huì)提交的年度工作報(bào)告中，都會(huì)從組織管理的角度，專門報(bào)告“組織發(fā)展計(jì)劃”的實(shí)施情況。
2、風(fēng)險(xiǎn)控制。風(fēng)險(xiǎn)控制是確?！敖M織發(fā)展計(jì)劃”實(shí)施的保證。要建立全面的風(fēng)險(xiǎn)管理框架，既包括對(duì)審計(jì)組織事例的風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃，也包括對(duì)每一工作領(lǐng)域的風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃。
3、績(jī)效考核。業(yè)績(jī)考核是衡量“組織發(fā)展計(jì)劃”實(shí)施效果的直接手段與方法。計(jì)分卡是年度審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃的組成部分之一，主要是根據(jù)“組織發(fā)展計(jì)劃”確定的重點(diǎn)工作事項(xiàng)和年度部門預(yù)算確定的績(jī)效指標(biāo)設(shè)立，旨在使審計(jì)組織能夠隨時(shí)掌握和關(guān)注當(dāng)前和今后一段時(shí)期的績(jī)效。
二、對(duì)我國(guó)政府審計(jì)管理的若干啟示
以《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》(以下簡(jiǎn)稱“五年規(guī)劃”)的制定與實(shí)施為標(biāo)志，我國(guó)政府審計(jì)管理工作近年來(lái)取得較大進(jìn)展。五年規(guī)劃實(shí)施近四年來(lái)，審計(jì)署對(duì)強(qiáng)化審計(jì)管理重要性的認(rèn)識(shí)也越來(lái)越深刻，先后頒布了《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法(試行)》《審計(jì)署關(guān)于改進(jìn)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃管理的實(shí)施辦法》等加強(qiáng)和改進(jìn)審計(jì)管理的重要文件，但審計(jì)管理滯后于審計(jì)實(shí)踐的問(wèn)題尚未得到有效解決，已成為制約審計(jì)工作取得更大進(jìn)展的重要因素。
審計(jì)組織發(fā)展戰(zhàn)略計(jì)劃框架的設(shè)計(jì)與實(shí)施給我國(guó)政府審計(jì)機(jī)關(guān)一個(gè)新的、從組織發(fā)展的視角開(kāi)展審計(jì)管理的啟示。與以“組織發(fā)展計(jì)劃”為核心的組織發(fā)展戰(zhàn)略計(jì)劃框架相比，我國(guó)政府審計(jì)機(jī)關(guān)還缺乏從審計(jì)機(jī)關(guān)的內(nèi)(內(nèi)部管理)、外(外部環(huán)境)部，從審計(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)(審計(jì)業(yè)務(wù)的自身管理)、外(審計(jì)業(yè)務(wù)支撐體系的管理)部綜合開(kāi)展審計(jì)管理的認(rèn)識(shí)和實(shí)踐。當(dāng)前的審計(jì)管理在管理制度框架的系統(tǒng)性(主要是框架的設(shè)計(jì)與完善，以及界定框架中不同計(jì)劃之間的管理定位與職能)、管理內(nèi)容(主要是外部環(huán)境以及具體目標(biāo)與對(duì)策)的充實(shí)性和框架實(shí)施的制度保證程度方面，還有一些值得改進(jìn)和提高的地方。
(一)建立和完善審計(jì)管理的制度框架
盡管五年規(guī)劃的制定與實(shí)施收到較好效果，但從組織發(fā)展管理的角度看，目前我國(guó)政府審計(jì)管理制度框架的內(nèi)容比較單一，還缺乏與五年規(guī)劃配套和相互支撐的具體的審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃、單項(xiàng)業(yè)務(wù)績(jī)效協(xié)定；缺乏對(duì)五年規(guī)劃實(shí)施中的風(fēng)險(xiǎn)分析與可能的舞弊控制；沒(méi)有將五年規(guī)劃中的重點(diǎn)工作與部門預(yù)算建立對(duì)應(yīng)關(guān)系，部分規(guī)劃內(nèi)容缺乏應(yīng)有的資金支持。因此，完善審計(jì)管理的制度框架，就是要以五年規(guī)劃為核心，建立審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃、審計(jì)業(yè)務(wù)支撐計(jì)劃、單項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)績(jī)效協(xié)定以及風(fēng)險(xiǎn)管理計(jì)劃(含舞弊控制)為內(nèi)容的戰(zhàn)略計(jì)劃框架，重視部門預(yù)算的編制和執(zhí)行中對(duì)五年規(guī)劃重點(diǎn)工作的支持，注意各個(gè)計(jì)劃之間的銜接，使審計(jì)管理的制度框架成為一個(gè)有機(jī)整體。
(二)清晰劃分審計(jì)管理制度框架中不同計(jì)劃或制度的管理定位
1、五年規(guī)劃主要是確定審計(jì)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)思想、總體發(fā)展目標(biāo)和事關(guān)全局的重點(diǎn)工作的具體目標(biāo)與對(duì)策(通過(guò)具體目標(biāo)支撐總體目標(biāo))，明確審計(jì)管理制度框架中包括的各項(xiàng)計(jì)劃或制度及其之間的相互關(guān)系。
2、審計(jì)業(yè)務(wù)滾動(dòng)計(jì)劃主要是關(guān)注五年規(guī)劃確定的總體目標(biāo)的實(shí)施步驟和績(jī)效分解與落實(shí)。具體地說(shuō)，一是將重點(diǎn)工作事項(xiàng)的目標(biāo)和對(duì)策細(xì)化為具體的、以“三年為一個(gè)滾動(dòng)周期”的審計(jì)任務(wù)計(jì)劃；二是將“三年為一個(gè)滾動(dòng)周期”確定的審計(jì)任務(wù)與“年度審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃”銜接起來(lái)，切實(shí)發(fā)揮計(jì)劃效能；三是通過(guò)年度審計(jì)計(jì)劃的選擇，確定具體審計(jì)項(xiàng)目，并同部門預(yù)算掛勾。
3、單項(xiàng)績(jī)效協(xié)定主要是結(jié)合部門預(yù)算中的項(xiàng)目預(yù)算、審計(jì)工作方案、實(shí)施方案，關(guān)注具體審計(jì)業(yè)務(wù)或?qū)徲?jì)支撐業(yè)務(wù)的績(jī)效，實(shí)現(xiàn)已經(jīng)明確的年度審計(jì)工作具體目標(biāo)的進(jìn)一步分解與銜接。重點(diǎn)做好資金、人員等審計(jì)資源的管理，并通過(guò)審計(jì)機(jī)關(guān)與審計(jì)組織簽訂協(xié)定的方式將其確定下來(lái)，以便于落實(shí)與考核。為此，要通過(guò)審計(jì)成本管理，實(shí)行項(xiàng)目預(yù)算管理，加強(qiáng)成本控制。對(duì)基本支出和外勤審計(jì)經(jīng)費(fèi)分別實(shí)行定額定員管理和項(xiàng)目測(cè)算管理；在做好審計(jì)成本基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的分析和測(cè)算工作的基礎(chǔ)上，審計(jì)項(xiàng)目要做到審前調(diào)查時(shí)有概算，正式審計(jì)前有預(yù)算，項(xiàng)目結(jié)束后有決算，實(shí)施結(jié)果有評(píng)估。
4、審計(jì)業(yè)務(wù)支撐體系主要是針對(duì)五年規(guī)劃確定的、業(yè)務(wù)工作之外的對(duì)業(yè)務(wù)工作起到支撐作用的其他審計(jì)工作的具體任務(wù)。我國(guó)審計(jì)業(yè)務(wù)的支撐體系就是“人、法、技”建設(shè)，是今后審計(jì)工作不斷取得新發(fā)展的重要保證。審計(jì)機(jī)關(guān)可針對(duì)支撐體系的某一方面制定發(fā)展計(jì)劃，如關(guān)于人才工作和人力資源管理的發(fā)展計(jì)劃；關(guān)于《審計(jì)法》的宣傳與落實(shí)、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)指南研究的發(fā)展計(jì)劃等。
5、風(fēng)險(xiǎn)管理(含舞弊控制)計(jì)劃主要是關(guān)注五年規(guī)劃和其他計(jì)劃和制度實(shí)施過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)管理與控制。它將風(fēng)險(xiǎn)管理的理念引入各項(xiàng)審計(jì)工作，針對(duì)“五年規(guī)劃”確定的每一個(gè)重點(diǎn)審計(jì)工作領(lǐng)域，從確定風(fēng)險(xiǎn)存在的環(huán)境、識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、分析風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)和處理風(fēng)險(xiǎn)等五個(gè)環(huán)節(jié)，合理地確定風(fēng)險(xiǎn)控制措施。同時(shí)定期分析和總結(jié)回顧五年規(guī)劃審計(jì)工作的各個(gè)重點(diǎn)領(lǐng)域的風(fēng)險(xiǎn)水平和控制措施，修訂風(fēng)險(xiǎn)管理(含舞弊控制)計(jì)劃，確保審計(jì)工作的健康發(fā)展。
(三)關(guān)注外部環(huán)境變化對(duì)政府審計(jì)管理的機(jī)遇與挑戰(zhàn)
改進(jìn)和提高政府審計(jì)管理必須高度關(guān)注其外部環(huán)境變化。在我國(guó)現(xiàn)行的審計(jì)管理體制下，外部環(huán)境的變化同時(shí)意味著政府審計(jì)發(fā)展與管理的機(jī)遇與挑戰(zhàn)。當(dāng)前政府審計(jì)發(fā)展與管理過(guò)程中應(yīng)該十分關(guān)注以下幾個(gè)外部環(huán)境問(wèn)題：
1、新的會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則體系的頒布對(duì)政府審計(jì)管理的影響。一方面要求政府審計(jì)人員必須具備針對(duì)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下的企業(yè)審計(jì)的技術(shù)能力；另一方面，已實(shí)現(xiàn)與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則接軌的社會(huì)審計(jì)準(zhǔn)則體系的建立勢(shì)必要求加快政府審計(jì)準(zhǔn)則體系的建立。從國(guó)際上看，社會(huì)審計(jì)與政府審計(jì)在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)方法上的趨同，要求政府審計(jì)機(jī)關(guān)借鑒社會(huì)審計(jì)準(zhǔn)則體系規(guī)范和其他一些好的技術(shù)方法，建立起政府審計(jì)準(zhǔn)則，進(jìn)一步規(guī)范政府審計(jì)行為。
2、政府審計(jì)的國(guó)際潮流與我國(guó)政府的國(guó)際定位?？傮w而言，目前大多數(shù)國(guó)家的政府審計(jì)工作包括財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與效益審計(jì)兩部分。各國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)多是基于風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)的審計(jì)方法，在審計(jì)準(zhǔn)則的建立和審計(jì)方法的運(yùn)用方面多趨向于國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則，較為規(guī)范，但各國(guó)效益審計(jì)的方法和領(lǐng)域則有所不同。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)領(lǐng)域，目前我國(guó)政府尚未開(kāi)展真正意義的、符合國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。實(shí)際工作中的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)(或預(yù)算執(zhí)行審計(jì))仍停留在賬戶審計(jì)或交易審計(jì)的層面，很少運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)的審計(jì)方法，也沒(méi)對(duì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的總體發(fā)表意見(jiàn)。這些方面都需要改進(jìn)，以實(shí)現(xiàn)政府財(cái)務(wù)審計(jì)的規(guī)范發(fā)展，盡快并入國(guó)際審計(jì)潮流。在效益審計(jì)領(lǐng)域，我國(guó)正處于起步和探索階段，如何從中國(guó)的國(guó)情出發(fā)，將合法性審計(jì)納入效益審計(jì)的范疇，賦予“經(jīng)濟(jì)、效率、效果”以新的、具有中國(guó)特色的內(nèi)容，將是探索有中國(guó)特色效益審計(jì)的關(guān)鍵，也是我國(guó)政府效益審計(jì)實(shí)現(xiàn)與國(guó)際同步的關(guān)鍵。
3、適應(yīng)管理體制對(duì)審計(jì)工作的影響。從目前的情況看，審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬于政府管理的體制短期內(nèi)不會(huì)改變?；谶@種判斷，管理體制對(duì)審計(jì)工作的影響的核心問(wèn)題就是審計(jì)工作如何適應(yīng)這種管理體制的要求，尋求最佳途徑，發(fā)揮更大作用。要從實(shí)際出發(fā)，充分利用輿論和社會(huì)監(jiān)督，針對(duì)不同的對(duì)象，制定不同的宣傳內(nèi)容、重點(diǎn)和方法，使審計(jì)工作更好地得到各方面的支持、理解和幫助。
二、我國(guó)建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量管理現(xiàn)狀
雖然在審計(jì)質(zhì)量管理方面取得了一些成績(jī)，積累了一定的經(jīng)驗(yàn)，但在質(zhì)量管理方面還存在以下問(wèn)題:一是管理制度不健全;二是審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員素質(zhì)良莠不齊;三是審計(jì)過(guò)程的檢查、監(jiān)督不到位;四是審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量評(píng)價(jià)體系缺失。這些因素都嚴(yán)重影響建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量。
三、建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量管理的PDCA循環(huán)
企業(yè)產(chǎn)品全面質(zhì)量管理主要包括市場(chǎng)調(diào)查、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、采購(gòu)、制造、檢查、銷售、服務(wù)等主要環(huán)節(jié)。與此類似，建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)全面質(zhì)量管理主要包括:立項(xiàng)調(diào)查，審計(jì)計(jì)劃;勘察、設(shè)計(jì)、監(jiān)理、采購(gòu)、招標(biāo)、施工、財(cái)務(wù)管理等實(shí)施過(guò)程審計(jì);審計(jì)質(zhì)量控制、監(jiān)督檢查;審計(jì)成果跟蹤，審計(jì)后評(píng)價(jià)等環(huán)節(jié)。與企業(yè)質(zhì)量管理的各環(huán)節(jié)具有對(duì)應(yīng)性。比如:企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量管理的市場(chǎng)調(diào)查主要是了解用戶對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量的要求，建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的審前調(diào)查主要是了解項(xiàng)目情況，制定審計(jì)質(zhì)量控制計(jì)劃，工程審計(jì)過(guò)程中存在的難點(diǎn)和問(wèn)題。建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)全面質(zhì)量管理按照PDCA循環(huán)，審計(jì)立項(xiàng)調(diào)查、審計(jì)計(jì)劃屬于P階段，審前準(zhǔn)備、現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告屬于D階段，審計(jì)質(zhì)量檢查屬于C階段，審計(jì)成果跟蹤處理屬于A階段。建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量PDCA管理的四個(gè)階段如下:
(一)P階段即審計(jì)計(jì)劃階段，包括審計(jì)立項(xiàng)調(diào)查、審計(jì)計(jì)劃和影響審計(jì)質(zhì)量因素分析，是建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量管理的中心環(huán)節(jié)。建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)計(jì)劃階段是對(duì)全過(guò)程審計(jì)工作質(zhì)量管理和控制的總體設(shè)計(jì)，是全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量工作的行動(dòng)指南。因此，在制定全過(guò)程審計(jì)計(jì)劃時(shí)，應(yīng)遵循統(tǒng)一性與靈活性、預(yù)見(jiàn)性與現(xiàn)實(shí)性、科學(xué)性與重要性相結(jié)合原則，擬定措施計(jì)劃，使審計(jì)計(jì)劃工作對(duì)全過(guò)程審計(jì)工作真正地起到指導(dǎo)作用。1、審計(jì)立項(xiàng)調(diào)查審計(jì)立項(xiàng)調(diào)查的內(nèi)容包括被審項(xiàng)目所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政策環(huán)境，被審項(xiàng)目的必要性、可行性、效益性、建設(shè)規(guī)模、投資總額、資金來(lái)源及建設(shè)條件等。通過(guò)審計(jì)立項(xiàng)調(diào)查掌握項(xiàng)目的基本情況，為制定年度審計(jì)計(jì)劃、實(shí)施審計(jì)打下基礎(chǔ)。2、制定年度審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)目標(biāo)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人根據(jù)審計(jì)調(diào)查結(jié)果制定年度審計(jì)計(jì)劃、確定審計(jì)目標(biāo)。年度審計(jì)計(jì)劃是對(duì)年度的審計(jì)任務(wù)所作的事先規(guī)劃，審計(jì)目標(biāo)是指完成審計(jì)項(xiàng)目所應(yīng)達(dá)到的預(yù)期效果。制定好年度審計(jì)計(jì)劃，并認(rèn)真組織實(shí)施，定期對(duì)年度審計(jì)計(jì)劃的執(zhí)行情況進(jìn)行檢查和考核，可以保證審計(jì)工作順利開(kāi)展，有利于年度審計(jì)任務(wù)的完成和審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，有利于合理利用審計(jì)資源，提高審計(jì)效率。年度審計(jì)計(jì)劃包括以下基本內(nèi)容:(1)內(nèi)部審計(jì)年度工作目標(biāo)。(2)需要執(zhí)行的具體審計(jì)項(xiàng)目及其先后順序。(3)各審計(jì)項(xiàng)目所分配的審計(jì)資源。(4)后續(xù)審計(jì)的必要安排。3、影響審計(jì)質(zhì)量因素分析影響審計(jì)質(zhì)量的因素有外部因素和內(nèi)部因素，主要包括以下幾個(gè)主要方面:(1)自愿審計(jì)需求不足。(2)審計(jì)需求者的錯(cuò)位。(3)審計(jì)監(jiān)管體制的缺陷。(4)審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平。(5)審計(jì)人員的政治與職業(yè)道德意識(shí)。(6)審計(jì)方法和手段的應(yīng)用。(7)審計(jì)收費(fèi)。
(二)D階段即審計(jì)實(shí)施階段，包括審前準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施、編寫審計(jì)報(bào)告和審計(jì)資料管理，是審計(jì)質(zhì)量管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。1、審前準(zhǔn)備根據(jù)年度審計(jì)計(jì)劃，對(duì)需要開(kāi)展全過(guò)程審計(jì)的工程項(xiàng)目成立審計(jì)組、進(jìn)行審前調(diào)查、制定審計(jì)方案、下發(fā)審計(jì)通知書、召開(kāi)審計(jì)進(jìn)點(diǎn)會(huì)。2、審計(jì)實(shí)施審計(jì)組人員根據(jù)審計(jì)方案按分工開(kāi)展建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)工作，包括:項(xiàng)目前期及可行性研究審計(jì)、勘察與設(shè)計(jì)審計(jì)、招投標(biāo)審計(jì)、項(xiàng)目合同簽訂與執(zhí)行審計(jì)、項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程造價(jià)審計(jì)、項(xiàng)目竣工結(jié)算審計(jì)、項(xiàng)目財(cái)務(wù)決算審計(jì)等。其中項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程造價(jià)審計(jì)包括:對(duì)施工現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行測(cè)量、拍照和記錄，對(duì)進(jìn)場(chǎng)材料進(jìn)行檢查或抽查，對(duì)主材價(jià)格進(jìn)行詢價(jià)定價(jià)，對(duì)合同及文件進(jìn)行審簽，對(duì)工程進(jìn)度款進(jìn)行審核，對(duì)工程變更、現(xiàn)場(chǎng)簽證、施工索賠進(jìn)行確認(rèn)，并收集各類審計(jì)資料(包括會(huì)議紀(jì)要、工作聯(lián)系單、變更通知、隱蔽工程簽證、材料簽價(jià)、索賠資料等)，編制審計(jì)工作日志、審計(jì)周報(bào)和階段性總結(jié)，召開(kāi)工程審計(jì)例會(huì)等，該階段審計(jì)質(zhì)量管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。3、編寫審計(jì)報(bào)告和審計(jì)資料管理審計(jì)組人員在實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的同時(shí)，匯總審計(jì)資料、撰寫審計(jì)工作底稿、征求被審計(jì)單位意見(jiàn)、出具審計(jì)報(bào)告(工程量清單和招標(biāo)控制價(jià)審核意見(jiàn)、竣工結(jié)算審計(jì)報(bào)告、財(cái)務(wù)決算審計(jì)報(bào)告和全過(guò)程審計(jì)報(bào)告等)、并簽發(fā)審計(jì)文書、整理審計(jì)資料并檔案等。在審計(jì)實(shí)施過(guò)程中需特別注意以下三個(gè)方面:1、由于工程審計(jì)所涵蓋的專業(yè)有工程、經(jīng)濟(jì)、管理、審計(jì)、法律、計(jì)算機(jī)等方面，在確定審計(jì)組人員時(shí)，要根據(jù)項(xiàng)目情況挑選具備專業(yè)技術(shù)知識(shí)、勝任工程審計(jì)工作的人員。2、要根據(jù)全過(guò)程審計(jì)的投資立項(xiàng)、勘察設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工管理、竣工結(jié)、決算等不同階段，針對(duì)各階段進(jìn)行審計(jì)任務(wù)分工和人員調(diào)配，并在每個(gè)階段審計(jì)實(shí)施前確定具體的審計(jì)事項(xiàng)、責(zé)任人、審計(jì)方法、需要收集各種資料和數(shù)據(jù)，并對(duì)收集的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析、整理等。3、在簽發(fā)審計(jì)文書環(huán)節(jié)，審計(jì)組在出具招標(biāo)工程量清單和招標(biāo)控制價(jià)審核結(jié)果報(bào)告、項(xiàng)目階段性總結(jié)報(bào)告、竣工結(jié)算報(bào)告、財(cái)務(wù)決算報(bào)告、建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)報(bào)告等成果文件時(shí)，應(yīng)向派出審計(jì)組的審計(jì)主管部門報(bào)送。為充分利用審計(jì)成果，審計(jì)部門可與建設(shè)單位或其相關(guān)單位建立協(xié)調(diào)機(jī)制，擴(kuò)展審計(jì)成果利用渠道，將報(bào)告以抄送等形式分發(fā)至各單位。審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行階段是影響審計(jì)質(zhì)量好壞的實(shí)質(zhì)性階段。主要按以下三個(gè)方面的要求開(kāi)展審計(jì)工作:一是遵循既定目標(biāo)。必須全面按審計(jì)計(jì)劃規(guī)定的數(shù)量、質(zhì)量要求和時(shí)間節(jié)點(diǎn)完成審計(jì)任務(wù)。二是嚴(yán)格審計(jì)程序。要按照《審計(jì)法》和國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的各項(xiàng)程序性規(guī)定實(shí)施必須的審計(jì)程序和方法，并對(duì)所有已完成的工作都以審計(jì)日記、周報(bào)、現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)濟(jì)簽證、材料價(jià)格簽證和工作底稿記錄備案。三是謹(jǐn)慎原則。審計(jì)工作是一項(xiàng)專業(yè)性很強(qiáng)的工作，需要依靠審計(jì)經(jīng)驗(yàn)作出專業(yè)的判斷并進(jìn)行認(rèn)真核實(shí)，因此，審計(jì)人員應(yīng)保持嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度，不能重程序輕實(shí)際，不能讓存在的問(wèn)題在眼皮底下“溜”走，防止“執(zhí)行”走過(guò)場(chǎng)。
(三)C階段即審計(jì)檢查階段，包括制定審計(jì)質(zhì)量管理制度、定時(shí)檢查、及時(shí)修正，是審計(jì)質(zhì)量管理的保障環(huán)節(jié)。1、制定審計(jì)質(zhì)量管理制度。在建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)前，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要熟悉并嚴(yán)格把握國(guó)家、行業(yè)協(xié)會(huì)等對(duì)工程造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)和從業(yè)人員管理的有關(guān)規(guī)定，建立健全各項(xiàng)審計(jì)質(zhì)量管理制度，形成完整、規(guī)范、操作性強(qiáng)的審計(jì)質(zhì)量管理工作程序、流程，明確審計(jì)質(zhì)量檢點(diǎn)，特別要加強(qiáng)對(duì)委托審計(jì)合同簽訂、審計(jì)過(guò)程監(jiān)督、審計(jì)報(bào)告審核、審計(jì)質(zhì)量檢查評(píng)價(jià)等重點(diǎn)環(huán)節(jié)的制度建設(shè)，以明確職責(zé)、規(guī)范管理、確保建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)工作質(zhì)量。如建立項(xiàng)目審計(jì)小組崗位職責(zé)和管理制度、確定項(xiàng)目重點(diǎn)審計(jì)環(huán)節(jié)的工作流程、建立項(xiàng)目審計(jì)小組向委托部門(審計(jì)處)工作報(bào)告制度(周報(bào)、階段報(bào)告、審計(jì)結(jié)果報(bào)告)、審計(jì)交叉復(fù)核制度、審計(jì)質(zhì)量考評(píng)制度等。使質(zhì)量管理有章可循、有規(guī)可依，確保審計(jì)質(zhì)量的有效追溯，提高全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量。2、定時(shí)檢查。審計(jì)組長(zhǎng)應(yīng)隨時(shí)檢查審計(jì)小組成員的審計(jì)日志、審計(jì)周報(bào)、各種簽證、會(huì)議紀(jì)要和工作底稿等;審計(jì)機(jī)構(gòu)質(zhì)量監(jiān)督員要定時(shí)檢查各關(guān)鍵點(diǎn)的質(zhì)量控制:審計(jì)人員是否能勝任項(xiàng)目審計(jì)工作，能否嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)道德規(guī)范，審計(jì)程序是否符合要求，運(yùn)用的審計(jì)技術(shù)方法與手段能否揭示審計(jì)項(xiàng)目存在的主要問(wèn)題，審計(jì)的處理定性是否符合法律法規(guī)的要求，檢查審計(jì)項(xiàng)目是否按規(guī)定的工作目標(biāo)和任務(wù)完成。通過(guò)定時(shí)檢查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)審計(jì)中存在的質(zhì)量問(wèn)題。3、及時(shí)修正。審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)方案是一種事前質(zhì)量控制程序，但它也是一種動(dòng)態(tài)的質(zhì)量控制程序，它應(yīng)隨審計(jì)進(jìn)程中發(fā)現(xiàn)的新情況、新問(wèn)題及時(shí)調(diào)整，在審計(jì)過(guò)程中不斷完善。要充分發(fā)揮全體員工的主動(dòng)性、積極性和創(chuàng)造性，尤其在不合格項(xiàng)控制和預(yù)防措施控制上，要改變過(guò)去沿襲的老思想、老方法、老傳統(tǒng)，采用符合國(guó)際質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)要求的管理程序，使審計(jì)工作程序規(guī)范、合理、可操作，真正起到控制審計(jì)質(zhì)量的作用。
(四)A階段即審計(jì)處理，包括審計(jì)質(zhì)量分析總結(jié)、找出問(wèn)題、提出整改措施，是審計(jì)質(zhì)量管理提高環(huán)節(jié)。1、審計(jì)質(zhì)量分析總結(jié)。審計(jì)處理是通過(guò)實(shí)施P、D、C三個(gè)階段后，對(duì)審計(jì)的主要過(guò)程和重點(diǎn)環(huán)節(jié)的質(zhì)量管理方法、程序、效果進(jìn)行統(tǒng)計(jì)、分析、整理，找出計(jì)劃目標(biāo)與審計(jì)實(shí)際的差距，審核審計(jì)質(zhì)量是否滿足了要求，追蹤審計(jì)建議是否可行并得到政府及被審計(jì)單位的采納，檢查是否建立后續(xù)審計(jì)、檢查和評(píng)價(jià)機(jī)制。2、找出問(wèn)題。審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)工作的生命線，關(guān)系到審計(jì)工作的興衰存亡，體現(xiàn)依法審計(jì)的能力和服務(wù)大局的效果。在審計(jì)處理階段找出影響全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量的主要問(wèn)題，并加以整改，為新一輪的審計(jì)項(xiàng)目提供幫助。全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量管理中一般存在以下主要問(wèn)題:(1)審計(jì)程序不合規(guī);(2)審計(jì)調(diào)查了解不深入;(3)審計(jì)實(shí)施方案缺乏指導(dǎo)性;(4)審計(jì)質(zhì)量管理和控制不嚴(yán);(5)審計(jì)成果反映不突出;(6)對(duì)審計(jì)整改的督促與檢查不到位等。3、提出整改措施。針對(duì)審計(jì)質(zhì)量控制中存在的問(wèn)題，要進(jìn)行反復(fù)的論證和修改，征求多方面建議，提出切實(shí)可行的整改措施。要使全過(guò)程審計(jì)質(zhì)量管理目標(biāo)盡可能量化、具有可操作性，有利于改善、優(yōu)化下一個(gè)PDCA循環(huán)。保證審計(jì)質(zhì)量的措施有:扎實(shí)做好審前調(diào)查、制定切實(shí)可行的審計(jì)實(shí)施方案;制定各項(xiàng)審計(jì)質(zhì)量管理制度，形成完整、規(guī)范的審計(jì)質(zhì)量管理工作程序和流程并嚴(yán)格執(zhí)行;提高審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力、做好各項(xiàng)審計(jì)記錄;定時(shí)檢查，發(fā)現(xiàn)審計(jì)中的質(zhì)量問(wèn)題并督促整改落實(shí)。
四、審計(jì)質(zhì)量PDCA循環(huán)管理中應(yīng)重點(diǎn)注意的幾個(gè)方面
(一)實(shí)行審計(jì)組長(zhǎng)招投標(biāo)制度
要打破原有審計(jì)組組長(zhǎng)用人模式，規(guī)定審計(jì)組長(zhǎng)(或主審)任職資格，以確保其專業(yè)勝任能力，同時(shí)還要明確審計(jì)組組長(zhǎng)的職責(zé)和權(quán)限。探索實(shí)行組長(zhǎng)招投標(biāo)制，可選擇一定數(shù)量的重大工程項(xiàng)目試行審計(jì)項(xiàng)目審計(jì)組長(zhǎng)招投標(biāo)，中標(biāo)者聘為審計(jì)項(xiàng)目組長(zhǎng)，審計(jì)組成員則采用審計(jì)組長(zhǎng)與組員的雙向選擇確定。通過(guò)招投標(biāo)，優(yōu)選審計(jì)組長(zhǎng)，使審計(jì)組長(zhǎng)更具有責(zé)任感，有利于提高審計(jì)質(zhì)量。
(二)建立審計(jì)方案論證制度
首先要建立重大工程項(xiàng)目審計(jì)方案評(píng)估論證制度，對(duì)重大工程項(xiàng)目審計(jì)組編制的審計(jì)實(shí)施方案在一定范圍內(nèi)進(jìn)行評(píng)估論證，討論審計(jì)方案的可行性，解決好審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)重點(diǎn)內(nèi)容、審計(jì)手段和方法等問(wèn)題。通過(guò)審計(jì)方案論證，可以達(dá)到以下目的:一是論證審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是否屬于可接受的范圍，要根據(jù)審計(jì)目標(biāo)、重點(diǎn)，選擇最小風(fēng)險(xiǎn)方案予以實(shí)施;二是論證選擇的審計(jì)技術(shù)方法是否恰當(dāng)。三是論證審計(jì)的內(nèi)容是否完整，重點(diǎn)是否突出;四是論證審計(jì)組人員與工作內(nèi)容是否匹配。
(三)建立審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量審查制度
目前審計(jì)方案制定、執(zhí)行、處理等環(huán)節(jié)集中于同一個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)部門，甚至同一個(gè)審計(jì)組。為降低風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量，應(yīng)建立審計(jì)項(xiàng)目審查制度，成立審計(jì)質(zhì)量審查組，將建設(shè)工程項(xiàng)目審計(jì)的執(zhí)行與檢查分開(kāi)。審計(jì)質(zhì)量審查組主要負(fù)責(zé)對(duì)各審計(jì)業(yè)務(wù)部門的審計(jì)計(jì)劃、執(zhí)行及提交的資料和結(jié)論性文件進(jìn)行檢查，并督促審計(jì)結(jié)論的整改和落實(shí)。同時(shí)，審查組有權(quán)對(duì)認(rèn)為有必要的有關(guān)事項(xiàng)交由業(yè)務(wù)部門進(jìn)行補(bǔ)充審計(jì)或者直接進(jìn)行補(bǔ)充審計(jì)。
二、構(gòu)建開(kāi)放式人才資源開(kāi)發(fā)運(yùn)用管理機(jī)制的必要性
按照財(cái)政部、國(guó)資委的要求，內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)各級(jí)組織機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制實(shí)施的有效性進(jìn)行監(jiān)督。而要實(shí)現(xiàn)這一職能，審計(jì)部門的人員必須要熟練掌握企業(yè)各單位、各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程內(nèi)部控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)與風(fēng)險(xiǎn)防控的核心重點(diǎn)，這就要求審計(jì)人員既要精通內(nèi)部控制的基本規(guī)律，同時(shí)也要具備較高的專業(yè)技能。但是，目前審計(jì)人才隊(duì)伍不管是質(zhì)量、還是數(shù)量與當(dāng)前的工作需求相比都有不足。以前，內(nèi)部審計(jì)部門人員多由財(cái)務(wù)人員轉(zhuǎn)型而來(lái)，財(cái)務(wù)人員雖然對(duì)控制具有比其他專業(yè)人員更敏感的優(yōu)勢(shì)，但是對(duì)于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的專業(yè)業(yè)務(wù)缺乏深入的了解。為了適應(yīng)新的監(jiān)督形勢(shì)要求，近年來(lái)，內(nèi)部審計(jì)部門逐步引進(jìn)了生產(chǎn)、建設(shè)、營(yíng)銷管理等其他專業(yè)的技術(shù)人員充實(shí)到審計(jì)工作崗位，并對(duì)財(cái)務(wù)專業(yè)出身的審計(jì)人員進(jìn)行了有關(guān)業(yè)務(wù)的專業(yè)培訓(xùn)，以期站在審計(jì)部門整體角度實(shí)現(xiàn)人員專業(yè)結(jié)構(gòu)的復(fù)合性，滿足業(yè)務(wù)監(jiān)督全程覆蓋的要求。但是，這種人才管理模式存在一種弊端，就是當(dāng)專業(yè)人員離開(kāi)專業(yè)崗位后，由于不能及時(shí)進(jìn)行專業(yè)技能的更新而快速落伍，并不能持續(xù)保證專業(yè)技術(shù)的優(yōu)勢(shì)。同時(shí)，由于公司不同部門之間人才流動(dòng)的機(jī)制尚未形成，專業(yè)人員到審計(jì)部門后，專業(yè)上升通道有限，使得審計(jì)部門也很難吸收到非常優(yōu)秀的專業(yè)人才。因此，審計(jì)人員在專業(yè)素質(zhì)方面相對(duì)于工作要求存在局限。同時(shí)，由于內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的快速發(fā)展，覆蓋領(lǐng)域的快速延伸，工作任務(wù)涵蓋了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全部領(lǐng)域以及外部關(guān)注的諸多敏感事項(xiàng)，其中有些是以往審計(jì)從未涉足的，可以說(shuō)是范圍廣、內(nèi)容多，難度大、要求高。臨時(shí)性審計(jì)調(diào)查任務(wù)也層出不窮，審計(jì)人員數(shù)量不足的問(wèn)題十分突出。在上述機(jī)構(gòu)定員有限、專業(yè)人員成長(zhǎng)通道不暢的前提下如何解決妥善解決審計(jì)人才資源的問(wèn)題是內(nèi)部審計(jì)部門當(dāng)前迫切需要研究處理的難點(diǎn)。
三、構(gòu)建開(kāi)放式人才資源開(kāi)發(fā)運(yùn)用管理機(jī)制的途徑
本文所謂的“開(kāi)放式人才資源開(kāi)發(fā)運(yùn)用管理機(jī)制”，是指根據(jù)公司目前人力資源管理現(xiàn)狀,以內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)向功能為載體，實(shí)現(xiàn)與各專業(yè)單位與部門機(jī)構(gòu)的良性互動(dòng)，除了完成必要的審計(jì)監(jiān)督、迎審協(xié)調(diào)等職責(zé)外，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在公司整體結(jié)構(gòu)中獨(dú)特的地位作用，將內(nèi)部審計(jì)打造成公司專業(yè)人才橫向溝通交流的平臺(tái)，為專業(yè)人才全面熟悉公司各項(xiàng)業(yè)務(wù)管理控制流程成長(zhǎng)、提升綜合素質(zhì)水平提供機(jī)會(huì)，同時(shí)與專業(yè)部門共享公司的專業(yè)人才資源優(yōu)勢(shì)。具體做法是，在審計(jì)項(xiàng)目組織中，抽取各專業(yè)骨干人員參加，彌補(bǔ)審計(jì)人員專業(yè)技能方面的不足。同時(shí)，為了保證抽取的專業(yè)人員能夠按照審計(jì)方案要求實(shí)現(xiàn)工作目標(biāo)，應(yīng)對(duì)各專業(yè)人員進(jìn)行控制理念與法制意識(shí)的培訓(xùn)，指導(dǎo)其按照審計(jì)思維查找專業(yè)管理流程控制缺失、風(fēng)險(xiǎn)隱患。并且，在給專業(yè)人員安排審計(jì)任務(wù)時(shí)，既立足其專業(yè)特長(zhǎng)的有效發(fā)揮分配相應(yīng)的審計(jì)任務(wù)，同時(shí)又以其專業(yè)特長(zhǎng)為核心安排其從事相關(guān)業(yè)務(wù)上游與下游的延伸審計(jì)工作。通過(guò)這種培訓(xùn)與安排，給專業(yè)人員一個(gè)站在旁觀者的角度，站在整個(gè)業(yè)務(wù)管理流程控制的寬度，站在企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)管理控制的廣度，審視自己所從事專業(yè)管理控制情況的機(jī)會(huì)。這種機(jī)會(huì)對(duì)于專業(yè)人員的成長(zhǎng)有三項(xiàng)益處：一是可以幫助專業(yè)人員深刻認(rèn)識(shí)自己所從事業(yè)務(wù)在整個(gè)業(yè)務(wù)管理流程中、在整個(gè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管控中所處的位置，培養(yǎng)專業(yè)人員的大局意識(shí)，以更好處理與完善自己所從事業(yè)務(wù)如何與業(yè)務(wù)鏈上游和下游、與公司其他部門工作的協(xié)作銜接。二是，也促進(jìn)專業(yè)人員進(jìn)一步增強(qiáng)依法、合規(guī)進(jìn)行專業(yè)管理的自覺(jué)性，規(guī)避以前專業(yè)管理中的“任性”行為，不斷提高其對(duì)本職專業(yè)管理的規(guī)范性。三是通過(guò)審計(jì)項(xiàng)目，給專業(yè)人員一個(gè)與公司系統(tǒng)其他單位進(jìn)行深度溝通交流的機(jī)會(huì)，可促進(jìn)其取長(zhǎng)補(bǔ)短，不斷提高自身的專業(yè)業(yè)務(wù)能力與管理控制水平，更好的發(fā)揮內(nèi)部控制“第一道防線”的功能。
自2002年美國(guó)《薩班斯-奧克斯利法案》以來(lái)，美國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范相繼發(fā)生了較大的變動(dòng)，對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)部控制和其他規(guī)模企業(yè)的內(nèi)部控制帶來(lái)了深刻的影響。我國(guó)2008年6月，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》以及《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》和中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師主持起草的《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》等配套規(guī)范的征求意見(jiàn)稿，這意味著我國(guó)初步建立了內(nèi)部控制的相關(guān)法規(guī)。本文通過(guò)分析美國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展現(xiàn)狀，以期對(duì)改進(jìn)和規(guī)范我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)有所啟示。
美國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展現(xiàn)狀
（一）《薩班斯-奧克斯利法案》的頒布
在安然以及世通的財(cái)務(wù)舞弊案相繼發(fā)生后，美國(guó)內(nèi)部核查體系的諸多缺陷立刻引起了政府的高度關(guān)注。針對(duì)安然、世通等財(cái)務(wù)欺詐事件，美國(guó)國(guó)會(huì)出臺(tái)了《2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案》。該法案由美國(guó)眾議院金融服務(wù)委員會(huì)主席奧克斯利和參議院銀行委員會(huì)主席薩班斯聯(lián)合提出，又被稱作《2002年薩班斯-奧克斯利法案》（簡(jiǎn)稱薩班斯法案），法案主要內(nèi)容和意義有：要求建立上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)（PCAOB），并授權(quán)SEC對(duì)PCAOB實(shí)施監(jiān)督，加大了獨(dú)立監(jiān)管的力度；要求加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，規(guī)定不可同時(shí)提供的業(yè)務(wù)以及合伙人輪換制度；要求上市公司的管理層評(píng)估和報(bào)告公司最近年度的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性，加大公司管理層的責(zé)任；強(qiáng)化財(cái)務(wù)披露義務(wù)，改善上市公司的財(cái)務(wù)信息透明度；加重違法行為的處罰措施，提高違法的成本。
此外，404條款還要求公司的外部審計(jì)師對(duì)管理層的評(píng)估意見(jiàn)出具“證明”，也就是說(shuō)，向股東和公眾提供一個(gè)信賴管理層對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制描述的獨(dú)立理由?！端_班斯-奧克斯利法案》是美國(guó)自上世紀(jì)30年代以來(lái)政府制定的涉及面最廣、處罰措施最嚴(yán)厲的公司法律，該法律的頒布旨在提高公司信息披露的準(zhǔn)確性和可靠性，增加公司責(zé)任，為上市公司會(huì)計(jì)和審計(jì)的不適當(dāng)行為規(guī)定更加嚴(yán)厲的處罰，同時(shí)保護(hù)投資者。
（二）第2號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則和第5號(hào)準(zhǔn)則的頒布
為指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具內(nèi)部控制審核報(bào)告，2004年6月美國(guó)PCAOB了第2號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則（ASNO.2）——《聯(lián)系財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》。該準(zhǔn)則中明確規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在進(jìn)行上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的同時(shí)實(shí)施對(duì)上市公司內(nèi)部控制的審計(jì)，并提出了綜合審計(jì)的概念。
自審計(jì)師開(kāi)始應(yīng)用第2號(hào)準(zhǔn)則起，PCAOB密切的監(jiān)督了準(zhǔn)則的執(zhí)行并收集了來(lái)自各方對(duì)準(zhǔn)則實(shí)施的反饋。根據(jù)國(guó)際財(cái)務(wù)執(zhí)行官（FEI）2005年對(duì)300多家企業(yè)的調(diào)查結(jié)果，每家需要遵守薩班斯法案的美國(guó)大型企業(yè)第一年實(shí)施第404節(jié)的總成本將超過(guò)460萬(wàn)美元。這些成本包括35000小時(shí)的內(nèi)部人員投入、130萬(wàn)美元的外部顧問(wèn)和軟件費(fèi)用以及150萬(wàn)美元的額外審計(jì)費(fèi)用（增幅達(dá)到35%）。過(guò)高的內(nèi)部審計(jì)費(fèi)用和極為繁瑣的內(nèi)部審計(jì)程序使這兩個(gè)準(zhǔn)則的正式頒布遭來(lái)多方非議。為了應(yīng)對(duì)來(lái)自多方的批評(píng)和懷疑，PCAOB在2006年12月了新的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿，最終于次年7月通過(guò)了其最終修訂稿。
（三）美國(guó)第5號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則的重大變動(dòng)
第5號(hào)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則（ASNO.3）首先指引審計(jì)師將注意力投向最重要的控制。該準(zhǔn)則沿用了以往的由上至下（從財(cái)務(wù)報(bào)表和實(shí)體層面到流程層面）的審計(jì)方式并且強(qiáng)調(diào)了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重要性，提出審計(jì)師從對(duì)公司的實(shí)質(zhì)性漏洞風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估開(kāi)始，就應(yīng)當(dāng)不斷的調(diào)整審計(jì)程序，以將審計(jì)重點(diǎn)放在風(fēng)險(xiǎn)最大的區(qū)域使審計(jì)更為有效，并顯著增加發(fā)現(xiàn)曾被忽視的實(shí)質(zhì)性漏洞的幾率。另外，該審計(jì)準(zhǔn)則修訂了重大缺陷和實(shí)質(zhì)性漏洞的定義，用“合理可能性”替換“微小可能性”以改善對(duì)缺陷的評(píng)估以及重新確定了實(shí)質(zhì)性漏洞的內(nèi)涵，以避免公司和審計(jì)師在定義、討論和確定那些不足以對(duì)公司內(nèi)部控制整體產(chǎn)生影響的缺陷上花費(fèi)過(guò)多時(shí)間。
在程序上，該準(zhǔn)則刪除了部分對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)而言不必要的程序，例如：刪除了關(guān)于評(píng)價(jià)管理層自身評(píng)估流程的要求，以及刪除了“每年的審計(jì)必須獨(dú)立”這一要求，從而允許審計(jì)師使用一定量的循環(huán)測(cè)試來(lái)減少當(dāng)年的審計(jì)工作。在適用范圍上，第5號(hào)準(zhǔn)則將適用范圍擴(kuò)大到較小規(guī)模的公司。準(zhǔn)則改變了以往細(xì)節(jié)性的指導(dǎo)，采用原則性的語(yǔ)言要求審計(jì)師在決定如何應(yīng)用準(zhǔn)則前，考慮公司的具體事實(shí)和環(huán)境。這樣的做法有效地提高了審計(jì)的效率并保持了較低的成本。另外，值得一提的是，第5號(hào)準(zhǔn)則簡(jiǎn)化了陳述方式，對(duì)陳述報(bào)告進(jìn)行了重組，以更好地反映內(nèi)部控制審計(jì)流程并且可讀性大大提高。
對(duì)我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)制度建設(shè)的啟示
我國(guó)至今仍沒(méi)有相關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)的法律規(guī)范，現(xiàn)行的規(guī)范體系是由各個(gè)政府職能機(jī)構(gòu)和組織頒布的多條規(guī)定構(gòu)成，其中最核心的內(nèi)容包括：2001年10月證監(jiān)會(huì)的《關(guān)于做好證券公司內(nèi)部控制評(píng)審工作的通知》中對(duì)內(nèi)部控制評(píng)審提出的規(guī)定。而在其他規(guī)范中，沒(méi)有對(duì)管理層進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)提出強(qiáng)制性規(guī)定。
中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于2002年2月制定的《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見(jiàn)》，該指導(dǎo)意見(jiàn)提出了內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的性質(zhì)、對(duì)象、標(biāo)準(zhǔn)、范圍等許多內(nèi)容，但是與當(dāng)前審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)開(kāi)展內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)以及理論界對(duì)內(nèi)部控制理論體系的認(rèn)識(shí)存在不小差距。中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)2003年6月實(shí)施的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——內(nèi)部控制審計(jì)》，該準(zhǔn)則基于COSO框架的評(píng)價(jià)方法，從被審計(jì)單位的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程、信息系統(tǒng)和溝通、控制活動(dòng)、對(duì)控制活動(dòng)的監(jiān)督五個(gè)方面評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)。但是諸多內(nèi)容基本上是原則性的，在現(xiàn)實(shí)中的可操作性相對(duì)較差。最近幾年，我國(guó)正加快了內(nèi)部控制審計(jì)的制度建設(shè)，筆者認(rèn)為應(yīng)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行完善：
（一）從規(guī)范制定層面分析
美國(guó)的內(nèi)部控制準(zhǔn)則體系已趨近成熟，擁有包括第2號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則和第5號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)的一整套指導(dǎo)體系，并被獨(dú)立的劃分為一條獨(dú)立的準(zhǔn)則，現(xiàn)行的美國(guó)第5號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則采用了偏向規(guī)則式的表述方式。與之相比，我國(guó)的內(nèi)部控制審計(jì)仍未能被列為一條獨(dú)立的審計(jì)準(zhǔn)則，僅作為2006注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范第1211號(hào)的第四章節(jié)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)作了有限的規(guī)范，并且所涉及的內(nèi)容大多采用了原則式的表述方式，在隨后的準(zhǔn)則指南中對(duì)具體操作方法作進(jìn)一步的解釋。筆者建議，可以通過(guò)將美國(guó)的第2號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則和第5號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則作為參考，制定出一套適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的完整內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范內(nèi)部控制審計(jì)的服務(wù)性質(zhì)、審計(jì)責(zé)任主體、審計(jì)方式、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，指導(dǎo)審計(jì)師職全面地執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)任務(wù)，提高內(nèi)部控制審計(jì)的規(guī)范性和可靠性。
（二）從準(zhǔn)則執(zhí)行層面分析
我國(guó)的內(nèi)部設(shè)計(jì)控制規(guī)范并沒(méi)有明確強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)的不可缺失性，也沒(méi)有具體地規(guī)定必要的內(nèi)部控制審計(jì)步驟和程序，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，為了追求審計(jì)效率，我國(guó)審計(jì)職業(yè)界主要采取了兩個(gè)方面的對(duì)策來(lái)減少對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)試工作量：開(kāi)發(fā)出一套了解內(nèi)部控制和進(jìn)行控制測(cè)試的程序表來(lái)，在審計(jì)工作中簡(jiǎn)單、消極地勾劃表格；開(kāi)始探索分析性程序，希望以某些關(guān)鍵指標(biāo)、關(guān)聯(lián)和趨勢(shì)作為引導(dǎo)審計(jì)資源流向的標(biāo)桿。當(dāng)然，前者有助于逃避責(zé)任，后者有助于降低風(fēng)險(xiǎn)。但是總體上看，兩者都對(duì)審計(jì)有效性存在極大的負(fù)面影響。
盡管我國(guó)已經(jīng)初步確立了風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略審計(jì)系統(tǒng)，并強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部控制對(duì)整體審計(jì)工作效率和效果的影響，但是在實(shí)務(wù)中內(nèi)部控制審計(jì)所受到的關(guān)注仍舊不足，沒(méi)有強(qiáng)制執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)帶來(lái)的直接后果往往是忽視某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，給整體審計(jì)工作帶來(lái)不利的影響，所以，我國(guó)有必要進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)工作的重要性，通過(guò)完善內(nèi)部控制審計(jì)，提高各類公司的財(cái)務(wù)信息透明度從而提高審計(jì)質(zhì)量。
（三）從準(zhǔn)則信息披露層面分析
我國(guó)內(nèi)部控制信息披露機(jī)制尚不完善，有關(guān)內(nèi)部控制信息披露的規(guī)定主要是中國(guó)證監(jiān)會(huì)制定的《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第1號(hào)——招股說(shuō)明書》第122條規(guī)定以及《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第11號(hào)——上市公司發(fā)行新股招股說(shuō)明書》第59條的相關(guān)規(guī)定。2000年底中國(guó)證監(jiān)會(huì)頒布的《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則》第7號(hào)《商業(yè)銀行年度報(bào)告內(nèi)容與格式特別規(guī)定》、第8號(hào)《證券公司年度報(bào)告內(nèi)容與格式特別規(guī)定》，要求商業(yè)銀行、證券公司應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制制度的完整性、合理性和有效性做出說(shuō)明。
不難看出，目前我國(guó)對(duì)內(nèi)部控制信息披露的強(qiáng)制性規(guī)定主要針對(duì)的是商業(yè)銀行、證券公司、發(fā)行新股的上市公司等，對(duì)其他類型公司還沒(méi)有強(qiáng)制性規(guī)定。由于我國(guó)大部分上市公司不要求強(qiáng)制披露內(nèi)部控制信息，所以對(duì)內(nèi)部控制信息進(jìn)行審計(jì)就缺乏必要的動(dòng)力與強(qiáng)制性。由此可見(jiàn)，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)披露的規(guī)范，通過(guò)更完善的制度約束審計(jì)師的行為，提出必要的審計(jì)步驟以指導(dǎo)內(nèi)部控制審計(jì)的進(jìn)行，對(duì)我國(guó)公司治理的意義重大，這不僅會(huì)促使各類公司提升自身內(nèi)部控制系統(tǒng)的完善程度，還能夠讓審計(jì)報(bào)告的使用者形成對(duì)公司內(nèi)部控制執(zhí)行情況的深度了解。
參考文獻(xiàn)：
1.陳漢文，李榮.財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際發(fā)展.審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2007（3）
2毛敏.美國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)的最新發(fā)展及評(píng)價(jià).生產(chǎn)力研究，2006（12）
【關(guān)鍵詞】審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范控制
由于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源廣泛，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制涉及面廣，并涉及到審計(jì)項(xiàng)目全過(guò)程的每個(gè)階段的幾乎所有內(nèi)容．也涉及到參加審計(jì)項(xiàng)目的全體人員和審計(jì)工作的各個(gè)方面。一旦作出錯(cuò)誤的審計(jì)判斷，就會(huì)導(dǎo)致某種不良后果，導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是由經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的復(fù)雜性和審計(jì)手段的局限性所決定的。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制不僅需要良好的外部環(huán)境，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制還可以與審計(jì)程序相結(jié)合，從實(shí)際出發(fā)，將風(fēng)險(xiǎn)控制環(huán)節(jié)置于具體審計(jì)工作之中。并在審計(jì)準(zhǔn)備、實(shí)施和報(bào)告階段的全過(guò)程采取各種風(fēng)險(xiǎn)管理和控制對(duì)策。以減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，避免風(fēng)險(xiǎn)損失。我們兵團(tuán)審計(jì)具有國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的雙重職能，以國(guó)家審計(jì)為例審計(jì)人員法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的控制可采取如下措施：
一、審計(jì)準(zhǔn)備階段風(fēng)險(xiǎn)控制
1．嚴(yán)格遵循法定審計(jì)程序和審計(jì)管轄范圍的規(guī)范，從嚴(yán)依法審計(jì)、依法行政。審計(jì)監(jiān)督屬于行政執(zhí)法范疇，審計(jì)監(jiān)督行為必須遵守法定的方式、方法、步驟、時(shí)限和順序，違反了審計(jì)程序或超過(guò)管轄范圍。無(wú)疑會(huì)招致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
2．合理配置審計(jì)資源，強(qiáng)化分工負(fù)責(zé)制。并選擇適量并能勝任工作的審計(jì)人員組成小組。審計(jì)小組成員的專業(yè)特長(zhǎng)和基本素質(zhì)要求。要有充分的考慮，并且對(duì)被審單位的具體情況和審計(jì)任務(wù)的簡(jiǎn)繁程度也要做到充分考慮。
3．做好審前準(zhǔn)備和調(diào)查。作好法律法規(guī)準(zhǔn)備、技術(shù)準(zhǔn)備、資料準(zhǔn)備、物資準(zhǔn)備、認(rèn)真?zhèn)鋺?zhàn)，爭(zhēng)取審計(jì)工作開(kāi)局的主動(dòng)。做好審前調(diào)查，重點(diǎn)調(diào)查了解被審計(jì)單位的基本情況，明確審計(jì)的范圍、內(nèi)容，重點(diǎn)和方法．使審計(jì)工作更具針對(duì)性，減少審計(jì)不必要的資料浪費(fèi)和工作失誤。
4．實(shí)施審計(jì)方案控制。審計(jì)方案是實(shí)施審計(jì)的總體安排，是保證審計(jì)工作取得預(yù)期效果的有效措施，也是審計(jì)機(jī)關(guān)據(jù)以檢查、控制審計(jì)工作質(zhì)量、進(jìn)度的依據(jù)。科學(xué)、合理的審計(jì)方案能保證審計(jì)工作質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
二實(shí)施階段審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制
1．召開(kāi)見(jiàn)面會(huì)、公開(kāi)辦公地點(diǎn)與溝通渠道。以爭(zhēng)取被審計(jì)單位的合作?？梢圆捎米剷?huì)、個(gè)別訪問(wèn)、設(shè)置意見(jiàn)箱、公開(kāi)結(jié)果作出最后把關(guān)．減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)機(jī)關(guān)審定審計(jì)報(bào)告后，應(yīng)對(duì)審計(jì)事項(xiàng)做出評(píng)價(jià)，出具審計(jì)意見(jiàn)書。對(duì)審計(jì)事項(xiàng)的評(píng)價(jià)應(yīng)以有關(guān)的法律法規(guī)、規(guī)章和有關(guān)政策為依據(jù)，堅(jiān)持實(shí)事求是、客觀公正的原則．不能以偏概全、以點(diǎn)概面。
2．嚴(yán)格按法律法規(guī)規(guī)定作出審計(jì)決定。審計(jì)決定是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的重要環(huán)節(jié)，是引發(fā)被審計(jì)單位復(fù)議風(fēng)險(xiǎn)和訴訟風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵部位。審計(jì)人員應(yīng)注意正確選用法律、法規(guī)和規(guī)章制度，對(duì)違法違紀(jì)問(wèn)題處理處罰要寬嚴(yán)適度，既不可對(duì)違法違紀(jì)單位和行為人有惻隱之心，網(wǎng)開(kāi)一面，也不能超越《審計(jì)法》規(guī)定的處理、處罰權(quán)限，寬嚴(yán)無(wú)度，顯失公平、公正。
在實(shí)施處理、處罰時(shí)，應(yīng)告知并被審計(jì)單位和有關(guān)當(dāng)事人所擁有的合法權(quán)利，一旦發(fā)現(xiàn)審計(jì)決定或?qū)徲?jì)行為有誤，應(yīng)及時(shí)糾正，而且不能包容護(hù)短，以錯(cuò)掩錯(cuò)。對(duì)于審計(jì)人員與審計(jì)單位發(fā)生矛盾或分歧。應(yīng)依法公開(kāi)處理和解決。不能“私了”或暗箱操作，同時(shí)也要善于利用法律武器保護(hù)自身權(quán)益，維護(hù)審計(jì)機(jī)關(guān)的尊嚴(yán)。
3．重視后續(xù)審計(jì)。視審計(jì)項(xiàng)目效果和被審計(jì)單位的實(shí)際情況，不失時(shí)機(jī)開(kāi)展后續(xù)審計(jì)．加強(qiáng)和鞏固審計(jì)成果，維護(hù)審計(jì)的嚴(yán)肅性和權(quán)威性：為避免審計(jì)決定“虛化”的現(xiàn)象，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和控制審計(jì)結(jié)果落實(shí)中可能出現(xiàn)的各種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，我?guī)煂徲?jì)局領(lǐng)導(dǎo)特別重視后續(xù)審計(jì)．于2o07年對(duì)已審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行全面追蹤檢查，檢查結(jié)果顯示，審計(jì)決定得到落實(shí)。有效控制了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
4．強(qiáng)化項(xiàng)目管理。建立項(xiàng)目資料庫(kù)和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)模型，同時(shí)加強(qiáng)審計(jì)報(bào)告的復(fù)核力度。并不定期與企業(yè)溝通交流，使企業(yè)不斷提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，以利于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用。針對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給國(guó)家審計(jì)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)增加的影響，強(qiáng)化和改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理尤為重要。
三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的其他措施
1．強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)教育。增強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范能力。隨著人們對(duì)審計(jì)期望值的越來(lái)越高，審計(jì)人員的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)也越來(lái)越大，審計(jì)機(jī)關(guān)將會(huì)更加關(guān)心如何采取有效的審計(jì)方法和程序，在降低審計(jì)成本的同時(shí)。高質(zhì)量地完成審計(jì)任務(wù)，并有效地避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其損失。持續(xù)不斷地加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)教育，改變傳統(tǒng)審計(jì)教育的弊端，增強(qiáng)審計(jì)人員風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任感，提高識(shí)別能力，并在執(zhí)行業(yè)務(wù)過(guò)程中，尋求積極有效的方法控制風(fēng)險(xiǎn)。作到自覺(jué)預(yù)防審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和正確加以處理。
2．開(kāi)展審計(jì)理論研究．健全完善審計(jì)準(zhǔn)則體系。事物總是處于不斷發(fā)展的狀態(tài)，且審計(jì)實(shí)踐中新技術(shù)新問(wèn)題層出不窮、要求不斷升華審計(jì)理論研究。不斷建立健全、修訂、完善審計(jì)準(zhǔn)則體系，使得審計(jì)人員有章可尋、有法可依、有法必依，以減少由審計(jì)人員失誤而引起的風(fēng)險(xiǎn)
3．建立審計(jì)質(zhì)量考核評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度。強(qiáng)化責(zé)任。對(duì)審計(jì)小組、審計(jì)人員的工作質(zhì)量給予全面考核；如設(shè)立審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃完成率、違紀(jì)金額檢出率、審計(jì)工作底稿合格率、審計(jì)建議采納率、復(fù)議差錯(cuò)率等指標(biāo)進(jìn)行考核。同時(shí)還應(yīng)根據(jù)成本效益原則建立自己的質(zhì)量控制制度，主要包括審計(jì)工作程序和質(zhì)量控制制度，還要認(rèn)真執(zhí)行“三級(jí)復(fù)核”制度，加強(qiáng)規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)等。
一、當(dāng)今世界陪審制度概況
陪審制度是國(guó)家審判機(jī)關(guān)吸收普通民眾參與審判案件的一項(xiàng)司法制度，目的在于通過(guò)民眾的有效參與來(lái)實(shí)現(xiàn)司法民主?，F(xiàn)代意義上的陪審制度起源于11世紀(jì)初的英國(guó)，但在國(guó)際上最有影響的是以美國(guó)為模型的“陪審團(tuán)”模式。這種陪審團(tuán)又分為大陪審團(tuán)和小陪審團(tuán)兩種。
而大陸法系的陪審制度采取的是“參審制”。通常的表現(xiàn)形式是由兩名外行人與一名專業(yè)法官組成合議庭或所謂混合法庭來(lái)審理案件。在審理案件的過(guò)程中，外行人與專業(yè)法官享有同等的權(quán)利，并同時(shí)參與對(duì)案件事實(shí)的判斷與對(duì)法律加以適用的各個(gè)環(huán)節(jié)。陪審員有權(quán)與職業(yè)法官共同主持庭審活動(dòng)的進(jìn)行，共同解決認(rèn)定事實(shí)和適用法律的問(wèn)題，享有與職業(yè)法官平等的表決權(quán)；在當(dāng)今的德國(guó)對(duì)各類案件均實(shí)行參審制。我國(guó)的人民陪審員制度更類似于這種參審制。
二、人民陪審員制度在我國(guó)的歷史沿革及現(xiàn)存價(jià)值
1951年，我國(guó)頒布的《中華人民共和國(guó)民法通則中華人民共和國(guó)人民法院暫行組織條例》中規(guī)定:“為便于人民參與審判，人民法院應(yīng)視案件性質(zhì)實(shí)行人民陪審制度?！?954年人民法院組織法規(guī)定了陪審制度，當(dāng)時(shí)的人民陪審制通過(guò)吸收普通民眾參與人民法院的審判活動(dòng)，進(jìn)一步鞏固政權(quán)、團(tuán)結(jié)人民、共同抵御外敵而采取的一項(xiàng)措施，讓人民有了當(dāng)家作主人的感覺(jué)，成為我國(guó)實(shí)踐司法民主的先聲。當(dāng)前堅(jiān)持完善人民陪審員制度，是加快社會(huì)主義民主政治建設(shè)的客觀需要，是加強(qiáng)審判工作監(jiān)督、維護(hù)司法公正的重要措施。
陪審制度所體現(xiàn)的不再僅僅是一種訴訟制度和審判方式，更重要的它也是一項(xiàng)重要的民主政治制度。其主要理念內(nèi)容是中國(guó)人民陪審制度是與中國(guó)政治體制相適應(yīng)的民主政治制度和司法民主制度。人民陪審制度作為社會(huì)公眾價(jià)值觀的聲音，其政治作用具有格外的重要性，是公民權(quán)的重要組成部分。人民陪審員參與審判案件，可以充分體現(xiàn)我國(guó)社會(huì)主義司法民主，是人民群眾參與國(guó)家管理的重要方面，應(yīng)完善人民陪審員制度。陪審制度的現(xiàn)存價(jià)值:一是陪審制度有利于司法公正。二是陪審制度有利于司法民主。三是陪審制度有利于司法公開(kāi)。四是陪審制度有利于司法獨(dú)立。五是陪審制度有利于司法廉潔。六是陪審制度有利于普法教育。
三、現(xiàn)行我國(guó)司法制度存在的問(wèn)題
1.陪審員職責(zé)不明，角色錯(cuò)位。根據(jù)2005年5月1日頒布的《關(guān)于完善人民陪審制度的決定》及相關(guān)訴訟法律規(guī)定，陪審員在執(zhí)行職務(wù)時(shí)享有與職業(yè)法官同等的權(quán)利。但陪審員參審時(shí)享有哪些權(quán)利哪些義務(wù)，《決定》及其他相關(guān)法律并沒(méi)有做出明確具體的規(guī)定。實(shí)踐中，一些法院為了解決陪審與日常工作的矛盾，一批退休干部、下崗工人等成了專職陪審員，他們主要承擔(dān)訴訟手續(xù)、送達(dá)法律文書等事務(wù)性工作，這種角色錯(cuò)位現(xiàn)象背離了陪審制度的本意。法官職業(yè)化后，這些工作將由法官助理專司，陪審員必須真正實(shí)現(xiàn)角色轉(zhuǎn)換，充分履行陪審制能。
2.陪審案件范圍不夠?qū)挿?。我?guó)的《訴訟法》規(guī)定陪審制度適用一審案件的審理，卻沒(méi)有規(guī)定二審和再審程序中。再者，從審理階段看，陪審制度僅限于審判環(huán)節(jié)，卻沒(méi)有運(yùn)用于立案和執(zhí)行階段。事實(shí)上，立案環(huán)節(jié)涉及到當(dāng)事人訴權(quán)的保護(hù)，是啟動(dòng)審判的前提，而執(zhí)行環(huán)節(jié)則關(guān)系到當(dāng)事人實(shí)體權(quán)益的最終實(shí)現(xiàn)，將這兩個(gè)階段排除于審判制度的適用范圍之外，顯然不利于陪審制度司法民主功能的全面實(shí)現(xiàn)。
3.對(duì)陪審員責(zé)任追究不到位，不利于司法公正的最終實(shí)現(xiàn)。實(shí)踐中陪審員有的違法審判有的枉法裁判，但在《決定》中可以免除其陪審制度職務(wù)，構(gòu)成犯罪的，可以依法追究其刑事責(zé)任。按照這一規(guī)定，對(duì)陪審員不履行或不當(dāng)履行陪審制度尚未構(gòu)成犯罪的，只能免除其陪審員職務(wù)，而不能追究其經(jīng)濟(jì)或行政責(zé)任。
4.“陪而不審”現(xiàn)象突出，影響了陪審功能的充分發(fā)揮。作為不懂或不精法律知識(shí)的陪審員，在庭審中往往不能正確認(rèn)定證據(jù)問(wèn)題，也不能正確認(rèn)定法律問(wèn)題，因而在合議時(shí)只能是盲目附合，聽(tīng)任審判員作出決定，“陪審”是只“陪”不審。這種“陪而不審”現(xiàn)象主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面:一方面，在庭審過(guò)程中，多數(shù)陪審員只是靜坐，始終不說(shuō)一句話，庭審?fù)耆蓪徟虚L(zhǎng)進(jìn)行。另一方面，在作出判決時(shí)，雖然法律賦予了陪審員與職業(yè)法官平等的表決權(quán)，但由于陪審員介入案件時(shí)間較晚，加之其對(duì)職業(yè)法官存在趨同心理，在表決時(shí)一般都會(huì)痛快地舉手同意職業(yè)法官的意見(jiàn)。
四、我國(guó)陪審制度的進(jìn)一步完善
首先，明確責(zé)任，發(fā)揮實(shí)效。人民陪審員享有與法官同等的權(quán)利，在實(shí)踐中，應(yīng)該通過(guò)法律明確規(guī)定人民陪審員的權(quán)利和職責(zé)，使陪審員的權(quán)利得到落實(shí)。同時(shí)，應(yīng)該限定人民陪審員一年中參加審判的次數(shù)，以及每年法院應(yīng)針對(duì)本轄區(qū)有過(guò)陪審記錄的陪審員考核，這樣可以有效的避免專職陪審員的產(chǎn)生。
其次，逐步推進(jìn)，擴(kuò)大范圍。鑒于陪審制度的重要意義，為了充分發(fā)揮陪審制度在司法民主、司法公開(kāi)、司法公正、司法廉明等方面的重要作用，應(yīng)該擴(kuò)大陪審的范圍，將陪審制度擴(kuò)展到二審和再審環(huán)節(jié)，以及立案和執(zhí)行程序?？梢栽诿裰鞣諊鷿?，法律意識(shí)強(qiáng)，普法工作好的地區(qū)先進(jìn)行試點(diǎn)，取得一定經(jīng)驗(yàn)后可以逐步擴(kuò)大試點(diǎn)范圍，確實(shí)效果好，有了成熟的制度措施之后可以普遍實(shí)行。
再次，承擔(dān)義務(wù)，切實(shí)負(fù)責(zé)。陪審員在享有權(quán)利同時(shí)也應(yīng)承擔(dān)同等的義務(wù)，如果陪審員在審判案件中有徇私枉法情況，應(yīng)當(dāng)制定相應(yīng)法律法規(guī)，比照職業(yè)法官承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。規(guī)定相應(yīng)的法律后果，陪審員才會(huì)對(duì)自己的行為負(fù)責(zé)，改善消極被動(dòng)的陪審現(xiàn)狀。
最后，加強(qiáng)培訓(xùn)，提高水平。加強(qiáng)對(duì)人們陪審員專業(yè)知識(shí)的培訓(xùn)，這樣不但能保證案件的公平公正的審判，同時(shí)也是很好的普法活動(dòng)。受過(guò)培訓(xùn)的陪審員了解基本的法律知識(shí)，就能快速的抓住案件重點(diǎn)，參與案件中，提高審判效率，用專業(yè)的眼獨(dú)立分析是非曲直，避免職業(yè)法官“一邊倒”的現(xiàn)象。
參考文獻(xiàn)：
然而同為總結(jié)發(fā)現(xiàn)，國(guó)內(nèi)學(xué)者大部分還是偏愛(ài)被動(dòng)語(yǔ)態(tài)，這大大的影響了英文摘要的寫作質(zhì)量。關(guān)于醫(yī)學(xué)英語(yǔ)論文的寫作，我們應(yīng)當(dāng)與國(guó)際慣例接軌，更好地進(jìn)行國(guó)際醫(yī)學(xué)學(xué)術(shù)傳播和交流。
《政府審計(jì)維護(hù)國(guó)家金融安全的作用路徑與實(shí)現(xiàn)機(jī)制》一文，基于國(guó)際金融危機(jī)的視角，從金融危機(jī)理論及其生成機(jī)理分析入手，提出了政府審計(jì)應(yīng)對(duì)金融危機(jī)的戰(zhàn)略目標(biāo)；對(duì)政府審計(jì)維護(hù)金融安全的免疫功能進(jìn)行了定位；分析了政府審計(jì)應(yīng)對(duì)金融危機(jī)發(fā)揮免疫功能的自身優(yōu)勢(shì)；在描述當(dāng)前我國(guó)金融安全面臨的主要問(wèn)題和影響因素的基礎(chǔ)上，探討了政府審計(jì)維護(hù)金融安全的作用、路徑；構(gòu)建了政府審計(jì)應(yīng)對(duì)金融危機(jī)、維護(hù)金融安全的機(jī)制框架；并從審計(jì)理念、方式方法與技術(shù)手段等層面提出相應(yīng)策略和建議。
《經(jīng)濟(jì)案件線索審計(jì)研究及其案例分析》一文，以研究經(jīng)濟(jì)案件的本質(zhì)屬性、特征、表現(xiàn)形式為切入點(diǎn)，從理論和實(shí)踐的有機(jī)結(jié)合點(diǎn)上，探尋挖掘經(jīng)濟(jì)案件線索的有效路徑，并通過(guò)大量的審計(jì)案例，對(duì)審計(jì)在發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)案件線索的總體思路、主要方法和技巧等重點(diǎn)、難點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行了多層次分析和論證，運(yùn)用多種學(xué)科及相關(guān)理論，歸納、梳理和提煉發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)案件線索的科學(xué)有效的審計(jì)方法，為審計(jì)查找經(jīng)濟(jì)案件線索、加大審計(jì)執(zhí)法力度、提高審計(jì)監(jiān)督水平提供了思路。
《國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)聘用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范研究》，主要從聘用審計(jì)的委托關(guān)系、聘用審計(jì)的動(dòng)因、聘用審計(jì)的作用、聘用審計(jì)的過(guò)程管理和基本指標(biāo)評(píng)價(jià)等方面構(gòu)建出了一套國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)聘用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范體系，充實(shí)和豐富了現(xiàn)有國(guó)家審計(jì)理論，同時(shí)為構(gòu)建合理科學(xué)的聘用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范體系提出了科學(xué)的建議。
一、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任存在的問(wèn)題
(一)法制建設(shè)滯后
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展．社會(huì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域?qū)?huì)出現(xiàn)許多新的問(wèn)題、新的現(xiàn)象，然而柑應(yīng)的法規(guī)卻遲遲不能出臺(tái)。1993年修訂的《會(huì)計(jì)法》和制定的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》也已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于形勢(shì)至于具體的條例建設(shè)滯后現(xiàn)象比比皆足。比如企業(yè)之間的資金拆借問(wèn)題，按現(xiàn)行有效法規(guī)．即1998年的《現(xiàn)金管理暫行條倒》、1996年的《貸款通則》等規(guī)定，企業(yè)之間不得互相拆借資金，如因互相拆借引起的訴訟．法院勢(shì)必判其為無(wú)效合同然而，在實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中，企業(yè)之間的借貸已十分普遍，難以禁止。
(二)法律條文不明晰、彈性大
1法律用語(yǔ)模糊：有關(guān)法律法規(guī)中均提及“情節(jié)嚴(yán)重”，但什么足“情節(jié)嚴(yán)重”，卻沒(méi)有一個(gè)明確的標(biāo)準(zhǔn)，那么，執(zhí)法者如何來(lái)把握“情節(jié)嚴(yán)重”這個(gè)度呢?
2．法律責(zé)任主體不明確。如何明確改制前后民事責(zé)任的承擔(dān)主體是一個(gè)難題。而我國(guó)現(xiàn)存的法律法規(guī)僅規(guī)定由會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)民事賠償責(zé)任，未涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任的承擔(dān)問(wèn)題。
3．處罰尺度不一，缺乏可操作的剛性標(biāo)準(zhǔn)。各個(gè)法律條文的規(guī)定不統(tǒng)一，相關(guān)法規(guī)對(duì)同一問(wèn)題的規(guī)定存在矛盾。例如《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第39條規(guī)定：“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法第二十條、二十一條規(guī)定，由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門給予警告、沒(méi)收違法所得，可以并處違法所得1倍以上5倍以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，并可以由省級(jí)以上的人民政府財(cái)政部門暫停其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)或者予以撤銷”；而在《公司法》中規(guī)定：“承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)因過(guò)失提供有重大遺漏的報(bào)告的，責(zé)令改正，情節(jié)嚴(yán)重的，處以所得收入1倍以上3倍以下的罰款”；在《股票發(fā)行與交易暫行管理?xiàng)l例》中的處罰為3萬(wàn)元以上3O萬(wàn)元以下。這就造成一個(gè)問(wèn)題，執(zhí)法依據(jù)是本著“從嚴(yán)”的原則，還是一法為主兼顧其他呢?這使得執(zhí)法工作具有一定的靈活性，但是，由于缺少相當(dāng)?shù)某叨?，?shì)必造成不同執(zhí)法者對(duì)同一違法行為的處罰不同。
(三)注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的前提條件不夠清晰
從法律的角度上講，注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任是以其有違法行為為前提條件的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任須同時(shí)具備四個(gè)構(gòu)成要件：第一，違法行為的主體為注冊(cè)會(huì)計(jì)師及注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所；第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在主觀上有故意或過(guò)失的心態(tài)；第三，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在客觀上違反《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等法律法規(guī)，結(jié)果侵害了利害關(guān)系人的合法權(quán)益，造成了實(shí)質(zhì)性的侵害；第四，損害事實(shí)與違法行為之間存在因果關(guān)系。審計(jì)報(bào)告作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為的一種結(jié)果，評(píng)價(jià)其真實(shí)性、探究其偏頗的原因，是一個(gè)專業(yè)性很強(qiáng)的問(wèn)題，絕不能簡(jiǎn)單地以出具“虛假的審計(jì)報(bào)告”這樣的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判別注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任。因此，目前一些執(zhí)法部門僅憑審計(jì)報(bào)告真?zhèn)螌?duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行判決，是不公正的。只有同時(shí)具備以上四個(gè)條件時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任才成為現(xiàn)實(shí)。
(四)法律界和會(huì)計(jì)界的諸多認(rèn)識(shí)不一致
1．何謂虛假報(bào)告。無(wú)論是驗(yàn)資報(bào)告還是審計(jì)報(bào)告，以什么標(biāo)準(zhǔn)來(lái)評(píng)判其虛假與否，法律界和社會(huì)公眾認(rèn)為只要報(bào)告的結(jié)論與實(shí)際不符，就應(yīng)定性為虛假報(bào)告。在司法實(shí)踐中常以此來(lái)判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任。而會(huì)計(jì)職業(yè)界則認(rèn)為，只要報(bào)告的出具遵循了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，就不應(yīng)將其定性為虛假報(bào)告。只有在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為有過(guò)錯(cuò)的情況下，才應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。但是，目前社會(huì)公眾很難理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的特殊性，無(wú)法區(qū)別會(huì)計(jì)責(zé)任與法律責(zé)任，混淆了經(jīng)營(yíng)失敗與審計(jì)失敗。
2．法律界所要求的“真實(shí)性”與會(huì)計(jì)界所主張的“真實(shí)性”有偏差。法律界所要求的“真實(shí)性”是指“內(nèi)容的真實(shí)”與“結(jié)果的真實(shí)”，而會(huì)計(jì)界所強(qiáng)調(diào)的“真實(shí)性”是指“程序的真實(shí)”與“過(guò)程的真實(shí)”。
3．獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的作用。法律界認(rèn)為，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是一種行業(yè)規(guī)范，不能將其作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師規(guī)避法律責(zé)任的依據(jù)，判斷審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性，不能僅僅依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則。而會(huì)計(jì)界普遍認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任界定的依據(jù)應(yīng)當(dāng)是《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》，依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則和注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)規(guī)范做出的報(bào)告，盡管其可能同實(shí)際情況有不相符合之處，但它也是真實(shí)的，而不是虛假的。在法律訴訟中，法律界認(rèn)為應(yīng)以當(dāng)事人在執(zhí)業(yè)中是否有過(guò)錯(cuò)來(lái)判斷其應(yīng)不應(yīng)該承擔(dān)法律責(zé)任；而會(huì)計(jì)界往往認(rèn)為應(yīng)以會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中是否遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則作為解脫其法律責(zé)任的依據(jù)，這使得雙方在訴訟過(guò)程當(dāng)中容易各執(zhí)一詞，產(chǎn)生矛盾。
二、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任存在問(wèn)題之解決對(duì)策
(一)完善有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面的法律
筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化修訂《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的有關(guān)條款。如《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第42條規(guī)定：“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任?！蹦壳?，許多涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的案件絕大多數(shù)也是按此判決的。筆者認(rèn)為這不是很合理，因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)絕大多數(shù)采用審計(jì)抽樣的審計(jì)手段，這種審計(jì)方法決定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)結(jié)論是相對(duì)的而非絕對(duì)的，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師在報(bào)告中反映被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表或?qū)忩?yàn)資料“在重大方面”是否“公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及資金變動(dòng)情況”。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)，對(duì)委托人的委托目的，也就是報(bào)告的使用目的有所側(cè)重，查錯(cuò)糾弊并非注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主要責(zé)任(專項(xiàng)審計(jì)例外)。根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的特殊性，《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》及相關(guān)法律中有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律賠償責(zé)任的條款應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定，而不應(yīng)籠統(tǒng)規(guī)定為“依法承擔(dān)賠償責(zé)任”。
(二)建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的鑒定機(jī)構(gòu)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事的是一個(gè)特殊的職業(yè)，其相應(yīng)的法律責(zé)任的鑒定必須由熟悉該行業(yè)的人士進(jìn)行。而在我國(guó)，處理該類法律糾紛的法官大部分不是很了解會(huì)計(jì)知識(shí)，因而，盡快成立注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的專家鑒定委員會(huì)，建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的鑒定機(jī)構(gòu)已迫在眉睫。
目前，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政處罰的裁定和實(shí)施權(quán)歸屬于省級(jí)以上人民政府的財(cái)政部門，民事裁定和刑事裁定及其實(shí)施權(quán)歸屬于人民法院。但隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)向法制化方向發(fā)展，民事責(zé)任及刑事責(zé)任將成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的重要方式，而法院無(wú)疑將成為最終的裁判機(jī)構(gòu)。不過(guò)，當(dāng)涉及的訴訟案件專業(yè)性很強(qiáng)、技術(shù)復(fù)雜程度很高的時(shí)候，法院將難以獨(dú)立對(duì)案件作出合理判定。例如，已認(rèn)定一項(xiàng)會(huì)計(jì)信息是虛假的，但如何來(lái)界定這項(xiàng)會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生是故意的還是過(guò)失造成的，在對(duì)提供虛假會(huì)計(jì)信息人員量刑時(shí)，是非常重要的。前者不僅要承擔(dān)民事賠償責(zé)任，而且還要承擔(dān)刑事責(zé)任。因此，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)成立專家鑒定委員會(huì)，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任界定的權(quán)威機(jī)構(gòu)。該機(jī)構(gòu)出具的鑒定報(bào)告應(yīng)同法醫(yī)出具的鑒定報(bào)告一樣成為庭審的有力證據(jù)。在西方國(guó)家，司法機(jī)關(guān)在判決注冊(cè)會(huì)計(jì)師訴訟案件時(shí)，也常常主動(dòng)參考行業(yè)自律機(jī)構(gòu)的意見(jiàn)，作為法律責(zé)任認(rèn)定的重要依據(jù)。
(三)明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定程序
對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的認(rèn)定，建議采取以下程序來(lái)處理對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的指控或訴訟：
1．委托人或第三者直接向司法部門起訴，司法部門在遇到復(fù)雜案件時(shí)，應(yīng)征詢專家鑒定委員會(huì)的意見(jiàn)，確定責(zé)任人應(yīng)承擔(dān)的民事責(zé)任或刑事責(zé)任，相關(guān)的行政責(zé)任由財(cái)政部門來(lái)確定。
2．其他部門，如審計(jì)署、稽查特派員總署、證監(jiān)會(huì)等，檢查發(fā)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反法規(guī)的行為后，根據(jù)其行為的性質(zhì)，移交財(cái)政部門或司法機(jī)關(guān)作出相應(yīng)處理。
(四)確立獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在司法實(shí)踐中的地位
審計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范民間審計(jì)服務(wù)手段和技術(shù)方法的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，在西方注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展過(guò)程中，它逐漸成為法庭判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的重要依據(jù)。然而，我國(guó)的司法人員在審理注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任案件時(shí)，主要還是依據(jù)一般的法律，對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則考慮較少。
論文摘要：會(huì)計(jì)信息失真已成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)生活中亟待克服的頑癥，需要從體制和機(jī)制上強(qiáng)化會(huì)計(jì)核算與監(jiān)督兩大職能，從源頭上治理會(huì)計(jì)信息失真，對(duì)惡意造假者和直接責(zé)任人從嚴(yán)懲處，確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的全面提高。在此，筆者結(jié)合多年從事治黃財(cái)務(wù)工作的實(shí)際，就會(huì)計(jì)信息失真的原因、危害及對(duì)策談一點(diǎn)粗淺的認(rèn)識(shí)：
一、會(huì)計(jì)信息失真的原因
（一）信息不對(duì)稱
信息不對(duì)稱是會(huì)計(jì)信息制造者提供虛假會(huì)計(jì)信息的前提。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者往往會(huì)從自身利益出發(fā)，隱瞞或虛報(bào)經(jīng)營(yíng)成果；使會(huì)計(jì)主體不能真正按市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求走向科學(xué)化管理。
（二）會(huì)計(jì)體制不健全
會(huì)計(jì)管理體制存在弊端是會(huì)計(jì)信息失真的主要原因。會(huì)計(jì)人員作為企業(yè)的一員，受本單位領(lǐng)導(dǎo)的控制和制約，須按企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的意志進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，做假帳，提供虛假會(huì)計(jì)信息，使會(huì)計(jì)信息不能真正反映企業(yè)實(shí)際經(jīng)濟(jì)狀況。
（三）監(jiān)督體系不健全
監(jiān)督機(jī)制不完善，也會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的失真。由于我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制尚未建立健全，在許多方面與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不相適應(yīng)。從會(huì)計(jì)監(jiān)督來(lái)看，改革賦予了企業(yè)自和會(huì)計(jì)核算的靈活性，但錯(cuò)誤的思想認(rèn)識(shí)造成會(huì)計(jì)核算失真等問(wèn)題日益嚴(yán)重。審計(jì)監(jiān)督由于面廣任務(wù)重，加之人員知識(shí)老化等問(wèn)題，因而與承擔(dān)的任務(wù)和需要達(dá)到的目標(biāo)不相適應(yīng)，未能很好地保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。
（四）懲治措施不到位
有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)也是會(huì)計(jì)信息失真的重要因素。我國(guó)為規(guī)范會(huì)計(jì)核算，制定了一系列的法律、法規(guī)，基本上已與國(guó)際接軌。但有些企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者和會(huì)計(jì)人員對(duì)法律孰視無(wú)睹，法律觀念極為淡薄，部分執(zhí)法機(jī)構(gòu)有章不循，執(zhí)法時(shí)隨意性大，從而助長(zhǎng)了經(jīng)營(yíng)者的違法行為，對(duì)會(huì)計(jì)造假往往是“重經(jīng)濟(jì)處罰，輕行政、法律處罰；重對(duì)單位處罰，輕對(duì)個(gè)人處罰；重內(nèi)部處理，輕外部公開(kāi)處理”，從而減弱了法律的效力。
（五）會(huì)計(jì)人員素質(zhì)及職業(yè)判斷
會(huì)計(jì)人員本身素質(zhì)、職業(yè)判斷與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可靠性有很大的關(guān)系。一方面，業(yè)務(wù)素質(zhì)不高，職業(yè)道德觀念不強(qiáng)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員缺乏科學(xué)的理論指導(dǎo)和嚴(yán)格的業(yè)務(wù)訓(xùn)練。另一方面，會(huì)計(jì)人員的管理日?；潭鹊?。日?？己撕屠^續(xù)學(xué)習(xí)、知識(shí)更新成為薄弱環(huán)節(jié)，使會(huì)計(jì)人員的實(shí)際業(yè)務(wù)水平大打折扣。主管部門往往順從單位負(fù)責(zé)人的意見(jiàn),出現(xiàn)了會(huì)計(jì)人員“頂?shù)米〉恼静蛔?站得住的頂不住”,會(huì)計(jì)人員出于自我保護(hù),屈服于單位領(lǐng)導(dǎo),會(huì)計(jì)核算缺乏獨(dú)立性,內(nèi)部監(jiān)督職能沒(méi)有發(fā)揮出來(lái)。
（六）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作薄弱
有些單位無(wú)視《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》的規(guī)定,會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不健全,會(huì)計(jì)人員配備不合理,崗位責(zé)任制不明晰,會(huì)計(jì)交接手續(xù)不規(guī)范,缺乏有效的內(nèi)部管理制度,會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制不健全。
二、會(huì)計(jì)信息失真的危害
（一）危害市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序
失真的會(huì)計(jì)信息是傳遞錯(cuò)誤信息，誤導(dǎo)經(jīng)濟(jì)行為的導(dǎo)火索。從微觀角度看，會(huì)計(jì)信息的影響滲透于各項(xiàng)管理工作和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全過(guò)程，包含投資、融資、利益分配的決策、計(jì)劃或控制等；失真的會(huì)計(jì)信息，直接影響國(guó)家稅收、導(dǎo)致各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)失真，最終導(dǎo)致國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策與實(shí)際的偏離，引起錯(cuò)誤的社會(huì)經(jīng)濟(jì)政策出臺(tái)，并帶來(lái)嚴(yán)重的社會(huì)經(jīng)濟(jì)矛盾。
（二）損害各方利益
會(huì)計(jì)信息失真，其實(shí)質(zhì)關(guān)系到經(jīng)濟(jì)利益的分配。此外，對(duì)產(chǎn)品銷售收入與成本的確認(rèn)，有的單位受隱瞞收入、降低利潤(rùn)，減少稅金的利益驅(qū)動(dòng)，可能減少收入確認(rèn)數(shù)額，增加成本費(fèi)用數(shù)額；推遲確認(rèn)時(shí)間，反之，若經(jīng)營(yíng)者想夸大經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，也會(huì)相應(yīng)歪曲這一信息。
（三）誘發(fā)經(jīng)濟(jì)犯罪
假造會(huì)計(jì)票據(jù)、亂攤成本、設(shè)“兩本賬”、偷逃國(guó)家稅收、轉(zhuǎn)移國(guó)家資金搞“小金庫(kù)”等，這些行為會(huì)導(dǎo)致生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)法科學(xué)化、制度化，削弱了國(guó)家財(cái)經(jīng)法紀(jì)的權(quán)威性。造成秩序混亂，從而誘發(fā)經(jīng)濟(jì)犯罪。
（四）危害會(huì)計(jì)人員
會(huì)計(jì)信息失真，實(shí)際上使操作人員在執(zhí)行國(guó)家財(cái)經(jīng)法紀(jì)的行為上大打折扣，或者說(shuō)是在實(shí)際操作中降低了執(zhí)行財(cái)經(jīng)法紀(jì)的力度，在一定程度上是對(duì)國(guó)家財(cái)經(jīng)法紀(jì)的踐踏。會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化職業(yè)道德修養(yǎng)，不做假賬，誠(chéng)信做好會(huì)計(jì)工作，否則，輕者調(diào)離會(huì)計(jì)工作崗位，重者受到法律制裁。
三、防范會(huì)計(jì)信息失真的建議與對(duì)策
（一）強(qiáng)化會(huì)計(jì)法規(guī)與準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)與運(yùn)用，減少會(huì)計(jì)虛假信息的施展空間
一是學(xué)習(xí)、完善、熟練運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度，壓縮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的粉飾空間，適當(dāng)增加財(cái)務(wù)報(bào)表附注，合理披露非財(cái)務(wù)信息，進(jìn)一步完善與嚴(yán)格規(guī)范關(guān)聯(lián)交易的披露事項(xiàng)。嚴(yán)格按照現(xiàn)代企業(yè)制度，正確確認(rèn)收入、成本費(fèi)用和利潤(rùn)，加強(qiáng)對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益；收入、支出、利潤(rùn)和現(xiàn)金流量信息的呈報(bào)。
（二）建立完善的現(xiàn)代企業(yè)制度
只有建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度，使企業(yè)真正成為產(chǎn)權(quán)清晰，權(quán)責(zé)分明，政企分開(kāi)，管理科學(xué)的自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展、自我約束的法人實(shí)體和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)主體，完善單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系，才能使企業(yè)嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)法規(guī)，自覺(jué)遵守經(jīng)濟(jì)規(guī)律，提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)資料。
（三）從立法執(zhí)法的角度，加大處罰力度和造假成本
嚴(yán)格執(zhí)法，提高法律法規(guī)的嚴(yán)肅性，做到有法必依，執(zhí)法必嚴(yán)，違法必究。新修改的《會(huì)計(jì)法》對(duì)違法行為的法律責(zé)任做出了明確規(guī)定，特別是加大了對(duì)提供虛假會(huì)計(jì)信息的打擊力度。但能否嚴(yán)格執(zhí)法成為重中之重，若執(zhí)法不嚴(yán)，法只能成為擺設(shè)。在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，雖然會(huì)計(jì)造假、會(huì)計(jì)信息失真無(wú)法完全杜絕，但必須制定切實(shí)可行的嚴(yán)厲處罰制度。對(duì)惡意造假者，一定要加大處罰力度，必須從立法執(zhí)法對(duì)造假單位和責(zé)任人進(jìn)行經(jīng)濟(jì)處罰和刑事處罰，不僅要其付出傾家蕩產(chǎn)、聲名狼藉的代價(jià)，對(duì)造成嚴(yán)重后果的單位負(fù)責(zé)人和直接責(zé)任人還要坐牢，使惡意造假者付出的代價(jià)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其得到的收益。提高會(huì)計(jì)造假的成本，才能從根本上遏制會(huì)計(jì)造假屢禁不止、愈演愈烈的勢(shì)頭。加強(qiáng)執(zhí)法力度，才能保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。
（四）增強(qiáng)單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)法律意識(shí)
強(qiáng)化單位負(fù)責(zé)人的法律意識(shí),加強(qiáng)單位負(fù)責(zé)人對(duì)會(huì)計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)。單位負(fù)責(zé)人的法律意識(shí)增強(qiáng)了,才能有效避免會(huì)計(jì)違紀(jì)、違法行為的發(fā)生,才能督促會(huì)計(jì)人員依法提供真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)信息。在對(duì)會(huì)計(jì)工作的建設(shè)上,不能只把目標(biāo)局限在財(cái)會(huì)部門和財(cái)會(huì)人員上,應(yīng)把這項(xiàng)工作提升到整個(gè)經(jīng)濟(jì)管理上來(lái),標(biāo)本兼治,從根上消除會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象。
（五）完善內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制
“經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要”。完善內(nèi)部控制制度，強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督是確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)鍵所在。建立健全監(jiān)督制度，制定切實(shí)可行的日常監(jiān)督，臨時(shí)監(jiān)督，事前、事中、事后監(jiān)督及跟蹤監(jiān)督的具體內(nèi)容和要求，并加以落實(shí)；完善會(huì)計(jì)信息監(jiān)管體系，加大會(huì)計(jì)監(jiān)管力度，遏制會(huì)計(jì)信息失真的蔓延；正確處理單位與國(guó)家利益的關(guān)系，單位負(fù)責(zé)人要積極支持會(huì)計(jì)人員行使監(jiān)督職責(zé)，以身作則，樹(shù)立會(huì)計(jì)人員在經(jīng)濟(jì)管理中的良好形象。
（六）發(fā)揮外部監(jiān)督的作用
強(qiáng)有力的外部監(jiān)督體系。對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行驗(yàn)證、檢查、監(jiān)督是國(guó)際通行的做法。各級(jí)財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)機(jī)關(guān)要依法對(duì)企業(yè)加強(qiáng)財(cái)務(wù)檢查和審計(jì)監(jiān)督，在對(duì)所屬單位的會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)上進(jìn)行指導(dǎo)，核算上進(jìn)行監(jiān)督、檢查，對(duì)查出的問(wèn)題予以糾正，對(duì)弄虛作假、違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的行為要嚴(yán)肅處理，對(duì)有關(guān)人員予以行政處分，直至追究刑事責(zé)任。
