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同時,審計市場上,作為審計客體的審計產品是一種信息產品。作為一種信息產品,又具有一般產品所不具有的特點,即具有公共產品的特點。審計師的審計報告在提供給一個使用者使用后并不減少其使用價值,即具有非排他性;審計信息可同時提供給無限多的使用者使用即具有非競爭性。正是由于審計產品的公共性的存在,使審計產品產生了外部不經(jīng)濟的經(jīng)濟后果,容易產生社會上的一些使用者“搭便車”,即使用審計信息而不付費,使實際審計產品供給量小于達不到帕累托最優(yōu)的審計產品供給量,造成供給不足。這要求政府進行干預,以達到帕累托最優(yōu)。
以上審計市場的兩種特性,無論是作為一般市場產品,還是作為一種信息產品,都需要政府一定程度上的監(jiān)管,以彌補市場本身的功能的不足;單純依靠市場的力量難以達到社會福利的最大化。同時,由于市場競爭中,以價格為核心的自由競爭機制是市場存在的優(yōu)勢形態(tài),即相對于政府管制的經(jīng)濟來說是具有明顯的優(yōu)點,也就是說,政府的監(jiān)管職能是作為市場功能的補充,而不能代替自由競爭的市場。
在商品市場中,到底自由競爭的力量和政府監(jiān)管的力量各占多大的比重?或者說,政府的監(jiān)管采取體積方式與自由競爭市場結合,能夠使市場達到帕累托最優(yōu),使市場運行效率最大化,這便成為各國理性的市場監(jiān)管當局關注的焦點。同樣,審計產品市場作為各國市場的有機組成部分,同樣存在上述問題。
對審計產品市場而言,各國市場對審計產品的供給者,即審計主體提出資格要求,要求審計產品供給者必須達到各國市場對審計服務的最低資質,包括會計知識、審計知識、必需的法律知識、財務知識等,以及運用這些知識的技能和職業(yè)道德方面的要求。既然是為了解決市場上的信息不對稱而對審計產品產生需求,那么在審計市場的監(jiān)管上,特別強調審計主體資格等信息的透明性。類似的,在監(jiān)管過程中,必須有既定的,明確地對審計質量的要求,也就是說,必須有相當明確的監(jiān)管規(guī)則,來對審計師的行為進行約束和規(guī)范,并對違規(guī)行為進行懲戒。而在一定的時期,審計市場的監(jiān)管又必須考慮大的市場環(huán)境,例如一國的政治穩(wěn)定程度,經(jīng)濟發(fā)展狀況,法律完善程度等,來對審計監(jiān)管的各種資源(包括注冊會計師協(xié)會管理力量,政府中相關的部門,社會其他團體的相關監(jiān)管力量等)進行整合,并對監(jiān)管的力度、范圍、方式等做出必要的調整。然而,這種調整并非監(jiān)管者單方可以做出的,而是社會相關各方力量多次博弈達到的一種策略均衡。這種對審計主體資格的準入限制,對審計行為的約束和懲戒,以及為達到監(jiān)管目的而對監(jiān)管的范圍、程度、方法的調整,對監(jiān)管的資源、對象、市場要素進行事例的系統(tǒng),稱之為審計市場管理機制。審計市場管理機制一般包括以下這些方面:對審計市場中供給方和需求方的監(jiān)管,對審計執(zhí)業(yè)行為的規(guī)范,對違規(guī)者的懲戒。這些監(jiān)管又由不同的機構來實施,具體包括行業(yè)自律組織,政府部門和獨立監(jiān)管機構。而監(jiān)管的依據(jù)大致有法律法規(guī)、行業(yè)準則等。
從上面對審計市場管理機制的描述中可以看出,世界各國的審計市場管理機制具有一些共同的基本屬性:
1、是市場經(jīng)濟監(jiān)管的有機組成部分,也是會計信息市場監(jiān)管的有機組成部分,是對自由市場競爭的一種補充。是為了促進和保證市場功能的發(fā)揮,而不是代替自由市場的基本運行規(guī)律。
2、對市場中審計產品的供需雙方之間關系的協(xié)調是對審計產品供需雙方與市場中其他相關主體(例如同業(yè)之間,事務所與合伙人,社會管理機構等)之間關系的協(xié)調。
3、是對相關的社會資源的一種動態(tài)的整合,是審計市場管理要素之間的相互影響、相互制約、互相儲存的有機的系統(tǒng)。這個系統(tǒng)是對其他市場運行機制的支持,同時,這個審計市場管理系統(tǒng)又依賴于其他的社會系統(tǒng),如法律、政治、社會文化傳統(tǒng)等系統(tǒng)。也就是說,該系統(tǒng)自成一個系統(tǒng),同時又是其他系統(tǒng)的子系統(tǒng)或母系統(tǒng)。這是我們分析審計市場管理時必須考慮各國的具體的經(jīng)濟、政治、歷史等情況,又要將其放到國際經(jīng)濟發(fā)展的大環(huán)境中進行考察的系統(tǒng)論依據(jù)。
這些性質表明審計市場管理機制不同于與其他管理機制的質的規(guī)定性,那么其外在的表現(xiàn)性有哪些呢?
首先,各國在進行審計市場管理時,無一例外都非常重視審計準則等市場規(guī)則的制定,通過制定明確的審計準則進行對注冊會計師行業(yè)的管理。并通過審計準則規(guī)定了進入注冊會計師審計行業(yè)需要具備的資質條件,無一例外要求首先通過考試取得執(zhí)業(yè)資格,并通過審計準則對審計師的行為進行規(guī)范和約束。
(一)醫(yī)院市場營銷組織審計
醫(yī)院市場營銷組織，不只是醫(yī)療市場部、醫(yī)療開發(fā)部等一些單一的組織，還包括市場營銷領導機構，即決策開展市場營銷活動的領導層以及一切參與市場營銷活動的科室和部門。醫(yī)院市場營銷組織審計，就是審查醫(yī)院在執(zhí)行市場營銷戰(zhàn)略方面的組織保證程度，營銷領導機構選擇決策和控制決策的能力，職能部門對營銷工作的規(guī)劃、執(zhí)行的能力，營銷部門對多變的市場環(huán)境的應變能力以及它與其他部門的聯(lián)絡協(xié)調能力等。具體包括：醫(yī)院是否具備足夠開拓市場能力的市場營銷主管人員，主管人員的職責與權利；是否擁有一支醫(yī)德高尚、訓練有素而又具有一定醫(yī)學知識的營銷隊伍，醫(yī)院決策層對他們是否有健全的激勵、監(jiān)督和約束機制；是否按照患者群、病種、社區(qū)(或城鄉(xiāng))等因素有針對性地組織各項市場營銷活動；市場營銷部門是否與臨床科室、醫(yī)技科室、采購部門、財務部門以及其他部門建立了良好的溝通與密切的合作關系。(二)醫(yī)院市場營銷戰(zhàn)略審計
戰(zhàn)略審計主要審查醫(yī)院制定的戰(zhàn)略目標和任務。它包括：醫(yī)院發(fā)展的總目標及市場營銷目標是否表述清楚，是否與醫(yī)院目前所處的發(fā)展階段相適應；是否選擇了與醫(yī)院任務、目標相一致的競爭地位，是否能制定與競爭者戰(zhàn)略相適應的市場營銷戰(zhàn)略；是否進行了科學的市場細分并選擇最佳的目標市場，選擇的目標市場與醫(yī)院目前的技術特色是否相吻合；是否對目標市場確定了合適的市場營銷組合，資源是否被恰當?shù)胤峙涞绞袌鰻I銷組合中的各個主要成分中；為實現(xiàn)市場營銷目標，是否有足夠的資源預算。
(三)醫(yī)院市場營銷系統(tǒng)審計
集中評價醫(yī)院的信息系統(tǒng)、計劃系統(tǒng)、控制系統(tǒng)及服務開發(fā)系統(tǒng)的完善性和有效性。主要包括：市場營銷信息系統(tǒng)能否正確、及時地收集和整理市場發(fā)展變化方面的可靠信息；計劃系統(tǒng)是否成功而有效地編制了計劃；控制系統(tǒng)能否控制醫(yī)院的營銷成本，確保醫(yī)院各項計劃的實現(xiàn)。
(四)市場營銷效率審計
它檢查營銷組織的獲利能力和各項營銷活動的成本效率，具體表現(xiàn)在：一是分析醫(yī)院在不同病種、患者群、地區(qū)中的收益情況，分析醫(yī)院應該進入何類市場，擴大或收縮及撤出哪些市場；二是檢查成本效益，尋找出那些營銷活動超出預計成本的原因，及采取哪些降低成本的步驟，評價成本控制的效果；三是分析審查醫(yī)療收入、支出的增減程度及結構變化，分析床位使用率的高低及病床周轉速度的快慢，分析營銷人員的效率和市場占有率的變化。
(五)營銷環(huán)境審計
醫(yī)院的營銷環(huán)境可以分為兩大類：一是宏觀環(huán)境，包括人口、經(jīng)濟、自然、技術、政治等因素；二是目標環(huán)境，其直接影響醫(yī)院營銷目標的實現(xiàn)。主要有市場、患者、醫(yī)療機構、經(jīng)銷商、供應商及其他相關單位等。具體包括：人口發(fā)展變化，收入、儲蓄、信貸等方面的變化給醫(yī)院帶來了哪些機遇和威脅；醫(yī)學技術和治療手段發(fā)生了哪些變化；是否出現(xiàn)了影響市場營銷戰(zhàn)略和策略的法律、規(guī)章；患者方面是否發(fā)生了影響醫(yī)院市場營銷活動的變化；醫(yī)院主要細分市場的特征及發(fā)展趨勢；現(xiàn)有及潛在的患者對醫(yī)院和競爭者在聲譽、醫(yī)療質量、愈后回訪的評價；醫(yī)院主要競爭對手的目標、策略、優(yōu)勢和劣勢。
二、醫(yī)院市場營銷審計的必要性及目的
在競爭日益激烈的醫(yī)院市場競爭中，市場營銷審計占據(jù)著舉足輕重的地位，只有明確其必要性與目的，才能更好地采取相應對策，穩(wěn)定有序地發(fā)展。
(一)醫(yī)院市場營銷審計的必要性
自上世紀80年代初期市場營銷理論引進我國以后，為許多企業(yè)帶來了良好的經(jīng)濟效益。與企業(yè)相比，醫(yī)院盡管與其有經(jīng)濟性質的分別，但同樣是獨立經(jīng)營的主體。尤其是隨著醫(yī)療市場的逐漸開放，越來越多的醫(yī)院向企業(yè)化方向發(fā)展。不少民營醫(yī)院、外資醫(yī)院從誕生一開始就進行企業(yè)化運作，且十分重視市場營銷。國有醫(yī)院與民營醫(yī)院、外資醫(yī)院的競爭，即為市場的競爭。從這個方面來說，國有醫(yī)院如果不進行市場營銷，必定難以得到長足的發(fā)展。事實表明，許多國有醫(yī)院已經(jīng)開始意識到了這一點，紛紛成立了醫(yī)院市場部、醫(yī)療發(fā)展部和醫(yī)療協(xié)作部之類的機構，盡管機構的名稱各異，其職能卻是相同的，都是醫(yī)院的市場營銷機構。由于成立時間不長，從總體上來說，其發(fā)展尚不夠成熟，職能尚未完全發(fā)揮，并且出現(xiàn)了一些亟待解決的問題。部分醫(yī)院營銷策略計劃制定得非常全面，但實施進程中卻缺少戰(zhàn)略控制，未及時調整計劃中的問題，對營銷缺少實效考核，對其考核結果的優(yōu)劣也無法進行公正地評價。這種重計劃而輕考核的醫(yī)院市場營銷活動，時常使醫(yī)院的管理者失去方向，不清楚市場營銷活動的成功與失敗的關鍵之處，從而不利于對市場營銷實踐經(jīng)驗進行有效地總結。
(二)醫(yī)院市場營銷審計的目的
醫(yī)院市場營銷審計既然是對醫(yī)院的營銷環(huán)境、目標、戰(zhàn)略以及一系列的經(jīng)營活動進行全面、系統(tǒng)、獨立和定期的審查，就必然有其特定的目的。其目的是為了在確定醫(yī)院的市場營銷范圍，改進營銷工作中出現(xiàn)的問題，而提出正確的營銷糾正方案，最終提高醫(yī)院的市場營銷績效。醫(yī)院通過對市場營銷活動的效果進行考核檢查，可以為建立科學的現(xiàn)代醫(yī)院制度創(chuàng)造有力條件，同時，也可促進醫(yī)療市場營銷朝著健康穩(wěn)定的方向發(fā)展。
三、醫(yī)院市場營銷審計的原則
醫(yī)院市場營銷審計能有效地發(fā)揮作用，在應用中必須遵循以下四大原則：
(一)全面性原則
市場營銷審計不是一種功能性審計，其既有現(xiàn)代內部審計的內涵，又不同于單一內部審計，它不僅僅對市場營銷組合中的某個功能因素進行審計，也不只是哪里出現(xiàn)問題，就查哪里，它覆蓋醫(yī)院的整個市場營銷環(huán)境，內部營銷系統(tǒng)以至具體營銷活動的各個方面，是將市場營銷作為一個整體進行審查和考核。這是由現(xiàn)代市場營銷整體性的特點決定的。由于醫(yī)院的市場營銷活動涉及到醫(yī)院內外環(huán)境的眾多組織與個人，包括醫(yī)護人員、供應商、患者、競爭對手、傳媒等，這就要求市場營銷審計對市場營銷活動的各個層面都要涉及，只有遵循全面性，才能有效地對營銷效果進行審核與評價。
(二)系統(tǒng)性原則
醫(yī)院的市場營銷活動不是孤立的。市場營銷的效果要受醫(yī)院的發(fā)展目標、戰(zhàn)略、計劃等各種因素和客觀環(huán)境的影響和制約，而且效果不是立竿見影，這就要求市場營銷審計必須站在一定的高度，事先對營銷活動中可能存在的問題或潛在的機會進行系統(tǒng)性審核與分析，檢查診斷出影響營銷效果的因素并提出正確的營銷計劃，確保營銷達到滿意的效果。
(三)獨立性原則
我國金融審計的主要任務是依據(jù)國家的法律法規(guī)對金融行業(yè)進行審計監(jiān)督，防范和化解金融風險，保證我國市場經(jīng)濟健康發(fā)展。入世后，我國的金融風險、金融體制和金融立法都會發(fā)生巨大的變化，與此相聯(lián)系，我國金融審計的對象和范圍、審計的法律法規(guī)、審計目標和任務都會受到不同程度的沖擊，主要表現(xiàn)在以下幾個方面。
1.入世后我國金融風險的誘發(fā)性因素增多，金融風險發(fā)生的現(xiàn)實可能性進一步凸現(xiàn)，金融審計防范和化解金融風險的任務更加艱巨。開放后，我國金融體系穩(wěn)定的基礎發(fā)生了變化。以前我國金融穩(wěn)定依賴于政府信用（國家信用）和方方面面的行政強制管理措施，很多金融機構的關閉、清盤，都是政府和中央銀行采取行政辦法進行債權債務的清償和轉移，基本上沒有波及到社會生活層面，沒有引發(fā)金融動蕩。但是，隨著外資金融機構的加入，中國金融市場將會更多地依據(jù)市場規(guī)律進行運作，而且外資機構也會在很大程度上操縱或影響市場。中國金融體系的穩(wěn)定會更多地受制于國際金融市場的變化，中國金融市場將成為國際金融市場不可分割的一部分，政府行政保護措施逐漸會失效。隨著市場準入原則、最惠國待遇原則、國民待遇原則、透明度原則等逐步實施，外資機構可進入公共機構經(jīng)營的支付和清算系統(tǒng)，可以辦理貨幣的批發(fā)及融資業(yè)務，可以進入證券和期貨交易市場，金融信息必須實行全球通等，這些都是誘發(fā)金融風險的因素。據(jù)統(tǒng)計，目前我國境內外資銀行總資產達440億美元，其中貸款186億美元，存款65億美元，外匯貸款占市場份額的20％以上，在上海已占70％左右。外資銀行辦理出口的結算業(yè)務已占據(jù)內地市場份額的40％以上。外資銀行挺進中國大陸的這種凌厲攻勢已經(jīng)對我國金融體系，特別是四大國有商業(yè)銀行形成強烈的沖擊。作為我國金融市場主力軍的國有商業(yè)銀行能否在這場較量中站得住，打得贏，這主要看我們的內功練得怎樣。
從近幾年我們對四大國有商業(yè)銀行審計情況看，其功底相當脆弱，現(xiàn)代企業(yè)制度還未建立起來，如果不進行徹底改革，面對外資銀行的競爭，要保持我國金融市場的穩(wěn)定是很難的，因為，我國金融市場體系內部有很多深層次問題還沒有解決。有經(jīng)濟專家指出，我國既是一個發(fā)展中國家，同時又是一個轉軌經(jīng)濟的國家。中國這兩套問題交織在一起，目前面臨著四大難題：收入分配差距中的“絕對貧困化”問題；城鄉(xiāng)差距中的“三農”（農民、農村、農業(yè)）問題；地區(qū)差距中的中西部地區(qū)問題；還有一個就是金融問題。金融體系運行存在的銀行壞賬問題、證券市場不規(guī)范和上市公司質量問題、政府內外債務問題、財政赤字向銀行轉移問題等等，這些問題不解決，改革、發(fā)展和穩(wěn)定的關系就難以處理好，中資金融機構的競爭實力就難以提高，中外資銀行的雙贏格局就難以形成。因此，我認為，我國金融體系已陷入內憂外患十分脆弱的困難境地。金融風險和金融危機，在各種因素的誘導下，發(fā)生的現(xiàn)實可能性在增大。我們從事金融審計的同志對此必須有一個清醒的認識。
2.入世后我國金融體制必定發(fā)生重大變化，由此會帶來金融審計對象的多元化和審計業(yè)務的復雜化。一是對銀行所有制格局的沖擊。國外金融業(yè)大部分是私營的，或獨資，或股份制。我國則以國有獨資金融機構為主，股份制為輔，不允許設立私營金融機構，單個企業(yè)、法人不能控股金融機構。對外開放后，對內也要開放，中資私營金融機構的出現(xiàn)是勢在必行，這樣，就會形成國有、私營、外資機構三駕馬車一起轉。二是對銀行經(jīng)營體制的沖擊。國外銀行是混業(yè)經(jīng)營，可以全方位經(jīng)營銀行、證券、保險業(yè)務，即百貨公司式經(jīng)營，而我國實行嚴格的分業(yè)經(jīng)營，像一個個專賣店，這樣既不能與國際金融業(yè)接軌，更不能與外資銀行競爭。因此，我國金融業(yè)的混合經(jīng)營勢在必行。三是對銀行業(yè)務的沖擊。外資銀行走的是金融與產業(yè)融合之路，在客戶對象上將爭取三大類客戶：重要公司客戶、包括行業(yè)性的大企業(yè)、跨國公司和有規(guī)范民營企業(yè)等；重要機構客戶，包括銀行、保險、證券、投資基金等，再就是個人大戶，將小客戶拒之門外，對小客戶的服務要收費。在經(jīng)營手段上，大力發(fā)展中間業(yè)務和風險小、成本低、利潤高的表外業(yè)務，如期貨和債權、產權及資產交易、基金管理、并購重組、經(jīng)紀人清算、項目融資等，從被動放款向主動服務轉變，銀行幫助企業(yè)分析發(fā)展前途、資產現(xiàn)狀、債務結構、如何實現(xiàn)資產的最佳組合，在這個前提下提出融資建議，整個過程中貸款只占很小一部分。而中資銀行開展的主要是一些如匯票承兌、保函、跟單信用證等傳統(tǒng)的表外業(yè)務，品種少，檔次低，收益差，滿足不了客戶需求?；ㄆ煦y行上海分行利用無追索權應收賬款轉讓貸款辦法將愛立信南京公司拉到了旗下，這件震動金融界的“愛立信跳槽事件”充分說明了中外資銀行在經(jīng)營手段上的巨大差距，這種差距將引發(fā)中國金融市場上業(yè)務開發(fā)和創(chuàng)新的大競爭、大會戰(zhàn)。三是對人事管理體制的沖擊。羅織一批熟悉中國市場和適應中國文化的本地金融人才，實行“本土化”，將是外資銀行的重中之重，中資金融機構的人事工資制度存在著很多缺陷，經(jīng)不住外資機構的爭奪，國內人才將不可避免地流失。人才流失，就意味著優(yōu)質客戶的轉移，從發(fā)達國家的經(jīng)驗看，3％～5％的高層管理人員的流失將對一家銀行的業(yè)績產生直接影響。所有這些沖擊，將會使我國金融市場主體呈現(xiàn)多元化競爭格局，審計的對象將會多元化，審計業(yè)務將會復雜化，與之相應，金融審計必須考慮如何改變以金融機構為單元組織審計的傳統(tǒng)辦法，將不同性質的金融機構都納入審計范圍。
3.入世后我國金融監(jiān)管的法律基礎必須重新構造，增加了金融審計監(jiān)督的難度。這主要體現(xiàn)在我國監(jiān)管和監(jiān)督所依據(jù)的法律法規(guī)以及部門規(guī)章與國際接軌的難度加大。一是WTO的透明度原則要求各成員國公布有關金融服務的法規(guī)及所參加國的有關國際協(xié)議，成員國的法規(guī)解釋必須公開，明確對本國經(jīng)營者法規(guī)的規(guī)定，無論是地方政府還是中央政府作出的規(guī)定在生效之前必須予以公布，所有的政策法規(guī)必須內外統(tǒng)一，公開透明。二是現(xiàn)行法規(guī)不能違背WTO精神，違背的要取消。如我國規(guī)定外資銀行不能到非開放地區(qū)設立分支機構，未經(jīng)批準不能辦理人民幣業(yè)務等，諸如此類的“未經(jīng)批準”的限制性規(guī)定很多，現(xiàn)在必須清理、取消。政府對金融業(yè)的管理必須依法管理，各個部門的規(guī)定是無約束力的，而我國金融法律少，部門規(guī)章多，這種現(xiàn)狀必須改變。目前，我們的審計工作所依據(jù)的大部分是部門規(guī)章，往后走，我們對金融業(yè)依據(jù)哪些法規(guī)實施審計監(jiān)督，如何與國際接軌，的確是擺在我們面前的一個重大難題。
二、新形勢下我國金融審計目標的定位
由于上述的變化和沖擊，我們必須重新審視國家金融審計的目標。一是要進一步明確我國國家審計的大目標，從目前情況看，隨著我國經(jīng)濟體制改革的逐步深入，我國審計機關的審計重點由最初的企業(yè)審計轉向國家財政資金審計。憲法和審計法規(guī)定，審計機關主要是對國家財政收支和與國有資產管理有關的財務收支進行審計監(jiān)督，保證國家財政財務收支的真實、合法和效益，這就是我國審計機關的主要目標。真實、合法和效益三者之間是辯證統(tǒng)一的、三位一體的。真實是基礎，合法是前提，效益是歸宿，現(xiàn)在有人把三者理解為相互獨立的真實性審計、合法性審計、效益性審計，我認為這是形而上學的觀點。近幾年，之所以強調真實性和合法性審計，是針對當前經(jīng)濟生活中存在的經(jīng)濟秩序混亂、違法違紀現(xiàn)象突出和會計信息嚴重失真而特別強調的，實際上并不否定效益性，單純的效益性審計是不存在的。二是要調整金融審計的具體目標和審計模式，目前金融審計實際上是兩大塊：一塊是中央銀行預算收支審計，一塊是國有金融企業(yè)資產負債損益審計。隨著金融體制改革的深入和WTO后金融市場的變化，我國國有金融企業(yè)逐步走向股份制，或者私有化，或者由外資機構參股、控股。對金融企業(yè)的審計將會像國有企業(yè)一樣逐步由社會中介組織承擔，它們的資產、負債、損益的合法性、真實性和效益性應由市場去評判，國家審計機關應該逐步退出這些審計領域。那么，我們金融審計的主要任務就是對中央銀行、證監(jiān)會、保監(jiān)會等監(jiān)管部門的財政財務收支的真實、合法和效益性情況進行審計。通過延伸審計和專項審計，將金融企業(yè)納入國家審計范圍。因此，金融審計的目標和任務應該是兩條，第一，保證中央銀行等監(jiān)管機構財政財務收支真實、完整、合法，第二，評價這些部門使用財政資金履行國家金融政策職能的效益性，也就是監(jiān)管成本問題。監(jiān)管成本的形成是否最大限度地保證了中央銀行兩大監(jiān)管目標的實現(xiàn)，即維護金融體系的安全公平和維護公眾存款利益。監(jiān)管成本效益的評價必須涉及到金融企業(yè)。按照這個金融審計的目標，我國金融審計的模式應該是以中央銀行和其他金融監(jiān)管機構的財政財務收支審計為重點，通過對中央銀行等的資產負債損益形成過程、金融貨幣政策的執(zhí)行過程（包括金融企業(yè)落實國家貨幣政策的情況）及效果進行審計，以延伸審計和業(yè)務品種的專題審計的方式，把中資商業(yè)銀行和外資商業(yè)銀行都納入審計范圍，這種模式簡單地講，就是對金融監(jiān)管當局的再監(jiān)管，通過評價金融監(jiān)管成本的效益性，確保金融審計目標的實現(xiàn)。
三、完成金融審計目標應采取的審計方法和手段
我國長期處在社會主義初級階段，既是發(fā)展中國家，又是轉軌經(jīng)濟國家，無論怎樣對外開放，這個基本的中國特色是改變不了的。因此，金融審計在與國際接軌的過程中也必須堅持中國特色。金融審計對策的制定既要依照國家慣例，又要針對本國實際，要把國際慣例與中國特色結合起來。面對WTO后給中國金融業(yè)帶來的沖擊和變化，面對我國金融領域存在的諸多風險和問題，我們應該與時俱進，適時調整、改革和創(chuàng)新我們的金融審計方法和手段，使我們的金融審計主動適應新形勢，能動地服務于改革和發(fā)展大局，不至于落后或阻礙社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展。
1.轉變審計著眼點，提升審計目標層次。要將審計著眼點由單一的、具體事項合規(guī)、合法性審計轉向審計對象總體的真實性和效益性審計，特別是要把效益性提到重要位置予以關注。過去，我們在審計過程中，習慣于就事論事，就問題查問題，就問題處理問題。一個項目審下來，有幾個像樣的問題擺在報告中，就可以了。審計報告缺乏對查出問題的背景和本質的反映，缺乏由單個問題推斷出總體特征，缺乏對審計對象總體真實性和效益性的評價，制約了審計的宏觀經(jīng)濟監(jiān)督作用。這種狀況很難適應新形勢的要求，必須改變。對一個金融機構的審計至少要回答三個問題：一是財政財務收支整體的真實性，要通過查出的具體問題和比較科學的量化指針來評價真實、基本真實或不真實。二是支付能力或者持續(xù)經(jīng)營能力和抗風險能力，通過定性和定量分析，揭示審計對象在一定時期內存在著哪些經(jīng)營風險，是否有能力維持公眾存款的安全性。三是資金使用效益，是否具備盈利能力，財政性資金和國有資產的盈利水平如何。此外，為了提高審計層次，要引入WTO的透明性原則，建立國家審計機關審計報告公開披露制度，將審計結果和查處情況定期向社會公布，有利于樹立審計權威，最大限度地發(fā)揮審計監(jiān)督作用。
2.轉變審計重點，真正把握金融審計的宏觀本質，把對國家基礎貨幣和信貸資產質量的審計作為重點。從中央銀行而言，基礎貨幣的投放和回籠，實際上是國家財政資金再分配的一種形式，基礎貨幣規(guī)模受制于國家財政收支狀況。我國基礎貨幣的運用主要通過再貸款（包括再貼現(xiàn)）進行，從商業(yè)銀行而言，借入再貸款和吸收公眾存款共同構成其主要資金來源，再通過貸款投放變成信貸資金運動，也就是通常所稱的信貸資產，成為社會生產要素的組成部分，因此從財政收支基礎貨幣投放信貸投放、資產質量財政收入，這樣一個循環(huán)過程直接反映為財政政策和貨幣政策的協(xié)調水平，經(jīng)濟與金融相互適應水平，金融與產業(yè)相融合的程度。它既是微觀的，又是宏觀的，作為金融審計，必須揭示和評價這一資金運動過程的真實、合法和效益情況，這樣才可以真正做到為國家宏觀經(jīng)濟決策提供依據(jù)，這就是金融審計工作的宏觀本質。要把握這個宏觀本質，當前我們應該關注的重點問題，一是不良貸款問題，包括老的不良貸款的消化狀況和新的不良貸款的生成機制。二是洗錢問題，針對WTO后中國金融市場的全球化趨勢，要特別關注洗錢活動對我國金融體系安全和國家外匯儲備以及國有資產完整性的影響。反洗錢，是國家審計機關從事金融審計工作不可推卸的責任。目前我國金融意義上的洗錢主要形式有3種：利用非法渠道，如地下錢莊、借用他人或假身份證開立賬戶洗錢；利用跨境交易中監(jiān)管空白，如與境外公司簽訂假進口合同，以信用證付匯進行洗錢；利用現(xiàn)有金融市場借貸方式洗錢，如首先通過向他人借大額錢款，然后用贓款歸還債務；再如先將贓款投資于股票市場、娛樂業(yè)或房地產項目，從而使贓款披上合法外衣。三是金融工具創(chuàng)新問題，加入WTO后，我國金融市場肯定會掀起金融工具創(chuàng)新的熱潮，但是金融創(chuàng)新實際上是政府管制失靈的一種表現(xiàn)，在一定程度上是監(jiān)管放松的標志，因為創(chuàng)新部分抵消了管制。金融創(chuàng)新會給金融市場帶來一些負面效應，甚至會誘發(fā)金融危機。創(chuàng)新又會引起新的管制，監(jiān)管與反監(jiān)管的矛盾過程，客觀上要求加強審計監(jiān)督，一方面要鼓勵創(chuàng)新，另一方面為了防止監(jiān)管者濫用監(jiān)管權力，造成監(jiān)管的有效性降低，對監(jiān)管者進行再監(jiān)管是十分必要的。
3.增強審計的宏觀針對性，改進審計項目的組織方法。一是要提高審計方案的針對性，目前我們金融審計的方案幾年一貫制，編制思想僵化，審計目標和目的與國家經(jīng)濟、金融政策聯(lián)系不緊密，太空泛。如人民銀行審計年年搞，審計目的都是促進人民銀行更好地執(zhí)行國家的貨幣政策，但是沒有明確審計對象在審計期間執(zhí)行的是什么貨幣政策，執(zhí)行這種貨幣政策，對人民銀行會帶來什么變化，有什么要求。審計人員應該去發(fā)現(xiàn)哪些問題等。二是要增強審計項目的針對性，如前所述，隨著我國金融市場主體的多元化格局的形成，金融審計項目不宜長期以金融機構為單元，搞系統(tǒng)性審計，而應該要抓住經(jīng)濟金融生活中的熱點、難點問題開展一些專題審計或延伸審計調查。圍繞一個專題，進行跨系統(tǒng)、跨地區(qū)的審計。如對不良資產進行專項審計，可對四大國有銀行和其他股份商業(yè)銀行的不良資產進行全面審計，在不同地區(qū)、不同所有制金融機構之間進行相互比較，這樣便于分析原因，尋找對策，提出建議。此外，實行專題審計，還可以填補對外資銀行的審計真空。三是要強化審計手段的針對性，要適應金融業(yè)務全球化的趨勢，金融審計手段也要與國際接軌，在總結我國傳統(tǒng)金融審計手段的基礎上，借鑒吸收國外風險基礎審計理論和方法，注重應用分析性復核等先進的審計方法，同時，還要強化已有審計手段的法律地位，特別是延伸審計調查手段，這種手段對金融審計而言顯得尤為重要，是今后運用的一種主要手段，但是目前還缺乏明確的法律支撐，使我們在運用這個審計手段時，常常遭遇尷尬的境地。
一、我國現(xiàn)行上訴審制度的現(xiàn)狀及弊端
我國現(xiàn)行的審級制度實行的是兩審終審制，即案件經(jīng)過兩級法院審理后即告終結，當事人不得再行上訴。我國現(xiàn)行民事訴訟法第151條規(guī)定“原判決認定事實不清，證據(jù)不足，或者由于違反法定程序可能影響案件正確判決的，裁定撤銷原判，發(fā)回原審人民法院重審，也可以查清事實后改判”。
從這一條款我們可以看出，二審法院認為一審法院認定的事實不正確的，可以重新審理和認定，這就意味著我國目前的上訴審既是法律審也是事實審，即上級法院不僅可以就下級法院所適用的法律問題進行審查，糾正原審法院在適用法律上的錯誤，而且還可以對當事人上訴請求的有關事實進行審理，重新對事實予以確認。
一般認為，我國現(xiàn)行兩審終審制基本符合中國國情。司法界權威的解釋認為“(中國)大陸幅員遼闊，許多地方交通不便，案件的審級過多，勢必影響及時結案，既增加當事人的訟累，又使人民法院花費更多的人力物力。實行兩審終審制，其理由在于避免訴訟拖延，節(jié)省人力物力及財力，便利人民法院辦案，便利公民訴訟?！边€有學者認為，兩審終審制除了便利人民法院辦案，便利當事人訴訟外，還可以避免使一些濫用訴權的人有機可乘，纏訟不休，拖累對方。應該說兩審終審制在我國過去幾十年來司法實踐中發(fā)揮了巨大的作用。但隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的逐步建立和完善，中西方文化之間的相互交流，催促和帶動著法律文化的相互借鑒與融合。在此種情形下，我國的兩審終審制度既失去了其產生時的制度和環(huán)境土壤，也無法滿足現(xiàn)代公民權利保護的需要，更加對我國與發(fā)達國家之間的法律文化交流產生了障礙。而從法院的系統(tǒng)設置、審判管理、職能分工等多方面看，實行兩審終審制度，也不能充分發(fā)揮四級法院的整體功能。據(jù)統(tǒng)計資料表明，2002年我國法院民事經(jīng)濟案件再審改判案件15290件，再審改判發(fā)回案件占再審審結案件的3l．26％。2003年我國法院民事經(jīng)濟案件再審改判案件15167件，再審改判發(fā)回案件占再審審結案件的32％。2004年我國
法院民事經(jīng)濟案件再審改判案件15161件，再審改判發(fā)回案件占再審審結案件的34．3％。以上數(shù)據(jù)可以看出，在我國，由于各種因素的作用，現(xiàn)階段法院審理案件，終審法院所做的裁判很多并不是真正的終審裁判，很多終審裁判通過申訴，啟動法院的再審程序而改判。至少從一個方面可以證明，我國現(xiàn)階段上訴審制度下案件審判的質量確實不高，甚至存在著一些不公平之處。盡管法院裁判不公平有著多方面的原因，有的是政治體制方面的原因，有的是司法體制方面的原因，但程序不完善也是不容忽視的一個重要方面。概括地說，現(xiàn)行的上訴審制度存在著以下缺陷：
1．現(xiàn)行審判體制使二審糾錯功能大為減弱
上訴審的設置不僅在于糾錯，給予當事人上訴救濟，還有減輕法官責任負荷的功能，目前我國法院系統(tǒng)的審判質量考評體系將改判、發(fā)回率作為考核的指標，從而下級法院往往對上級法院的改判、發(fā)回較為重視。下級法院注重加強與上級法院的聯(lián)系，并對一些疑難案件請示匯報，比如筆者曾經(jīng)親自經(jīng)歷過這么一起案件：某基層人民法院在審理一起銀行訴客戶多取得2000美元存款的不當?shù)美讣校捎谧鳛槲ㄒ蛔C據(jù)的監(jiān)控錄像資料內容不清晰，雖然從中可以看出所取貨幣的張數(shù)，但票面金額因技術原因無法清晰辨認，主審法官在無法認定這份證據(jù)的情況下，請來二審法院的民庭庭長，名義上是“指導工作”，實質上是請他來決定這份證據(jù)的定性，這位庭長很“權威”地宣布了他的看法，一審法官依此進行判決。實際上這樣的方式是使訴訟程序從二審終審變成一審終審，破壞了二審終審制度，更為惡劣的后果是剝奪了當事人的上訴權。另外，從法院系統(tǒng)的行政管理看，中級法院與基層法院同屬一個轄區(qū)，一、二審之間關系較為緊密，考慮到改判、發(fā)回案件對一審法院法官的壓力，二審法院的法官大為同情，對于二審案件，能維持原判的，盡量維持原判。
2．地方保護主義嚴重侵蝕了我國現(xiàn)行的兩審終審制
司法公正的重要保障在于司法獨立。然而，從我國的行政管理體制看，地方保護主義對于法院審理案件的影響不可小視。地方各級法院的組織、人事、經(jīng)費、裝備等均由地方負責，法院很難從地方的約束中真正獨立。地方基于當?shù)氐慕?jīng)濟利益的考慮，對司法的干擾較為突出，有時甚至左右案件的審判結果，對訴訟公正的實現(xiàn)造成較大的障礙。終審級別越低，管轄的范圍越小，地方保護的色彩越濃，法院所受的影響就越大，案件的公正性越難以保障。我國雖然設置了四級法院系統(tǒng)，但級別管轄的設置和二審終審制度的確定，使得絕大多數(shù)寒件的終審在中級法院。中級法院管轄范圍較小，法院與地方的其他機關、單位之間存在著不少關聯(lián)，難以擺脫地方的影響力，最高法院的監(jiān)督體系很難落實到每一個具體的案件，司法擺脫地方干擾的難度較大。
3。以審判監(jiān)督彌補二審的不足導致“終審不終”
我國的民事訴訟立法設置了審判監(jiān)督程序，對發(fā)生法律效力的判決、裁定如確有錯誤，可以進行再審，并設置了多種再審程序的啟動方式。由于我國再審制度設定之初的固有缺陷，再審程序沒有時間、次數(shù)的限制，再審理由過于寬泛等，案件當事人不服判決可以多次申請再審，法院也可以多次或反復再審，再審程序的頻繁啟動，使當事人之間的權利義務長時期處于事實上的不確定狀態(tài)，其實際結果是實行三審制度，這與設定兩審終審的初衷背道而馳。對于很多案件來說，已經(jīng)終審的案件不能終審，終審裁判的既判力難以實現(xiàn)，判決結果難以執(zhí)行，嚴重地損害了人民法院判決、裁定的嚴肅性和權威性。顯然審判監(jiān)督制度動搖、削弱了二審終審制度，并最終導致二審終審的判決失去了終審的意義。
二、我國現(xiàn)行上訴審制度下法律審功能的失缺
1．終審法院級別過低難以保障司法的統(tǒng)一性
我國實行的是四級法院體系，絕大數(shù)案件的第一審在基層法院，這些案件的終審法院即為中級法院，從現(xiàn)實情況看，中級法院審判人員的理論水平、業(yè)務能力，相對于高級法院、最高法院的人員來講偏低，其對法律的理解和認識也受到一定限制。同時中級法院管轄范圍較小，裁判的權威性難以得到體現(xiàn)。加之各地法院的審判人員水平參差不齊，就同一類型案件，不同地方法院出現(xiàn)不同結果的并不鮮見，這成為司法統(tǒng)一的極大障礙。[4]而作為高級審判機關的最高法院培養(yǎng)了一批優(yōu)秀法官和法律專家，他們卻不能或極少能參與到案件的具體審理中，對法律的統(tǒng)一適用不能發(fā)揮作用，最高法院統(tǒng)一司法的職能，不能通過案件的審判以典型判例形式得以實現(xiàn)，喪失了很多統(tǒng)一法律適用的契機。
2．對事實審的倚重削弱了法律審的功效
根據(jù)我國民事訴訟法的規(guī)定，第二審法院應當對上訴請求的有關事實和適用法律進行審查，即上訴審程序設置的審查對象既有法律又有事實。我國的上訴審程序既為法律審又為事實審，上訴法院既是法律審法院，又是事實審法院。上訴程序中還允許提供新的證據(jù)。從案件的整個審理程序看，二審終審制度過多地關注案件事實的查明，一審、二審程序對事實的共同關注，使法院對查明的事實有了確定的保障，但法律適用問題卻缺乏專門的程序來審查，審判實踐中，法官要傾聽當事人對事實的陳述，要審查、認定當事人提交的證據(jù)。法官更多地將精力過多地集中于對事實的調查上，他們無暇對法律給予更多的關注和更深的理解。對案件的審判是一個適用法律的過程，但如果對法律適用缺乏專門的審查程序，很難確保法律適用的準確和統(tǒng)一。
三、我國法律審制度構建的現(xiàn)實意義
綜合上述原因，筆者認為在我國構建法律審制度非常必要，所謂法律審是指上訴審法院只在原判決認定的事實基礎上進行法律判斷，審查原審裁判在法律適用上是否正確，并不重新認定案件的事實，也不審查原判決對事實的認定是否妥當。因此，我們應當變現(xiàn)行的二審終審為三審終審，三審法院只負責對案件的法律適用進行審理和判斷，而事實問題的審理和判斷的權限在第一審法院和第二審法院。
1．法律審制度能確保司法公正的實現(xiàn)
法律審作為上訴審級中的第三級，其審理機關是高級法院或最高法院，執(zhí)行審判任務的法官，處于司法工作的高層，具有較高的業(yè)務水平和豐富的審判經(jīng)驗，能勝任重大疑難案件的審理，保障案件的裁判水平。法律審制度提高了終審法院的級別，由法律審法院對法律適用的爭議進行審查和裁判，能較大程度地統(tǒng)一法律的適用。同時，法律審制度擴大了終審法院的管轄領域，相對減少了地方保護主義的干擾，尤其是最高法院作為終審法院的案件，地方保護主義將沒有生存的空間。審級制度的糾錯功能也因此能更好地發(fā)揮和體現(xiàn)，社會公眾對司法公正的信心會增強。一審法院、二審法院因顧及第三審程序，也會更加注重對案件質量的提高，從而提高訴訟公正的程度。
2．法律審制度能確保法院終審裁決的既判力
一個國家的審判機關是否具有司法權威，法院裁判的既判力、法院司法的終審權是一個非常重要的衡量標準。我國現(xiàn)行的兩審終審制的審級制度下，判決發(fā)生法律效力后，審判監(jiān)督程序使判決長期處于不穩(wěn)定的狀態(tài)，司法終審權得不到保障。而實行法律審制度能解決這一缺陷。在法律審制度下，訴訟公正程度提高，再審制度的提起當然受到嚴格限制，其以確保法院終審裁決的既判力為根本。法律審制度的實施，能確保法院終審裁決的既判力，提高司法權威性，樹立法院的公信力。
3．實行法律審制度可以提高審判效率
我國現(xiàn)行的兩審終審制度相對于法律審制度少了一個審級，表面上看審判效率很高，但由于設立了再審制度，有大量的終審案件通過審判監(jiān)督程序進入再審，實質上并沒有減少審級，法院的工作量也沒有減少，審判效率并沒有提高，反而使終審判決，裁定長期處于不穩(wěn)定狀態(tài)，實質上大大降低了審判效率。按照法律審制度的模式運行，嚴格限制審判監(jiān)督程序，將一般案件的糾正工作，都放在法律審程序中進行，而裁判一經(jīng)發(fā)生法律效力，就不會輕易改變。這樣法院的工作效率不但不會降低，而且還會遠遠高于現(xiàn)在的兩審終審制?？梢姡蓪忞m然增加了一個審級，但有助于提高審判效率。
4．建立法律審制度有利于保障當事人權利的實現(xiàn)
與現(xiàn)行的二審終審制相比較，法律審程序的設置給予當事人提供一種將案件提交更高一級的、水平更高的法庭的機會，可以更好地保障當事人正當權利的實現(xiàn)。法律審程序賦予當事人二次上訴的權利，與再審制度相比，從救濟的角度賦予當事人的權利更完善，也更有效。同時，法律審制度下，嚴格限制減少再審程序的適用，對于勝訴方不必經(jīng)過漫長的再審才能獲得效益，對于敗訴方，法律審程序的設置法律有了專門的審查程序，其結果更令人信服，增強了當事人對法院裁決的可接納度。
5．實行法律審制度有利于樹立我國法院的國際形象
從世界各國的情況看，大部分國家都是實行法律審制度。在二審終審制度下，當事人上訴的機會只有一次，由此做出的裁決無論從訴訟程序的正當性上，還是從實體裁決的公正性上，都難免遭到外方的質疑。我國政府將有可能由于終審法院審級不高和審判質量低下，導致在世界貿易組織爭端中處于不利的地位。而法律審制度則符合各國審級制度的慣例。所以，實行法律審，與世界各國同步，容易得到外方對我國民事訴訟程序正當性的認同，在涉外案件中也更有利于提高外方對我國司法裁決的服判程度，從而提高我國法院在國際上的公信度，樹立公正、透明的良好形象。
綜上，為了提高審判效率、維護司法公正、保障當事人的合法權益以及營造良好的司法環(huán)境等，實行法律審勢在必行。
審計市場是審計市場主體、市場客體和市場交易的集合，是有效而合理地配置審計資源的方式。獨立審計市場是指在獨立審計活動中由審計委托者，審計者和被審計者及其他利益相關者所進行的交易行為，以及由此所構成的權利和義務關系。是供需雙方在一定價格水平下進行的一種交易行為，以及由此所構成的經(jīng)濟責任關系。其功能是通過審計市場機制——審計市場運動中內在的機能與其各要素間的相互制約作用而實現(xiàn)的，即依靠審計供求、價格和競爭機制來實現(xiàn)審計供給和需求的均衡，促進審計商品的供給方提高產品質量，并實現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，從而優(yōu)化審計市場的資源配置，提高社會總體效用水平。審計市場在本質上是一個買賣“審計服務”的產品市場，與一般的產品市場類似，審計市場也存在著審計產品的供給與需求，存在著交易“審計服務”這種無形商品的行為。但審計服務還具有區(qū)別于一般商品的特殊性。主要表現(xiàn)在一是社會價值高，審計服務直接影響廣大社會相關利害人的經(jīng)濟利益。二是審計服務的質量難以識別。審計服務的商品在形式上是審計報告，不允許對產品進行廣告宣傳，大多數(shù)公眾很難通過外部形式判斷審計質量的高低。三是審計產品形式上的需求者與實質上的需求者不同。一般商品的供需雙方關系明確而單一，審計服務的委托方是公司的管理層或者董事會，盡管要經(jīng)過股東大會批準，僅僅表明目前大股東的意愿，而審計服務真正的消費者是社會公眾，這種雙重的委托關系決定了上市公司為了某種目的一定會對事務所施加某種壓力。
二、獨立審計市場需求特征分析
(一)政府及法律法規(guī)對審計服務的需求政府作為最大的審計信息需求主體，但在市場經(jīng)濟中的多重角色，制約了其成為真正的信息需求主體。從我國恢復注冊會計師制度以來，有關部門頒布了一系列法規(guī)。最早的是1980年財政部頒布的《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法實施細則》，規(guī)定外資企業(yè)會計報表要由注冊會計師進行審計，這是我國第一批法定審計需求。此后財政部、證監(jiān)會陸續(xù)頒布的一些法律條文規(guī)定國有企業(yè)、上市公司等的會計年報必須由注冊會計師進行審計，這是法定的要求?！豆痉ā?、《證券法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等，要求上市公司披露經(jīng)審計的財務報告和其它報告；證監(jiān)會和滬、深兩個交易所的有關監(jiān)管政策和上市規(guī)則中都將審計意見作為一項重要的參考指標等。
會計師事務所1998年進行了脫鉤改制，審計市場的地區(qū)分割開始被打破，但大部分上市公司中國有股占主導地位，尤其是地方政府控制著主要的股權，這些地方政府控制下的公司便更傾向于選擇本地的會計師事務所。由于目前我國尚處于市場經(jīng)濟體制的轉軌過程中，資本市場還欠發(fā)達完善，國有股份所有者“缺位”現(xiàn)象較為嚴重，導致審計市場上存在著沒有委托人的契約人。公司的權利掌握在人管理當局手中，因此，審計服務的需求表現(xiàn)為一種形式。上市公司的很多行為不是面對市場，而是面對政府和相應的監(jiān)管機構，只要能符合或滿足了政府和監(jiān)管機構的要求，企業(yè)就可以獲得最佳的成本效益比，如避免被摘牌，獲得配股資格等。對企業(yè)來講，取得主管部門的認可是關鍵，審計質量成為次要因素，因為審計質量不是尋求上市的公司或已上市公司成本效益函數(shù)的變量，審計質量的高低對其沒有實際意義上的影響；相反，若事務所提供高質量的審計意見，可能會降低那些自身質量不高的待上市或已上市公司的利益。
(二)企業(yè)對審計服務的需求我國的審計需求是形式上的審計需求者，管理當局不需要注冊會計師的審計來了解企業(yè)的財務狀況，只不過借注冊會計師的審計信息向公眾傳達公司的財務信息。這部分需求者(其實是管理當局)迫于無奈，為了應付政府管理機構的要求而接受審計并支付相應的費用。而審計需求及審計產品質量的高低卻與其無關；管理當局關注的是審計費用，往往根據(jù)審計價格的高低，而不是根據(jù)質量、信譽、規(guī)模等會計師事務所的內在價值選擇供給方，且質量對需求的彈性小于價格對需求的彈性。我國現(xiàn)階段無論是在IPO市場，還是在已經(jīng)上市的公司中，均缺乏對高獨立性產生自愿性需求的制度環(huán)境。這就從根本上使得會計師事務所缺乏保持獨立性的內在經(jīng)濟動機。由于經(jīng)濟還處于轉軌時期，有效的資本市場、經(jīng)理人市場還未有效地建立起來，上市公司中由于我國特有的股本結構，國有股和法人股占有絕對控股權，社會公眾股的投票權形同虛設，其利益沒有制度保障，管理當局很難有自愿聘請高獨立性審計服務的動機。在我國企業(yè)法人治理結構不完善的情況下，管理當局既是被審客戶又是審計服務的需求者，掌握著聘請會計師事務所和支付審計費用的主動權，這種被扭曲了的審計關系造成市場上對高質量審計服務需求的淡漠。如果公司存在刻意粉飾報表的現(xiàn)象，公司管理當局自然是不愿意被社會公眾了解，因此管理當局存在著購買審計意見的動機。另外，管理當局擁有聘任和解聘注冊會計師的權力，同時還是審計費用的支付者，因此審計合謀在這種情況下極有可能發(fā)生。
(三)社會公眾及其它利益相關者的需求這是審計服務真正的消費者，更關注審計的質量，這源于對資本市場中相關信息可靠性的要求。廣大的社會公眾總是希望最大限度地維護自身的權益，這些相關者們雖然并不承擔審計費用，但為了轉嫁或降低自身資產保值增值風險，往往會對審計質量提出盡可能高的要求。我國上市公司信息披露制度表明：會計信息作為投資者決策的主要依據(jù)，其使用價值越來越高。審計報告中注冊會計師對上市公司會計報表出具的審計意見對投資者的投資決策有著不可低估的影響。債權人為保證所貸出款項的安全收回，必須對貸款企業(yè)財務狀況準確把握。而注冊會計師對這些企業(yè)的經(jīng)營成果和財務狀況的獨立鑒證，能夠最好地滿足債權人的這一需求。但從我國的股權結構中可以發(fā)現(xiàn)，個人股占整個上市公司的總股本的比例還不到30％。股東的股權一般都比較少，與國有股和法人股的比例相差太遠，基本上沒有個人成為董事會或監(jiān)事會的成員。因此，個人股股東沒有能力去監(jiān)督上市公司的行為，只能成為“搭便車”者。這部分投資者在股東大會和董事會中沒有投票權和表決權和股票市場較高的換手率。據(jù)統(tǒng)計，我國的換手率一般在200％，如果考慮到流通股只占上市公司總股本的20％～30％，我國的換手率將達到700％-1000％，是美國67％的15倍。極高的換手率說明個人股股東大部分在投資股票時是做短線操作，甚至直接把股市當作賭場，根本就不需要上市公司的財務信息，更加談不上對上公司的信息進行監(jiān)督。現(xiàn)實中審計服務的最終需求者是資本市場中現(xiàn)實或潛在的資金提供者及其它利益相關者，由于這一部分人為數(shù)眾多，各自獨立地提出審計服務需求是不現(xiàn)實的，通常需要有一個能夠代表最終需求者根本利益的機構(如被審計單位股東大會、董事會下的審計委員會等)代為提出審計服務需求，并代為約束和評判審計服務的質量。因此，在一個有效的審計市場中，應盡可能保證審計服務需求者與其最終需求者根本利益目標的一致性。
三、獨立審計市場強化的政策建議
(一)減少行政干預逐步減少政府對審計市場的過度干預行為，不斷強化市場機制的力量，發(fā)揮市場機制的功能，提高管制效率和促進市場的健康發(fā)展，逐漸向獨立管制模式過渡。我國審計市場建立之初，主要是依靠政府的行政力量創(chuàng)造市場需求，并直接創(chuàng)造或間接調節(jié)審計供給。這種做法在某種程度上提高了審計市場化的效率，但這種行政干預下的市場，缺乏對獨立審計的自發(fā)需求，審計供求主體之間缺乏正常的供需關系，低價競爭大量存在，審計市場難以正常的成長。近年來雖然審計市場的局面有所改觀，但政府對審計市場的過分干預依然存在，審計供求關系依然處于一種尷尬的境地。
(二)完善公司治理結構，培育自愿性需求市場注冊會計師的作用是向投資者公開披露審計報告，作為溝通上市公司管理當局與投資者之間的橋梁，同時也是約束公司管理當局行為的一種有效監(jiān)督機制。改進我國公司治理的理念是：“保護股東權益，倡導股東積極主義”，即規(guī)定公司股東對公司重大事項應具有知情權和參與決策權，審計中應該保持事務所和審計人員聘用過程信息的透明度，使得股東大會選擇會計師事務所的機制不至于流于形式。我國的上市公司大部分是管理當局掌握了聘請主審事務所的所有權力，管理當局有權選擇會計師事務所，決定會計師事務所的聘用工作條件和審計收費水平，在不滿意時還能以解聘會計師事務所相威脅。鑒于上市公司中由于外部董事和外部監(jiān)事在董事會和監(jiān)事會的比例過小，董事會和監(jiān)事會所起的制衡作用就顯得太弱，由此造成會計師事務所在與客戶管理層談判時力量單薄。建議在上市公司中設立主要由獨立董事和外部專家董事組成的審計委員會，由審計委員會來決定上市公司主審會計師事務所的聘任、支付審計費的數(shù)額、審計工作的程序等重要事項，以減輕客戶管理當局對會計師事務所施加壓力的“權力來源”，切實增強會計師事務所保持獨立性的可能性。
(三)大力推進開產權制度改革由于幾乎沒有完善的公司治理機制來保護社會公眾股東的利益，加之我國上市公司持有股權結構，現(xiàn)代企業(yè)制度在很多上市公司中并沒有真正建立起來。大股東“一言堂”的現(xiàn)象十分嚴重，董事會和監(jiān)事會幾乎沒有起到應有的監(jiān)督管理當局的作用，實際上是公司管理當局在選聘會計師事務所的過程中起到至關重要的作用。筆者認為，完善的公司機制才真正是外部審計發(fā)揮作用的根本制度保障。但科學的公司治理機制的建立有賴于產權制度的改革，有賴于市場經(jīng)濟模式的發(fā)展與各方面的完善?？蛻羰欠裾嬲枰毩⑿愿叩氖聞账?，取決于管理當局有無向所有股東提供可信財務信息的動機。我國的制度環(huán)境決定了管理當局很少有動機聘請?zhí)峁└哔|量審計服務的事務所，而是聘請“獨立性低”、“容易配合”的會計師事務所來滿足其目的。我國國有股和法人股幾乎都是控股的大股東，與社會公眾股不同。這些股票流動受到嚴格的限制，因而國有股和法人股的股東沒有動機通過提高其二級市場的交易價格使其財富最大化；正因為不能流通幾乎不用擔心失去控股權。然而社會公眾股股東具有需要高獨立性、高質量審計服務的強烈動機。因此，進行產權制度改革顯得迫在眉睫。降低或削減國有股和法人股的持股比例，相應擴大社會公眾持股份額，從而形成多元化的產權特征，這是奠定形成有效權力制衡的產權基礎，也是最終可以使公司股東中的眾多中小股東，可以通過行使表決權來參與對公司的控制(包括對獨立審計的需求)的重要途徑，同時也是建立和完善二級市場交易機制，使股權(產權)真正流動起來的方法。正是由于社會公眾股東的投資與參與，才使“高獨立性”的自愿需求市場所需的產權基礎得以確立，自愿需求高質量的審計市場才能夠被培育起來。
作者：歐泳 單位：蒼梧縣水利電業(yè)有限公司
行為規(guī)范以企業(yè)參與等形式和處理企業(yè)內部及其有關的道德關系為主體內容，表現(xiàn)為企業(yè)民主、企業(yè)道德、企業(yè)內的團體意識等。另一方面，每個企業(yè)都有自己的個性特色，“人、財、物、供、產、銷”等等都不一樣，由此導致其企業(yè)精神的獨立個性特征，極為明確地體現(xiàn)了企業(yè)的性質、任務、宗旨與發(fā)展方向。以現(xiàn)代代、社會化大生產為依托?，F(xiàn)代社會的企業(yè)精神，是以社會化、現(xiàn)代化大生產的物質依托的現(xiàn)代企業(yè)管理的結晶，集中體現(xiàn)為現(xiàn)代化、社會化、商品化的生產意識、競爭意識、時效意識、文明意識、價值意識、道德意識、開拓意識、團隊意識等共同的道德觀念和價值標準。第四，物質文明建設與精神文明建設的結合?，F(xiàn)代企業(yè)精神的培育，把廣大顧客、廣大消費者和整個社會作為服務對象，作為自己做貢獻的大目標，在注重物質文明建設的同時，抓好精神文明建設，使兩者相輔相成，互相促進。一方面，為社會提供物質產品和服務，為國家提供利潤和積累，提高物質文明水平；另一方面，要不斷提高思想、道德和文化素質，提高精神文明水平。這不僅使企業(yè)精神的生成、發(fā)展始終有一個可以依托的載體和物質基礎，避免出現(xiàn)“假、大、空”，“精神萬能”等弊端，又可以使物質文明建設不至于迷失方向，從而使企業(yè)沿著健康、正確的軌道發(fā)展。
塑造和培育現(xiàn)代的企業(yè)精神在現(xiàn)代社會培育企業(yè)精神應從如下幾個方面努力：第一，要始終保持正確的方向和鮮明的時代特色。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟下的企業(yè)精神，首先要有正確的方向，必須正確處理國家、企業(yè)、個人利益的關系。同時，要搞好現(xiàn)代化的企業(yè)管理，堅持現(xiàn)代社會市場經(jīng)濟的時代風貌、時代特色。第二，有意識地、有計劃地、自覺地培育。企業(yè)精神反映企業(yè)群體的共同價值取向和心理狀態(tài)，自然有其一定的群眾基礎。但它不可能自發(fā)地生成，必須有意識地、有計劃地、自覺地培育，這是企業(yè)精神最為重要的生成、發(fā)展條件。企業(yè)領導者要根據(jù)本企業(yè)的生產經(jīng)營、人員素質、作風傳統(tǒng)、習慣特征，以及種種先進人物，有意識地精心培育，加工提煉，把員工的觀念和行為組合統(tǒng)一到一個新的足以使企業(yè)跨上新臺階的發(fā)展方向上，形成一股健康的、積極向上的企業(yè)群體精神力量。第三，以人的素質開發(fā)為主線，大力培育和強化共同的價值觀念。
企業(yè)精神是一種浸入企業(yè)員工靈魂深處的信念和價值體系，形成人們的精神支柱和價值追求目標；同時，作為一種眾所認同的價值取向，它又成為全體員工和企業(yè)領導者的共同信念，形成企業(yè)的向心力、凝聚力。此外，它又是企業(yè)員工主人翁精神和個別企業(yè)集團主義觀念的統(tǒng)一、企業(yè)追求和個人自我實現(xiàn)的統(tǒng)一。因此，這就需要強化以人為核心的管理，關心人，愛護人，激勵人，培養(yǎng)具有企業(yè)個性特點的“四有”新人。第四，通過各種途徑，運用各種形式，使企業(yè)形成一個精誠合作、親密無間的群體，營造和諧的人際關系和良好的文化氛圍。企業(yè)精神作為被全體員工認同的精神支柱，是一種以企業(yè)群體意識為基礎、積極向上的精神狀態(tài)，而做好每個員工的思想工作，調動每個人的積極性，是形成群體意識的基礎工作。為此，培育企業(yè)精神，必須尊重人、理解人、相信人，尊重員工的人格要求，承認員工的貢獻和價值，使企業(yè)無論在順境還是逆境中，都能給員工以自信心、進取心和責任心，從而使員工在精神上與企業(yè)共榮辱，在利益上共得失，進而形成“心往一處想，勁往一處使”的生動活潑的進取局面。
《解釋》第一條規(guī)定：“自然人因下列人格權利遭受非法侵害，向人民法院起訴請求賠償精神損害的，人民法院應當依法予以受理：（一）生命權、健康權、身體權；（二）姓名權、肖像權、名譽權、榮譽權；（三）人格尊嚴權、人身自由權?！北緱l規(guī)定采取的是具體人格權和一般人格權相結合的辦法，對人格權受到侵害的精神損害賠償問題做出了規(guī)定。根據(jù)該條規(guī)定，自然人的生命權、健康權、身體權和姓名權、肖像權、名譽權、榮譽權等具體人格權以及人格尊嚴權、人身自由權等一般人格權受到損害，其可以要求精神損害賠償。但是，該《解釋》對民法學界已經(jīng)形成共識的某些具體人格權如權和配偶權等受到侵害的精神損害賠償問題卻未作明確規(guī)定，對于一般人格權的范圍也沒有做出界定，不能不說有些遺憾。
1、侵害權的精神損害賠償
權是指公民保持其性純潔的良好品行，享有所體現(xiàn)的人格利益的人格權。人們一般認為只有婦女才有權。其實，權男女都有?！?對于侵害權的受害人進行精神損害賠償，在外國法上早有規(guī)定，如《德國民法典》第847條第2款規(guī)定：“對婦女犯有違反道德的犯罪行為或者不法行為，或者以欺詐、威脅或者濫用從屬關系，誘使婦女允諾婚姻以外的同居的，該婦女享有相同的請求權?！贝颂帯跋嗤恼埱髾唷笔侵浮敖疱X賠償請求權”，也就是精神損害的金錢賠償。
我國對權的法律保護，刑法上有刑罰制裁，行政法上有行政處罰，但是，對于這種民事權利恰恰沒有規(guī)定民法的保護方法，沒有規(guī)定精神損害賠償。我國《民法通則》、《民法通則意見》以及《關于審理名譽權若干問題的解答》對此均未作任何規(guī)定，從而使得受害人特別是受害的婦女的精神損害難以獲得法律救濟。其實，侵害權的行為如行為和猥褻行為給人造成的精神損害，往往要比侵害名譽權、肖像權嚴重得多。而侵害名譽權、肖像權都可以請求精神損害賠償，為什么被侵害權的受害人反而不能請求精神損害賠償呢？這對受害人顯然是不公平的。雖然根據(jù)最高院這一次的《解釋》，侵害權可以作為一般人格權加以保護，但這畢竟沒有把它作為一項具體的人格權加以保護來得直接和有力。
2、侵害配偶權的精神損害賠償
配偶權是指夫妻之間互為配偶的基本身份權。在現(xiàn)代民法理論中，侵害配偶權主要是指對配偶權中義務的侵害（但不限于義務），即第三人與配偶一方通奸，而使對方配偶的身份利益受到侵害的行為。新婚姻法有離婚損害賠償制度，即因“有配偶者與他人同居”而導致離婚的，受害方可以要求加害方賠償，「2此出的“賠償”應理解為包括精神損害賠償。對于婚姻法的這一規(guī)定，是否為侵害配偶權的損害賠償，學者們的看法并不一致。有的認為是，有的認為不是。筆者認為，婚姻法第46條沒有規(guī)定侵害配偶權的精神損害賠償制度。因為離婚損害賠償?shù)呢熑沃黧w是與他人同居的過錯方，而侵害配偶權的責任主體首先應當是與受害者配偶通奸的“第三者”；而且，離婚損害賠償制度不適用于夫妻關系存續(xù)期間，而侵害配偶權制度適用于夫妻關系存續(xù)之間，故離婚損害賠償制度并不等于侵害配偶權的精神損害賠償制度。與侵害權一樣，侵害配偶權也只能適用一般人格權的保護法是進行保護。
3、一般人格權的范圍界定問題
目前，民法理論界對于一般人格權已有相當之研究，但仍嫌不夠深入。例如，在有些情況下，當事人的某種精神利益受到傷害的確給他們帶來了精神痛苦，但這種精神利益很難歸結到某種具體人格權甚至一般人格權的范疇中；而在另外一些情況下，人們又會把不屬于一般人格權受到侵害的情形歸結到其中去。前者如侵害“住宅吉祥”要求精神損害賠償?shù)陌讣Ｔ摪甘沁@樣的：某甲剛買了一套新住房，他和乙房屋裝潢公司簽訂了一份房屋裝修合同，乙的油漆工某丙在該新房中上吊死亡。很顯然，在這一案例中，某甲肯定受到了精神損害，但究竟某甲的何種權利或精神利益受到了損害，很難認定。既然難以認定某甲的何種權利或精神利益受到了損害，也就難以對他進行有效的精神損害賠償；后者如所謂侵害“家庭幸福權”案件。在美國，有一個案件，家庭主婦某甲狀告足球俱樂部乙奪走了她的丈夫（其丈夫是位球迷），而要求精神損害賠償，法院支持了某甲的精神賠償?shù)恼埱?。在此案中，某甲的何種權利受到了侵害？有人認為其“家庭幸福權”受到了侵害。試問假使某甲的丈夫呆在家中，不去看足球，某甲就會幸福嗎？筆者認為很難做出肯定的回答。在我國，與此類似的案例有，因解除戀愛關系和解除婚約而要求精神損害賠償。試問，解除戀愛關系和解除婚約侵害了當事人的何種權利？同樣很難回答。因此，筆者認為，對于一般人格權“權”與“非權”的界限，理論界必須加強研究，立法或司法解釋必須明確加以界定。
二、侵害財產權的精神損害賠償問題
對于侵害財產權的精神損害賠償問題，各國立法和司法實踐的態(tài)度不同。在大陸法系國家，除日本外，其他國家很少有規(guī)定。日本民法典第七百一十條規(guī)定：“不問是侵害他人身體、自由或名譽情形，還是侵害他人財產權情形，根據(jù)前條規(guī)定應負賠償責任者，對財產以外的損害，亦應賠償?！睋?jù)此，日本法對侵害財產權而導致的精神損害賠償也予以支持。除立法外，“日本判例對于受害人因人格利益及財產權受到侵害產生精神損害提出的撫慰金賠償請求權也廣泛地予以承認?！薄皩τ谝蜇敭a利益受侵害而肯定受害人的撫慰金賠償請求權的判例，在日本明治時期便已存在。如：從先祖處世襲而來的土地被他人強占及寵物貓被他人的小狗咬死的情況下而進行的撫慰金賠償請求均被得到承認。判例的這一立場，仍然持續(xù)至今?！薄?
在英美法系國家，一般承認侵犯財產權的精神損害賠償，但如果侵權人的行為粗暴蠻橫，受害人可以請求因財產上的損失引起情緒上的損害賠償?！?
我國以往也不承認侵害財產權的精神損害賠償，直到今年，司法解釋才有限制的承認之。根據(jù)最高法院的解釋，在下列兩種情況下，受害人可以要求精神損害賠償：一是具有人格象征意義的特定紀念物品，因侵權行為而永久性滅失或者毀損?！督忉尅返谒臈l規(guī)定：“具有人格象征意義的特定紀念物品，因侵權行為而永久性滅失或者毀損，物品所有人以侵權為由，向人民法院起訴請求賠償精神損害的，人民法院應當依法予以受理?！睋?jù)此規(guī)定，并非任何侵害財產權的行為都可引起精神損害賠償，只有那些具有人格象征意義的特定紀念物品如父母或配偶的遺照等受到侵害，才有可能要求精神損害賠償。也并非只要具有人格象征意義的特定紀念物品受到侵害，就可以要求精神損害賠償。被侵權人要獲得精神損害賠償還必須符合“具有人格象征意義的特定紀念物品，因侵權行為而永久性滅失或者毀損”的條件，如果被毀損的特定紀念物品，能夠修復或可以重新復制，則不能要求精神損害賠償。二是侵害財產權造成嚴重后果的。根據(jù)《解釋》第八條的規(guī)定，一般的侵權致人損害，受害人不能要求精神損害賠償?！督忉尅返诎藯l第一款規(guī)定：“因侵權致人精神損害，但未造成嚴重后果，受害人請求賠償精神損害的，一般不予支持，人民法院可以根據(jù)情形判令侵權人停止侵害、恢復名譽、消除影響、賠禮道歉。”只有因侵權致人精神損害，造成嚴重后果的，受害人才可以要求精神損害賠償?！督忉尅返诎藯l第二款規(guī)定：“因侵權致人精神損害，造成嚴重后果的，人民法院除判令侵權人承擔停止侵害、恢復名譽、消除影響、賠禮道歉等民事責任外，可以根據(jù)受害人一方的請求判令其賠償相應的精神損害撫慰金?！?/p>
三、違約的精神損害賠償問題
世界各國很少有承認違約的精神損害賠償?shù)?，如德國、法國、日本等都不承認違約的精神損害賠償。其理由主要是，違約行為給當事人一方造成的主要是財產損害，財產損害以財產予以填補，受到損害的一方足以得到補償，不應再要求精神損害賠償。但也有的國家承認違約的精神損害賠償，例如瑞士以及英美就允許。但其理論上的解釋仍是按照侵權行為走。如英美法學者主張，“一方因違約給另一方造成精神損害的，另一方可以行使賠償請求權，不過這種賠償是名義上的，表面上是一種違約賠償責任，實質上應視為一種侵權賠償責任?！薄?
我國目前無論是立法還是司法實踐都不承認違約的精神損害賠償。首先，立法和司法解釋中都找不到有關違約的精神損害賠償?shù)囊?guī)定；其次，法院的判決也不支持有關違約精神損害賠償?shù)恼埱?。例如吳某在從烏魯木齊到洛陽的列車上受老鼠驚嚇請求精神損害賠償，烏魯木齊鐵路運輸法院駁回了吳某的訴訟請求；又如海南“死神陪伴之旅”15名游客訴海南中國青年旅行社逾百萬元精神賠償案，法院雖然認為海南青旅構成違約，但沒有支持15名游客的精神損害賠償主張。不過，法院也不是一概否認違約的精神損害賠償。例如，蘇州閥門廠5位工程技術人員欲赴伊朗洽談合作事宜。由機票銷售員在電腦中漏輸了他們的姓名，致他們在曼谷轉機時被當作偷渡者而關押起來，后費盡周折才回到了原出發(fā)地上海。事后，他們與責任方交涉要求賠償損失和精神損害，對方先以“沒有先例”加以拒絕。后來，他們向法院提起訴訟。在法院的主持下，最終達成調解協(xié)議，原告除獲賠機票費、食宿費、誤工損失費外，每人還另外得到補償四萬五千元。這“另外的補償”就具有精神損害賠償?shù)男再|。不過，應當指出，這是在法院主持下達成的調解協(xié)議，而不是法院的判決。由法院判決支持的這方面案例，目前還沒有。這可能與我國法院沿襲大陸法的辦案邏輯有關，即既然法律沒有規(guī)定，法院也就不能判決支持。
但事實上，違約行為的確會造成對方當事人的精神損害，有時這種損害甚至是巨大的。例如，有這樣一個案例，有一名50多歲的男子，將自己一生的積蓄，借給一位親戚做生意，沒想到這位親戚把這些錢都揮霍了，再也不還錢給他。這名男子因此受到家人的抱怨，憂郁寡歡，進而成疾，終致死亡。這件事發(fā)生以后，其家屬訴至法院，要求那個親戚還錢，并要求對該男子的死亡進行精神損害賠償。法院沒有支持其精神損害賠償?shù)恼埱?。筆者認為，盡管法院沒有支持死者家屬的精神損害賠償請求，但不表明其精神損害不存在。
既然有損害就應當有賠償，這是民法的基本精神。既然侵害財產權的損害可以有精神損害賠償，那么，違約所導致的精神損害也應當有賠償。不過，我們應當先弄清楚，在哪些情況下，違約行為會導致對方當事人的精神損害。應當指出，不是在任何情況下，違約行為都會給對方當事人造成精神損害。只有在特定的情況下，違約行為才會給對方當事人造成精神損害。常見的因違約而導致的精神損害情形有：一是因重大的金錢債務不清償致債權人疾病或死亡。在我國現(xiàn)階段的經(jīng)濟發(fā)展水平下，人民的生活水平普遍不高，老百姓積蓄一點錢還很不容易，特別是在金錢債務數(shù)額較大，或者該筆金錢有專用或特殊急用的情況下，債務人故意不償債，的確會導致債權人精神痛苦；二是提供服務有瑕疵致債權人受到精神傷害。如前述機票電腦操作員漏輸蘇州工程師姓名而導致他們在曼谷機場被扣留案，就屬于機場提供的服務有瑕疵而導致的債權人受到精神損害的案件。
應當指出，因違約而導致的精神損害賠償不應適用于法人。理由是，侵害財產權不會給法人造成精神損害，只有侵害法人人格權才會給其造成精神損害。既然不會造成精神損害，也就不應要求賠償。
至于違約行為精神損害賠償?shù)囊蚬P系、賠償原則、賠償數(shù)額等問題，限于本文主題，筆者將在另文中討論。
四、刑事案件的精神損害賠償問題
首先我們應當肯定，因犯罪行為而導致的被害人精神損害的情況大量存在，特別是因等行為而侵害受害人權的情況尤為嚴重。這是我們討論刑事案件精神損害賠償時不得不正視的現(xiàn)實。對于因犯罪行為而遭受精神損害的被害人是否有權要求精神損害賠償，法學理論界向來有兩種不同的觀點：一種觀點為否定說，認為受害人無此權利，其理由主要是刑事訴訟法第七十七條的規(guī)定。刑事訴訟法第七十七條第一款規(guī)定：“被害人由于被告人的犯罪行為而遭受物質損失的，在刑事訴訟過程中，有權提起附帶民事訴訟。據(jù)此，他們認為刑事案件不存在精神損害賠償?shù)膯栴}。因為，刑事責任中沒有精神損害賠償?shù)囊?guī)定，精神損害賠償案件又不能提起附帶民事訴訟。另一種觀點為肯定說，認為受害人有此權利，理由是刑事訴訟法第七十七條的規(guī)定不能作為否定刑事案件受害人精神損害賠償權利的依據(jù)。根據(jù)該條規(guī)定，只能說明受害人不能通過提起附帶民事訴訟的方式獲得精神損害賠償，并不能說明他不能通過其他途徑獲得精神損害賠償。筆者贊同肯定說。理由是：第一，不承認刑事案件的精神損害賠償是極不合理的，甚至是荒謬的。例如，侵犯他人的名譽權，如果侵害的程度較輕而不構成誹謗罪，被害人有權要求精神損害賠償，但是如果侵害的程度嚴重而構成了誹謗罪，被害人反而無權要求精神損害賠償。正如王利明教授所說，一方面，我們對罪、流氓罪等侵害他人權的行為，認為是嚴重的刑事犯罪，給予嚴厲的打擊；另一方面，對于被害人人格上、精神上、經(jīng)濟上遭受的損害，卻不能給予任何民事救濟及補償損失，撫慰其精神創(chuàng)傷。這是極不合理的。「6第二，對犯罪分子追究刑事責任不能完全彌補受害人的精神損害。對犯罪分子追究刑事責任和要求犯罪分子對受害人進行精神損害賠償，是兩種性質不同的責任。前者是犯罪分子對國家承擔的公法責任，后者是犯罪分子對受害人承擔的私法責任。公法責任的承擔，雖然使犯罪分子受到刑法的嚴厲制裁，也會使受害人受到一定程度乃至很大程度的安慰，但這種責任畢竟不是直接對受害人承擔。受害人的精神痛苦畢竟沒有受到物質補償。因此，刑事責任的追究并不能代替民事上的精神損害賠償。第三，刑訴法第七十七條的規(guī)定不能作為否定刑事案件受害人精神損害賠償權利的依據(jù)。刑事案件受害人的精神損害賠償權利屬于實體權利，而刑訴法第七十七條規(guī)定的是程序權利和行使實體權利的途徑。程序權利的欠缺和途徑的不通暢，僅表明該實體權利的行使有困難，而不表明該權利的不存在。因此，刑事案件受害人不能通過提起附帶民事訴訟的方式獲得精神損害賠償不表明它無權獲得精神損害賠償。如前所言，刑事案件受害人不能通過提起附帶民事訴訟的方式獲得精神損害賠償，不表明他不能通過其他途徑獲得精神損害賠償。不過，也應當指出，在我國現(xiàn)行訴訟體制下，刑事案件受害人的精神損害賠償權利的確難以得到有效的維護。這恰恰反映了我國目前在這方面維權機制的不合理。造成這種狀況的原因，可能在于我們對權等權利受到損害的后果認識不足，尤其是沒有從民法的角度對權的保護進行深入的研究。
總之，筆者認為，既然刑事犯罪會使被害人受到精神損害，就應當建立起有效的法律救濟機制，以維護受害人的合法權益，而允許受害人提起附帶民事訴訟，就不失為一個可行的辦法。當然，這最終將取決于立法者的選擇。
五、國家賠償案件的精神損害賠償問題
國家賠償案件的精神損害賠償問題是近期世界范圍內的熱點問題。在外國，爭論的結果，是一些國家的立法和司法實踐開始承認國家賠償案件的精神損害賠償。精神損害逐漸進入國家賠償范圍。
就立法而言，《德意志聯(lián)邦國家賠償法》第2條第3款規(guī)定：“應予賠償?shù)膿p害包括所失利益以及依據(jù)第7條標準發(fā)生的非財產損害?！?nbsp;而第7條的規(guī)定是：“對于損傷身體的完整、健康、自由、或者嚴重損害人格等非財產損害，應參照第2條第4款予以金錢賠償?！比毡尽秶屹r償法》第4條規(guī)定，除國家賠償特殊規(guī)定外，國家或公共團體的損害賠償責任，依民法規(guī)定，包括對精神損害賠償。瑞士民法典有關精神損害賠償?shù)囊?guī)定同樣適用于國家賠償責任?！?
就司法而言，在大陸法系國家，如法國的行政法院起初對名譽、情感等不能用金錢計算的精神損害不負賠償責任，后來逐漸解除了限制，判決行政機關負精神損害賠償責任，目前還有逐步擴大，包括對信仰、美觀、名譽上的損害都進行賠償。法國在二戰(zhàn)后有這樣一個案例，有一對父母對于他們的孩子因行政機關的行為導致死亡，要求對感情痛苦進行賠償。法國法院判決賠償一千法郎。盡管這只是象征性的，但畢竟開了國家進行精神損害的先河；在英美法系國家，不但承認國家賠償案件的精神損害賠償，而且賠償?shù)姆绞揭脖容^多，除支付精神賠償金外，還有國家法律援助基金，可以用來彌補受害人的精神損害。
在我國，現(xiàn)行《國家賠償法》不承認精神損害賠償。其原因是多方面的，既有理論準備不足的原因，也有實務上的操作原因，還有國家財力和社會心理的原因。首先，從理論上講，當時理論界對侵害人格權是否要進行物質補償，認識不足，認識也不一致。由于理論準備不足，立法缺乏明確的理論指導，故其難以對此做出明確規(guī)定。其次，從司法實踐上講，當時人們認為，不僅精神損害難以認定，就是能夠認定，其賠償數(shù)額也不好確定，在司法上難以操作。再次，從財政負擔上講，當時人們認為由于國家的財力有限，賠償范圍不宜過寬，過寬，則國家財政恐難以承受。最后，從社會心理上講，當時（甚至包括現(xiàn)在）的中國老百姓，在他們的權利受到公權力侵害以后，如果能“討個說法”，即如果能夠獲得精神上的安慰，就已經(jīng)很滿足，那還敢企望國家對其精神損害進行金錢賠償。
但是，自《國家賠償法》頒布以來，理論和實務界對于精神損害賠償應否納入國家賠償范圍的爭論從來就沒有停止過?，F(xiàn)在，越來越多的人已經(jīng)認識到，國家賠償案件中的精神損害是的確存在的，不能回避。特別是在民事關系領域擴大精神損害賠償范圍的情況下，國家對其機關及其工作人員的違法行政和司法等行為給公民造成的精神損害不承擔賠償責任顯得極不公平。首先，國家應正視其機關及其工作人員的違法行為給公民造成的精神損害。試以陜西的“處女”案為例。清白的麻某在被拘留的15天中，所遭到的威脅、恫嚇、猥褻、毆打，對其人格尊嚴和身心健康造成了多大的傷害！任何人恐怕都不能忽視這種傷害。國家也不能忽視。其次，國家對其機關及其工作人員給公民造成的精神損害承擔賠償責任不存在法理障礙。盡管有人認為國家侵權和個人侵權有所不同，但是我們認為，國家侵權與個人侵權只是侵權的主體不同，沒有本質上的區(qū)別。不能認為公民侵權應承擔責任，國家侵權反而可以免除責任。其實，國家侵權所造成的危害，絲毫不必公民差，有時甚至更為嚴重，特別是國家機關工作人員的恣意侵害公民權益的行為，甚至會危害到國家政權的穩(wěn)定。因此，國家對其機關及其工作人員的違法行為給公民造成的精神損害進行賠償，不僅僅是一般的法律賠償問題，而且是一個重大的政治問題。有些人之所以認識不到國家賠償?shù)闹匾裕赡芘c其一直將國家權力與公民權利置于不平等的地位考慮有關。在這些人的心目中，國家機關及其工作人員的地位高于一般公民，對公民權利受到的損害可以視而不見。其實，他們正好顛倒了國家權力與公民權利的關系。從本原意義上講，不是國家權力產生了公民權利，而是公民權利產生了國家權力。國家不能傷害其權源基礎，國家對其給公民權利造成的損害進行賠償理所應當。再次，國家對其機關及其工作人員給公民造成的精神損害承擔賠償責任不存在特殊的操作上的困難。國家賠償案件的精神損害賠償和公民侵權案件的精神損害賠償，在操作上沒有本質的不同，它們可以使用相同的規(guī)則。當然，其中的具體問題可以進一步研究?？傊?，筆者認為，法律也應當“與時俱進”，在世人要求對國家機關及其工作人員因其違法行為給公民人身權益造成精神損害進行賠償?shù)暮袈暼找娓邼q的今天，順乎民意，順應世界潮流，從立法上確立國家賠償案件的精神損害賠償制度，此其時也。
注釋：
「1 楊立新著：《侵權法論》，吉林人民出版社2000年版，第787頁。
「2 《中華人民共和國婚姻法》第46條。
「3 羅麗：《日本的撫慰金賠償制度》，外國法譯評2001年第1期。
「4 胡蘭玲、趙海燕：《關于精神損害賠償?shù)膸c探討》，甘肅政法學院學報1999年第2期。
中圖分類號：S276 文獻標識碼：A 文章編號：
在建筑給排水工程中，滲漏問題比較常見，作為建筑物中比較常見的給排水管道，管道與管道的連接處、管道與管道的連接處; 水箱、消火栓、閥門等設備、附件、配件及其與管道的連接處。滲漏小則污染室內環(huán)境，影響設備的正常運轉及用戶的正常使用，大則縮短建筑物的使用壽命，甚至造成建筑結構的安全隱患。而滲漏的源頭往往是給排水管道安裝施工工藝不當及管道與土建工程結合部位工藝不當造成的。
一、建筑給排水工程中漏水原因分析
建筑給排水工程滲漏是建筑工程的質量通病之一，尤其是各類住宅給排水工程。造成給排水滲漏的原因主要有以下幾點: 一是材料質量不合格，有砂眼、裂紋等，安裝前沒有被發(fā)現(xiàn)。二是地基不均勻沉降，造成給排水管道破裂。三是管道穿越樓板、建筑基礎的預留孔洞的尺寸及堵孔不符合要求。四是衛(wèi)生設備安裝不牢固，承插口不密實，有裂縫; 管道連接處理不當。施工質量的問題主要有諸如接頭部位未按技術交底要求施工; 施工工藝不當，采用膠接時膠水不配套或不合格; 塑料管道未按要求設置伸縮節(jié)，因熱脹冷縮管道變形造成滲漏; 竣工后未做閉水試驗等。
二、解決漏水問題的預防對策
( 一) 管道穿越樓板漏水問題預防對策。
1． 在管道穿越樓板處設置套管，在套管與管道間用阻燃密實材料和防水油膏填實。這樣可消除管道因縱向變形導致的管道與樓板間產生縫隙，避免滲漏。同時安裝在樓板內的套管，其頂部應高出裝飾地面 20mm，安裝在衛(wèi)生問及廚房內的套管，其頂部應高出裝飾地面 50mm。
2． 規(guī)范樓板堵洞，減少滲漏機會。
管道安裝完畢后，堵洞應由專人負責，用細石混凝土封堵，內加適量的防水劑與膨脹劑，分兩次進行，第一次封堵 1/3，第二次封堵完成，完成后的混凝土上口要略低于樓板面，避免管道“混凝土鼓包”，也不至于剔鑿“鼓包”時誤傷管道。堵洞時需將混凝土振搗密實。
( 二) 排水管道漏水問題預防對策。
原材料質量控制。
排水管材料品種繁多，質量參差不齊，選用管材時應嚴格把關，杜絕不合格品應用于工程; 同時應特別注意塑料管用膠粘劑的質量和特性，因為若膠的質量問題或者膠粘劑與管材的化學性能不相容，將直接導致接口粘接質量差而滲漏。膠粘劑最好采用廠家配套膠粘劑。
灌水試驗控制。
對埋地排水管道安裝完成后應做灌水試驗。試驗方法: 灌水高度應不低于底層衛(wèi)生器具上邊緣或底層地面高度，滿水 15min 水面下降后，再灌滿觀察 5min，液面不降，管道及接口無滲漏為合格。對于多層、高層等綜合性建筑，排水系統(tǒng)很復雜，不僅要對埋地排水管道灌水試驗，而且要對管道井中及吊頂內的排水管進行檢查，避免日后滲漏。
管道走向控制。
排水橫管不要穿過沉降縫，因建筑物沉降時易導致管道破壞而漏水，當必須通過時，可采用下列處理措施: 一是對于冷水管道或溫度低于 20℃ 的溫水管道，可采用橡膠軟管連接沉降縫邊的管道。而是對于小管徑管道，在建筑物沉降過程中，其兩邊沉降差可采用絲扣彎頭的旋轉補償。三是將沉降縫兩側支架做成使管道可以垂直位移但不能水平橫向位移的活動支架。
縮節(jié)控制。
對于塑料管道，應嚴格按照設計要求設置伸縮節(jié)，因為如不設伸縮節(jié)塑料管道會在溫度升降時熱脹冷縮產生變形，容易將接口處拉壞而漏水。除立管應裝伸縮節(jié)外，橫管每隔一定長度也應裝設伸縮節(jié)。
設計方案控制。
改進衛(wèi)生間的結構形式，一是選用后排式衛(wèi)生潔具，樓地面裝側墻式地漏。二是采用下沉式衛(wèi)生間，減少管道穿樓板的孔洞數(shù)量，可以有效從根本上解決管道樓板滲漏水問題。具體做法是: 將衛(wèi)生間樓板局部下沉300mm，下沉部分填充材料，本層排水支管敷設在本層的衛(wèi)生間墊層內，并在貼下沉樓板面處裝側墻式地漏，這樣即使發(fā)生管道滲漏，水也會從側墻式地漏處排走。以上措施既增加了衛(wèi)生潔具二次裝修時布置的靈活性，又解決了衛(wèi)生間滲漏水問題，而且還可避免上下樓層因漏水而引發(fā)的鄰里矛盾，并且可以有效降低排水塑料管的噪音。
( 三) 給水管道漏水問題預防對策。
1． 原材料質量控制。目前市場上給水管材品種繁多，每種管材均有自己的專用管道配件及連接方法，故選用管件時要選用與管材相適應的管件。選用管材時一定要選用滿足設計要求、國家標準的管材、管件。
2． 水壓試驗控制。給水管道安裝完畢后必須做水壓試驗，試驗壓力應達到設計標明的試驗壓力。壓力檢驗方法分為兩檔，金屬及復合管給水管道系統(tǒng)在試驗壓力下觀測10min，壓力降不應大于 0． 02MPa，然后降到工作壓力進行檢查，應不滲不漏; 塑料管給水系統(tǒng)應在試驗壓力下穩(wěn)壓 lh，壓力降不得超過 0． 05MPa，然后在工作壓力的 1． 15 倍狀態(tài)下穩(wěn)壓 2h，壓力降不得超過 0． 03MPa，檢查各連接處不得滲漏。同時，管道試壓應分階段多次進行，如暗埋給水管道應在隱蔽之前試壓并合格，可隱蔽后因各工種交叉施工，很難避免別的工種施工過程中對已隱蔽的管道造成破壞，故在交工前還應進行一次試壓，確保管道無破壞。另外，用戶入伙后首先應對暗埋給水管道進行試壓，這樣既能避免原施工過程中因工作疏忽造成的漏試壓或個別試壓不準確造成滲漏; 同時也是對責任的一種劃分，因為不經(jīng)試壓就進去裝修，一旦日后滲漏，很容易造成原施工單位與裝修單位之間的扯皮，分不清責任。
3． 配件安裝質量控制。建筑給水系統(tǒng)的終端是各配水點的給水配件如水龍頭、角閥等金屬元件。配水點的接駁件與墻體的固定是非常關鍵的，根據(jù)施工經(jīng)驗，在施工過程中可采用如下措施: 一是對于嵌裝在磚墻內的給水配件，除將其固定在磚墻上外，還應用高標號的水泥砂漿或環(huán)氧膠泥將其牢牢嵌在墻體內; 二是對于明裝于墻體的塑料給水管，采用在管件處固定支架外，還可采用將終端彎頭改成三通件，但三通件中有一個口不通，在不通的一端接上鍍鋅鋼管短管，尾部砸扁，扎入墻體內，并用高標號水泥砂漿填實固定; 三是在支管中間用三通接出的配水件，應把三通改成四通; 四是通件有一個口不通，并接上鍍鋅鋼管短管，尾部砸扁，扎入墻體內，用高標號水泥砂漿填實固定。
4． 應用水錘緩閉消音止回閥。水錘對給水管道的破壞作用相當大，為消除此影響，在工程中應采用緩閉消音止回閥取代水泵出水管上的普通旋啟式止回閥，這樣可以消除或減輕停泵水錘對給水管道的破壞作用，避免因給水管道被破壞造成滲漏。
5． 隱蔽標識控制。對所有暗埋在墻內或地面內的管道，安裝完畢交工前，均應用醒目的顏色在墻上和地面上予以標記，以避免日后裝修時鉆孔或打支架等對暗埋管道造成破壞。
三、結語
通過以上分析建筑給排水安裝中滲漏原因可見，加強物資進貨管理、施工工藝管理，嚴格過程驗收是解決滲漏現(xiàn)象的基本途徑，同時對施工中的各預留管口應進行嚴格防堵，并與土建施工人員協(xié)調好，嚴禁各種雜物進入管內，共同做好滲漏預防工作。
參考文獻：
一、文獻綜述
（一）場理論文獻綜述 “場”的概念最早源于物理學。十九世紀下半葉法拉第為了解釋電磁感應現(xiàn)象提出空間是虛空的，該空間中布滿磁感線，后經(jīng)麥克斯韋的數(shù)學處理后，至19世紀末“場”已被物理學界普遍認可。場論提出以后，隨著物理及數(shù)學的不斷發(fā)展、場論及其研究方法地不斷完善，各領域的學者開始嘗試借用場論觀點解決本領域的問題，不斷充實與發(fā)展著場的概念。1885迪爾卡姆將“場”概念引入了社會學當中，他提出對社會起源的探究也必須基于場理論，同時指出社會場不是一個整體，而是多種場的疊加。當前在社會科學中唯一較為系統(tǒng)的“場論”，是由克勒奠定的。20世紀30年代庫爾特.勒溫提出了有關人的行為的“心理學場論”，并借助于拓撲學的理論對其進行計量、描述。后經(jīng)眾多學者的積極推動與發(fā)展下，逐漸被人們用于管理實踐，如我國學者丁耀華提出了“管理場”理論，郭咸鋼提出了G管理模式等等，此處不一一列舉。除此之外，場理論還被用于經(jīng)濟、文化、教育、氣象、化學、生物、物流等領域，產生了、政治場、文化場、氣象場等場的概念，且在場的計量方面也都有相當多的研究成果。
（二）資金空間價值文獻綜述 陶貴良（1986）認為，資金在一定空間條件下運動，空間條件的不同可以驅動資金運動流向發(fā)生變動，因此資金是具有空間價值的。陳萬江（2011）指出企業(yè)的資本結構和資產結構以及外部系統(tǒng)環(huán)境會影響企業(yè)的空間價值。企業(yè)需要依據(jù)外部系統(tǒng)環(huán)境的改變來調整自身系統(tǒng)，以尋求價值最大化。唐現(xiàn)杰（2006）指出貨幣空間價值理論是一個增值理論，是由企業(yè)經(jīng)營領域的變化（包括產品領域和地域領域兩個方面）引起的。在計量方面，他引入貨幣空間價值率的概念，并從時間價值率的角度對其進行定義，并借助空間移動和特定移動過程技術，建立起基準空間和遞層劃分為價值空間微元，采用貨幣時間價值已知現(xiàn)值求終值的方法，確定基準空間求得微元的價值空間。張根龍（2008）指出企業(yè)空間是因不同地區(qū)的資源分布、經(jīng)濟發(fā)展水平、經(jīng)濟差異等因素所造成的單位貨幣在一個國家或地區(qū)同一時點上購買力的差異性就是空間價值。陳平、黃娟（2009）提出了“貨幣空間價值”的本質應是企業(yè)由于經(jīng)營領域的變化所實現(xiàn)的資金價值增值。認為平均資金利潤率包括時間價值收益和“空間價值”收益，空間價值是由產品和地區(qū)領域的不同引起的；計量方面從分部報告的角度提出了貨幣空間價值的計量模型，利用方程矩陣求解，模型的形式類似于時間價值中普通年金系數(shù)。陳淑華（2009）指出決定空間價值的因素：利潤率、投資環(huán)境、資源條件、市場狀況以及政策因素并提出了相對空間價值率和絕對空間價值率的概念，在計量方面以資金時間價值理論為基礎給出了具體的計量模型。
（三）企業(yè)價值文獻綜述 關于公司價值主要有：資產價值法、凈值折現(xiàn)法、價格乘數(shù)法。其中資產價值法按資產核算方法的不同，又分為了賬面成本法、清算價值法、重置價值法、市場價格法；凈值折現(xiàn)法按流量的來源不同分為了現(xiàn)金流量折現(xiàn)法、自由現(xiàn)金流量折現(xiàn)法、現(xiàn)金股利折現(xiàn)法；價格乘數(shù)法按影響價值的關鍵因素的不同分為市盈率、市賬率、托賓Q法。上述方法都在一定程度上反映了企業(yè)價值，但在評價企業(yè)價值時存在一定的缺陷：（1）評價時所采用的指標單一化，不能全面反映公司價值。公司價值具有整體性，是在特定的環(huán)境下公司整體資產發(fā)揮協(xié)同作用所產生的生產經(jīng)營能力和獲利能力，單一指標很難涵蓋影響公司價值的所有因素。（2）大多數(shù)方法是基于靜態(tài)概念的企業(yè)價值評價結果。公司是處于特定環(huán)境系統(tǒng)下的復雜的動態(tài)系統(tǒng)，這種復雜性使公司在設計、運行和發(fā)展過程中表現(xiàn)出極大的不確定性，公司內部和外部大量存在的不確定性又影響到企業(yè)內部生產運作的協(xié)同效應的發(fā)揮，進而影響到外部相關人對企業(yè)的評價，最終會影響到公司價值的生存和發(fā)展（3）各評估方法脫離具體地域環(huán)境，企業(yè)資源中人、財、物會因為地域的不同，導致評估結果的不同。如A是一所名牌大學的本科優(yōu)秀畢業(yè)生，當前面臨就業(yè)城市及行業(yè)職位的選擇，從A的內在價值角度來講，他的個人能力（體力、智力、工作勝任力等）不會因為所選城市、行業(yè)、職位的不同而改變，但是因為A選擇的城市、行業(yè)及職位的不同，影響其內在價值的發(fā)揮，因此A對企業(yè)產生的利潤貢獻率是不同的，價值的評估結果是不同的。因此，對于事物的評估不能脫離具體的環(huán)境而存在。
二、企業(yè)空間價值場
（一）企業(yè)空間價值場的定義 物理學中，場具有疊加的性質，鑒于本文研究的方便性，將人類社會活動中產生的場概念全部疊加統(tǒng)一為社會場。企業(yè)存在于區(qū)域內的社會場中，受到社會場中各個場力的影響?；诓煌袠I(yè)分類下企業(yè)的特點，同時為了研究的簡便性、可行性及必要性，我們有選擇地考慮在社會場中對該類企業(yè)評估存在重大影響的若干個場，比如：經(jīng)濟場、資源場、管理場、文化場，將若干個場就構成了企業(yè)的空間價值場。從企業(yè)空間價值場概念可以看出：它是某個地域空間內，受到若干個場力的共同作用及影響。企業(yè)是具有一定內部結構的人、財、物的集合物質體，因此，它的評價不能脫離空間而存在。
（二）企業(yè)空間價值場的客觀存在性 物理學證明任何物質都不離場而存在?！皥觥笔俏镔|存在的一種形態(tài)，是物體相互作用的產物，又是相互作用的媒介和處所。因此，在一定的社會空間范圍內存在著諸如：管理場、資源場、文化場、政治場、經(jīng)濟場等眾多場，這些場在空間范圍內疊加，形成一個社會場。各疊加的社會場相互作用共同影響著存在于該空間范圍內的任何物質。
（三）空間價值場中的企業(yè)價值 企業(yè)價值是由資產價值、時間價值、空間價值三部分組成。其中：資產價值是指以資產的內在價值與企業(yè)財務杠桿運用帶來的價值增值，資產的內在價值是勞動價值論當中的價值的含義，它是凝結在資產當中無差別的人類勞動總和。這里要與會計上資產的公允價值進行區(qū)分。資產的公允價值是一部分空間價值加上無差別人類勞動價值。我們都知道不同地區(qū)同一件商品的價值相同，價格不同，價格與價值之間的差別源于不同地域對產品的空間價值評價不同時間價值是指企業(yè)未來盈利現(xiàn)金流量折現(xiàn)。空間價值包括內部空間價值和外部空間價值。空間價值包括內部空間價值和外部空間價值。內部空間價值是指企業(yè)內部各項資產及人力資本以一定的比例構成的空間組織協(xié)同效用的價值。即通常所講的協(xié)同價值，利用內部結構外部效率Q來衡量；外部空間價值就是同一企業(yè)由于地理位置的不同，市場對其評價的價值也不相同，這里的地理位置是由于不同物理空間范圍內人的因素、制度的因素、經(jīng)濟發(fā)展水平因素等客觀環(huán)境的不同引起的企業(yè)價值的不同評價，利用地域空間行業(yè)價值率E來衡量。
（四）空間價值場場強 由經(jīng)濟場、資源場、管理場、文化場等各種場疊加而成的社會場體現(xiàn)為不同地區(qū)范圍內經(jīng)濟的發(fā)展水平、消費者對產品的接受程度、行業(yè)競爭激烈程度、當?shù)卣闹С至Χ?，消費水平的不同，即不同地區(qū)的社會場的場強是不同的。因此在評價企業(yè)價值的時，不能脫離社會地域這個環(huán)境的存在。在描述相同事物在不同地域空間范圍內所產生的不同的評估差異，這里的空間的場強，這預期投資收益的差異涵蓋了政策、經(jīng)濟發(fā)展水平、環(huán)境協(xié)調性、行業(yè)競爭性等各個因素。這里依不同行業(yè)領域建立預期收益率。需要考慮行業(yè)的發(fā)展前景、行業(yè)內競爭者的數(shù)量等因素。需要注意的是，根據(jù)本模型計算出來的是對比價值，即與基準空間相比的增量空間價值。因為選取的基準空間是所有區(qū)域范圍內的最劣空間，即可認定在該區(qū)域內的空間價值可以忽視不計，視為零，基準空間點的企業(yè)價值只體現(xiàn)出資產價值和時間價值。
三、企業(yè)價值計量模型構建
（一）模型的假設 不同地域空間內政治、經(jīng)濟、文化、資源等社會要素構成了巨大的企業(yè)價值場。在各種要素的作用力下形成空間磁場，由于不同空間內要素的構成比例不同，因此不同空間內產生的場效應是不同的。在計量時依不同行業(yè)對社會要素的依賴度的不同，構建基于不同地域空間的行業(yè)價值率E，再根據(jù)不同企業(yè)的具體的財務狀況，計算企業(yè)價值。
假設1：評價的企業(yè)只從事單一行業(yè)內產品的生產及服務
假設2：企業(yè)所需的原材料及提供的產品及服務只在所在地域范圍內進行，消費者也是企業(yè)所在空間范圍內的消費者
（二）模型的建立
（三）地域空間行業(yè)價值率E
（四）實例模擬分析
四、模型的修正及適用性分析
（一）模型的修正
（二）初創(chuàng)企業(yè)模型的適用性 本模型不僅適用于對現(xiàn)有的企業(yè)做出價值評估，也適用于初創(chuàng)企業(yè)投資選址問題。企業(yè)在選址時，可以建立基于行業(yè)的城市三維空間立體坐標系。在建模時要確定基準空間，基準空間是指所有區(qū)域范圍內企業(yè)發(fā)展的最劣區(qū)域，在平面直角坐標系用（0 0 0）原點坐標表示，該點處的行業(yè)經(jīng)濟發(fā)展水平最差的地區(qū)、政府支持力度最薄弱的行業(yè)，社會相關外部人評價最低的企業(yè)作為評價的基點。即我們認為企業(yè)的外部空間價值為0。一般X軸表示市場資源企業(yè)有利度（可從資源的稀缺程度、政策的扶持、消費者偏好等方面來衡量），Y軸表示行業(yè)發(fā)展水平（可從市場競爭的激烈程度、行業(yè)發(fā)展階段、當前以及未來的行業(yè)利潤率等方面來衡量），Z軸表示單位資產產生的企業(yè)價值。這樣就將三維空間內某一點處的Z值賦予物理場中場強的意義。在評估最終企業(yè)價值時，就根據(jù)企業(yè)的資產狀況乘以選擇對應的Z值即可。本文建立的是空間直角坐標系，即認為X軸、Y軸的因素對地域空間行業(yè)價值率影響程度是相同的，在實際上中，這種關系并不是1：1的影響，此時企業(yè)可以采用極坐標的方式進行求解。此外，X軸、Y軸下各影響因素只選擇了比較重要的，忽視了一些非重要的因素，可能產生估計誤差的問題。
本文評估的企業(yè)外部空間價值是一個差額跟增量的概念?！安铑~”指排除了時間價值因素影響后的余額，即排除由于時間因素產生的純勞動價值（凝結在商品中無差別的人類勞動）和時間風險報酬后的價值。增量是指選定的基礎空間的價值為基礎由于地域不同產生的空間價值增量，是一個比較的概念。因此，本文的評估方法對于初創(chuàng)企業(yè)選址、財務經(jīng)理人員提升企業(yè)價值以及企業(yè)并購過程中價值評估有很好的實踐意義。
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關鍵詞:中小民營企業(yè);融資;發(fā)展;政策
中圖分類號:F830.9文獻標識碼:A文章編號:16723198(2009)22015002
0 前言
20世紀90年代以來,民營經(jīng)濟成為我國經(jīng)濟增長最具有活力的主導因素,民營經(jīng)濟已成為國民經(jīng)濟的重要組成部分。然而,金融部門對民營經(jīng)濟的金融支持非常有限,民營經(jīng)濟融資渠道主要為內源融資或地方政府金融安排。內源融資的金融安排只適用于民營經(jīng)濟的初創(chuàng)時期,當企業(yè)發(fā)展進入追求技術進步與資本密集的階段后,需新的金融安排。我國中小企業(yè)在發(fā)展中面臨多方面的困難,其中資金不足是困擾企業(yè)發(fā)展的核心問題,這一問題能否有效解決不僅關系到中小民營企業(yè)的健康發(fā)展,更直接影響到國民經(jīng)濟既定目標的實現(xiàn),而中小企業(yè)融資難的原因是多重的、復雜的,文章通過找出并分析其產生的主要原因,提出要解決資金不足的困難應采取的對策。
1 民營企業(yè)的融資現(xiàn)狀
民營企業(yè)的資金來源有內源融資和外源融資。內源融資是指企業(yè)通過一定方式在自身內部進行資金的融通,這是企業(yè)長期融資的重要來源,是企業(yè)不斷將自己的儲蓄轉化為投資的過程。內源融資主要包括兩個方面:一是業(yè)主的投入。據(jù)調查,有90%的初始資金來自于共同創(chuàng)業(yè)的成員、家族成員或者朋友。而且企業(yè)規(guī)模越小,業(yè)主投入所占比重越大。二是企業(yè)自身盈余。在企業(yè)經(jīng)過一定發(fā)展后,其自身盈余留存所占比重增加。外源融資廣義上是指不同資金持有者之間資金的流通,具體到某一企業(yè)則是指吸收其他經(jīng)濟主體的閑置資金,使之轉化為自己投資的過程。外源融資包括直接融資和間接融資,直接融資是通過向社會發(fā)行股票或債券從資本市場獲得資金,但在民營企業(yè)中比例都非常低。間接融資是通過金融機構充當信用媒介獲得資金。企業(yè)規(guī)模越大,銀行、信用社貸款所占比例就越高。此外,非正規(guī)渠道諸如非法集資也大量存在,企業(yè)往往以高出銀行、信用社貸款利率一倍至數(shù)倍的利息進行民間借貸,這在小型企業(yè)所占比重。我國民營企業(yè)的融資困境與我國的制度環(huán)境息息相關,但更為關鍵的是民營企業(yè)自身的因素。
2 民營企業(yè)融資困境成因分析
2.1 企業(yè)自身的問題
民營企業(yè)規(guī)模小,資金不足,償債能力弱,缺乏信用基礎是擺在眼前的缺點,但究其原因,是落后的思想和錯誤的經(jīng)營體制所導致的。
(1)民營企業(yè)用人的思想觀念落后。
目前,相當數(shù)量的民營企業(yè)觀念落后。其直接后果是導致企業(yè)發(fā)展動力不足,發(fā)展目標不明,發(fā)展步伐減緩,發(fā)展規(guī)模層次難以健康拓展,發(fā)展理念難以及時提升。如果再加上社會體制、環(huán)境等因素的負面影響,傳統(tǒng)道德觀念的束縛,以及自身知識、素質、能力、見識、修養(yǎng)等因素的制約,這種錯誤觀念所導致的隱性危機日漸嚴重。
(2)民營企業(yè)經(jīng)營體制帶來的風險性。
民營企業(yè)規(guī)模大小不一,技術水平參差不齊,經(jīng)營不確定性高,市場競爭中的脆弱性表現(xiàn)出了高倒閉率,經(jīng)營風險相對較大,因此,信用評級低者也居多。另外,大多數(shù)民營中小企業(yè)會計核算不規(guī)范,會計信息缺乏透明度,缺少審計部門確認的財務報告,銀行難以相信營企業(yè)財務狀況的真實性,人為加劇信息的不對稱性,造成銀行“懼”貸,民營企業(yè)“難”貸的直接后果,增加了貸款的難度。
2.2 外部金融制度環(huán)境的問題
國有銀行商業(yè)化后,更多的只是組織形式的變化,而其經(jīng)營觀念、職能及運作方式等方面并未徹底改變。當國有商業(yè)銀行利潤最大化目標與國家經(jīng)濟增長目標相悖時,政府會出面干預,引導經(jīng)濟增長。這時國有商業(yè)銀行的信貸決策行為就是被動的,出現(xiàn)了貸款向國有企業(yè)一邊倒的傾向,有的地方長期以來對民營企業(yè)的貸款不足其貸款總額的十分之一。這種多年形成的“公”與“私”大不相同的根深蒂固的偏見使相當一部分民營企業(yè)特別是民營中小企業(yè)很難獲得來自政府金融機構的支持。
證券市場的建立可以促進社會性融資,還可分散一定的金融風險。為了給企業(yè)提供一種新的融資渠道.把由信貸市場提供的貨幣性金融支持轉換為由股票市場提供的證券性金融支持,國家組建了證券交易市場,并出臺相關政策。但民營企業(yè)特別是民營中小企業(yè),一般規(guī)模較小,很難達到法律規(guī)定的證券市場融資最低限額。這樣大部分民營企業(yè)就被排斥在證券市場籌資的行列之外。即使有上市融資資格的民營企業(yè)也因與國有企業(yè)具有不同的成本而對股票籌資望而卻步。國有企業(yè)資本結構中,它的成本可由外部消化。而民營企業(yè)的資本大多為自有.成本只能由內部消化,過高的成本使民營企業(yè)很難進入證券市場。
2.3 融資困境中的信息不對稱問題
民營企業(yè)資金需求主要是在創(chuàng)業(yè)起步階段、大規(guī)模投資階段、爭取壟斷產品市場時期和以債還債的債務銜接環(huán)節(jié)。但銀行貸款并不與此配套。企業(yè)生產經(jīng)營旺盛時期一般能得到全額的信貸滿足;經(jīng)營平穩(wěn)時期,也可在抵押擔保額度內受貸。但企業(yè)經(jīng)營狀況下滑時,銀行首先要保全資金.即使虧損的企業(yè)出現(xiàn)轉機,銀行也常是趁機收回逾期貸款,企業(yè)埋怨銀行“薄情”。銀行的這種經(jīng)營行為也是符合資金安全和效益為先的經(jīng)營原則,問題出在銀行業(yè)務經(jīng)營能力與經(jīng)營理念的矛盾上。
3 民營企業(yè)走出融資困境的對策分析
3.1 民營企業(yè)自身經(jīng)營思想和觀念的轉變
我國很多的中小企業(yè)還具有明顯的家族特色,用人方面任人唯親,家族成員占據(jù)重要管理崗位,決策上獨斷專行。鑒于此,中小企業(yè)應走產權主體多元化的道路,按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求實行公司制改造,解除家族制對其發(fā)展的束縛,進行所有權結構調整,引入優(yōu)秀的管理人才,提高經(jīng)營效率,降低經(jīng)營風險。這樣才能提高信用水平,增強融資能力。
3.2 借鑒國際經(jīng)驗,緩解民營企業(yè)融資難題
資金短缺是世界各國民營企業(yè)發(fā)展普遍面臨的突出問題之一。為此,許多發(fā)達國家普遍采取各種政策來幫助民營企業(yè)解決資金匱乏問題,并取得了良好效果。這對于緩解我國民營企業(yè)融資困境具有良好的借鑒意義。國外在這方面的成功經(jīng)驗主要有:(1)以優(yōu)惠政策鼓勵民營企業(yè)的發(fā)展。這些優(yōu)惠政策包括開業(yè)優(yōu)惠、資金援助、稅收優(yōu)惠、咨詢和培訓的優(yōu)惠、鼓勵采用新技術、開發(fā)新產品、在資金方面支持企業(yè)對基礎階段和應用階段的技術進行研究開發(fā)等。(2)采取多種措施,從根本上提高民營企業(yè)層次。政策的著力點在于提升民營企業(yè)結構層次,改變民營企業(yè)在經(jīng)營活動中的劣勢。(3)政府提供必要的公共產品,建立為民營企業(yè)服務的信用擔保體系和信息服務體系。由于這兩類服務具有非盈利性和非排他性的特點,因此主要由政府提供。(4)積極發(fā)展中小金融機構,為中小企業(yè)提供貸款。(5)中央與地方政府共同承擔責任,為企業(yè)提供支持,盡量為中小企業(yè)提供融資便利。
3.3 擴展直接融資,構建多元化的民營企業(yè)融資渠道
資本市場作為經(jīng)營資本的專門市場,面對差別很大的企業(yè)和對風險、收益持有不同心態(tài)的投資者,應該是多層次的。順應民營企業(yè)快速發(fā)展的需要,對民營企業(yè)逐步開放資本市場,開辟直接融資渠道,建立一個多層次資本市場,對于緩解民營企業(yè)融資困境具有重要意義。因此,可以通過構建多元化的民營企業(yè)融資渠道來化解我國民營企業(yè)的融資難問題。我們應該采取有力措施,提高民營企業(yè)直接融資能力。加快市場的發(fā)展,為民營企業(yè)融資提供服務平臺,鼓勵、扶持民營企業(yè)進入資本市場,通過發(fā)行股票來籌集經(jīng)營資金,并允許其上市交易或進行場外交易;創(chuàng)新設計出適應民營企業(yè)融資需求的債券品種,允許技術型、長線型、出口替代型以及大型基礎設施、涉及社會重大利益的民營企業(yè)發(fā)行自己的債券,并允許流通轉讓;大力發(fā)展銀行貸款以外的其他金融業(yè)務,如銀行承兌匯票、銀行本票、信用證、保函以及商業(yè)匯票等。此外,設立民營企業(yè)發(fā)展基金。目前,由于實行財政預算分級管理體制,地方政府在安排財政支出時,可按一定比例,提取民營企業(yè)發(fā)展基金,主要用于為民營企業(yè)新產品開發(fā)、新技術應用,設備更新和擴大再生產,提供貸款貼息和擔保。
3.4 加大金融改革和創(chuàng)新步伐,減少信息不對稱適應民營企業(yè)融資需求
在金融企業(yè)產權制度上,我國國有金融成分一直在金融業(yè)中占絕對地位。由于金融是經(jīng)濟領域中對政治影響最直接的行業(yè),因此,政府在對待金融產權制度創(chuàng)新時表現(xiàn)得謹慎有余。所以,加快改革和創(chuàng)新現(xiàn)有的金融制度顯然是我國金融制度變遷遠離低效率狀態(tài)的有效手段。首先,加快國有銀行以股份制為主的綜合改革的步伐,完善金融產權制度,深化股份制銀行的改革,健全公司治理結構。其次,推進金融機構體系創(chuàng)新。應在金融領域放松管制,促進金融深化,培育產權明晰的中小銀行,發(fā)展多樣化、分工合作的金融服務體系。其中主要是大力發(fā)展地方性中小金融機構。
地方性中小金融機構包括城市商業(yè)銀行、城市信用社、農村信用社、地方性中小企業(yè)產權交易市場、中小企業(yè)債券市場和地方性風險投資公司。中小金融機構擁有為中小企業(yè)提供服務的信息優(yōu)勢,有助于解決存在于中小金融機構與中小企業(yè)之間的信息不對稱問題。
4 結語
隨著我國經(jīng)濟的進一步市場化,我國的民營經(jīng)濟必然會在我國的國民經(jīng)濟系統(tǒng)中占據(jù)越來越重要的地位。在直接融資方面,消除所有制的歧視,民企國企一視同仁,發(fā)展擔保體系,以減少信息不對稱所帶來的風險,發(fā)展民營銀行,調動民間資本。同時構建多層次資本市場為主體的直接融資體系,降低民營企業(yè)的在A板市場上的上市門檻,積極推進二板市場的建立,發(fā)行企業(yè)債券,以推進民營企業(yè)的直接融資。
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文章編號：1003－4625（2009）03－0086－05中圖分類號：F830.91文獻標識碼：A
Abstract: This paper reviews the theoretical study of domestic and foreign literatures about financial alarm. Based on evaluation of the existing theories，it is proposed that non-financial and financial variables should be combined, and financial distortion alarm theory and financial failure alarm theory should be integrated.
Key Words: Security Market; Listed Companies; Financial Warning
我國自改革開放以來，競爭激烈的市場經(jīng)濟一方面為企業(yè)提供了廣闊的舞臺，另一方面也面臨著激烈的競爭和挑戰(zhàn)，稍有不慎就可能被卷入失敗的漩渦。企業(yè)因財務危機導致經(jīng)營陷入困境,甚至破產的例子更是屢見不鮮。如何在財務危機到來之前就預先覺察苗頭，以便盡早采取措施，消除危機隱患，已成為當前亟待解決的現(xiàn)實問題。同時，隨著我國證券市場信息披露制度的不斷完善,根據(jù)這些信息構造合理的財務風險預警模型已經(jīng)具備了現(xiàn)實的可能性。
從財務預警理論的發(fā)展歷程來看,財務預警理論是隨著證券市場不斷發(fā)展而產生和不斷深入的?！拔C預警”的思想起源于20世紀初的歐美，在20世紀50年代取得了顯著的成果。進入90年代，由于企業(yè)危機爆發(fā)的頻率也越來越高，人們更加重視危機預警管理。在危機預警的發(fā)展過程中，財務預警的研究也相應展開。根據(jù)研究方法的差別，一般可把這些理論大致分為定性預警分析和定量預警模式兩類。
一、定性預警方面的研究
定性預警的方法主要包括災害理論、專家調查法、“四階段癥狀”分析法等幾種方法。
Scapens, Ryan和Fletcher(1981)的災害理論是分析解釋因均衡系統(tǒng)的影響因素緩慢變化從而引起系統(tǒng)的突然變化的理論。該理論認為公司就像一個流動資產的儲備池，財務比率就是用來測量流過儲備池流量的大小。但流量大小并不能夠確定儲備池是否一定要枯竭，因為可以通過債權人繼續(xù)加水。這就要看債權人怎么看待財務比率的變化。許多公司破產，原因就在于債權人看到公司財務比率惡化，然后就想抽干“儲備池”，或者不想繼續(xù)加“水”了。
專家調查法就是企業(yè)組織各領域專家運用專業(yè)方面的知識和經(jīng)驗，根據(jù)企業(yè)的內外環(huán)境，通過直觀的歸納，對企業(yè)過去和現(xiàn)在的狀況、變化發(fā)展過程進行綜合分析研究，找出企業(yè)運動、變化、發(fā)展的規(guī)律，從而對企業(yè)未來的發(fā)展趨勢做出判斷。
“四階段癥狀”分析法認為:企業(yè)財務運營情況不佳，肯定有特定的癥狀，而且是逐漸加劇的。因此應及早發(fā)現(xiàn)各個階段的癥狀，對癥下藥。企業(yè)財務運營病癥大體可分為四個階段:財務危機潛伏期;財務危機發(fā)作期;財務危機惡化期;財務危機實現(xiàn)期。
我國學者李秉成(2004) 從上市公司財務困境形成角度、困境征兆角度探討上市公司財務困境預分析方法。提出了財務困境加權分析法和象限分析法兩類財務困境綜合分析方法。
張友棠(2004)指出建立財務預警系統(tǒng)是財務管理制度創(chuàng)新的必然選擇。在此基礎上，構建了基于經(jīng)濟周期理論的財務預警管理系統(tǒng)――理論模型、程序方法、警兆識別、指數(shù)測度。
二、定量財務預警方面的研究
（一）單變量判定模型
最早的財務預警研究是Fitzpatrick(1932)開展的單變量破產預測研究。Fitzpatrick最早發(fā)現(xiàn)，出現(xiàn)財務困境的公司其財務比率和正常公司的相比，有顯著不同，從而認為企業(yè)的財務比率能夠反應企業(yè)財務狀況，并對企業(yè)未來具有預測作用。實證結果表明判別能力最高的是凈利潤／股東權益和股東權益／負債。
而美國的比弗Beaver (1966 )最早運用統(tǒng)計方法研究了公司財務失敗問題，提出了較為成熟的單變量判定模型。比弗發(fā)現(xiàn)具有良好預測性的財務比率依次為1.現(xiàn)金流量/債務總額;2.凈收益/資產總額；3.債務總額/資產總額。該研究的意義在于發(fā)現(xiàn)了不同財務指標具有不同預測企業(yè)破產的能力，為多變量方法預測奠定了基礎。
但是單變量模型卻具有以下局限性：其一，僅用一個財務指標不可能充分反映企業(yè)的財務特征。其二，如果使用多個指標分別進行判斷，這幾個指標的分類結果之間可能會產生矛盾，分析者可能得出不同的結論，以致無法做出正確判斷。
（二）多變量線性判定模型
美國學者Altman (1968 )最早運用多變量分析方法探討財務預警問題。Altman運用主成分分析方法提煉最有代表性的財務比率，通過統(tǒng)計技術篩選出那些在兩組間差別盡可能大而在兩組內部的離散度最小的變量，從而將多個標志變量在最小信息損失下轉換為分類變量，獲得能有效提高預測精度的多元線性判別方程。
Z=1.2X1+1.4 X2+3.3 X3+0.6 X4+0.999 X5
其中Z是判別函數(shù)值；X1～X5是Altman所選的5個比率，它們分別是：X1=營運資金/資產總額,X2=留存收益/資產總額，X3=息稅前利潤/資產總額,X4=權益的市場價值/負債賬面價值總額，X5=銷售收入/資產總額。
一般來說，Z值越低企業(yè)越有可能破產。奧特曼還提出了判斷企業(yè)破產的臨界值：當Z記分超過2.99時，企業(yè)被劃為不會破產之列；若Z分值低于1.81，則企業(yè)被列為破產類。在這兩個數(shù)字之間的區(qū)域被稱為“未知區(qū)域”或“灰色區(qū)域”。
我國學者周首華、楊濟華和王平(1996)提出了F分數(shù)預測模型，通過更新指標和擴大樣本數(shù)對Z分數(shù)模型進行了修正。
陳靜(1999) 以1998年的27家ST公司和對應的27家非ST公司，使用了1995-1997年的財務報表數(shù)據(jù)，進行多元線性判定分析，發(fā)現(xiàn)由負債比率、凈資產收益率、流動比率、營運資本/總資產、總資產周轉率6個指標構建的模型，在ST發(fā)生的前3年能較好地預測ST。
多元線性判定模型具有較高的判別精度，但也存在一些缺陷。其一，模型假定比較嚴格。模型要求自變量是呈正態(tài)分布的，兩組樣本要求等協(xié)方差，而現(xiàn)實中的樣本數(shù)據(jù)往往并不能滿足這一要求。這就使得許多研究都是在相對準確的前提下進行，其結論必然會有令人質疑的成分。其二，在前一年的預測中，多元線性判定模型的預測精度比較高，但在前兩年、前三年的預測中，其預測精度都大幅下降，甚至低于一元判別模型。
（三）多元邏輯(Logit)模型
多元邏輯模型的目標是尋求觀察對象的條件概率，從而據(jù)此判斷觀察對象的財務狀況和經(jīng)營風險。Logit模型假設了企業(yè)破產的概率P（破產取1，非破產取0），并假設Ln[p/(1-P)]可以用財務比率線性解釋。假定Ln[p/(1-p)]=a+bx，根據(jù)推導可以得出p=exp(a+bx)/[1+exp(a+bx)]，從而計算出企業(yè)破產的概率。
Ohlson(1980)第一個采用Logit方法進行破產預測。其模型使用了9個自變量,估計了三個模型，分析了樣本公司在破產概率區(qū)間上的分布以及兩類判別錯誤和分割點的關系。他發(fā)現(xiàn)至少有四類顯著影響公司破產概率的變量:公司規(guī)模、資本結構、業(yè)績和當前資產的變現(xiàn)能力。繼Ohlson之后，Gentry, Newbold and Whitford(1985); Casey and Bartczak(1985); Zavgren(1985)也采用類似的方法進行研究。
我國學者陳曉等（2000）以38家ST公司為研究對象，運用Logit回歸，研究結果表明:負債權益比率、應收賬款周轉率、主營業(yè)務利潤/總資產、留存收益/總資產具有較強的預測能力。程濤(2002)以1998-2000年被ST的A股上市公司為研究樣本，運用時間序列回歸和Logit回歸方法，從財務指標角度和現(xiàn)金流量角度分別構建預警模型，并在此基礎上構建綜合預警模型。姜秀華(2001)、吳世農、盧賢義(2001)、李華中(2001)等也采用類似的方法進行研究。
Logit模型的最大優(yōu)點是，放寬了模型的假設條件，運用范圍更加廣泛。但是其計算過程比較復雜，在計算過程中還有很多的近似處理，這些會影響到模型的預測準確度。如Logit模型常假定先驗概率為1?1，選擇0.5為分割點，實際上企業(yè)破產概率要比不破產概率小得多。以實際破產/非破產概率比作為先驗概率可能會影響模型的預測精度。
（四）多元概率比(Probit)回歸模型
Probit回歸模型同樣假定企業(yè)破產的概率為p，并假設企業(yè)樣本服從標準正態(tài)分布，其概率函數(shù)的p分位數(shù)可以用財務指標線性解釋。其計算方法和Logit很類似，先是確定企業(yè)樣本的極大似然函數(shù)，通過求似然函數(shù)的極大值得到參數(shù)a、b，然后利用公式p=■1■e■2dt，求出企業(yè)破產的概率。
Ohlson(1980)首先采用Probit方法進行財務預警研究的。他選擇1970-1976年間破產的105家公司和 2058家非破產公司組成配對樣本，采用極大似然法，分析了樣本公司在破產概率區(qū)間上分布以及兩類錯誤和判別閥值點之間的關系。
Probit模型和logit模型的思路很相似，所以其局限性和Logit模型類似。不同之處在于多元概率比模型假設樣本服從標準正態(tài)分布，且尋求破產概率的方法不同，Logit采用取對數(shù)方法，而Probit采用積分的方法。
（五）神經(jīng)網(wǎng)絡分析模型
用于財務危機判定與預測的類神經(jīng)網(wǎng)絡模型一般利用一組案例建立系統(tǒng)模型，類神經(jīng)網(wǎng)絡模型接收一組輸入信息并產生反應，然后與預期反應相比較。如果錯誤率超過可以接受的水平，需要對權重W做出修改或增加隱藏層數(shù)目并開始新的學習過程。經(jīng)過反復循環(huán)，直至錯誤率降低到可以接受的水平，這時學習過程結束并鎖定權重,類神經(jīng)網(wǎng)絡就可以發(fā)揮預測功能了。
Odom and Sharda(1990)開拓了用BP神經(jīng)網(wǎng)絡預測財務困境的新方法，其研究是以Altman所構建的五個財務比率為研究變量，使用類神經(jīng)網(wǎng)絡與判別分析做驗證比較，其結果發(fā)現(xiàn)類神經(jīng)網(wǎng)絡具有較佳的預測能力。
Tam(1991)采用人工神經(jīng)網(wǎng)絡(ANN) 進行財務預警研究，通過對人工神經(jīng)網(wǎng)絡的模擬，得出神經(jīng)網(wǎng)絡可以應用于財務預警，且具有較高的預測精度。
Koh and Tan在1999年以6個財務指標為研究變量做了類似的研究，得出類神經(jīng)網(wǎng)絡模型的預測效果優(yōu)于Probit模型的結論。
我國學者楊保安等(2002)采用ANN模型進行財務危機預警研究，結果表明:樣本的實際輸出和期望輸出較為接近，顯示出神經(jīng)網(wǎng)絡是進行財務評估的一種很好的應用工具。柳炳祥、盛昭翰(2002)分析了評價財務危機的指標體系和財務危機等級的劃分和基于粗神經(jīng)網(wǎng)絡的財務預警方法，并用一個預警實例進行了驗證。
人工神經(jīng)網(wǎng)絡具有較好的糾錯能力，從而能夠更好地進行預測。然而，由于理論基礎比較薄弱，ANN對人體大腦神經(jīng)模擬的科學性、準確性還有待進一步提高，因此其適用性也大打折扣。
（六）其他財務預警模型
除上述提到的主要的研究財務預警的模型分析方法外，還有如遞歸分割算法、生存分析、CUSUM模型、線性目標規(guī)劃、事件歷史分析法、專家系統(tǒng)等模型和分析方法，但由于其適用性或準確性等原因，沒有成為主要的財務預警理論，在此不再一一贅述。
（七）財務預警理論的拓展研究
1.考慮其他非財務因素的研究
研究人員一直嘗試使用非財務信息構建預測準確率更高、預測結果更穩(wěn)定的預測模型。Gilson (1989)認為高層管理者如CEO、總經(jīng)理或總裁等離職也可以作為財務危機的指標。他以1979年至1984年共381家發(fā)生財務危機的公司為樣本，發(fā)現(xiàn)52%公司的有高級管理人員異動之情形，而正常公司只有19％。
Donaldson (1986)及GirouxWiggin (1984)認為有的經(jīng)濟事件有一定的前置時間，可以用作構建模型的變量。如破產前幾年企業(yè)通常有到期票據(jù)不能及時支付、銀行貸款不能及時償還及高層管理人員出售公司股票等等。
Marquette(1980)認為使用長期性或宏觀性的經(jīng)濟指標，如將利率、通貨膨脹率、景氣變動指標、產業(yè)與經(jīng)濟之間關系等作為構建模型的變量，可以提高模型的準確度。
王克敏（2005）研究認為在財務指標基礎上引入公司治理、關聯(lián)交易、對外擔保等非財務指標，可以大大提高公司ST的預測準確率。郭斌等(2006) 研究認為加入貸款期限和M2增長率這兩個非財務指標的8參數(shù)建立模型，具有較高的預測精度和較好的模型擬合度。鄧曉嵐（2006）研究結果顯示加入年度累積超額收益率與審計師意見的非財務指標后預警效果較好。
2.財務失真預警方面的研究
關于財務信息失真問題，早期的研究大多從財務舞弊的動因、手段、防范與治理等方面來進行研究。1999年Healy and Wahlen首先從會計舞弊行為市場反應與識別方面進行了研究。認為投資者似乎能夠辨認物價上升期間那些為了稅收利益而采用后進先出法的公司，并且對相應的報告盈余的下降反應溫和。Green and Choi(1997)以財務指標為輸入變量，采用人工神經(jīng)網(wǎng)絡（ANN）技術構造了建立在原始財務數(shù)據(jù)基礎上的會計舞弊判別模型，并發(fā)現(xiàn)這一模型將大大改善獨立審計師發(fā)現(xiàn)舞弊行為的能力。Beneish(1999)提出利用會計數(shù)據(jù)來判別上市公司是否存在會計舞弊的思想，他以1987-1993年間受美國證監(jiān)會處罰的74家公司為會計舞弊樣本，以其他上市公司為正常樣本，基于8個財務指標建立了Probit模型，準確預測率達到了75%。Spathis, Doumpons and Zopounidis(2002)以希臘舞弊公司與非舞弊為樣本，采用多標準分析、單變量和多變量統(tǒng)計技術建立了包含Z計分值和不包括Z計分值的模型識別舞弊財務報告的可能性。
鹿小楠和傅浩(2003)在Beneish的研究基礎上，分別建立多元判別模型和Logit回歸模型，但對我國會計舞弊公司的判別成功率都僅僅為60%;蔡志岳、吳世農(2007)運用條件Logit回歸模型對公司信息披露違規(guī)進行預警研究，實證結果表明在違規(guī)前一年，基于財務指標、市場指標和治理指標的預警模型可以有效地提前甄別信息披露違規(guī)的上市公司。
三、對國內外現(xiàn)有文獻述評
在財務預警的定性研究方面，國內外學者從引起企業(yè)危機發(fā)生發(fā)展的內外各種因素進行了探討，對財務危機的各個階段進行了詳細的劃分和研究，對問題各個方面的分析都很深入。但從事定性研究的結論能夠直接和定量模型結合起來的還不多。如探討了影響企業(yè)財務困境的各種因素，但怎樣把這些因素用于財務預警模型中，進行這方面研究的人并不多見。
從財務預警的定量研究方面看，國內外學者結合各種量化的技術，出現(xiàn)了很多的預警模型，在上述文獻綜述中我們也可以感受到這一點。但是其應用性和可操作性較差。筆者認為，不管模型做的多么復雜和巧妙，關鍵是要能夠應用到實際中去，解決不同財務信息使用者的認知需要，這才是最根本的。
（一）財務預警模型的局限性
首先，模型會受到樣本選取范圍和樣本時間區(qū)間的限制。研究發(fā)現(xiàn)，從不同的樣本選取范圍和不同的時間區(qū)間所得出的預警模型存在很大的差異。影響模型精度的因素很多，包括建立模型所用資料的時效性、國別特點、行業(yè)特點等。一國建立的模型不能直接適用于另一個國家，因此有必要建立各國自己的預警模型。其次，由于不同的模型需要不同的前提條件，如自變量要服從正態(tài)分布，樣本要求等協(xié)方差等，而事實上很多時候這些條件并不能夠完全得到滿足，很多研究者所建模型大多是在近似條件下成立的，這必然影響到模型的正確性和預測精度。
（二）變量的選擇方法問題
如何選取變量指標還缺乏理論支撐，研究人員在選擇變量時，常受到自身價值判斷的影響。如Altman在建立Z模型時，也只列出了22個財務比率，從中選出了5個比率。這些比率的選擇不是建立在理論的基礎之上的，而是根據(jù)它們的“通用性”和Altman的主觀認為。另外，這些模型的變量大多只涉及財務比率，考慮非量化因素的較少?？紤]非量化因素后加入定性指標的分析將會有效提高模型的準確度，這需要進一步的探索。
（三）財務預警研究重理論研究輕應用研究
財務預警研究者更多的是關注預測的準確性，但卻沒有能夠同時關心使用者的實際可操作性。財務預警研究在財務預警模型精巧性的同時，更需要在財務預警技術的應用與推廣方面多下工夫。
（四）關于財務信息失真問題
傳統(tǒng)的財務失敗(困境)預警模型本身不能對財務報表的真?zhèn)芜M行鑒別,用可能虛假的財務報告來進行財務預警,會使財務危機預警模型的預測結果發(fā)生偏差。從財務失真預警這方面來看，理論研究較少，特別是國內的研究尚處于起步階段。另外，財務失真和財務失敗預警兩方面的研究相互脫節(jié)，這兩方面的研究沒有能夠結合起來進行。
根據(jù)上述研究述評，筆者認為要重點解決財務預警理論的實際應用性問題，使其能夠真正滿足財務信息使用者的需要。應注意使用包括非量化因素的財務預警指標體系，尤其要注意建立財務失真（舞弊）和財務失敗（困境）二者相結合的雙元財務預警模型，一方面，對中國不發(fā)達、不完善的證券市場而言，財務信息失真問題是非常嚴重的（事實上在美國這樣成熟的市場，財務失真現(xiàn)象也是大量存在的），財務失真的預警研究尤其必要。但從現(xiàn)有的文獻來看，絕大多數(shù)的理論性研究局限于上市公司會計舞弊的動因、手段、防范和治理，很少涉足舞弊的市場反應與識別和預警問題，特別是預警模型的研究。另一方面看，上市公司所面臨的各種危機和財務困境，要求我們要進行財務失敗預警的研究。這方面的文獻較多，正如前面所述，理論上也較為豐富。但是，財務失敗預警的研究沒有和財務失真預警研究結合起來，用可能是失真的數(shù)據(jù)來預警，其結果可想而知。所以，要建立財務失真和財務失敗雙方面相結合的財務預警模型，才是正確解決上市公司財務預警問題的根本之道。
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