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德國彈性邊際成本法(GPK)自二戰(zhàn)后推出到目前為止,已在德國許多公司中持續(xù)實施60年之久,眾多企業(yè)的實踐證明其使用效果良好,取得了明顯的成本控制效果。而美國的作業(yè)成本法(ABC)自20世紀80年代末在美國企業(yè)開始應用以來,到目前為止,在西方企業(yè)中的應用范圍和應用效果并不是很理想。近幾年來,美國管理會計師協(xié)會致力于向美國企業(yè)推介德國彈性邊際成本法,并試圖通過吸收德國彈性邊際成本法的長處,來對美國的作業(yè)成本法進行改進。目前,我國成本會計系統(tǒng)在企業(yè)中的應用情況也不如人意,責任中心按傳統(tǒng)的職能部門設置,存在職責不清,考核不準等諸多問題。研究、學習德國的彈性邊際成本法,可以從中得到啟示并有助于我國對企業(yè)現(xiàn)行成本會計系統(tǒng)進行改革。
一、GPK的主要內容
德國的“彈性邊際成本法”(Grenzplankostenrechnung,英文簡稱GPK)是一種以廣設成本中心為責任中心,以貫徹責任制為特色的融成本預算、核算、控制和責任考評于一體的成本會計系統(tǒng)?！糐P+1〗該成本系統(tǒng)由滿足外部需要的實際成本核算系統(tǒng)和滿足內部成本控制需要的成本核算系統(tǒng)組成。其主要內容如下:
1.成本中心的設置。GPK設置的成本中心稱之為廣設成本中心,它由同質的作業(yè)構成,與我們傳統(tǒng)的責任中心設置不同,傳統(tǒng)責任中心是按職能部門設置的,如:分廠、車間、班組為傳統(tǒng)的責任中心。廣設成本中心是按同質的作業(yè)設置的,不同質的作業(yè)不能設為一個成本中心,必須將不同質的作業(yè)分開單獨設置成本中心。
2.成本性態(tài)的分析。在該方法下,也要將成本按其性態(tài)劃分為變動成本和固定成本。但變動成本是指隨該成本中心產出量的變動而變動的成本才是變動成本;輔助成本中心的成本分為變動成本和固定成本,按照因果關系的原則分別向基本生產成本中心分配?；旧a成本中心的產品成本由本身發(fā)生的材料費用、直接人工等直接費用加上從輔助成本中心分配過來的“變動成本”構成。這樣計算出來的成本,便于向經理人員提供做戰(zhàn)略決策所需要的信息。
3.成本的控制與分析。各成本中心負責核算和控制該中心發(fā)生的全部費用。各成本中心可以以成本預算和成本標準,如工時消耗標準、實物消耗標準、費用標準等作為成本控制標準,借助于現(xiàn)代信息管理系統(tǒng)、采用全面預算管理控制方法對成本進行實時的控制。在控制過程中,成本中心要對出現(xiàn)的不利差異進行分析,在分析時應將其分為自然差異和人為差異,而只有人為差異才是管理不善造成的,這應由造成該差異的成本中心負責。
4.成本管理組織機構的建立。在GPK下,企業(yè)一般都建立成本管理的組織機構,明確各組織層次的成本管理責任。如:德國鐵路公司負責成本管理的組織機構分為4級,自上而下分別是:控股公司——股份公司(5個)——鐵路地區(qū)(7個)——成本中心,成本心按地區(qū)加功能的不同來劃分,整個德國鐵路公司共有7000個功能,劃分為50000個成本中心。在德國的企業(yè)中,每一個成本中心就是一個基層的組織單位,也是一個成本控制的責任單位。
二、德國GPK實施經驗及借鑒
1.建立并完善成本管理組織體系是搞好成本管理的保障。德國企業(yè)成本管理組織機構設置科學、合理,職權明確,為成本管理提供了很好的組織保障。目前,我國許多企業(yè)還沒有建立起成本管理組織體系,一些企業(yè)雖建立了成本組織體系,但成本管理組織體系缺乏科學性,體系內各組織層次分工不明確,管理責任得不到落實,因而成本管理的效果不理想。借鑒德國企業(yè)的經驗,我國企業(yè)在建立成本管理組織體系時,如為一個集團性質的公司,可自上而下建立集團公司——事業(yè)部(或分公司)——成本中心三級成本管理體制。成本中心按各同質的作業(yè)設置,每一個成本中心就是一個基層的組織單位,也是一個成本控制的責任單位。各組織單位在成本管理中應職權明確、各司其職,各層次中經理是成本管理第一責任人,同時各層次成本檢查機構和檢查人員對本級經理負責和對下級負有檢查、監(jiān)督和指導的責任。
2.科學地設置成本中心是搞好成本管理的前提。我國現(xiàn)行成本管理在核算和控制成本時,是以各職能部門作為成本責任中心,成本中心的范圍相對過大,存在成本控制的職責不清,成本控制業(yè)績考核不準等弊端。如:現(xiàn)行成本管理以一個車間作為一個成本中心,在這個車間里,從事許多不同的作業(yè),且這些作業(yè)是非同質的。費用需要在這些不同質的作業(yè)中分配,分配手續(xù)極為繁瑣;如果分配標準用得不當,就會影響成本計算的正確性。此外,由于成本中心管轄的范圍過大,導致成本控制的職責難以準確劃分。因此,要實現(xiàn)有效的成本控制,必須科學地劃分成本責任中心,落實成本控制的責任。應借鑒德國GPK關于成本中心設置的方法,將責任中心細分至從事同質作業(yè)的細小單位,這樣便于簡化費用在各種作業(yè)中的分配工作,也使費用分攤更為合理。同時應指出的是,各成本中心雖然小,但他們卻是企業(yè)內承擔成本控制任務的一個組織機構,負有成本管理的責任,這樣的成本中心的設置,便于分清各成本中心成本控制的責任,便于成本管理在企業(yè)中的推行。
3.落實成本控制的責任是搞好成本管理的關鍵。德國企業(yè)如德國鐵路公司、德國郵政公司通過確定計劃期公司的銷售收入,減去公司期望目標利潤額后,倒算出計劃期的目標成本總額,作為計劃期成本控制的目標。目標成本總額通過層層分解,最后落實到各成本中心,形成計劃期間各成本中心成本控制的目標,明確成本控制的責任;各個成本中心都應該將成本控制在預算內范圍內,完成成本指標的好壞與成本中心及中心員工的經濟利益相掛鉤。該方法重點通過成本核算把責任制貫徹到企業(yè)的最基層,對有效實行企業(yè)責任制,充分發(fā)揮成本控制功能、績效的評價功能起著重要的作用。我國企業(yè)在應用現(xiàn)行成本會計系統(tǒng)過程中,由于該系統(tǒng)成本中心設置不夠科學,存在職能交叉,職責不清等現(xiàn)象,成本指標的分解也存在一些不合理的情況,挫傷了一些部門成本控制的積極性,影響了成本管理的實施效果。德國企業(yè)的上述做法,為我國企業(yè)提供了借鑒。我國企業(yè)在科學設置成本中心的基礎上,也可采用倒推法確定企業(yè)目標成本總額,并將其作合理的分解,將成本控制的責任落實到各個成本中心,形成企業(yè)成本控制的責任網絡。只有責任明確,才能調動各成本中心成本控制的積極性,也才能收到好的成本控制效果。
4.提供高質量的成本核算信息是搞好成本管理的基礎。成本管理包括成本核算、成本控制及成本的考核與分析等內容,而成本核算則為成本控制和成本的考核與分析提供有用的信息,如果成本核算的信息不真實、不準確,則成本控制的效果就會可想而知,同時也不能正確評價各成本中心的業(yè)績。德國GPK設立的成本中心是由同質的作業(yè)構成的,只有一個成本動因,這樣就避免了間接費用在不同質作業(yè)之間分配的不合理現(xiàn)象,同時也簡化了間接費用分攤的繁瑣手續(xù),增加了成本費用的可歸屬性和成本計算的準確性,提高了成本信息的質量。目前,我國許多企業(yè)在進行成本核算時,還是采用單一的分配標準對間接費用進行分配,而分配標準與被分配的費用之間并不相關,亦即不是根據成本動因對間接費用進行分配,從而可能發(fā)生費用分攤不合理的現(xiàn)象,可能導致成本信息扭曲和失真。因此,借鑒德國GPK下成本中心設置的做法,可將同質的作業(yè)設置為成本中心,采用成本動因對成本中心的費用進行分配,從而為成本管理提供良好的信息基礎。
5.運用計算機網絡信息技術是提高成本管理效率的重要手段。德國的彈性邊際成本法(GPK)與ERP信息系統(tǒng)是相互融合的。如德國的一種著名的ERP軟件——SAP軟件涵蓋了一個公司運作的各個方面信息,如生產、財務、人事等等,成本管理是它的一個子系統(tǒng)。在信息技術的支撐下,財務信息、生產信息、設備管理、人力資源等方面的信息實現(xiàn)了集成和共享,可以在最短的時間和任意地點獲取各成本中心的成本控制和成本預算執(zhí)行方面的信息。在這種環(huán)境下,可對企業(yè)內部各責任中心成本費用的發(fā)生進行實時控制與分析,這種控制與分析是在經營活動過程中進行的,也稱之為事中的控制與分析。利用這些及時的信息進行成本控制,大大增強了成本控制的效率。目前,我國一些企業(yè)的成本核算和控制系統(tǒng)還很難與信息系統(tǒng)相融合,各種信息不能資源共享,還不能實現(xiàn)對成本的實時控制,成本控制效率低。因此,應借鑒德國企業(yè)的經驗,加快我國企業(yè)信息系統(tǒng)的建設,提高信息的共享度,并實時提供成本管理方面的信息,從而提高成本控制的效率。
參考文獻:
[1]楊繼良,尹佳音.彈性邊際作業(yè)成本法的強盛生命力——德國成本會計概述[J].財會通訊(綜合版),2005(3):20-24.
變動成本法，也稱直接成本法或邊際成本法，是指在將成本劃分為變動成本和固定成本基礎上，在計算產品成本時只包括變動成本而不包括固定成本，固定成本作為期間成本在發(fā)生當期全部直接轉為費用，列作利潤表減項的一種成本計算方法。當前，變動成本法的應用已相當普遍，而且在企業(yè)內部經營管理中發(fā)揮了良好作用。
一、變動成本法與完全成本法的比較
在變動成本法產生以前，傳統(tǒng)財務會計是將企業(yè)成本劃分為制造成本和非制造成本，而不管它們是變動成本還是固定成本。計算產品成本時，將全部制造成本包括直接材料、直接人工和制造費用吸收、歸納計入產品成本。為了加以區(qū)別，人們將各種傳統(tǒng)的成本計算方法統(tǒng)稱為完全成本法或吸收成本法。
1.產品成本內容的區(qū)別
完全成本法下，產品成本的內容不僅僅包括直接材料、直接人工和變動制造費用成本，還包括變動成本法下計入期間成本的固定制造費用。而對于全部的非生產成本處理同變動成本法一樣，也作為期間成本處理，并列入利潤表。
變動成本法將所有的成本按照成本習性區(qū)分為變動成本和固定成本兩大類。其中，生產成本中的變動成本部分計入產品成本，它們包括直接材料、直接人工和變動制造費用。生產成本中的固定制造費用不計入產品成本，而進入期間成本處理，并列入利潤表；全部的非生產成本也作為期間成本處理，并列入利潤表。
2.產成品和在產品存貨估價的區(qū)別
采用完全成本法時，固定制造費用要按當期生產量分擔到產品成本中，即產品成本要包含固定制造費用。通過銷售、已銷售的產成品中包含的固定制造費用，隨著銷售作為當期的銷售成本，列為利潤表的減項。而庫存產成品中包含的固定制造費用，仍作為存貨的一部分，即存貨成本中既有變動制造費用又有固定制造費用。
變動成本法下，因為生產成本只包括變動成本，所有期末存貨（在產品和庫存產成品）只包含變動，不含固定制造費用。固定制造費用全部作為期間成本，在當期作為期間費用，構成利潤表的減項。顯然，采用變動成本法下的期末存貨的計價金額，會低于采用完全成本法下的計價金額。
3.期末利潤的計算差別
如有期末存貨，在完全成本法下，期末存貨要分攤一部分的固定制造費用，而在變動成本法下，固定制造費用全部進入期間成本，則變動成本法下的利潤要少于完全成本法下的利潤；如期初和期末沒有存貨，且本期生產量等于本期銷售量，則兩種方法下的固定成本都全部進入當期費用，那么兩種方法下的固定成本相等。
二、變動成本法在企業(yè)經營中的運用分析
在完全成本法下，在單位售價不變的情況下，每年銷量相同，而利潤卻不同。各期的銷售單價未變，利潤卻波動很大，顯然是由于成本波動而造成的。這是因為，按照完全成本法的核算要求，固定制造成本要計入產品成本，其中已銷產品成本轉為當期費用從銷售收入中被抵減，未銷產品成本作為存貨成本列為資產。
采用變動成本法核算，固定制造費用不分攤到產品成本中，而是直接進入當期損益，因此，不論各年的產量是否相等，產品的單位成本是相同的。采用變動成本法時，應設置“變動制造費用”、“固定制造費用”、“變動管理費用”、“固定管理費用”、“變動銷售費用”和“固定銷售費用”等。同時，“生產成本”、“產成品”和“銷售成本”科目的內容也要相應的發(fā)生變化，即它們只記錄變動成本，而不包括固定成本。
變動成本法下,產品成本取決于變動生產成本多少，由直接材料、直接人工、變動制造費用三部分組成,要使成本降低就必須降低其中之一。完全成本法下,產品成本還包括固定制造成本，其要隨產量分攤進入產品成本,因此可以不采取任何降低成本的措施，只要增加產量,就可如愿以償，但由此降低的成本并不代表生產部門降低成本的真實業(yè)績。只有變動生產成本的降低才是真正的成本降低。因此,變動成本法計算所提供的成本資料,可直接分析因成本控制工作本身的好壞而造成的成本，同時有助于將固定成本和變動成本指標分解落實到各個責任單位，分清各部門責任，調動各部門降低成本的積極性。
三、變動成本法的局限性
變動成本法雖然可以克服完全成本法的一些缺點，但是它也存在一定的局限性，主要表現(xiàn)在以下幾方面：
1.變動成本法的產品成本觀念與會計準則不符
按照會計準則要求，無論是變動制造費用還是固定制造費用都應計入產品中，而變動成本法僅僅只是將變動制造費用計入產品成本中，將固定制造費用計入期間費用。固定制造費用也是因生產產品而發(fā)生的耗費，應該由相關的產品負擔，若果產品中不包括這部分費用，那顯然是不合理的。完全成本法下將所有制造費用都計入產品成本中，在生產能力范圍之內生產量越高，單位生產成本越低。
2.采用變動成本法會增加核算工作
杠桿本是物理學中的一個術語，在企業(yè)經營管理中“杠桿”現(xiàn)象存在于兩個方面：經營杠桿，即在其他條件不變的情況下（假定產品銷售價格，單位變動成本和固定成本不變），由于固定成本（F）的存在，當銷售量（Q）變化時，會帶來息稅前利潤（EBIT）更大的變化；財務杠桿，即如果企業(yè)有負債資本存在（利息大于0），當息稅前利潤變化時，則會帶來企業(yè)凈利潤或每股盈余（EPS）更大的變化。
課堂上在講授這些理論知識時，學員們總感到就是理論而已，沒有實際的操作性。但實際上不是這樣。
一、杠桿系數的計算公式
1.定義公式
(1)經營杠桿系數（DOL）。所謂經營杠桿系數是指息稅前利潤的變化是銷售量變化的倍數。即可以表示為DOL=(EBIT/EBIT)/(Q/Q)
其中，EBIT——基期是息稅前利潤
EBIT——息稅前利潤的變化（即報告期的息稅前利潤-基期的息稅前利潤）
Q——基期的銷售量
Q——銷售量的變化
(2)財務杠桿系數（DFL）。財務杠桿系數是指每股盈余的變化是息稅前利潤的變化的倍數?？梢员硎緸镈FL=(EPS/EPS)/(EBIT/EBIT)
其中，EBIT——基期是息稅前利潤
EBIT——息稅前利潤的變化（即報告期的息稅前利潤-基期的息稅前利潤）
EPS——基期的每股盈余
EPS——每股盈余的變化
2.預測公式
(1)經營杠桿系數DOL=M/EBIT=（EBIT+F）/EBIT
其中，M——基期的邊際貢獻（銷售收入-變動成本）
EBIT——基期的息稅前利潤
F——固定成本
推導過程如下：基期EBIT＝Q*（p-v）-F（1）
報告期(EBIT+EBIT)＝（Q+Q）*（p-v）-F（2）
(2)-(1)EBIT=Q*(p-v)(3)
把（3）代入定義公式DOL＝EBIT/EBIT/Q/Q
DOL=（Q*(p-v)/EBIT）/（Q/Q）=M/EBIT=（EBIT+F）/EBIT
(2)財務杠桿系數DFL-=EBIT/（EBIT-I）
其中：EBIT——基期的息稅前利潤
推導過程如下：
基期EPS＝[（EBIT－I）*（1－T）－PD]/N（1）
報告期EPS‘＝[（EBIT’－I）*（1－T）－PD]/N（2）
EPS＝（2）－（1）＝EBIT*（1－T）/N（3）
DFL＝EPS/EPS/EBIT/EBIT（4）
把(1)（3)代入(4).
DFL＝EBIT/[EBIT－I－PD/（1－T）]
DFL＝EBIT/EBIT－I
其中，N——股數
EBIT——基期是息稅前利潤
二、杠桿系數計算公式的實務應用
杠桿原理在實務應用的操作步驟如下：(1)采用預測公式，預測下年度銷售量（或息稅前利潤）的變化會引起息稅前利潤（或每股盈余）多大的變化，即求解下年度的經營杠桿系數（或財務杠桿系數）；(2)采用定義公式，根據預測的下年度的銷售量的變化率（或息稅前利潤的變化率）求解下年度息稅前利潤的變化率。(3)根據上年度的息稅前利潤（或每股盈余）求解下年度增加（或減少）的息稅前利潤（或每股盈余）的金額。
如，小王大學畢業(yè)后，自辦產業(yè)（賣鞋），用300000購廠房一幢，分10年折舊，招聘會計2名，每人每月4000元，營銷人員10名，無底薪，按銷售額的12%提成，上年小王賺取息稅前利潤70000元，小王預測下年市場看好，銷售量將上升10%。問小王下年的息稅前利潤是多少？若小王有銀行借款10萬元，利率為5%，所得稅稅率為25%，請問小王下年的凈利潤會是多少？
求解過程如下：
(1)F=300000/10+4000*12*2=126000
DOL=70000+126000/70000=2.8
(EBIT/EBIT)/(Q/Q)=2.8
EBIT/EBIT=2.8*10%=28%
EBIT=70000*28%=19600
小王下年的息稅前利潤70000+19600=89600
(2)上年小王凈利潤為：（7萬-10*5%）*(1-25%)=6.5*75%=48750
DFL=EBIT/(EBIT-I)=70000/(70000-5000)=1.077(EPS/EPS)/(EBIT/EBIT)=1.077
EBIT/EBIT=28%
EPS/EPS=28%*1.077=30.156%
EPS=30.156%*48750=14701.05
小王下年的凈利潤會是63451.05
參考文獻：
一、新經濟時代影響企業(yè)成本會計發(fā)展趨勢的因素
首先，成本會計的范圍對成本會計發(fā)展的作用。成本會計范圍的確定對成本會計的發(fā)展有著一定的影響，若將成本會計和成本管理兩者進行混合，就不能突出成本會計在管理中所產生的作用。如果將與成本有關的諸多價值問題都包含在成本會計的范疇中就會導致成本會計、管理會計以及財務管理等方面諸多內容的重復。簡而言之，成本會計范疇的確定對成本會計的發(fā)展有著一定的影響。第二，知識經濟對成本會計發(fā)展的影響。伴隨知識經濟時代的到來，知識所具有的作用已經超越了資本和勞動力兩大生產要素，知識已經成為發(fā)展成本經濟的第一要素。在這種背景下，企業(yè)的技術等知識資源消耗的存在對成本會計的發(fā)展帶來的影響，尤其是計算機先進技術的應用，進一步加劇了知識經濟對成本會計發(fā)展的影響。第三，經濟全球化對成本會計發(fā)展的影響。經濟全球化的發(fā)展，使國外跨國企業(yè)與國內企業(yè)之間的競爭越來越激烈，企業(yè)管理者對企業(yè)成本核算的關注力度也越來越大。面對經濟全球化的影響，傳統(tǒng)的成本會計技術和方法的應用導致了企業(yè)產品成本信息存在一定的信息失真問題，進而影響到企業(yè)的經營決策。簡而言之，經濟全球化的發(fā)展對成本會計發(fā)展存在一定的影響。
二、成本會計發(fā)展的新趨勢方向
新趨勢方向之一，即時間驅動作業(yè)成本法。這個方法的特點就是采用估計的工作時間來計算作業(yè)成本，而不是以調查確定的工作時間為計算基礎。其做法就是，在實施將一個責任中心的成本分割為若干作業(yè)時，放棄追蹤而采用估計，這種估計與上述的方法不同。它僅向經理人員進行估測，不是像過去那樣，按員工調查來確定分割比例。新趨勢方向之二，即彈性邊際成本法。這種方法和前種方法有許多相同之處，不同之處主要在于該方法下的成本中心的劃分和成本分配更能反映出一個部門的責任，從而有利于加強責任控制。新趨勢方向之三，即資源消耗會計法。這種方法的特點就是它在非金額方面，應用基于量化的產出消耗、因果關系的關聯(lián)性，將成本對象所消耗的資源成本歸于“結集點”；為了與計劃數量或標準數量相比，財務與非財務信息相結合，有助于負責業(yè)務活動的經營者進行成本管理。
三、時間驅動作業(yè)成本法
時間驅動作業(yè)成本法旨在幫助公司管理層測量與維系公司客戶有關的間接成本。作業(yè)成本法是管理公司有限資源的一種行之有效的方法。而當管理人員在大公司內大范圍推行這一方法時，面對不斷攀升的成本和員工的不滿，只能半途而廢。現(xiàn)在他們應該試一試這種方法。一方面，新的時間驅動作業(yè)成本法比老的作業(yè)成本法更能反映錯綜復雜的實際情況，功能和準確性大大提高。另一方面，它簡化了公司的作業(yè)成本財務核算系統(tǒng)，實施起來更為容易。以前所用的作業(yè)成本法通過員工調查得到人力資源在各項活動中投入的時間比例，然后根據比例來分攤成本。這個方法的弊端是員工們報告的時間比例加起來總是會等于100%，基本上沒有人會報告說，自己有相當大的一部分時間無所事事。在新的系統(tǒng)中，經理們能夠很清楚地看到自己的產能利用率與理想利用率到底有多大的差距，這方面的信息對提高流程的效率顯然具有重要意義。要了解客戶的贏利能力，知道所有的成本而不單是那些固定成本很重要。時間驅動作業(yè)成本法在確定每項活動的具體間接成本方面能有所幫助，而這些活動的首要前提是要創(chuàng)造客戶。
四、彈性邊際成本法
德國彈性邊際成本法（GPK）自第二次世界大戰(zhàn)后推出到目前為止，已在德國許多公司中持續(xù)實施60年之久，眾多企業(yè)的實踐證明其使用效果良好，取得了明顯的成本控制效果。而美國的作業(yè)成本法（ABC）自20世紀80年代末在美國企業(yè)開始應用以來，到目前為止，在西方企業(yè)中的應用范圍和應用效果并不是很理想。近幾年來，美國管理會計師協(xié)會致力于向美國企業(yè)推介德國彈性邊際成本法，并試圖通過吸收德國彈性邊際成本法的長處，對美國的作業(yè)成本法進行改進。
五、資源消耗會計
資源消耗會計將成本（資源）要素分配于成本（資源）中心，成本中心必須有可識別的、可計量的產出以及相應的可識別的、可區(qū)分成本；產出必須是重復的并且依計劃而定的；中心的成本、技術、資源類型和工作是相似的；成本中心的規(guī)模是有限的并且在地理上是緊湊的；有一個管理者對成本中心負責，盡管他可以對多個中心負責；資源可以包括在一個集合中作為初級成本，通過直接法追蹤，或者作為次級成本，通過動因進行分配。在成本中心，成本要素被分為固定和變動部分。這種劃分有助于成本依具體情況進行分配。固定資源的剩余能力是不分配的。
資源消耗會計的靈活性反映在其成本模型會根據經營環(huán)境的變化及時做出調整。同時它可以與企業(yè)其他相關管理系統(tǒng)有機的集成。資源消耗會計方法的全面性反映在其關注的是資源，但也包括了ABC、ABM、變動成本法、完全成本法、實際成本法、標準成本、完整的分行業(yè)損益表作業(yè)基礎資源計劃、主要成本、次要成本等。通常資源消耗會計會應用于企業(yè)ERP系統(tǒng)以便更好地與成本管理原理相融合。資源消耗會計關注的基礎是資源。資源歸集組在資源消耗會計理論中指的是所有的資源（包括服務于資源的成本）。資源消耗會計認為一些資源的存在就是為了服務于其他資源，所以它們的成本需要按那些消耗它們的資源來分配。按照這種要求，資源消耗會計中的資源會全部成本化。需要對所有由資源歸集組和消耗主體之間產生的消耗關系所形成的成本動因加以明確（包括作為資源消耗主體的作業(yè)和資源歸集組）。這就要求對這種因果關系進行分析，以便對操作成本的分配正確反映。以資源為主導的資源消耗會計理論對能力的計量也有一些的要求：定義和管理能力所處的位置；通過完全揭示使能力過剩/閑置能力更加可視透明，但不能輕率地將其分配到產品和其他成本對象上；同時保持在分配公式中作為分母的產量所使用的產能供應概念的一貫性（如理論和實踐的產能）。同時資源消耗會計也允許制定特殊的程序來實現(xiàn)作業(yè)成本法或以作業(yè)成本為主導。該程序要保證ABC成本管理理念在使用中的一致性。
論文摘要:公路項目作為政府公共基礎項目,成本控制具有至關重要的意義。本文通過分析目前常用的成本控制方法,最后提出全過程成本控制方法,在一定程度上控制了公路建設項目成本,為成本控制提供了一種新的可借鑒的方法。
1.引言
公路建設是在復雜的自然和社會環(huán)境中進行的,成本控制面臨著許多問題,如各個項目參與方之間職責關系問題、勘測設計問題、偷工減料問題、新技術和新材料帶來的問題、項目資源的配置問題、施工現(xiàn)場管理問題、地質條件問題、材料供應問題、合同管理問題、項目融資問題、工期問題等。這些問題如果處理不好都會導致成本超支。
公路建設項目的成本控制涉及到工程的整個生命周期,它是企業(yè)全面管理的一個重要環(huán)節(jié),工程項目的盈虧與成本控制的好壞息息相關。因此抓好成本控制的管理越來越被人們所重視。良好的成本控制對整個公路建設項目來說意義重大。
2.成本控制方法分析
成本控制的含義一般有兩種不同的理解,一是廣義的成本控制,一是狹義的成本控制。廣義的成本控制是從企業(yè)利潤長期穩(wěn)定增長出發(fā),對成本進行的一種全面的綜合性控制。它不僅是在既定的經營條件下,通過對實際成本的事中、事后控制達到成本目標,而且在成本形成前的設計開發(fā)階段、預測計劃階段就進行成本的事前控制。狹義的成本控制是作為企業(yè)成本管理的一個重要環(huán)節(jié),它和成本管理中的成本預測、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和考核等環(huán)節(jié)相配合,形成成本管理體系。成本控制職能在成本管理中處于特殊地位,它體現(xiàn)了成本管理的目標,并且是實現(xiàn)目標最直接的手段。成本控制貫穿于成本管理的其他職能之中,成本管理的其他職能都圍繞著成本控制進行。因此,從廣義來看,成本的預測、計劃帶有事前成本控制性質,成本分析和考核帶有事后控制性質,這樣,廣義的成本控制實際上包括了成本管理的全過程,即成本預側、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和考核。
2.1標準成本
標準成本,是指以科學方法預計正常工作效率下產品生產所應有的成本。通過標準成本分析,企業(yè)可以定期將實際成本與標準成本進行比較,以顯示成本差異,并按照例外管理原則,就重大差異項目分析差異原因并及時采取補救措施,以控制成本達到成本抑減的目的。目前大多數公路公司采用的成本控制方法就是標準成本控制制度。標準成本制度通常分三步驟進行:首先是標準成本的制定。公路公司一般以同行業(yè)先進水平或歷史成本的平均值為依據,結合自身營運的內外部環(huán)境變化情況,提出不正常因素,并考慮未來變動趨勢等來制定標準成本;其次是對差異的計算和分析。通過對核算后的實際成本和標準成本的比較,找出差異,分析差異產生的原因,對差異及其產生的主客觀原因作深入的調查研究,最終落實到責任單位;最后,根據分析結果,采取適當措施予以糾正。
2.2變動成本法
變動成本法是根據成本形態(tài)將企業(yè)的全部成本劃分為變動成本和固定成本兩大類,只將相關時期內用于生產的直接材料、直接人工和變動性制造費用計入產品成本,而將固定性制造費用和非生產成本作為期間費用,直接計入當期損益。變動成本法源于管理人員對成本實施管理時,銷售增加的同時,利潤卻較少這一現(xiàn)象的關注和分析。
變動成本法是管理會計學中核算成本的基本方法。它是根據成本習性的特點核算成本。在計算產品的生產成本和存貨成本時,不包括在生產過程中的固定制造費用,而把其作為期間費用來處理。變動成本法為企業(yè)經營管理者進行規(guī)劃和控制開辟了新途徑,體現(xiàn)了許多優(yōu)越性,但并非十全十美。
2.3作業(yè)成本法
作業(yè)成本法是以作業(yè)為核心,確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè),將耗用的資源成本準確地計入作業(yè),然后選擇成本動因,將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象(產品或服務)的一種成本控制方法。該計算法是將間接成本和輔助資源更準確地分配到作業(yè)、生產過程、產品、服務及顧客的一種成本計算方法。由于作業(yè)消耗了資源、產出消耗了作業(yè),因此,資源應通過資源動因分配給作業(yè)而形成作業(yè)成本,作業(yè)成本應通過作業(yè)動因分配給產出,即間接成本和輔助費用采用多種成本動因進行分配,提高了成本分配的準確性。
作業(yè)成本法具有傳統(tǒng)成本核算不具備的兩大特點:一是在成本分配方法上引入了成本動因概念,將傳統(tǒng)的單數量分配基準改為財務變量與非財務變量相結合的多元分配基準,增強了成本信息的準確性;二是它強調成本的全程戰(zhàn)略管理,將成本控制視野延伸到市場需求和設計階段,注重優(yōu)化作業(yè)鏈和增加顧客價值,提升了企業(yè)的管理層次。
2.4目標成本法
目標成本是企業(yè)根據產品質量、性能和用戶所能接受的價格及企業(yè)所能接受的目標利潤確定的企業(yè)在一定時期內應該達到的成本水平。目標成本控制就是根據目標成本對成本活動進行控制,使實際成本符合目標成本的要求,并不斷降低成本。目標成本法是以設計階段為中心,結合企業(yè)各個部門的管理職能,以綜合降低成本為目的而實行的成本管理方法。
2.5責任成本法
責任成本是按照項目的經濟責任制要求,在項目組織系統(tǒng)內部的各責任層次分解項目全面的預算內容,稱為責任成本。責任成本劃清了項目成本的各種經濟責任,對責任預算的執(zhí)行情況進行計量、記錄、定期做出業(yè)績報告,是加強工程項目成本管理的一種科學方法。責任成本管理要求在企業(yè)內部建立若干責任中心,并對他們分工負責的經濟活動進行規(guī)劃與控制,責任中心按其控制區(qū)域和責任范圍的大小,可分為成本中心,利潤中心和投資中心。在項目組織里,項目管理部、工程隊、班組都是一個成本中心,項目經濟部中的有關部門,如財務、技術、材料等也是一個成本(費用)中心。根據責任中心的劃分,確定不同層次的“責任預算”,從而確定其責任成本,進行管理和控制。
責任成本法作為企業(yè)的一種管理控制技術,它的思想是分權管理、系統(tǒng)論、控制論與運籌學和數理經濟的有機結合。它以人為本,以效益為目的,以過程控制為手段,以作業(yè)單元消耗資源為對象,并拓展知識經濟時代的數位管理理念,實現(xiàn)企業(yè)資源的優(yōu)化配置和倍增效應,從而推動企業(yè)的管理創(chuàng)新能力。
2.6偏差控制法
項目成本控制中的偏差控制法,是在制定出計劃成本的基礎上,通過采用成本方法找出計劃成本與實際成本之間的偏差和分析產生偏差的原因與變化發(fā)展趨勢,進而采取措施以減少或消除不利偏差而實現(xiàn)目標成本的一種方法。在項目成本控制中,進行成本控制的偏差可分為三種:第一是實際偏差,即項目的預算成本與實際成本之間的差異;第二是計劃偏差,即項目的計劃成本與預算成本之間的差異:第三是目標偏差,即項目的計劃成本與實際成本之間的差異。
2.7掙得值分析法
對公路施工的項目管理和控制的基本原理是根據預先制訂的管理計劃和控制基準,在實施工作中進行定期地比較分析,然后調整相應的計劃反饋到實施計劃中去。有效地進行項目成本和進度控制的關鍵是監(jiān)控實際成本及進度的狀況,及時、定期地與控制基準相比照,并結合其他可能的改變,及時采取必要的糾正措施,修正或更新項目計劃,預測出項目完成時成本是否超出預算、進度會提前或落后?？梢?項目管理的主要控制要素是質量、進度和成本。項目管理的目標是在保證質量前提下,尋找進度和成本的最優(yōu)解決方案,確保對成本、進度進行有效地控制。掙得值分析法是工程項目成本、進度綜合度量和監(jiān)控的有效方法。
3.基于全過程的成本控制方法
3.1施工前的成本控制
首先,在工程投標階段。根據工程概況和招標文件,結合建筑市場和競爭對手的情況,進行成本預測,提出投標決策意見;中標以后,應根據項目的建設規(guī)模,組建與之相適應的項目經理部,同時以“標書”為依據確定項目的成本目標,并下達給經理部。其次,在施工準備階段。根據設計圖紙和有關技術資料,對施工方法、施工順序、作業(yè)組織形式、機械設備選型、技術組織措施等認真分析,并運用價值工程原理,制定出科學先進、經濟合理的施工方案;根據公司下達的成本目標,以分部分項工程實物工程量為基礎,聯(lián)系勞動定額、材料消耗定額和技術組織措施的節(jié)約計劃,在優(yōu)化的施工方案的指導下,編制明細而具體的成本計劃,并按照部門、施工隊和班組的分工進行分解,作為部門、施工隊和班組的責任成本落實下去,為今后的成本控制作好準備。
第三,在間接費用預算的編制及落實方面。根據項目建設時間的長短和參加建設人數的多少,編制間接費用預算,并對上述預算進行明細分解,以項目經濟部有關部門(或業(yè)務人員)責任成本的形式落實下去,為今后的成本控制和績效考證提供依據。
3.2施工階段的成本控制
首先,加強施工任務單和限額領料單的管理,特別要做好每一個分部分項工程完成后的驗收(包括實際工程量的驗收和工作內容、工程質量、文明施工的驗收),以及實耗人工、實耗材料的數量核對,以保證施工任務單和限額領料單的結算資料絕對正確,為成本控制提供真實可靠的數據。
其次,將施工任務單和限額領料單的結算資料與施工預算資料進行核對,計算分部分項工程的成本差異,分析差異產生的原因,并采取有效的糾偏措施。
第三,做好月度成本原始資料的收集和整理,正確計算月度成本,分析月度預算成本與實際成本的差異。對于一般的成本差異要在充分注意不利差異的基礎上,認真分析有利差異產生的原因,以防對后續(xù)作業(yè)成本產生不利影響或因低劣而造成返工損夫;對于盈利比例異常的現(xiàn)象,則要重視,并在查明原因的基礎上,采取果斷措施,盡快加以糾正。
第四,在月度成本核算的基礎上,實行責任成本核算。也就是利用原有會計核算的資料,重新按責任部門或責任者歸集成本費用,每月結算一次,并與責任成本進行對比,由責任部門或責任者自行分析成本差異和產生差異的原因,自行采取措施糾正差異,為全面實行責任創(chuàng)造條件。
第五,經常檢查對外經濟合同的履約情況,為順利施工提供物資保證。如遇拖期或質量不符合時,應根據合同規(guī)定向對方索賠;對缺芝履約能力的單位,要采取斷然措施,立即中止合同,并另行找可靠的合作單位,以免影響施工,造成經濟損失。
最后,定期檢查各部門和責任者的成本控制情況,檢查成本控制責、權、利的落實情況(一般為每月一次)。發(fā)現(xiàn)成本差異偏高或偏低的情況,應會同責任部門或責任者分析產生差異的原因,并督促他們采取相應的對策來糾正差異;如因責、權、利不到位而影響成本控制工作的情況,應針對責、權、利不到位的原因,調整有關各方的關系,落實責、權、利相組合的原則,使成本控制工作得以順利進行。
3.3竣工階段的成本控制
首先,精心安排,干凈利落地完成工程竣工掃尾工作。從現(xiàn)實情況看,很多工作一到竣工掃尾階段,就把主要施工力量抽調到其它在建工程,以致掃尾工作拖拖拉拉,戰(zhàn)線拉得很長,機械、設備無法轉移,成本費用照常發(fā)生,使在建階段取得的效益逐步流失。因此,一定要精心安排(因為掃尾階段工作面小,人多了反而會造成浪費),采取“快刀斬亂麻”的方法,把竣工掃尾時間縮短到最低限度。
其次,重視竣工驗收工作,順利交付使用。在驗收以前,要準備好驗收所需要的各種書面資料(包括竣工圖)送甲方備查;對驗收中甲方提出的意見,應根據設計要求和合同內容認真處理,如果涉及費用,應請甲方簽證,列入工程結算。
第三,及時辦理工程結算。一般來說:工程結算造價一原施工圖士預算增減額。但在施工過程中,有些按實結算的經濟業(yè)務,是由財務部門直接交付的,項目預算不掌握資料,往往在工程結算時遺漏。因此,在辦理工程結算以前,要求項目預算員和成本核算員進行一次認真全面的核對。
最后,在工程保修期間,應由項目經理指定保修工作者,保修責任者根據實際情況提出保修計劃(包括費用計劃),以此作為控制保修費用的依據。
4.結語
公路建設項目成本控制是個系統(tǒng)工程,應該在不影響質量、工期情況下,最大限度的降低成本。本文提出的方法具有一定的指導意義,在工程實際建設工程中具有借鑒意義,可以有效的達到控制成本的目的。
關鍵詞：文化產業(yè)特征；文化產業(yè)管理；文化產業(yè)經濟政策
一、文化產業(yè)是具有高度風險的投資活動
文化需求源于消費者的品味與偏好。盡管文化與藝術相連，但文化“產業(yè)”一詞并非虛置，從文化產品的制造和相關服務生產、營銷到經銷和出售至消費者手中，確實都給文化產品加上經濟的味道，如同微觀經濟學中產出、就業(yè)和收益滿足消費者的需求等一樣。由于消費者對文化商品的消費意愿具有高度易變性和不可預測性。所以管理學家Hachette認為，盡管所有的產業(yè)均有風險性、但文化產業(yè)卻是具有高風險性投資的產業(yè)，該風險性集中在原本的生產是否能被大眾接受與消費。因此，任何一個文化商品（表演、創(chuàng)作等）都可能在一夜間成名或者反之過時消失，這樣的風險性來自于對文化商品的消費力，和消費者對該文化商品的偏好。
為兼顧獲利與藝術考慮，文化創(chuàng)作者常常被要求要創(chuàng)作出具有原創(chuàng)性、特殊性并且足以成為“流行”與“熱門”的商品，然而這同時也顯示文化創(chuàng)作者有時必須受大眾普遍喜好的特點的支配，因而具有有高度易變性和不可預測性的風險的存在。
二、與文化產業(yè)價值鏈存在緊密連結關系
對于文化產業(yè)的定義，通常認為應與文化領域息息想關，其生產、購買、買賣的商品與服務都從藝術文化領域衍生而出或與其有緊密關系。范圍涵蓋整個文化的價值鏈(valuechain)。舉例來說，任何一個文化廠商都必須依賴其它的文化廠商如廣告公關公司，以促使消費者得知新商品的存在。然而，即使如此，該文化廠商仍然無法控制所有此商品的傳播形式，例如通過評論家、期刊雜志、廣電等方式促使大眾得知新產品存在的其它的傳播形式。
由于這也將影響消費者對該商品的看法，所以文化廠商為同時有效管理風險避免原創(chuàng)產品的仿冒，有效掌握大眾消費喜好，創(chuàng)意管理者對于再復制、分配與行銷等過程，均會相對采取較為嚴格的操縱與控制，并多以垂直整合方式支配下游公司的流通程序加以操縱與控制。
1.水平聚集。與相同產品的文化生產公司合并，以減少競爭者。
指的是產品或服務遞送到消費者手中前，所有由單一或數家廠商提供的加值過程。
2.垂直整合。囊括文化產品生產鏈中上中下游不同的生產階段
3.全球化發(fā)展。經由企業(yè)的兼并與合作，使文化產業(yè)廠商者得以不斷將文化產品廣泛地再復制與流通買賣到世界各地。
三、靠體驗銷售
在全球化的背景中，設計正迅速成為一項重要的競爭參數。要想不同于其它競爭者，設計正是區(qū)分這項差異并產生產品認知的一種方式。
在這種風潮趨勢下的文化商品，要通過產品訊息、感知或敘述技巧的運用，將產品獨特的設計與美學傳達給消費者，通過產品獨特的符號以吸引消費。為了讓顧客更能體會到產品的符號與價值，文化產業(yè)常與其它藝術、工藝、建筑、圖形設計、視覺溝通、多媒體和數字科技等加以結合，從而橫跨許多不同產業(yè)領域。
四、對創(chuàng)意人才的需求
Throsby于2003年指出由于文化商品是內含創(chuàng)意的產品，是知識財產的體現(xiàn)，并且能傳達某種象征意義。因此文化產業(yè)對創(chuàng)作者一般都采較為放任式的監(jiān)督，以避免創(chuàng)作者工作步調及環(huán)境的過份僵化與固化。
五、高生產成本、低復制成本的特性
經濟管理學家Garnham指出，大部分的文化商品，其固定成本都較高，而變動成本則相對較低。因此，文化產品生產與復制成本間的關系便成為特殊的市場型式而存在于文化產業(yè)中。所以在較高的變動成本與固定成本比率下，意味著文化產品一旦成為“熱門”商品時，必須要有可觀的利潤性。
六、文化產業(yè)必須通過高度原創(chuàng)性及人造稀缺性以避免商品失敗
Garham也認為，文化產業(yè)的商機，著重于文化產品中是否具有創(chuàng)新潛力，因此創(chuàng)作者都被要求必需具備有學習與創(chuàng)新能力。文化產業(yè)領域內的產品和服務如果缺乏這種創(chuàng)新的內容，往往是缺乏吸引力的，并且會造成重復投資與資源的浪費。
[論文摘要]文章分析了成本會計的定義及傳統(tǒng)成本存在的種種問題，而后闡述了現(xiàn)代成本會計的發(fā)展新趨勢，它所發(fā)展的新趨勢有：時間驅動作業(yè)法、彈性邊際成本法、資源消耗會計。有了新的趨勢，必然也會有與之對應的良策，那么它的對策就有：效益成本法、節(jié)能降耗法、使用軟件管理方法等。
成本是商品經濟的產物，是商品經濟的一個經濟范疇，是產品價值的重要組成部分。馬克思在《資本論》中分析資產主義商品生產時，對成本的含義進行了科學的分析，指出：“按照資本主義方式生產的每一個商品W的價值，用公式來表示就是W=c+v+m。如果我們從這個產品價值中減去剩余價值m，那么，在商品中剩下的，就是一個在生產要素上耗費的資產價值c+v的等價物或補償價值?！焙芏嗳硕颊J為：成本就是產品的成本，其實不然，產品成本屬于成本，但成本并不等于產品成本。成本涵蓋了產品成本、期間成本、固定成本、變動成本、相關成本、可控成本等各種具體概念。
隨著社會經濟的發(fā)展和企業(yè)管理要求的提高，成本的概念和內涵也在不斷完善與發(fā)展。因此，經濟學家將成本的定義進一步拓展，認為凡是經濟資源的犧牲都是成本。成本包括支出成本和機會成本。支出成本是指現(xiàn)在、過去、未來的現(xiàn)金流出或實物消耗。機會成本是將所放棄的資源用于可能實現(xiàn)的收益。因為機會成本不能被很好地確定和計量，會計系統(tǒng)重點還是記錄支出成本，但是機會成本不可或缺，在制定決策上要認真予以考慮。
綜上所述，成本是一個動態(tài)發(fā)展的概念。從事經濟活動的內容不同，管理的需要就不同，相應的成本含義也會隨之變動。但是在成本的演變進程中，有兩個基礎特征始終不變：一是成本是以某種特定目的為對象的。目標滿足于管理需要，可以是有形或無形的成品，也可以是某種特殊的服務。二是成本是為了實現(xiàn)這種特定目的而發(fā)生的消耗，沒有目地的消耗是一種損失，不能稱之為成本。另外基于一個重要的會計特征，即會計的貨幣計量假設，成本還必須是可以用貨幣計量的，否則就無法進行成本的核算。
一、傳統(tǒng)成本會計系統(tǒng)中存在的問題
成本會計系統(tǒng)是指構成成本要素的有機組合，以及由這些要素相互作用所形成的整體。但傳統(tǒng)的會計系統(tǒng)存在許多弊端。
1.成本信息失去了相關性。這是因為傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)無法對經營決策者提供充分的成本信息，即經營者手頭的成本數據與現(xiàn)場的經營活動變得不對稱。因此，最需要成本會計信息的經營者，反而對成本管理數據產生了一種不向榮的感覺，從而使這些數據失去了相關性。
2.傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)難以觀察到制造環(huán)節(jié)的成本形成過程。
3.從傳統(tǒng)產品成本中無法獲得制造緩解的信息。
4.無法有效地將成本信息應用于管理。
5.成本信息的“質”不明確。傳統(tǒng)成本核算系統(tǒng)提供的成本數據，其提供的是置換成了貨幣價值的定量信息而不是質量信息。因此，需要對成本狀況進行判斷時，經營者不得不依賴于金額的高低來做質量好壞的評價。
6.難以計算出正確的成本。
7.業(yè)務活動、數據處理系統(tǒng)以及與財務會計的協(xié)調的不充分。
8.經理人員的不懂行導致對成本信息的不理解。
二、成本會計發(fā)展的新趨勢
成本會計發(fā)展的新趨勢之一：時間驅動作業(yè)成本法
這個方法的特點就是采用估計的工作時間來計算作業(yè)成本，而不是以調查確定的工作時間來計算基礎。其做法就是，在實施將一個責任中心的成本分割為若干作業(yè)時，放棄追蹤而采用估計，這種估計與上述的方法不同。它僅向經理人員進行估測，不是像過去那樣，按員工調查來確定分割比例。
成本會計發(fā)展的新趨勢之二：彈性邊際成本法
這種方法和前種方法有許多相同之處，不同之處主要在于該方法下的成本中心的劃分和成本分配更能夠反映出一個部門的責任，從而有利于加強責任控制。
成本會計發(fā)展的新趨勢之三：資源消耗會計
這種方法的特點就是，它在非金額方面，應用基于量化的產出消耗、因果關系的關聯(lián)性，將成本對象所消耗的資源成本歸于“結集點”；為了與計劃數量或者標準數量相比，財務與非財務信息相結合，有助于負責業(yè)務活動的經營者進行成本管理。
三、成本會計發(fā)展的對策
對策之一：效益成本法
所謂的效益成本法，是從經濟效益的角度出發(fā)來確定成本是否發(fā)生、發(fā)生范圍、額度及其分配去向的一種現(xiàn)代成本計算方法。它的內容如下：
1.分析成品生產過程中各種消耗對企業(yè)內部可劑量的直接經濟效益的關系，確定各種效益成本和投資成本等。
2.確定耗費效益系數控制支出，同時確定效益獎勵率提高效益。
3.采用經濟效益剖析法確定立項核算的效益成本。
4.確定效益成本的支出方式。
5.設置專門賬戶匯集各種效益成本，然后按現(xiàn)行會計制度規(guī)定的支出進行結轉。
它的主要特征有五點：
1.耗費同效益掛鉤。
2.成本核算對象既不是產品，也不是責任單位，而是立項的成本性效益。
3.核算具有階段性。
4.核算具有輔。
5.核算對象與管理目標相統(tǒng)一。
對策之二：節(jié)能降耗法
控制成本、降低成本是成本會計管理的一項目標，而節(jié)能降耗又是降低成本的重要方面。所以，節(jié)能降耗是解決企業(yè)能源效率低下的首要問題，是優(yōu)化企業(yè)產業(yè)結構的重要選擇，會計人員應從節(jié)能降耗的必要出發(fā)，對節(jié)能降耗的會計主體、會計核算、核算方法進行系統(tǒng)設計，尤其是要對節(jié)能講好成本的核算的內容和方法、節(jié)能降耗效益的核算內容分方法進行深入的設計。
它的主要內容有兩部分：一是采用節(jié)能降耗措施所花費的代價——節(jié)能降耗成本會計：二是節(jié)能降耗所帶來的效益——節(jié)能降耗效益成本。
對策之三：使用軟件管理方法
使用會計軟件如會計電算化，進行電腦操作，減少人工的投入，就是減少成本的支出，還有就是方便快捷，減少失誤。因為會計電算化是一種必然的發(fā)展趨勢。實踐證明，成本會計電算化是實行新的成本會計方法的技術前提。沒有會計電算化，新的成本會計方法就難以取得實際效果。
對策之四：總結、完善和推廣我國行之有效的成本會計方法
現(xiàn)代成本會計的實施并不意味著對傳統(tǒng)成本會計的全盤否定，完全照搬照抄西方成本會計方法，更不是要求成本會計高等數學化。我們認為，只要是適應我國企業(yè)生產發(fā)展和經濟體制改革的要求，這必然有利于提高經濟效益的會計方法，都應視為現(xiàn)代成本會計方法。
參考文獻
關鍵詞 港口企業(yè) 費用控制 港口費用控制
目前，港口企業(yè)作為國有企業(yè)的主力軍，它的管理優(yōu)劣對我國的經濟發(fā)展起著舉足輕重的作用。港口的重要性隨著物流業(yè)的發(fā)展而變的更加重要。中國港口經過以裝卸為主的第一代港口的變遷，經歷以交通樞紐為主要目的第二代港口的發(fā)展，逐步演變成為作為資源配置中心的第三代港口。
隨著港口經濟體制改革的不斷深入，港口傳統(tǒng)費用控制的一些弊端逐漸暴露出來：一是費用控制方法不系統(tǒng)，未能形成科學、系統(tǒng)的費用控制方法體系；二是費用信息化管理手段不夠先進；三是費用控制內容單一，只注意生產過程的成本管理；四是費用控制體系單一，偏重于事后控制，忽視事前的預測和決策。傳統(tǒng)費用控制存在的缺陷使得對費用控制改革的任務變得日益迫切。
在解決上述問題之前讓我們先來簡單了解一下什么是費用控制？以及它的有效實行能給企業(yè)帶來什么樣的變革？
一、費用控制概念
費用控制是指企業(yè)在生產經營過程中，按照既定的費用目標，對構成費用的諸要素進行的規(guī)劃、限制和調節(jié)，及時糾正偏差，控制費用超支，把實際耗費控制在費用計劃范圍之內。費用控制的內容包括材料消耗控制、工資控制等方面。
正所謂對癥下藥，費用控制如何能有效地實施應用在港口企業(yè)中，首先還需要了解港口企業(yè)成本由哪些要素構成，并且有什么樣的特點。
二、 港口成本構成特點
港口企業(yè)是利用碼頭設施、使用裝卸機械等工具、實現(xiàn)被運送對象位置轉移的基礎產業(yè)部門，其成本構成與一般工商業(yè)相比具有顯著的不同點：
（一）我們都知道，港口企業(yè)通常以實際作業(yè)的操作噸、吞吐量或堆存量作為一般貨物的成本計算對象。由于港口企業(yè)裝卸過程的復雜性和所裝卸貨物種類的多樣性，決定了其成本計算方法的復雜性。
（二）特點之二是固定性費用比重大。表現(xiàn)為固定資產折舊費、固定資產修理費、固定資產保險費，以及其他為固定資產保持正常營運狀態(tài)而發(fā)生的費用相當多，這些設備性費用以及港務人員、庫場人員、輔助營運人員和管理人員的工資費用都屬于與港口吞吐量沒有直接關系的固定性費用。與此同時，變動性費用比重小，而與港口吞吐量相關的變動成本比重更小，如計件人員工資、材料消耗、動力及照明費等。
（三）碼頭、泊位、庫場等是港口企業(yè)的必要固定設施，其投入大，使用期限長。相對而言，像一般包括燃料、材料、備品配件等這些流動資產占的比重較小。所以固定資產比重大，是港口企業(yè)成本構成的一個特點。
在了解了港口企業(yè)特殊的成本費用構成之后，讓我們一起來研究港口企業(yè)在實施費用控制上應該注意的幾個問題：
三、 港口企業(yè)在費用控制上應注意的問題
（一）采購費用控制
港口企業(yè)由于設備運作和維修需要，采購的備件品種繁多，采購頻繁。因此，企業(yè)應嚴格審批手續(xù)，科學地規(guī)范采購流程，降低采購成本，減少資金占用，提高經營效益。港口公司在物資管理方面需全面梳理前期的各項工作，從需求、計劃、采購到入庫、保管、領用和發(fā)放及物資的現(xiàn)場控制等全過程進行管理。此外，應定期組織有關人員對各中心物資管理及倉庫保管工作進行檢查、整改，定期盤點和不定期抽查相結合，做到證、賬、物相符。形成一個操作規(guī)范、確保安全、合理定額、流程清晰、運轉自如、周轉高效的運作機制。
（二）工程維修費用控制
港口企業(yè)的機械設備由于日夜操作，出現(xiàn)故障在所難免，工程維修費用是港口企業(yè)成本的主要部分。對設備進行認真細致維修、正確操作、合理使用、精心維護，可防止設備零部件損壞。嚴格禁止非正常磨損與損壞，減緩磨損程度，延長修理間隔期。加強設備維修的基礎管理，包括設備一般常用的零部件、易損件的管理。同時，企業(yè)內部可以采取如下措施：當出現(xiàn)工程維修項目時，原則上規(guī)定必須內部自修，如需外修，必須報總經理批準，達到確保維修費用最低的目的。
（三）人力資源費用控制
不可否認，人是企業(yè)經營和管理的根基和土壤。配備高素質、高效率的員工，加強員工的培訓可提升企業(yè)的服務質量。只有提供高質量的服務，才能在激烈的競爭中獲得更大的市場份額。此時，人力資源費用控制就顯得重要了。企業(yè)可以通過內部培訓和外部培訓相結合的辦法，如定期選派員工到更大型的兄弟港口參觀學習，以提升員工實際操作水平；又如對機械司機進行多種技能培訓，一專多能。另一方面，企業(yè)根據業(yè)務實際情況，能夠實行錯峰上班時間，確保業(yè)務高峰期有足夠人手應付生產需要，這樣一來不僅在很大程度上減少了加班工資，而且既能保證生產，又能節(jié)約運營費用。
針對港口企業(yè)成本費用構成的特點，在有效實施費用控制時除了要注意上述三點問題之外，還應做好如下兩項工作：
（1）合理規(guī)劃庫存量，加快周轉，提高資金的使用率。公司閑置物資應以價值量的形式流動，實現(xiàn)資產增值。通過對庫存情況進行全面系統(tǒng)清查，制定物資調劑、結賬和限購措施，對一些不需用物資進行處理，盤活閑置資產，對公司中多余閑置和利用率低的設備，想盡一切辦法加以利用。以“零庫存”形式為庫存管理的指導思想，按照各部門、中心實際需求，合理領用，合理安排庫存量，使之達到最優(yōu)，避免不必要的倉儲管理成本和可能發(fā)生的意外損失。根據生產需要增減人員和固定資產，實行人員和設備合理配置。先規(guī)劃出理想的人機比例關系，然后通過分析現(xiàn)有人員的技術層次及現(xiàn)有的技術裝備水平，設計實現(xiàn)現(xiàn)有人機的合理配置，防止人員或設備閑置。
（2）充分發(fā)揮內部審計機構在費用控制中的重要作用。審計是控制組織過程中的一個重要環(huán)節(jié)，通過審計，可以清楚費用支出的有效性和合理性，有助于對責任主體的績效進行正確的評價，并有效地扼制浪費性的支出。建議企業(yè)在構建組織架構時考慮增設內部審計部門，并能獨立行使審計、監(jiān)督權限。
由此可見，嚴謹的費用控制為港口企業(yè)的運營提供了有力的保障，不僅在用足港口優(yōu)惠政策的基礎上為企業(yè)帶來可觀的經濟效益，同時也促進了企業(yè)的競爭發(fā)展。隨著世界經濟全球化和區(qū)域一體化進程的加快，我國港口的發(fā)展必將走在世界前列。
參考文獻：
[1] 胥志剛.淺析港口內燃機械的成本控制.現(xiàn)代物業(yè).2011(01)
一、引言
工程項目成本管理與控制是公路工程項目管理的中心內容,項目成本控制則是決定施工企業(yè)市場競爭力的關鍵,因此成本控制已成為施工企業(yè)經營管理改革和完善的主要標志和不可缺少的內容,研究工程項目成本控制對完善投資體制改革、加強施工企業(yè)市場競爭力具有十分重要的現(xiàn)實意義。
二、公路施工成本控制的基本理論
公路施工成本是公路施工企業(yè)以施工項目作為成本核算對象的施工過程中所耗費的生產資料轉移價值和勞動者的必要勞動所創(chuàng)造的價值的貨幣形式,即某施工項目在施工中所生產的全部生產費用的總和。
根據管理的需要,可將施工項目成本劃分為不同的形式。從成本發(fā)生時間來劃分,施工項目成本可分為承包成本、計劃成本和實際成本;按生產計入成本的方法來劃分,施工項目成本可分為直接成本和間接成本;按生產費用與工程量關系來劃分,施工項目成本可分為固定成本和變動成本。施工項目成本的特性包括以下三方面的內容:
1.成本發(fā)生的固定性和變動性
從成本構成可以看出,一部分成本體現(xiàn)為固定費用,在一定時期和一定工作量范圍內,不受完成工作量增減變化影響而固定不變,因此,工作量完成愈多,單位工作量應負擔固定費用就愈少,反之,負擔就愈多。另一部分成本體現(xiàn)為變動費用,隨著工作量增減的變化按比例變動。
2.成本對建筑產品的直接性和間接性
從成本構成的幾個費用看,有的成本同建筑產品直接發(fā)生關系,如材料費、生產工人工資等。有的成本則不直接歸屬建筑產品,根據直接費分攤,如施工項目管理費用。
3.成本的可控性和不可控性
從根本講,一切成本都是可以控制的,但從企業(yè)各部門的職責范圍上講,有的成本可以控制,有的成本無法控制。
成本的三個特性,決定了不同性質的成本,要由不同的部門,用不同的方法進行控制。因此,成本控制是項目經理部每個人的事,人人要關心成本,而且其貫穿于各部門,各環(huán)節(jié)。必須分級分階段歸口管理,方能奏效。
三、價值工程
價值工程問世于20世紀50年代,是美國通用電器公司工程師麥爾斯于1945年在采購管理過程中提出的。當時,他創(chuàng)立了一種能以最小消耗提供最有效功能,使產品獲得最高價值的思想和分析技術,并發(fā)表“價值分析”(value analysis,VA)加以系統(tǒng)總結。美國國防部采用后,將其命名為VE,麥爾斯也因此被認為是價值工程之父。
價值工程的基本原理可以歸納為以下三個方面:
1.價值、功能和成本的關系
價值工程的目的是力圖以最低的成本使產品或作業(yè)具有適當的價值,亦即實現(xiàn)其應該具備的必要功能。因此,價值、功能和成本三者之間的關系應該是:
價值=功能(或效用)/成本(或生產費用)
數學公式可表示為:
CV=F(1)
上述公式啟示我們產品的生產者和作業(yè)的提供者可從下列途徑提高產品或作業(yè)的價值:功能不變,成本降低;成本不變,功能提高;功能提高,成本降低;成本略有提高,功能大幅度提高;功能略有下降,成本大幅度下降。
2.價值工程的核心――功能分析
價值工程的核心是對產品或作業(yè)進行功能分析。指在項目設計時,要在對產品或作業(yè)進行結構分析的同時,還要對產品或作業(yè)的功能進行分析,從而確定必要功能和實現(xiàn)必要功能的最低成本方案(工程預算)。在項目施工時,也要在對工程結構、施工條件等進行分析的同時,還要對項目建設的施工方案及其功能進行分解,以確定實現(xiàn)施工方案及其功能的最低成本計劃(施工預算)。
3.價值工程是一項有組織的活動
在應用價值工程時,必須有一個組織系統(tǒng),把各專業(yè)人員(如施工技術、質量安全、施工管理、材料供應、財務成本等)組織起來,發(fā)揮集體力量,利用集體智慧來進行,方能達到預定的目標。組織的方法有多種,在項目建設中,把價值工程活動同質量管理活動結合起來進行,不失為一種值得推薦的方法。
四、價值工程在施工成本控制中的應用
1.施工成本控制的價值工程理論
所謂價值工程,可以定義為是一種系統(tǒng)的對某個建筑產品或施工勞務系統(tǒng)進行功能分析以及方案創(chuàng)造、評價和實施,用最低的壽命周期費用可靠地實現(xiàn)用戶所要求的功能,從而提高研究對象的價值的技術經濟方法。
對于用戶來說,付出一定的價格購買建筑產品是要取得建筑產品所提供的功能,他們要求建筑產品盡可能物美價廉。我們把建筑產品的功能F與價格P之比稱為用戶功費比R1,既R1=F/P。在一定的技術標準和結構等級等條件下,用戶的功費比越大越好。一般在功能水平相同時,用戶優(yōu)先選擇價格低廉的建筑產品。
對于建筑企業(yè)來說,盈利是企業(yè)生存和發(fā)展的最基本條件,為擴大盈利必須采取各種有效措施。我們把建筑產品價格P與建筑成本C之比稱為企業(yè)功費比R2,既R2=P/C。提高企業(yè)功費比是企業(yè)努力的目標,企業(yè)功費比越高,企業(yè)的盈利也就越多。對于整個社會來說,提高經濟效益不能靠單方面地提高用戶功費比或者企業(yè)功費比來實現(xiàn),必須通過分析研究建筑產品的功能和成本匹配關系,把用戶對產品的物美價廉要求和企業(yè)的本小利大的愿望有機合理的結合起來。從價值工程的價值公式出發(fā),建筑產品的價值是用戶功費比和企業(yè)功費比的統(tǒng)一。
在這里我們看到,提高建筑產品價格或者降低建筑產品價格,只是從一個方面有利于企業(yè)或用戶,而對整個社會經濟效益毫無意義。只有在建筑業(yè)中應用價值工程,注重產品的功能成本研究,既考慮用戶利益也兼顧企業(yè)利益,才能大幅度提高社會經濟效益。
2.確定價值工程活動對象
(1)通過價值工程活動,進行技術經濟分析,確定最佳施工方法。
(2)結合施工方法,進行材料使用的比選,在滿足功能要求的前提下,通過代用、改變配合比、使用添加劑等方法降低材料消耗。
(3)結合施工方法,進行機械設備選型,確定最合適的機械設備的使用方案。如:機械要選擇功能相同、臺班費最低或臺班費相同、功能最高的機械模板,要聯(lián)系結構特點在組合鋼模、大鋼模、滑模中選擇最合適的一種。
(4)通過價值工程活動,結合項目的施工組織設計和所在地的自然地理條件,對降低材料的庫存成本和運輸成本進行分析,以確定最節(jié)約的材料采購方案和運輸方案,以及最合理的材料儲備。
3.價值工程用于成本控制的系統(tǒng)分析
公路工程施工價值工程管理體系如下:主要包括施工期前的目標成本確定;施工期中對施工組織設計方案、選材、機械設備選擇、施工管理的優(yōu)化;施工期后價值工程應用效果分析。詳見上圖。
五、案例
由于篇幅問題,本文只介紹價值工程在施工管理過程中的成本控制應用。
施工是一個綜合應用各種資源、各種技術進行有組織活動的過程,它包括施工隊伍選擇、轉場方式和臨時設施建設、現(xiàn)場管理,以及工程財務活動的過程。在工程項目中應用價值工程也就是對以上工程建設的各階段進行功能分析、價值分析,有效的降低工程建設成本。根據價值工程的表述模型,在施工階段的決策優(yōu)化中,可以將價值、功能、成本的關系式模型表達為:
VE的目的是:必須使現(xiàn)時成本等于目標成本,若小于目標成本更好,力求使V=1,或V>1。
1.施工隊伍的選擇
施工隊伍是完成工程項目的具體執(zhí)行者,其能力和素質是能否順利完成工程項目重要因素。對施工隊伍的選擇進行價值分析,我們通常要考慮以下幾個問題:
(1)本企業(yè)中哪一支施工隊伍最適合?優(yōu)勢是什么?不足是什么?不足怎么補救?
(2)該項目管理中可能出現(xiàn)的薄弱環(huán)節(jié)是什么?能克服嗎?措施是什么?
(3)緊缺的關鍵工種是什么?怎樣解決?
(4)需要外部勞務嗎?管理辦法科學嗎?
(5)已定隊伍配備方案將達到的效果如何?能進一步改善嗎?
2.轉場方式和臨建方案的優(yōu)選
隊伍調遷和臨建費在項目預算中占有一定的比重,而經過優(yōu)選,減少的支出就可成為項目的重要創(chuàng)利源。
(1)施工人員以何種方式轉移可以使費用最少?
(2)機具材料以何種方式轉移可以使費用最少?
(3)生產用房怎樣布局最為合理、占地最少?
(4)生活用房租和建哪種更省?怎樣最合適(支出較少、住的條件較好)?
(5)已定轉場及臨建方案實施后的預期效果如何?
3.施工項目現(xiàn)場應用價值工程
在現(xiàn)場管理中應用價值工程能夠有效的降低施工成本,加強現(xiàn)場管理,做到功能和成本的雙重實現(xiàn)。在工程現(xiàn)場管理中主要可以在以下方面應用價值分析的方法。
(1)優(yōu)化設計。項目的現(xiàn)場管理要著眼于實現(xiàn)必要的功能,那么,就必須通過多級圖紙會審,改善設計,去掉過剩的功能和無用功能,避免由此形成費用的多余和無用支出。
(2)優(yōu)化網絡,減少不變費用的支出。工程項目上的費用支出劃分為不變費用和可變費用。施工單位要通過不斷優(yōu)化施工網絡,縮短工期,降低不變費用。同時又可獲得建設單位提前工期獎,一舉兩得,取得投資效益雙提高。
(3)優(yōu)化現(xiàn)場管理。優(yōu)化現(xiàn)場管理可以減少可變費用的支出,現(xiàn)場管理就是使生產要素在現(xiàn)場得以優(yōu)化配置,有效控制投入,杜絕浪費,增大產出,降耗增效。
① 勞動組織的優(yōu)化
② 內部分配辦法的優(yōu)化
③ 施工工藝的優(yōu)化
④ 預付款及驗收方式的優(yōu)化
4.竣工交驗中的價值工程
竣工中的價值分析主要是滿足必要功能需求的分析,在施工過程中,為滿足建設單位的必要功能需求,往往要增加一些施工項目,其功能分別為Fl,F2,F3…由此發(fā)生相應的費用C1,C2,C3…必須明確。如:都增加了哪些項目?有原始記錄可查嗎?具體項目、細目是什么?索賠可望達成的效果如何?
六、結語
成本控制是施工企業(yè)實行現(xiàn)代化管理的手段之一。作為一名現(xiàn)代企業(yè)的領導者,必須掌握和運用這種方法,并在實踐中不斷總結經驗,使之不斷完善,實現(xiàn)成本管理方法的飛躍。施工企業(yè)成本控制的應用仍然處于探索階段,相比國際上價值工程的發(fā)展應用而言,還非常落后,也是大有潛力的。
參考文獻:
[1]馬慶國.價值工程的理論與方法[M] .浙江人民出版社,2006
一、導致作業(yè)成本管理產生的幾個變化因素
1.環(huán)境的變化。
新技術的廣泛應用帶來的成本結構的巨大變化以及成本重心的嚴重轉移,使傳統(tǒng)成本管理不再適合企業(yè)。另外,隨著技術的不斷提升,人們的生活水平也在提高,對于產品質量和功能的期望也日益提高,消費行為變得有選擇性和挑剔性,產品的質量雖然是重要的一個方面,但服務以及針對性又成了企業(yè)的一項新挑戰(zhàn),傳統(tǒng)的“規(guī)模經濟”,即大批量的生產來滿足顧客已經遠遠不夠,對于顧客多樣化的需求應該采用顧客化的生產方式,通過對價值鏈的分析來減少各個環(huán)節(jié)的非增值作業(yè)成本,用全面質量管理來增加企業(yè)可取得的“顧客價值”,正是市場需求由統(tǒng)一化向多樣化的轉變導致企業(yè)必須的成本控制觀念的轉變,管理觀念的轉變使制造成本轉變成了企業(yè)成本,顧客成本,更有利于企業(yè)分析成本。
對于企業(yè)的管理方法,由以前賣方市場導致的生產管理轉變成為了現(xiàn)在買方市場形成的營銷管理上,企業(yè)的管理方法轉變的最終目的是要提升企業(yè)的核心競爭力,把各種資源有效的結合起來,促使企業(yè)根據有限的資源提供差異化的服務,建立有效的管理團隊和基礎架構,滿足不斷提高的顧客的期望。所以管理方法的不斷更新和整合,需要成本管理的轉變。
2.成本管理中成本動因的轉變。
傳統(tǒng)成本法成本的計算對象是企業(yè)所生產的各種產品,產量則是產品成本的唯一動因,直接材料、直接人工、制造費用全部都追溯到產品成本中去。作業(yè)成本法的基礎是產品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,生產所產生的費用按其成本動因不同匯集到作業(yè)中去,計算作業(yè)成本,再按照產品生產消耗的作業(yè)量,將其計入產品成本。兩者的區(qū)別在于長期的變動成本,在傳統(tǒng)成本法下大多都被計入固定成本,而在作業(yè)成本法下,作業(yè)作為其成本動因,是會有所變化的。因此,作業(yè)成本法的成本動因由“產品”轉為“作業(yè)”,不僅克服了傳統(tǒng)成本法中嚴重扭曲成本的缺陷,而且?guī)椭芾碚邚某杀井a生的源頭入手,目光關注于資源消耗的動因,分析成本發(fā)生的前因后果,成本的分配由單一的產品轉化為多種動因標準,為管理者提供更為準確的成本信息,另外作業(yè)成本法也對所有作業(yè)活動進行跟蹤反映,這樣可以提高成本預測、成本決策、成本計劃、成本管理、成本控制,等各個方面的效率和準確性,實現(xiàn)前饋和反饋成本控制相結合,實現(xiàn)一個良好的成本計算和管理系統(tǒng)。
3.成本管理中分析成本的角度發(fā)生變化。
傳統(tǒng)成本法是將企業(yè)的成本分為直接材料、直接人工、制造費用,也是按此來分析成本,而作業(yè)成本法是將企業(yè)的全部經營按照業(yè)務流程的不同分解成為一系列作業(yè),再將總的成本按照這些活動消耗資源的多少分配到這些活動中去。傳統(tǒng)成本法是著眼于量,按量把成本分攤到產品中去,不能夠有利于企業(yè)判斷出什么顧客,產品給企業(yè)創(chuàng)造價值,什么顧客,產品在侵蝕價值,而作業(yè)成本法著眼于流程。例如,某企業(yè)采用作業(yè)成本法,從產品的研制開發(fā)到組織訂貨,從安排生產到對外銷售,以及最后的售后服務等等,這一系列作業(yè)的集合,也就是所謂的“作業(yè)鏈”。由于生產消耗了作業(yè),而作業(yè)又消耗了資源,作業(yè)的轉移實質上伴隨著價值的轉移,最終產品既是全部作業(yè)的集合,又是價值量的集合,作業(yè)的形成,也就是價值鏈的形成,作業(yè)成本法對作業(yè)成本的確認,計量,報告提供了動態(tài)連續(xù)的信息。正是作業(yè)成本法價值鏈的形成,對企業(yè)內跨部門工作的規(guī)范計入提供了共同語言,有利于各部門之間了解業(yè)務,規(guī)劃并進行資源管理,考核及提高績效,使管理者雖業(yè)務做到心中有數;對企業(yè)中員工,小組有著激勵作用,由于他對業(yè)務流程有著詳細的記錄,在此基礎上再將作業(yè)與績效考評相結合,使得薪酬系統(tǒng)不僅準確,而且易于管理激勵,使管理者對企業(yè)激勵機制心中有數。
4.企業(yè)增長方式及管理目標的轉變。
企業(yè)的增長方式正由外延增長到內涵增長的劇烈轉變,從管理觀念上來看,傳統(tǒng)成本管理講求的是降低成本,從管理方法上分析,傳統(tǒng)成本管理以事中控制與事后反饋為主,強調對活動的規(guī)范和約束,從管理對象上看,它主要是企業(yè)的制造成本,而看不到企業(yè)的價值鏈和隱性成本?，F(xiàn)在企業(yè)增長方式的轉變要求企業(yè)立足于全局和長遠的利益,尋找企業(yè)新的持續(xù)的效益增長點,而不是傳統(tǒng)成本中所謂的成本節(jié)約,對于成本管理方法上,也提出了新的要求,即成本管理必須要有前瞻性,對于管理對象來說,必須圍繞企業(yè)的價值鏈進行全方位、多角度的分析,從開放的競爭市場洞察其變化的成本動因,正是企業(yè)增長方式的轉變使企業(yè)不得不轉變戰(zhàn)略管理方法。
企業(yè)管理目標由成本的最小化和利潤的最大化轉為了提升企業(yè)的核心競爭力。傳統(tǒng)成本管理通過最大限度的降低企業(yè)各種經營活動的成本來謀求利潤的最大化,盡管降低成本對企業(yè)來說任何時候都不能忽視,但傳統(tǒng)成本管理過多的為降低成本而降低成本,而沒有很好的把成本管理與競爭的優(yōu)勢聯(lián)系起來,企業(yè)只有通過戰(zhàn)略的制定實施形成企業(yè)的競爭優(yōu)勢,創(chuàng)造出企業(yè)的核心競爭力,像新產品的開發(fā)與售后服務的完善都能夠為企業(yè)取得長期競爭的優(yōu)勢,即便短期成本有所提高也是正常的,作業(yè)成本管理正是通過立足于企業(yè)長期的盈利和競爭優(yōu)勢,而不是短期成本的削減才使企業(yè)有了良好的發(fā)展機會。
二、作業(yè)成本管理在運用中存在的問題
1.我國的科技發(fā)展水平同西方發(fā)達國家相比,差距仍然很大,企業(yè)整體的裝備水平仍然很落后,高新技術企業(yè)的比重還較低,適應作業(yè)成本會計應用的制造環(huán)境還不具備或不充分。
2.很多中小型企業(yè)一貫都應用傳統(tǒng)成本管理,對于作業(yè)成本管理并不熟悉,而且有的準則只能夠規(guī)定只可以應用制造成本法,對作業(yè)成本的推廣造成阻礙作用,而且作業(yè)成本管理應該面對著這么多千變萬化的企業(yè)經營情況,有著更多的適應方法,這樣才能使作業(yè)成本管理的應用范圍進一步擴大。
3.作業(yè)成本管理的發(fā)展與應用與經濟環(huán)境、生產環(huán)境、會計環(huán)境相關,雖然作業(yè)成本管理在理論上已經較為成熟,但是我國作業(yè)成本法還在介紹和引進階段,并未有太多的研究。另外作業(yè)成本管理的理論和方法要通過企業(yè)管理人員、會計人員作用到企業(yè)的經營中去,而現(xiàn)狀卻是管理人員的素質不高,生產管理的范圍狹窄、生產控制弱、生產設備組織不合理,總體的會計素質就更成問題,比如由于我國會計人員計算機知識有限,會計電算化并未得到普及,這也屬于會計人員的素質問題,正是這些問題影響著作業(yè)成本管理在實際中的應用。
4.目前,大多數企業(yè)沒有先進的管理水平與作業(yè)成本法相配合,這樣利用作業(yè)成本法所計算出來的大量成本信息將很難真正運用于成本分析、作業(yè)成本預算、業(yè)績評價指標的制定、產品定價及內部轉移定價的制定、顧客及合同的選擇等作業(yè)分析及作業(yè)成本管理中,作業(yè)成本法的效果將很難顯現(xiàn)出來。
三、推廣作業(yè)成本的舉措
1.加大宣傳力度。首先,要介紹清楚傳統(tǒng)成本法在新制造環(huán)境下所產生的局限性,以及這種局限性對企業(yè)的經營決策和企業(yè)競爭地位的影響。其次,應介紹清楚作業(yè)成本法的先進性、合理性、有效性及科學性,特別是作業(yè)分析法在降低成本方面的突破性進展,讓作業(yè)成本和作業(yè)管理的理念得到廣泛的認同,為推行作業(yè)成本法創(chuàng)造良好的環(huán)境。再次,應介紹清楚作業(yè)成本法的適用范圍。最后,對作業(yè)成本法的簡易實施法進行介紹。
2.將其更好地與責任會計及全面預算管理相結合。責任會計是適應分權管理的要求,在企業(yè)內部建立若干責任單位,對各責任單位權責范圍內的生產經營活動進行規(guī)劃及業(yè)績考評的內部控制制度。責任會計所建立的“責任中心”與作業(yè)成本管理所建立的“作業(yè)中心”是相一致的,他們之間是相互促動的,成本動因中除了產量、作業(yè)量等客觀因素的影響外,還有人的一些主觀因素的影響,像員工的工作態(tài)度,管理意識、員工之間的人際關系、員工對于公司的信賴程度和責任感等等,正確處理好這些關系比單純去減少企業(yè)成本要更加有效,按照作業(yè)設置責任中心,更加易于成本合理的分配,也更加易于區(qū)分清楚責任,而對于全面預算管理方法,預算編制的成功在于對未來預測的把握,而對未來預測的把握關鍵在于歷史數據的分析與應用,而隨著高科技的發(fā)展,新的管理理念的形成,傳統(tǒng)成本管理下產生的成本數據并不能代表產品成本的信息,作業(yè)成本管理下所創(chuàng)造的按成本動因所計算出來的成本相對能夠如是的反映成本構成狀況,在此基礎上所編制的預算能達到全面預算管理的目標要求,作業(yè)成本管理與責任會計、戰(zhàn)略規(guī)劃、全面預算管理方法相伴相生,相互促動。
一、導致作業(yè)成本管理產生的幾個變化因素
1.環(huán)境的變化。
新技術的廣泛應用帶來的成本結構的巨大變化以及成本重心的嚴重轉移,使傳統(tǒng)成本管理不再適合企業(yè)。另外,隨著技術的不斷提升,人們的生活水平也在提高,對于產品質量和功能的期望也日益提高,消費行為變得有選擇性和挑剔性,產品的質量雖然是重要的一個方面,但服務以及針對性又成了企業(yè)的一項新挑戰(zhàn),傳統(tǒng)的“規(guī)模經濟”,即大批量的生產來滿足顧客已經遠遠不夠,對于顧客多樣化的需求應該采用顧客化的生產方式,通過對價值鏈的分析來減少各個環(huán)節(jié)的非增值作業(yè)成本,用全面質量管理來增加企業(yè)可取得的“顧客價值”,正是市場需求由統(tǒng)一化向多樣化的轉變導致企業(yè)必須的成本控制觀念的轉變,管理觀念的轉變使制造成本轉變成了企業(yè)成本,顧客成本,更有利于企業(yè)分析成本。
對于企業(yè)的管理方法,由以前賣方市場導致的生產管理轉變成為了現(xiàn)在買方市場形成的營銷管理上,企業(yè)的管理方法轉變的最終目的是要提升企業(yè)的核心競爭力,把各種資源有效的結合起來,促使企業(yè)根據有限的資源提供差異化的服務,建立有效的管理團隊和基礎架構,滿足不斷提高的顧客的期望。所以管理方法的不斷更新和整合,需要成本管理的轉變。
2.成本管理中成本動因的轉變。
傳統(tǒng)成本法成本的計算對象是企業(yè)所生產的各種產品,產量則是產品成本的唯一動因,直接材料、直接人工、制造費用全部都追溯到產品成本中去。作業(yè)成本法的基礎是產品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,生產所產生的費用按其成本動因不同匯集到作業(yè)中去,計算作業(yè)成本,再按照產品生產消耗的作業(yè)量,將其計入產品成本。兩者的區(qū)別在于長期的變動成本,在傳統(tǒng)成本法下大多都被計入固定成本,而在作業(yè)成本法下,作業(yè)作為其成本動因,是會有所變化的。因此,作業(yè)成本法的成本動因由“產品”轉為“作業(yè)”,不僅克服了傳統(tǒng)成本法中嚴重扭曲成本的缺陷,而且?guī)椭芾碚邚某杀井a生的源頭入手,目光關注于資源消耗的動因,分析成本發(fā)生的前因后果,成本的分配由單一的產品轉化為多種動因標準,為管理者提供更為準確的成本信息,另外作業(yè)成本法也對所有作業(yè)活動進行跟蹤反映,這樣可以提高成本預測、成本決策、成本計劃、成本管理、成本控制,等各個方面的效率和準確性,實現(xiàn)前饋和反饋成本控制相結合,實現(xiàn)一個良好的成本計算和管理系統(tǒng)。
3.成本管理中分析成本的角度發(fā)生變化。
傳統(tǒng)成本法是將企業(yè)的成本分為直接材料、直接人工、制造費用,也是按此來分析成本,而作業(yè)成本法是將企業(yè)的全部經營按照業(yè)務流程的不同分解成為一系列作業(yè),再將總的成本按照這些活動消耗資源的多少分配到這些活動中去。傳統(tǒng)成本法是著眼于量,按量把成本分攤到產品中去,不能夠有利于企業(yè)判斷出什么顧客,產品給企業(yè)創(chuàng)造價值,什么顧客,產品在侵蝕價值,而作業(yè)成本法著眼于流程。例如,某企業(yè)采用作業(yè)成本法,從產品的研制開發(fā)到組織訂貨,從安排生產到對外銷售,以及最后的售后服務等等,這一系列作業(yè)的集合,也就是所謂的“作業(yè)鏈”。由于生產消耗了作業(yè),而作業(yè)又消耗了資源,作業(yè)的轉移實質上伴隨著價值的轉移,最終產品既是全部作業(yè)的集合,又是價值量的集合,作業(yè)的形成,也就是價值鏈的形成,作業(yè)成本法對作業(yè)成本的確認,計量,報告提供了動態(tài)連續(xù)的信息。正是作業(yè)成本法價值鏈的形成,對企業(yè)內跨部門工作的規(guī)范計入提供了共同語言,有利于各部門之間了解業(yè)務,規(guī)劃并進行資源管理,考核及提高績效,使管理者雖業(yè)務做到心中有數;對企業(yè)中員工,小組有著激勵作用,由于他對業(yè)務流程有著詳細的記錄,在此基礎上再將作業(yè)與績效考評相結合,使得薪酬系統(tǒng)不僅準確,而且易于管理激勵,使管理者對企業(yè)激勵機制心中有數。
4.企業(yè)增長方式及管理目標的轉變。
企業(yè)的增長方式正由外延增長到內涵增長的劇烈轉變,從管理觀念上來看,傳統(tǒng)成本管理講求的是降低成本,從管理方法上分析,傳統(tǒng)成本管理以事中控制與事后反饋為主,強調對活動的規(guī)范和約束,從管理對象上看,它主要是企業(yè)的制造成本,而看不到企業(yè)的價值鏈和隱性成本?，F(xiàn)在企業(yè)增長方式的轉變要求企業(yè)立足于全局和長遠的利益,尋找企業(yè)新的持續(xù)的效益增長點,而不是傳統(tǒng)成本中所謂的成本節(jié)約,對于成本管理方法上,也提出了新的要求,即成本管理必須要有前瞻性,對于管理對象來說,必須圍繞企業(yè)的價值鏈進行全方位、多角度的分析,從開放的競爭市場洞察其變化的成本動因,正是企業(yè)增長方式的轉變使企業(yè)不得不轉變戰(zhàn)略管理方法。
企業(yè)管理目標由成本的最小化和利潤的最大化轉為了提升企業(yè)的核心競爭力。傳統(tǒng)成本管理通過最大限度的降低企業(yè)各種經營活動的成本來謀求利潤的最大化,盡管降低成本對企業(yè)來說任何時候都不能忽視,但傳統(tǒng)成本管理過多的為降低成本而降低成本,而沒有很好的把成本管理與競爭的優(yōu)勢聯(lián)系起來,企業(yè)只有通過戰(zhàn)略的制定實施形成企業(yè)的競爭優(yōu)勢,創(chuàng)造出企業(yè)的核心競爭力,像新產品的開發(fā)與售后服務的完善都能夠為企業(yè)取得長期競爭的優(yōu)勢,即便短期成本有所提高也是正常的,作業(yè)成本管理正是通過立足于企業(yè)長期的盈利和競爭優(yōu)勢,而不是短期成本的削減才使企業(yè)有了良好的發(fā)展機會。
二、作業(yè)成本管理在運用中存在的問題
1.我國的科技發(fā)展水平同西方發(fā)達國家相比,差距仍然很大,企業(yè)整體的裝備水平仍然很落后,高新技術企業(yè)的比重還較低,適應作業(yè)成本會計應用的制造環(huán)境還不具備或不充分。
2.很多中小型企業(yè)一貫都應用傳統(tǒng)成本管理,對于作業(yè)成本管理并不熟悉,而且有的準則只能夠規(guī)定只可以應用制造成本法,對作業(yè)成本的推廣造成阻礙作用,而且作業(yè)成本管理應該面對著這么多千變萬化的企業(yè)經營情況,有著更多的適應方法,這樣才能使作業(yè)成本管理的應用范圍進一步擴大。
3.作業(yè)成本管理的發(fā)展與應用與經濟環(huán)境、生產環(huán)境、會計環(huán)境相關,雖然作業(yè)成本管理在理論上已經較為成熟,但是我國作業(yè)成本法還在介紹和引進階段,并未有太多的研究。另外作業(yè)成本管理的理論和方法要通過企業(yè)管理人員、會計人員作用到企業(yè)的經營中去,而現(xiàn)狀卻是管理人員的素質不高,生產管理的范圍狹窄、生產控制弱、生產設備組織不合理,總體的會計素質就更成問題,比如由于我國會計人員計算機知識有限,會計電算化并未得到普及,這也屬于會計人員的素質問題,正是這些問題影響著作業(yè)成本管理在實際中的應用。
4.目前,大多數企業(yè)沒有先進的管理水平與作業(yè)成本法相配合,這樣利用作業(yè)成本法所計算出來的大量成本信息將很難真正運用于成本分析、作業(yè)成本預算、業(yè)績評價指標的制定、產品定價及內部轉移定價的制定、顧客及合同的選擇等作業(yè)分析及作業(yè)成本管理中,作業(yè)成本法的效果將很難顯現(xiàn)出來。
三、推廣作業(yè)成本的舉措
1.加大宣傳力度。首先,要介紹清楚傳統(tǒng)成本法在新制造環(huán)境下所產生的局限性,以及這種局限性對企業(yè)的經營決策和企業(yè)競爭地位的影響。其次,應介紹清楚作業(yè)成本法的先進性、合理性、有效性及科學性,特別是作業(yè)分析法在降低成本方面的突破性進展,讓作業(yè)成本和作業(yè)管理的理念得到廣泛的認同,為推行作業(yè)成本法創(chuàng)造良好的環(huán)境。再次,應介紹清楚作業(yè)成本法的適用范圍。最后,對作業(yè)成本法的簡易實施法進行介紹。
2.將其更好地與責任會計及全面預算管理相結合。責任會計是適應分權管理的要求,在企業(yè)內部建立若干責任單位,對各責任單位權責范圍內的生產經營活動進行規(guī)劃及業(yè)績考評的內部控制制度。責任會計所建立的“責任中心”與作業(yè)成本管理所建立的“作業(yè)中心”是相一致的,他們之間是相互促動的,成本動因中除了產量、作業(yè)量等客觀因素的影響外,還有人的一些主觀因素的影響,像員工的工作態(tài)度,管理意識、員工之間的人際關系、員工對于公司的信賴程度和責任感等等,正確處理好這些關系比單純去減少企業(yè)成本要更加有效,按照作業(yè)設置責任中心,更加易于成本合理的分配,也更加易于區(qū)分清楚責任,而對于全面預算管理方法,預算編制的成功在于對未來預測的把握,而對未來預測的把握關鍵在于歷史數據的分析與應用,而隨著高科技的發(fā)展,新的管理理念的形成,傳統(tǒng)成本管理下產生的成本數據并不能代表產品成本的信息,作業(yè)成本管理下所創(chuàng)造的按成本動因所計算出來的成本相對能夠如是的反映成本構成狀況,在此基礎上所編制的預算能達到全面預算管理的目標要求,作業(yè)成本管理與責任會計、戰(zhàn)略規(guī)劃、全面預算管理方法相伴相生,相互促動。
