時間：2023-03-16 17:17:30
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1.1商業(yè)銀行會計風(fēng)險內(nèi)控制度完善程度不到位。
目前，各商業(yè)銀行都制定了相關(guān)關(guān)于會計風(fēng)險的內(nèi)部管控制度，但這些制度大多，指導(dǎo)性較強(qiáng)，具體操作性較差，不便于實施，再有制度制定的相對滯后，導(dǎo)致一些新的業(yè)務(wù)的內(nèi)控規(guī)章不完善和健全，不能跟上金融新業(yè)務(wù)的快速拓展，造成一些業(yè)務(wù)流程上的不匹配，繼而是各部門之間自行處理，使得內(nèi)部管控制度的執(zhí)行不到位。流于形式，不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用，從而留下隱患，為風(fēng)險的發(fā)生提供了土壤。
1.2會計崗位的各種規(guī)章制度執(zhí)行不到位。
當(dāng)前，各商業(yè)銀行的會計崗位各個環(huán)節(jié)都有規(guī)章制度，本可以杜絕各種風(fēng)險的發(fā)生，金融犯罪及挪用客戶資金等常規(guī)案件卻時有發(fā)生，原因就是會計崗位的各種規(guī)章制度是硬指標(biāo)，必須認(rèn)真執(zhí)行，但是一些商業(yè)銀行只重視經(jīng)營，重視拓展業(yè)務(wù)、單純追求經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，而輕視了規(guī)章制度的認(rèn)真執(zhí)行，如一些重要的崗位的不合理的兼崗、替崗行為，由于有些人員業(yè)務(wù)能力不熟悉，或會計人員短缺，不能實現(xiàn)有效的輪崗和強(qiáng)制休假制度，從而使崗位之間的相互監(jiān)督功能下降，留下風(fēng)險隱患。還有為了追逐利益，留住一些大客戶，主動放棄一些原則。
1.3會計崗位人員的責(zé)任心不強(qiáng)業(yè)務(wù)操作不到位。
基層領(lǐng)導(dǎo)對工作人員的日常生活工作關(guān)心不夠，不能做到公平對待，因而使各崗位人員容易鬧矛盾。致使工作人員對工作態(tài)度不積極主動，責(zé)任心不強(qiáng)，缺乏愛崗敬業(yè)精神，業(yè)務(wù)操作應(yīng)付了事，工作上易出現(xiàn)漏洞。同時還可能受社會不良風(fēng)氣的影響，走上犯罪的道路。
1.4會計崗位人員業(yè)務(wù)水平不強(qiáng)，風(fēng)險防范意識不到位。
由于一些原因，一些崗位人員得不到良好的培訓(xùn)，或培訓(xùn)時不認(rèn)真，應(yīng)付了事，加上學(xué)習(xí)的自覺性和工作能力有限，還有近些年，金融事業(yè)的快速發(fā)展，新業(yè)務(wù)新技術(shù)不斷出現(xiàn)，導(dǎo)致崗位人員的專業(yè)技能下降和工作質(zhì)量不高。風(fēng)險防范意識淡薄，即使某些業(yè)務(wù)有風(fēng)險時也不能及時發(fā)現(xiàn)，不能起到互相監(jiān)督的作用。
1.5會計檢查和內(nèi)部審計有待加強(qiáng)。
近年來，各商業(yè)銀行都有相關(guān)的內(nèi)部審計、管控的相關(guān)制度，但是會計風(fēng)險依然存在，金融案件時有發(fā)生，其主要原因為管理人員沒有很好的按照制度執(zhí)行，對各部門的監(jiān)督管理職能沒有很好的發(fā)揮作用，主要由以下因素造成的，一是監(jiān)督機(jī)制不完善，可操作性差。部門之間缺乏監(jiān)督制約的機(jī)制，查處不嚴(yán)厲，造成對風(fēng)險的評估和整改不徹底。二是內(nèi)部管控和監(jiān)督都是由銀行本身的機(jī)構(gòu)進(jìn)行，他的自主性和威嚴(yán)性不強(qiáng)，人員和資源配置不到位，無法有效起到監(jiān)督管理的作用。三是監(jiān)管手段落后，隨著銀行業(yè)務(wù)電算化的普及，許多業(yè)務(wù)都是在機(jī)器上完成，以前原有的檢查手段已不適應(yīng)現(xiàn)在的要求，而對計算機(jī)操作的后臺檢查管理具有更高的技術(shù)性和復(fù)雜性，有一定的隱蔽性，導(dǎo)致了監(jiān)管的弱化。
二、如何對商業(yè)因會計產(chǎn)生的進(jìn)行有效防范
2.1完善和補(bǔ)充并形成完整的實用性強(qiáng)商業(yè)銀行會計內(nèi)部控制制度。
在現(xiàn)有的內(nèi)控制度基礎(chǔ)上進(jìn)行完善和補(bǔ)充，結(jié)合實際情況制定出，可操作性強(qiáng)，實用并且嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓芾碇贫龋瑫r，也要根據(jù)業(yè)務(wù)的不斷變化進(jìn)行調(diào)整和補(bǔ)充，形成一個全面的、連續(xù)、實用性強(qiáng)的內(nèi)控制度。
2.1.1員工管理方面。商業(yè)銀行會計崗位要根據(jù)業(yè)務(wù)量、客戶的多少、業(yè)務(wù)的種類機(jī)，要經(jīng)過測算和實際的運(yùn)行進(jìn)行合理的布局、分配，要既能滿足業(yè)務(wù)量的有效完成又要保證能進(jìn)行合理內(nèi)部控制。同時嚴(yán)格執(zhí)行輪崗和休假制度，杜絕兼崗現(xiàn)象，嚴(yán)禁出現(xiàn)“一手清”現(xiàn)象加強(qiáng)會計人員之間的監(jiān)督制約作用。還要根據(jù)會計人員的個人能力、業(yè)務(wù)素質(zhì)、工作經(jīng)驗合理的設(shè)置業(yè)務(wù)權(quán)限，避免權(quán)限過大導(dǎo)致監(jiān)督困難，造成風(fēng)險隱患。
2.1.2員工工作制度和業(yè)務(wù)方面。商業(yè)銀行內(nèi)部要嚴(yán)格執(zhí)行個工作崗位的規(guī)章制度和條例。合理的規(guī)劃各個業(yè)務(wù)部門職責(zé)、職能。避免銜接部分出現(xiàn)縫隙。本著認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度做好每項工作的審核工作，避免出現(xiàn)紕漏。嚴(yán)格做好印鑒的管理和保存工作，做好保密工作。
2.2員工個人素質(zhì)培養(yǎng)和提高。
2.2.1加強(qiáng)員工的思想教育，幫助員工解決實際問題，了解員工的想法與動態(tài)，提高員工愛崗敬業(yè)的精神，增強(qiáng)員工的風(fēng)險意識和法規(guī)意識，提高員工的風(fēng)險敏感度，避免出現(xiàn)以人情、感情代替規(guī)章制度的現(xiàn)象。對有異常的員工要及時了解情況，調(diào)整崗位，避免風(fēng)險隱患。
2.2.2要提高員工業(yè)務(wù)水平，隨會計業(yè)務(wù)的不斷拓展，要定期的組織員工進(jìn)行崗位培訓(xùn)，并要健全培訓(xùn)體系，強(qiáng)化崗位技能和熟練程度，定期的考核，提高會計人員的中和業(yè)務(wù)能力，這樣才能在工作中避免出現(xiàn)失誤，減少風(fēng)險的產(chǎn)生，對于考核成績不合格的員工不予上崗。
2.3強(qiáng)化監(jiān)督和管理的職能。
2.3.1根據(jù)商業(yè)銀行會計崗位的工作特點，每個崗位都可能出現(xiàn)風(fēng)險，所以監(jiān)督檢查工作要全面，要貫徹始終。認(rèn)真做好“三查”工作。即在事前、事中、事后都要進(jìn)行認(rèn)真、細(xì)致的督察。對是否具備完備的資料、有關(guān)的憑證、帳表等進(jìn)行嚴(yán)格的審查。同時提高計算機(jī)等設(shè)備運(yùn)用能力達(dá)，實現(xiàn)計算機(jī)后臺監(jiān)控交易及遠(yuǎn)程進(jìn)行監(jiān)控的能力。
2.3.2強(qiáng)化審計監(jiān)督部門的地位和權(quán)威性，保證其獨立的監(jiān)督檢查功能，同時也要對審計人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高監(jiān)督審計人員的工作能力和人員素質(zhì)。
1.1商業(yè)銀行會計風(fēng)險內(nèi)控制度完善程度不到位。目前，各商業(yè)銀行都制定了相關(guān)關(guān)于會計風(fēng)險的內(nèi)部管控制度，但這些制度大多，指導(dǎo)性較強(qiáng)，具體操作性較差，不便于實施，再有制度制定的相對滯后，導(dǎo)致一些新的業(yè)務(wù)的內(nèi)控規(guī)章不完善和健全，不能跟上金融新業(yè)務(wù)的快速拓展，造成一些業(yè)務(wù)流程上的不匹配，繼而是各部門之間自行處理，使得內(nèi)部管控制度的執(zhí)行不到位。流于形式，不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用，從而留下隱患，為風(fēng)險的發(fā)生提供了土壤。
1.2會計崗位的各種規(guī)章制度執(zhí)行不到位。當(dāng)前，各商業(yè)銀行的會計崗位各個環(huán)節(jié)都有規(guī)章制度，本可以杜絕各種風(fēng)險的發(fā)生，金融犯罪及挪用客戶資金等常規(guī)案件卻時有發(fā)生，原因就是會計崗位的各種規(guī)章制度是硬指標(biāo)，必須認(rèn)真執(zhí)行，但是一些商業(yè)銀行只重視經(jīng)營，重視拓展業(yè)務(wù)、單純追求經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，而輕視了規(guī)章制度的認(rèn)真執(zhí)行，如一些重要的崗位的不合理的兼崗、替崗行為，由于有些人員業(yè)務(wù)能力不熟悉，或會計人員短缺，不能實現(xiàn)有效的輪崗和強(qiáng)制休假制度，從而使崗位之間的相互監(jiān)督功能下降，留下風(fēng)險隱患。還有為了追逐利益，留住一些大客戶，主動放棄一些原則。
1.3會計崗位人員的責(zé)任心不強(qiáng)業(yè)務(wù)操作不到位?；鶎宇I(lǐng)導(dǎo)對工作人員的日常生活工作關(guān)心不夠，不能做到公平對待，因而使各崗位人員容易鬧矛盾。致使工作人員對工作態(tài)度不積極主動，責(zé)任心不強(qiáng)，缺乏愛崗敬業(yè)精神，業(yè)務(wù)操作應(yīng)付了事，工作上易出現(xiàn)漏洞。同時還可能受社會不良風(fēng)氣的影響，走上犯罪的道路。
1.4會計崗位人員業(yè)務(wù)水平不強(qiáng)，風(fēng)險防范意識不到位。由于一些原因，一些崗位人員得不到良好的培訓(xùn)，或培訓(xùn)時不認(rèn)真，應(yīng)付了事，加上學(xué)習(xí)的自覺性和工作能力有限，還有近些年，金融事業(yè)的快速發(fā)展，新業(yè)務(wù)新技術(shù)不斷出現(xiàn)，導(dǎo)致崗位人員的專業(yè)技能下降和工作質(zhì)量不高。風(fēng)險防范意識淡薄，即使某些業(yè)務(wù)有風(fēng)險時也不能及時發(fā)現(xiàn)，不能起到互相監(jiān)督的作用。
1.5會計檢查和內(nèi)部審計有待加強(qiáng)。近年來，各商業(yè)銀行都有相關(guān)的內(nèi)部審計、管控的相關(guān)制度，但是會計風(fēng)險依然存在，金融案件時有發(fā)生，其主要原因為管理人員沒有很好的按照制度執(zhí)行，對各部門的監(jiān)督管理職能沒有很好的發(fā)揮作用，主要由以下因素造成的，一是監(jiān)督機(jī)制不完善，可操作性差。部門之間缺乏監(jiān)督制約的機(jī)制，查處不嚴(yán)厲，造成對風(fēng)險的評估和整改不徹底。二是內(nèi)部管控和監(jiān)督都是由銀行本身的機(jī)構(gòu)進(jìn)行，他的自主性和威嚴(yán)性不強(qiáng)，人員和資源配置不到位，無法有效起到監(jiān)督管理的作用。三是監(jiān)管手段落后，隨著銀行業(yè)務(wù)電算化的普及，許多業(yè)務(wù)都是在機(jī)器上完成，以前原有的檢查手段已不適應(yīng)現(xiàn)在的要求，而對計算機(jī)操作的后臺檢查管理具有更高的技術(shù)性和復(fù)雜性，有一定的隱蔽性，導(dǎo)致了監(jiān)管的弱化。
二、如何對商業(yè)因會計產(chǎn)生的進(jìn)行有效防范
2.1完善和補(bǔ)充并形成完整的實用性強(qiáng)商業(yè)銀行會計內(nèi)部控制制度。在現(xiàn)有的內(nèi)控制度基礎(chǔ)上進(jìn)行完善和補(bǔ)充，結(jié)合實際情況制定出，可操作性強(qiáng)，實用并且嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓芾碇贫龋瑫r，也要根據(jù)業(yè)務(wù)的不斷變化進(jìn)行調(diào)整和補(bǔ)充，形成一個全面的、連續(xù)、實用性強(qiáng)的內(nèi)控制度。
2.1.1員工管理方面。商業(yè)銀行會計崗位要根據(jù)業(yè)務(wù)量、客戶的多少、業(yè)務(wù)的種類機(jī)，要經(jīng)過測算和實際的運(yùn)行進(jìn)行合理的布局、分配，要既能滿足業(yè)務(wù)量的有效完成又要保證能進(jìn)行合理內(nèi)部控制。同時嚴(yán)格執(zhí)行輪崗和休假制度，杜絕兼崗現(xiàn)象，嚴(yán)禁出現(xiàn)“一手清”現(xiàn)象加強(qiáng)會計人員之間的監(jiān)督制約作用。還要根據(jù)會計人員的個人能力、業(yè)務(wù)素質(zhì)、工作經(jīng)驗合理的設(shè)置業(yè)務(wù)權(quán)限，避免權(quán)限過大導(dǎo)致監(jiān)督困難，造成風(fēng)險隱患。
2.1.2員工工作制度和業(yè)務(wù)方面。商業(yè)銀行內(nèi)部要嚴(yán)格執(zhí)行個工作崗位的規(guī)章制度和條例。合理的規(guī)劃各個業(yè)務(wù)部門職責(zé)、職能。避免銜接部分出現(xiàn)縫隙。本著認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度做好每項工作的審核工作，避免出現(xiàn)紕漏。嚴(yán)格做好印鑒的管理和保存工作，做好保密工作。
2.2員工個人素質(zhì)培養(yǎng)和提高。
2.2.1加強(qiáng)員工的思想教育，幫助員工解決實際問題，了解員工的想法與動態(tài)，提高員工愛崗敬業(yè)的精神，增強(qiáng)員工的風(fēng)險意識和法規(guī)意識，提高員工的風(fēng)險敏感度，避免出現(xiàn)以人情、感情代替規(guī)章制度的現(xiàn)象。對有異常的員工要及時了解情況，調(diào)整崗位，避免風(fēng)險隱患。
2.2.2要提高員工業(yè)務(wù)水平，隨會計業(yè)務(wù)的不斷拓展，要定期的組織員工進(jìn)行崗位培訓(xùn)，并要健全培訓(xùn)體系，強(qiáng)化崗位技能和熟練程度，定期的考核，提高會計人員的中和業(yè)務(wù)能力，這樣才能在工作中避免出現(xiàn)失誤，減少風(fēng)險的產(chǎn)生，對于考核成績不合格的員工不予上崗。
2.3強(qiáng)化監(jiān)督和管理的職能。
2.3.1根據(jù)商業(yè)銀行會計崗位的工作特點，每個崗位都可能出現(xiàn)風(fēng)險，所以監(jiān)督檢查工作要全面，要貫徹始終。認(rèn)真做好“三查”工作。即在事前、事中、事后都要進(jìn)行認(rèn)真、細(xì)致的督察。對是否具備完備的資料、有關(guān)的憑證、帳表等進(jìn)行嚴(yán)格的審查。同時提高計算機(jī)等設(shè)備運(yùn)用能力達(dá)，實現(xiàn)計算機(jī)后臺監(jiān)控交易及遠(yuǎn)程進(jìn)行監(jiān)控的能力。
2.3.2強(qiáng)化審計監(jiān)督部門的地位和權(quán)威性，保證其獨立的監(jiān)督檢查功能，同時也要對審計人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高監(jiān)督審計人員的工作能力和人員素質(zhì)。
朱榮恩教授在2008年提出，與會計準(zhǔn)則相比，《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》更多表現(xiàn)的是理念、要素和框架，在企業(yè)實際運(yùn)營過程中實施難度和評價難度都較大。因此，科學(xué)有效的評價體系在內(nèi)部控制中的地位逐漸凸顯了出來。目前我國前行的內(nèi)部控制評價系統(tǒng)僅僅只關(guān)注了其中的某一具體要素，而非權(quán)衡大局；二是我國內(nèi)部控制評價的指標(biāo)體系設(shè)計并不科學(xué)，缺乏可操作性。當(dāng)然，這種現(xiàn)象在財政部等五部委了《配套指引》及其他相關(guān)條款后有所改善。此外，管理層意識不到位，監(jiān)督檢查或獎懲機(jī)制不到位也會導(dǎo)致已建立的內(nèi)部控制體系難以有效運(yùn)行。作為一類特殊的行業(yè)，商業(yè)銀行在自身運(yùn)營中普遍存在著管理層內(nèi)控意識不足這一問題。在觀念上，很多商業(yè)銀行認(rèn)為內(nèi)部控制管理就可以解決所有的風(fēng)險管理問題，管理層會認(rèn)為只要內(nèi)控制度設(shè)置完善、機(jī)構(gòu)設(shè)置合理就可以有效運(yùn)行內(nèi)部控制制度，而并未意識到一旦內(nèi)外部運(yùn)營環(huán)境發(fā)生變化時原有的規(guī)章制度就可能失靈的情況。除此之外，商業(yè)銀行在進(jìn)行內(nèi)部控制管理控制工作的重心主要為基層操作人員，而忽視了對各級管理層的監(jiān)管，處于放任管理狀態(tài)。但其實各級管理者不同程度地操控著基層人員、企業(yè)財物等，由其引發(fā)的風(fēng)險性更高、危險性更大。最后，我國的中小型商業(yè)銀行個別員工對待內(nèi)控管理工作的意識還停留在接受任務(wù)的低層次階段，沒有真正理解內(nèi)部控制管理工作對于保障自身業(yè)務(wù)發(fā)展、推動商業(yè)銀行發(fā)展的重要意義。
（二）風(fēng)險意識較弱且風(fēng)險評估機(jī)制缺失
合理完善的內(nèi)控制度要求商業(yè)銀行設(shè)立切實可行可辨認(rèn)的風(fēng)險評估機(jī)制，以助于商業(yè)銀行了解自身已經(jīng)存在或潛在的風(fēng)險，并及時加以適當(dāng)處理。一般來說，分析按慣例要求商業(yè)銀行按照公司的經(jīng)營戰(zhàn)略，采用各種風(fēng)險分析技術(shù)，識別出風(fēng)險，并采取適當(dāng)措施降低商業(yè)銀行的風(fēng)險。在風(fēng)險評估這一內(nèi)控要素上出現(xiàn)漏洞的企業(yè)還有華夏證券公司。在風(fēng)險容量方面，華夏證券公司的風(fēng)險承受限度大大超過了其所能承受的能力與證券行業(yè)的整體指標(biāo)。比如說華夏證券的受托投資管理業(yè)務(wù)持股比例達(dá)到19%以上，超過我國證監(jiān)會所規(guī)定的10%的上限。在風(fēng)險識別方面，公司并未能及時識別可能影響其運(yùn)營安全和財務(wù)狀況的內(nèi)部因素及相關(guān)風(fēng)險，以及可能影響銀行、證券市場的其他外部風(fēng)險。此外，公司沒有建立自己的風(fēng)險數(shù)據(jù)庫，對潛在風(fēng)險的認(rèn)識不到位，沒有制定相關(guān)的應(yīng)急風(fēng)險策略，最終由于沖倉持有太極集團(tuán)等三只股票造成浮動虧損導(dǎo)致公司虧損嚴(yán)重。
（三）商業(yè)銀行內(nèi)部控制成本過高
商業(yè)銀行內(nèi)部控制的成本過高及成本費用結(jié)構(gòu)不合理的問題。小型商業(yè)銀行相對而言規(guī)模較小、業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)單一，因此抗風(fēng)險能力弱，激烈的市場競爭以及信息變化迅速的大環(huán)境下，小型商業(yè)銀行的內(nèi)控執(zhí)行效果和其內(nèi)控成本大大被抬高，特別是其管理成本在這種環(huán)境下會逐漸增加。不僅僅是針對小型商業(yè)銀行，這是我國部分中小型企業(yè)的通病。另外，內(nèi)部控制的成本包括內(nèi)控制度的設(shè)計成本和執(zhí)行成本等多個部分組成，內(nèi)控成本的結(jié)構(gòu)組成也會影響企業(yè)內(nèi)控運(yùn)行的有效性。小型商業(yè)銀行在目前的財務(wù)狀況中，管理費用的比重較高，甚至占到企業(yè)總成本的一般水平，這一現(xiàn)象很大程度上是由于該企業(yè)的管理結(jié)構(gòu)混亂、流程過于復(fù)雜所造成的。
二、商業(yè)銀行會計控制完善的措施
（一）優(yōu)化內(nèi)部環(huán)境作為內(nèi)部控制
其他各要素的基礎(chǔ)，只有完善的內(nèi)部環(huán)境才能使控制活動的合理性和有效性具有保證。而優(yōu)化內(nèi)部環(huán)境，我認(rèn)為首先應(yīng)完善商業(yè)銀行組織控制結(jié)構(gòu)?？v然其內(nèi)部各個結(jié)構(gòu)的設(shè)置都相當(dāng)完整，但有些職能結(jié)構(gòu)有所重疊，信息在各層級人員間的傳遞并不暢通，溝通困難，高層管理部門雖擁有管理權(quán)但對其下屬部門并不十分了解。因此公司可考慮采取更為中立的組織結(jié)構(gòu)，如跨越功能的團(tuán)體。這種人力資源管理方式彈性化，有效避免專業(yè)分工帶來的僵化與協(xié)調(diào)問題。除此之外，還要強(qiáng)化董事會在商業(yè)銀行中的主導(dǎo)地位。在商業(yè)銀行的內(nèi)部控制建設(shè)中，董事會是最高級別的管理層，只有董事會發(fā)揮能力和作用，才能充分發(fā)揮商業(yè)銀行對內(nèi)部控制的監(jiān)控與引導(dǎo)作用。其次為了使內(nèi)部環(huán)境優(yōu)化更大化，商業(yè)銀行應(yīng)考慮其文化氛圍。良好的企業(yè)文化能夠規(guī)范企業(yè)員工的道德素養(yǎng)，形成一種不觸規(guī)忠于職責(zé)的大環(huán)境。此外，建立切實可行的激勵政策也是一種較為有效的措施，把經(jīng)營者的利益與商業(yè)銀行的經(jīng)營和財務(wù)狀況相掛鉤，以充分調(diào)動經(jīng)營者的積極性。
（二）明確內(nèi)控管理職責(zé)，完善監(jiān)督管理機(jī)制
首先商業(yè)銀行要明確有業(yè)務(wù)交叉時內(nèi)部控制管理的部門和職責(zé)。商業(yè)銀行的各個部門都應(yīng)明確自己在內(nèi)部控制管理活動中自己的分工職責(zé)，使工作內(nèi)容更實效，將內(nèi)控管理工作落到實處。在監(jiān)督檢查方面，以上述存在問題的商業(yè)銀行為例，其總部及各分支機(jī)構(gòu)的各個部門都要嚴(yán)格履行各自的內(nèi)部控制管理職責(zé)，加強(qiáng)自身的監(jiān)督檢查機(jī)制，特別是對重點部位與風(fēng)險點要更加防范。要加強(qiáng)內(nèi)部控制管理的針對性和有效性，同時也要將內(nèi)部控制管理與監(jiān)督工作覆蓋到業(yè)務(wù)經(jīng)營的各個方面。針對熱點的問題或者風(fēng)險隱患較大又容易被忽視的問題開展重點檢查，并做好對業(yè)務(wù)管理部門自身內(nèi)部控制管理的再監(jiān)督工作。
一、集中化對銀行會計核算的影響
隨著數(shù)據(jù)交易、處理及分析職能逐漸向商業(yè)銀行總行集中，必將對銀行產(chǎn)生深層次、全方位的影響，產(chǎn)生一系列的變化。主要表現(xiàn)在如下幾個方面：
（一）會計管理模式的變化
會計管理的模式與商業(yè)銀行的經(jīng)營特點是密切相關(guān)的，由于貨幣資金具有極強(qiáng)的流動性，決定了商業(yè)銀行在管理上必須有嚴(yán)密的監(jiān)督機(jī)制和管理制度。
商業(yè)銀行的傳統(tǒng)會計管理涉及商業(yè)銀行前、中、后臺業(yè)務(wù)運(yùn)行的全過程，從會計賬務(wù)處理的角度講，就有賬、錢分管；賬、表、憑證換人復(fù)核；賬折見面、當(dāng)日記賬、當(dāng)日結(jié)賬；現(xiàn)金收入先收款后記賬、現(xiàn)金付出先記賬后付款、轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)先記付后記收、代收他行票據(jù)先收妥再進(jìn)賬；總分核對、內(nèi)外對賬，做到賬賬、賬款、賬據(jù)、賬實、賬表、內(nèi)外賬務(wù)“六相符”等嚴(yán)格的管理控制制度。
數(shù)據(jù)集中后商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和信息資源將高度集中，總行或一級分行可以通過計算機(jī)系統(tǒng)和網(wǎng)絡(luò)，及時將全行范圍內(nèi)所有客戶資料信息、單據(jù)審查、賬務(wù)處理等后臺工作集中完成，使商業(yè)銀行具備采取“大總行、大部門、小分行”的經(jīng)營模式的條件，管理日趨扁平化，大量業(yè)務(wù)特別是高端業(yè)務(wù)、大型企業(yè)集團(tuán)服務(wù)等均可集中于總行的各相關(guān)部門完成。商業(yè)銀行的二級分行以下經(jīng)營性分支機(jī)構(gòu)實際上只不過是分布在不同區(qū)域的業(yè)務(wù)延伸柜臺，其主要職能將轉(zhuǎn)變?yōu)闋I銷客戶，會計管理的職能明顯弱化。
（二）銀行柜面人員職責(zé)的變化
傳統(tǒng)意義上的商業(yè)銀行柜面人員所從事的業(yè)務(wù)活動和會計核算是緊密聯(lián)系在一起的，對柜面人員會計核算知識方面的要求較高。例如，在客戶的存款業(yè)務(wù)中，從客戶提交存款憑單、接單審核、憑證處理、傳遞到登記賬薄完成結(jié)算這一系列程序，既是業(yè)務(wù)活動過程，又是會計核算過程。
會計處理集中后，由于將核算功能統(tǒng)一定義并固化在電子處理系統(tǒng)中，柜面人員在辦理業(yè)務(wù)時，只要按照系統(tǒng)界面提示和用戶要求在終端中錄入必要的原始信息，系統(tǒng)就會自動將有關(guān)賬務(wù)數(shù)據(jù)過渡到相應(yīng)的會計科目上，并生成賬簿。會計柜面人員只須知道業(yè)務(wù)的交易代碼，就可以在系統(tǒng)的提示下完成業(yè)務(wù)處理的全過程。柜面人員的主要職責(zé)就變成了原始信息的錄入、核實。但從銀行業(yè)務(wù)發(fā)展的角度看，銀行柜面人員必須在熟練掌握各種業(yè)務(wù)處理規(guī)章和電子處理系統(tǒng)使用技能的基礎(chǔ)上，具備和金融相關(guān)的多學(xué)科特別是投資理財方面的知識，能夠針對不同的客戶需求提出咨詢建議，為客戶提供優(yōu)質(zhì)高效的金融服務(wù)，成功營銷各種金融產(chǎn)品。
（三）銀行賬務(wù)體系的變化
在傳統(tǒng)操作模式下，銀行會計核算劃分為明細(xì)核算和綜合核算兩大系統(tǒng)。兩大系統(tǒng)自成體系，相互印證，既便于賬務(wù)核對，又實現(xiàn)了相互制約與控制。如明細(xì)核算包括：憑證——分戶賬（登記簿）——余額表；綜合核算包括：憑證——科目日結(jié)單——總賬——日記表。總賬與分戶賬或余額表核對余額，綜合核算是明細(xì)核算的概括和綜合，對明細(xì)核算起著控制的作用。
會計處理集中后，由于電子處理系統(tǒng)是建立在超大型計算機(jī)和商業(yè)智能等技術(shù)基礎(chǔ)上的，會計賬務(wù)處理工作全部由系統(tǒng)自動生成，科目日結(jié)單只需根據(jù)明細(xì)核算時錄入的初始數(shù)據(jù)自動匯總而成；數(shù)據(jù)中心對所有數(shù)據(jù)的加工、處理可以在短時間內(nèi)完成，并檢驗會計賬務(wù)平衡。只要系統(tǒng)設(shè)計無誤，此后的明細(xì)核算與綜合核算總是相符的，分戶賬合計是恒等于總賬的。
二、集中化會計核算的風(fēng)險分析
數(shù)據(jù)處理中心的上移加大了商業(yè)銀行的會計風(fēng)險。主要體現(xiàn)在技術(shù)安全風(fēng)險、會計核算風(fēng)險、人員風(fēng)險等方面。
（一）技術(shù)安全風(fēng)險
數(shù)據(jù)集中后，電子處理系統(tǒng)的技術(shù)和管理方面的問題就成為商業(yè)銀行運(yùn)行的最為重要的技術(shù)風(fēng)險。這種風(fēng)險主要來自于三個方面：
1.計算機(jī)病毒。目前，計算機(jī)病毒對計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的影響和破壞性越來越大，病毒擴(kuò)散和傳播速度越來越快，一旦某個程序被感染，則有可能對整個網(wǎng)絡(luò)造成嚴(yán)重影響。
2.網(wǎng)絡(luò)黑客攻擊。從各種媒體報道的情況看，目前通過網(wǎng)絡(luò)盜取銀行客戶存款的事件時有發(fā)生。隨著銀行業(yè)務(wù)的不斷拓展和計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的不斷延伸，潛在的不安全因素也會隨之增加。
3.計算機(jī)系統(tǒng)停機(jī)、數(shù)據(jù)存儲介質(zhì)損壞等。根據(jù)發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗，系統(tǒng)停機(jī)對金融業(yè)造成的損失最大。盡管近幾年電信運(yùn)營商對數(shù)據(jù)通訊設(shè)備投入較大，并采取了一些提高通訊質(zhì)量保障穩(wěn)定性的措施，但數(shù)據(jù)通訊線路異常中斷的現(xiàn)象仍時有發(fā)生，從而對銀行計算機(jī)系統(tǒng)運(yùn)行的穩(wěn)定性造成了影響。
當(dāng)銀行計算機(jī)系統(tǒng)及網(wǎng)絡(luò)通信發(fā)生故障，或因病毒、黑客攻擊造成網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)不能正常運(yùn)轉(zhuǎn)時，必然會對銀行的正常運(yùn)作造成重大影響。在傳統(tǒng)金融運(yùn)行模式下，這種損失可能是局部的，但在數(shù)據(jù)集成系統(tǒng)中，安全風(fēng)險有可能導(dǎo)致整個網(wǎng)絡(luò)的癱瘓，是一種系統(tǒng)性風(fēng)險。
（二）會計核算風(fēng)險
銀行電子處理系統(tǒng)具有明顯的“開放性”，這種開放的支付結(jié)算系統(tǒng)在為客戶提供便利的同時也大大提高了會計結(jié)算風(fēng)險。特別是隨著電子化支付系統(tǒng)跨地區(qū)的各類金融交易數(shù)量不斷增大，使得任何一個地區(qū)的系統(tǒng)故障都可能會影響全國金融網(wǎng)絡(luò)的支付結(jié)算，并造成經(jīng)濟(jì)損失。
電子處理系統(tǒng)還具有明顯的“虛擬性”，銀行可以利用虛擬現(xiàn)實信息技術(shù)增設(shè)虛擬分支機(jī)構(gòu)或營業(yè)網(wǎng)點，從事虛擬化的金融交易。虛擬性使交易、支付的雙方互不見面，只是通過網(wǎng)絡(luò)發(fā)生聯(lián)系，在目前我國信用體系不健全和社會誠信度不高的情況下，交易雙方對交易者的身份、交易的真實性驗證的難度加大，增大了交易者之間在身份確認(rèn)、信用評價方面的信息不對稱，從而增大了信用風(fēng)險。
（三）臨柜業(yè)務(wù)風(fēng)險
在傳統(tǒng)銀行運(yùn)作模式下，柜臺業(yè)務(wù)是相互制衡的，如現(xiàn)金支付業(yè)務(wù)，以前要經(jīng)過記賬、復(fù)核及出納三個環(huán)節(jié)?，F(xiàn)在臨柜業(yè)務(wù)大多由臨柜人員一人完成，在安全管理制度不健全或不落實、監(jiān)督管理力度不夠、臨柜人員風(fēng)險意識淡薄的情況下，很可能發(fā)生臨柜業(yè)務(wù)風(fēng)險，特別是一些業(yè)務(wù)量較小、人員較少的基層營業(yè)網(wǎng)點，從而直接影響電子處理系統(tǒng)的安全運(yùn)行，導(dǎo)致業(yè)務(wù)風(fēng)險的發(fā)生。
三、集中化會計核算風(fēng)險防范措施
雖然數(shù)據(jù)集中后銀行的各種業(yè)務(wù)風(fēng)險與傳統(tǒng)金融并無本質(zhì)區(qū)別，但由于數(shù)據(jù)處理是基于網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)，這使得銀行在延續(xù)、融合傳統(tǒng)金融風(fēng)險的同時，更新、擴(kuò)充了傳統(tǒng)金融風(fēng)險的內(nèi)涵和表現(xiàn)形式。金融風(fēng)險發(fā)生的突然性、傳染性都增強(qiáng)了，危害也更大。因此，金融風(fēng)險的監(jiān)管和控制也就需要具有不同于傳統(tǒng)金融風(fēng)險管理的手段和方式。
（一）加強(qiáng)計算機(jī)系統(tǒng)風(fēng)險的防范
1.計算機(jī)系統(tǒng)的風(fēng)險主要包括：（1）計算機(jī)外在風(fēng)險：指水、火、震、電、磁、溫度等自然災(zāi)害對銀行計算機(jī)系統(tǒng)資源帶來的損害；（2）計算機(jī)硬件風(fēng)險：是指短路、斷線、接觸不良、設(shè)備老化等由計算機(jī)及相關(guān)設(shè)備、部件或元件帶來的風(fēng)險；（3）計算機(jī)軟件風(fēng)險：是指由于各種程序中包含的潛在錯誤導(dǎo)致系統(tǒng)不正常工作而帶來的風(fēng)險；（4）計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)風(fēng)險：是電子信息在網(wǎng)絡(luò)上遭到侵襲后造成的風(fēng)險；（5）計算機(jī)犯罪風(fēng)險：是銀行職員利用計算機(jī)進(jìn)行非法操作，以盜用資金或者蓄意破壞計算機(jī)信息而帶來的風(fēng)險。
2.為確保計算機(jī)系統(tǒng)的安全運(yùn)行，要做到：（1）要建立計算機(jī)風(fēng)險防范領(lǐng)導(dǎo)組織體系，將計算機(jī)風(fēng)險防范納入各級領(lǐng)導(dǎo)的工作日程，各級相關(guān)職能部門要形成合力，加大對計算機(jī)風(fēng)險的管理力度；（2）要建立計算機(jī)風(fēng)險管理機(jī)制，健全各項相關(guān)管理制度，完善崗位職責(zé)和責(zé)任追究制度；（3）要不斷改善硬件環(huán)境，全面規(guī)劃、統(tǒng)籌安排，合理使用資金，特別是要保障對關(guān)鍵設(shè)備的投入；（4）加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)管制和計算機(jī)病毒的防治，防止“黑客”入侵和病毒侵害。
（二）加強(qiáng)對會計核算的監(jiān)測預(yù)警
要使監(jiān)測預(yù)警與會計核算建立在一個平臺上，對會計核算進(jìn)行全程監(jiān)控，發(fā)現(xiàn)問題適時預(yù)警。要將監(jiān)測預(yù)警的重心前移，預(yù)警系統(tǒng)要能夠及時進(jìn)行會計操作信息的跟蹤分析，并對重要日志進(jìn)行必要的記載與備份。跟蹤分析的主要內(nèi)容包括：結(jié)算票據(jù)的處理是否符合內(nèi)控制度，要素是否齊全、合規(guī)，有無壓票行為；賬證、賬賬、賬表、表表是否勾稽一致；往來類科目是否配對相符；系統(tǒng)有無故障差錯或惡意攻擊。在此基礎(chǔ)上，通過會計分析自動擬合預(yù)測模型和方法，對會計核算全過程進(jìn)行研究分析，對帶苗頭性、有疑點的問題實時報警，實現(xiàn)有效監(jiān)測。
（三）加強(qiáng)會計電算化系統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化建設(shè)
我國的金融電子化是在沒有統(tǒng)一規(guī)劃和標(biāo)準(zhǔn)的情況下起步的，目前還存在規(guī)劃不統(tǒng)一、商業(yè)銀行技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、技術(shù)規(guī)范不統(tǒng)一、商業(yè)銀行之間使用的安全協(xié)議各不相同等問題。為此，央行應(yīng)借鑒發(fā)達(dá)國家的做法，制定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，逐步實現(xiàn)各商業(yè)銀行的會計電算化系統(tǒng)，增強(qiáng)各商業(yè)銀行系統(tǒng)之間的協(xié)調(diào)性，減少支付結(jié)算風(fēng)險。
（四）再造業(yè)務(wù)處理流程，提高銀行會計業(yè)務(wù)處理效率
會計業(yè)務(wù)是商業(yè)銀行各項經(jīng)濟(jì)活動的基礎(chǔ)，具有業(yè)務(wù)量大、專業(yè)性強(qiáng)的特點。要按照集約高效的原則，再造和優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，將各個業(yè)務(wù)領(lǐng)域的所有操作性的職能分離出來，集中到專門設(shè)置的后臺業(yè)務(wù)操作中心。同時，將各種非柜面業(yè)務(wù)以及需通過柜面但無須即時辦理的業(yè)務(wù)（如托收承付）、操作風(fēng)險較高的業(yè)務(wù)（如各種信用證的審單業(yè)務(wù)）逐步納入后臺業(yè)務(wù)處理中心。這樣，一方面可以提高業(yè)務(wù)處理的集約化水平和工作效率；另一方面，可以改變目前商業(yè)銀行會計操作風(fēng)險點多面廣、難以監(jiān)控的現(xiàn)象，提高商業(yè)銀行的風(fēng)險防范能力。
（五）根據(jù)不同的崗位需求加強(qiáng)培訓(xùn)
隨著商業(yè)銀行會計核算模式和財務(wù)管理模式的變化，商業(yè)銀行的會計工作崗位及人員要求同樣發(fā)生了變化。為了適應(yīng)商業(yè)銀行經(jīng)營管理的需要，會計人員由操作型人才向復(fù)合型人才轉(zhuǎn)變將不可避免。在電子化、網(wǎng)絡(luò)化的工作環(huán)境下，無論是高級會計（理財）人員還是一般會計工作人員，都必須具備必備的會計基礎(chǔ)知識，掌握電子計算機(jī)技能以及網(wǎng)絡(luò)知識。但高級會計人員和普通會計人員應(yīng)當(dāng)具備不同的知識結(jié)構(gòu)和技能。
在電子化條件下，對高級會計人員而言，要求其具備較高的理論水平和業(yè)務(wù)處理能力，擁有較深厚的經(jīng)濟(jì)學(xué)和財務(wù)基礎(chǔ)理論，能就金融市場等金融環(huán)境做出相應(yīng)的職業(yè)判斷，掌握計算機(jī)編程技術(shù)，能設(shè)計金融產(chǎn)品，制定業(yè)務(wù)流程和內(nèi)部控制系統(tǒng)，制定金融企業(yè)自身的理財方案等等。也就是說，對于高級會計人員而言，更多的是要注意在會計和業(yè)務(wù)處理方面的綜合理財能力。
對普通會計人員而言，他們一般從事柜面工作，其主要職責(zé)是提供信息，并決定生成這些信息所應(yīng)遵循的會計政策。他們應(yīng)在掌握各種業(yè)務(wù)處理規(guī)章、會計知識，具備在智能化的核算系統(tǒng)條件下進(jìn)行工作能力的基礎(chǔ)上，掌握為客戶提供優(yōu)質(zhì)的理財咨詢服務(wù)和營銷各種金融產(chǎn)品的技能。
根據(jù)職責(zé)分工的不同有針對性地進(jìn)行培訓(xùn)，可以降低人力資源投入成本，有效防范人為風(fēng)險。
【主要參考文獻(xiàn)】
當(dāng)前我國金融體制正處于改革的重要時期，發(fā)揮管理會計在商業(yè)銀行的重大作用，應(yīng)用各種管理會計辦法，做好銀行的成本核算工作，提高銀行的經(jīng)營效益。
（二）提高商業(yè)銀行績效考評科學(xué)性。
為了在激烈的市場競爭中站穩(wěn)腳跟，我國商業(yè)銀行則一定要尋求一套完善的業(yè)績考核系統(tǒng)，在考核銀行系統(tǒng)的經(jīng)營業(yè)績時要兼顧關(guān)鍵的財務(wù)與非財務(wù)因素，同時應(yīng)用嚴(yán)格的獎懲機(jī)制。做到以上這些，才能發(fā)揮銀行不同部門和全體工作人員的工作主動性，保證我國商業(yè)銀行的健康發(fā)展。而管理會計系統(tǒng)中當(dāng)前應(yīng)用績效考核機(jī)制較為完善和客觀，因此需要進(jìn)一步發(fā)揮管理會計的重大作用，有利于商業(yè)銀行進(jìn)行業(yè)績考核工作。
（三）提高商業(yè)銀行經(jīng)營管理水平。
依據(jù)國外發(fā)達(dá)國家商業(yè)銀行發(fā)展經(jīng)驗可以得到，管理會計體系在其中發(fā)揮著重要作用，有利于管理層做出與自身發(fā)展核心業(yè)務(wù)相符的正確決策，提高銀行的經(jīng)營管理水平。我國商業(yè)銀行應(yīng)用管理會計，不但可以有效控制銀行日常管理中不同環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)績效狀況，而且可以依據(jù)銀行的總發(fā)展目標(biāo)不斷調(diào)整自身發(fā)展；商業(yè)銀行可以據(jù)此提高經(jīng)營管理水平，有利于我國商業(yè)銀行在激烈的市場競爭中處于有利地位，有利于銀行在最短的時間內(nèi)實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)。
二、管理會計在商業(yè)銀行中的應(yīng)用策略
（一）實施責(zé)任會計制度，加強(qiáng)內(nèi)部控制。
管理會計的主要責(zé)任就是提供各種有效信息給企業(yè)管理人員。對于我國商業(yè)銀行來說，可以推行責(zé)任會計制度，依據(jù)不同職能部門的職責(zé)，能夠把商業(yè)銀行的管理部門分為各種形式的責(zé)任中心。應(yīng)用這種做法，不但可以有利實現(xiàn)銀行內(nèi)部控制目標(biāo)，而且便于考核不同責(zé)任中心的經(jīng)營效益，有利于調(diào)動銀行工作人員積極主動工作，有利于銀行系統(tǒng)內(nèi)部形成有序競爭。
（二）實行全面成本管理，健全商業(yè)銀行成本管理機(jī)制。
成本核算管理在管理會計應(yīng)用中具有重要地位，屬于管理會計應(yīng)用的重點內(nèi)容。因此，進(jìn)行全面成本管理是管理會計在商業(yè)銀行中發(fā)揮重要作用的表現(xiàn)。在進(jìn)行全面成本管理過程中，不但要求科學(xué)管理企業(yè)成本，而且要求全體工作人員都應(yīng)在成本管理中發(fā)揮作用，才有利于實現(xiàn)經(jīng)營管理層與基層部門的最低成本目標(biāo)，才能保證銀行的穩(wěn)定運(yùn)行。在成本核算管理過程中，全部產(chǎn)品和業(yè)務(wù)并不能應(yīng)用一種相同的成本管理方法，應(yīng)該根據(jù)不同金融產(chǎn)品的不同特點，科學(xué)確定不同的成本管理辦法，才能使商業(yè)銀行成本管理機(jī)制不斷得以完善。
（三）應(yīng)用量本利分析法。
商業(yè)銀行在管理會計中應(yīng)用的一種最基本的方法就是量本利分析法，依據(jù)盈虧平衡點可以準(zhǔn)確確定銀行盈利情況。應(yīng)用量本利分析法，可以在分析銀行業(yè)務(wù)量、成本和利潤關(guān)系、內(nèi)在規(guī)律的基礎(chǔ)上建立數(shù)學(xué)模型，從而確定盈虧平衡點的銀行內(nèi)部管理做法。商業(yè)銀行貸款業(yè)務(wù)在進(jìn)行預(yù)測自身的貸款、資金和利潤、成本時全面應(yīng)用量本利分析法，可以明確相關(guān)因素的變動情況，對實現(xiàn)盈虧平衡點的影響各個因素變動對盈虧平衡點的影響情況不同周定成本與盈虧平衡點成正向變動，如果固定成本越高，則營業(yè)部門需要達(dá)到的盈虧平衡點的存款量也會越高；也就是單位變動成本和盈虧平衡點的變化是正向的。綜合收益率和盈虧平衡點的變動是反向的，如果擁有越高的綜合收益率，那么營業(yè)部門要求達(dá)到盈虧平衡點的存款量就會越低。量本利分析法有利于商業(yè)銀行做出科學(xué)決策，是一種應(yīng)用較為廣泛的做法，有利于銀行正確處理資金存量和成本費用以及利潤之間的關(guān)系，在設(shè)置儲蓄網(wǎng)點、開發(fā)新產(chǎn)品、做出經(jīng)營規(guī)劃、進(jìn)行決策和成本控制中發(fā)揮著重要作用。
（四）實施戰(zhàn)略管理會計。
戰(zhàn)略管理會計依據(jù)傳統(tǒng)管理會計，是將管理會計和戰(zhàn)略管理結(jié)合在一起，是有效改革傳統(tǒng)管理會計的一種做法。以長期性規(guī)劃為重點，要求做好事前預(yù)測分析，依據(jù)長遠(yuǎn)目標(biāo)和全局利益重視研究企業(yè)外部環(huán)境，以及競爭對手的狀況，主要為了給銀行確定長期可持續(xù)發(fā)展的競爭優(yōu)勢，有利于銀行實現(xiàn)長遠(yuǎn)戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)。戰(zhàn)略管理會計將市場開發(fā)、新產(chǎn)品開發(fā)、新產(chǎn)品定位作為工作重點，利用分析財務(wù)信息和非財務(wù)信息，在考慮自身擁有的資源和能力的基礎(chǔ)上，結(jié)合分析客戶群體和競爭對手，從而將更加有效的信息提供給企業(yè)，確定不同壓力。商業(yè)銀行要求提高客戶服務(wù)水平，對客戶提供個性化服務(wù)，所以要求打造新的金融產(chǎn)品和服務(wù)項目，以達(dá)到不同客戶群體的需要。在研究價值鏈的前提下，確定不同客戶群體的種類，明確戰(zhàn)略定位，應(yīng)用成本最小化辦法。商業(yè)銀行的客戶包括上游客戶和下游客戶，每一個客戶都是銀行的價值鏈環(huán)節(jié)，準(zhǔn)確確定價值鏈不同客戶群體對銀行現(xiàn)實損益和預(yù)期損益的情況，利用分析價值鏈，通過上下游價值鏈降低成本進(jìn)一步加大存款范圍，從而可以得到更多的上游客戶存款，為其提供個性化服務(wù)，可以得到更多下游客戶的貸款，戰(zhàn)略成本管理依據(jù)戰(zhàn)略角度進(jìn)行分析成本的不同環(huán)節(jié)，從而確定成本降低的做法，利用事前預(yù)測、分析、控制職能有利于商業(yè)銀行經(jīng)營決策者做出正確決策，有利于實現(xiàn)企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展，達(dá)到利益最大化目標(biāo)，提高銀行的核心競爭力。
（五）加快管理會計基礎(chǔ)信息建設(shè)。
管理會計要求具有充足的數(shù)據(jù)信息，但當(dāng)前很多商業(yè)銀行信息基礎(chǔ)不能滿足要求，很多傳統(tǒng)會計信息系統(tǒng)，所擁有的會計信息只與財務(wù)會計信息有關(guān)，而沒有重視管理會計的信息；再有，銀行不同信息存在于不同的系統(tǒng)和不同的部門當(dāng)中，因此業(yè)務(wù)信息不集中，口徑不相同，不利于實現(xiàn)信息共享和集中管理。商業(yè)銀行要致力于提高基礎(chǔ)數(shù)據(jù)質(zhì)量、推進(jìn)管理會計應(yīng)用，大力發(fā)展建設(shè)財務(wù)管理基礎(chǔ)能力，使管理會計發(fā)展有效進(jìn)行。
（六）不斷提高管理會計人員素質(zhì)。
為了發(fā)揮管理會計的最大作用，商業(yè)銀行的領(lǐng)導(dǎo)部門應(yīng)該重視管理會計工作，重視提高管理會計人員素質(zhì)。實行管理會計是一項長期任務(wù)，與商業(yè)銀行建設(shè)成本管理系統(tǒng)、業(yè)務(wù)流程再造、調(diào)整管理模式、改革組織架構(gòu)等多種過程有關(guān)，要求商業(yè)銀行各級管理部門及時轉(zhuǎn)變工作理念，同時要求商業(yè)銀行各個職能部門積極參與。重視提高管理會計人員專業(yè)素養(yǎng)。由于管理會計工作難度較大，所以要求具備高素質(zhì)的工作人員。只有重視提高會計從業(yè)人員的專業(yè)素養(yǎng)，管理會計在商業(yè)銀行中才能發(fā)揮重要作用?；鶎由虡I(yè)銀行在經(jīng)營過程中，要重視建設(shè)高質(zhì)量的管理會計人才隊伍，建立完善的人才培訓(xùn)體系，進(jìn)行嚴(yán)格的管理會計人員培訓(xùn)。選擇培訓(xùn)方式時，可以利用院校進(jìn)修、以崗代訓(xùn)、崗位交流等做法提高工作人員的專業(yè)素養(yǎng)。
會計學(xué)界對企業(yè)會計選擇行為的研究，已經(jīng)有相當(dāng)長的時間，特別是實證會計的研究方法被引入以后，得到了很多富有啟發(fā)意義的結(jié)論。瓦茨和齊默爾曼通過總結(jié)實證會計研究成果，將影響企業(yè)會計選擇因素概括為三類，即獎酬計劃(Bonusplan)、債務(wù)契約(DebtCovenant)和政治成本(PoliticalCost)。他們認(rèn)為，企業(yè)經(jīng)理人員的個人收益一般是與企業(yè)的經(jīng)營情況，特別是盈利等會計指標(biāo)緊密聯(lián)系的，因而管理當(dāng)局具有通過會計選擇來影響會計利潤的動機(jī)；負(fù)債經(jīng)營被普遍地認(rèn)為是企業(yè)理財?shù)幕臼侄?，甚至是管理?dāng)局開拓進(jìn)取精神的體現(xiàn)，而債權(quán)人為維護(hù)自身的利益，往往會在債務(wù)契約中加上許多限制性條款，為此，企業(yè)管理當(dāng)局具有通過會計選擇行為來美化財務(wù)狀況以滿足債務(wù)契約的動機(jī)；另一方面，政府及監(jiān)管機(jī)構(gòu)出于控制經(jīng)濟(jì)資源、分享經(jīng)濟(jì)收益、穩(wěn)定市場秩序等考慮，會通過稅收、收費、管制等手段對企業(yè)施加影響，促使企業(yè)管理層或者游說政府，使其采取有利于自己的政策措施，或者通過一定的選擇行為來迎合政府的監(jiān)管。上述這種框架對于我們分析商業(yè)銀行的會計選擇行為具有很大的借鑒意義，它因此構(gòu)成下文展開分析的基礎(chǔ)。
我們同時要看到，商業(yè)銀行的經(jīng)營管理還有其特殊性。主要表現(xiàn)在，(1)商業(yè)銀行以吸收的存款為其資金運(yùn)用的主要來源，其資產(chǎn)負(fù)債率普遍較高；(2)高負(fù)債率的同時，商業(yè)銀行的資本金也十分龐大，股東數(shù)量多且相對分散，大股東往往持有較小的比例就能控股；(3)債權(quán)人(主要是存款人)數(shù)量巨大且極為分散，除了確保支付、到期還本付息外，債務(wù)契約對商業(yè)銀行的約束力普遍很??；(4)資金融通的信用基礎(chǔ)條件不平衡，導(dǎo)致商業(yè)銀行的大量貸款可能成為賬面上的“死賬”，資產(chǎn)的質(zhì)量狀況將直接影響銀行的未來盈利和發(fā)展；(5)金融業(yè)務(wù)創(chuàng)新層出不窮，商業(yè)銀行會計即要應(yīng)付原本就不確定的經(jīng)濟(jì)事項，又要面對不斷創(chuàng)新的新業(yè)務(wù)，大大提高了商業(yè)銀行會計的不確定性，為會計選擇開辟了廣闊空間；(6)作為現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)核心的金融業(yè)，特別是商業(yè)銀行，防范風(fēng)險和加強(qiáng)監(jiān)控成為政府監(jiān)管的重要內(nèi)容，同時，商業(yè)銀行一旦上市，證監(jiān)會也隨之成為商業(yè)銀行的監(jiān)管部門，多頭共管成為商業(yè)銀行經(jīng)營管理的重要特征；(7)與企業(yè)會計不同，商業(yè)銀行會計在銀行業(yè)務(wù)中屬于一種基礎(chǔ)的事務(wù)性工作，重復(fù)性高，憑證成千上萬且表現(xiàn)為單式的記賬形式，會計與財務(wù)相對分離，年度審計僅僅面對財務(wù)資料，許多審計程序難以全面展開；(8)“一級法人，分級管理”的經(jīng)營管理體制，造成商業(yè)銀行的財務(wù)管理具有集團(tuán)財務(wù)的特征，內(nèi)部的人問題比較突出，由總行集中披露的財務(wù)信息具有很強(qiáng)的概括性和淹沒性。
商業(yè)銀行經(jīng)營管理的特點決定了其相應(yīng)的會計選擇動機(jī)具有兩個鮮明特征：一是債務(wù)契約的約束力較小，二是應(yīng)付各方監(jiān)管的壓力很大。此時，為了謀求個人優(yōu)化的經(jīng)濟(jì)效用，下述動機(jī)便成為商業(yè)銀行管理當(dāng)局會計選擇行為的根本出發(fā)點：
1、擴(kuò)張資產(chǎn)規(guī)模。高負(fù)債意味著高風(fēng)險，而規(guī)模大往往被認(rèn)為抗風(fēng)險能力強(qiáng)，因此，千方百計擴(kuò)張資產(chǎn)規(guī)模成為商業(yè)銀行的強(qiáng)烈追求。同時，商業(yè)銀行經(jīng)營的特點(如在信用基礎(chǔ)上的存貸款擴(kuò)張效應(yīng))，也給商業(yè)銀行擴(kuò)張資產(chǎn)規(guī)模創(chuàng)造了條件；
2、平衡利潤收益。高風(fēng)險是商業(yè)銀行經(jīng)營的重要特征，與之對應(yīng)，人們通常把經(jīng)營是否穩(wěn)健，作為衡量商業(yè)銀行成功與否的一個標(biāo)準(zhǔn)。這樣，避免會計年度的收益水平劇烈波動，平衡各期的利潤收益便成為商業(yè)銀行會計選擇的動機(jī)之一；
3、迎合“達(dá)標(biāo)”要求。央行、財政、稅務(wù)、證監(jiān)會以及各級政府等機(jī)構(gòu)的“齊抓共管”，給商業(yè)銀行(特別是上市銀行)的經(jīng)營管理以很大的壓力，有關(guān)資本充足率、資產(chǎn)流動性、資產(chǎn)構(gòu)成比例、貸款集中度以及資產(chǎn)收益率、收益費用率等等指標(biāo)，都構(gòu)成商業(yè)銀行實施一定選擇行為的目標(biāo)；
4、籌劃稅收水平。目前國內(nèi)的商業(yè)銀行不存在偷逃稅收的動機(jī)，但是現(xiàn)行的稅收政策對商業(yè)銀行的影響還是客觀存在的，主要體現(xiàn)在所得稅、營業(yè)稅等稅收會顯著影響銀行的現(xiàn)金支出。同時所得稅的納稅調(diào)整對商業(yè)銀行業(yè)務(wù)開拓等費用支出有很大的約束。為了既不影響業(yè)務(wù)，又盡可能平衡現(xiàn)金流量，商業(yè)銀行往往會對稅收進(jìn)行籌劃，從而對相應(yīng)的會計處理方法加以選擇；
5、優(yōu)化不良資產(chǎn)狀況。不良資產(chǎn)的形成對于商業(yè)銀行而言，是不可能完全避免的，而資產(chǎn)的質(zhì)量狀況對于商業(yè)銀行的整體形象以及未來的融資、發(fā)展和盈利狀況都有至關(guān)重要的影響。同時，不良資產(chǎn)的不同管理方法，會導(dǎo)致應(yīng)收項目、呆賬準(zhǔn)備和壞賬準(zhǔn)備等項目面目全非，從而直接影響資產(chǎn)規(guī)模和當(dāng)期收益，所以，通過一定的會計選擇行為來對不良資產(chǎn)的狀況施加影響，也構(gòu)成商業(yè)銀行會計選擇的重要動機(jī)。
另外，出于維持其從證券市場融資能力的考慮，商業(yè)銀行上市以后，會特別關(guān)注證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)有關(guān)上市公司增發(fā)股票或者配股資格的條款，從而形成維護(hù)融資能力,甚至上市資格的會計選擇動機(jī)。
二、商業(yè)銀行會計選擇行為的策略分析
在上述動機(jī)的驅(qū)使下，為達(dá)到一定的目的，商業(yè)銀行在實際工作中，會采取相應(yīng)的策略以使財務(wù)資料符合特定的要求。應(yīng)該看到，在目前沒有銀行業(yè)統(tǒng)一會計準(zhǔn)則(只有1993年實施的比較寬泛的金融保險業(yè)財務(wù)制度和金融企業(yè)會計制度)的前提下，同時考慮到經(jīng)濟(jì)事項的不確定性以及銀行業(yè)務(wù)的特殊性，一定的會計選擇策略是十分必要的，通常的做法基本上也是合法、合規(guī)或者合理的。通過分析國內(nèi)外商業(yè)銀行各種公開的財務(wù)資料，本文將商業(yè)銀行會計選擇行為的一般策略總結(jié)為以下10個方面：
1、存、貸款管理策略。商業(yè)銀行的存貸款規(guī)模一般都有這樣一個規(guī)律，即臨近會計期末的數(shù)字會陡然上升，這樣會使報告期的資產(chǎn)規(guī)模相應(yīng)擴(kuò)大。欲做到這一點，在存款方面，可以臨時拉來大額短期的存款賬戶，或者從同業(yè)機(jī)構(gòu)、行甚至央行拉來臨時存款；在貸款方面，可以臨時鼓勵批發(fā)客戶大規(guī)模借款，銀行再從其他渠道融資。資產(chǎn)負(fù)債表兩邊同時加大的后果，就是總資產(chǎn)規(guī)模的放大；
2、遞延資產(chǎn)管理策略。資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延資產(chǎn)項目一直是一個有爭議的項目，但在商業(yè)銀行的賬戶中，它又確實不可或缺?，F(xiàn)行的財務(wù)制度規(guī)定，遞延資產(chǎn)指“應(yīng)當(dāng)在以后年度內(nèi)分期攤銷的各項費用，包括開辦費、租入固定資產(chǎn)的改良支出等”，這個靈活籠統(tǒng)的定義，給遞延資產(chǎn)賬戶在實際應(yīng)用中很大的選擇余地。當(dāng)需要控制當(dāng)期費用支出時，往往把其掛入遞延項目以便分期攤銷，這樣即可增加盈余，又可增加資產(chǎn)額，而且有時還可以達(dá)到降低固定資產(chǎn)的數(shù)值，在一定程度上增加流動性的目的；
3、投資類項目管理策略。應(yīng)該說，在分業(yè)經(jīng)營的模式下，國內(nèi)商業(yè)銀行的投資渠道是相當(dāng)狹窄的。但即便如此，對長期投資和短期投資的不同確認(rèn)方法，由于它可能導(dǎo)致不同的投資收益計量模式，并影響年度會計收益，因而成為會計選擇的重要策略之一。現(xiàn)行的《企業(yè)會計準(zhǔn)則—投資》中，將短期投資定義為“能夠隨時變現(xiàn)并且持有時間不準(zhǔn)備超過一年的投資”，長期投資則指“短期投資以外的投資”。對于企業(yè)而言，在主業(yè)突出的情況下，長、短期投資的目的比較好確定，但對于商業(yè)銀行而言，其持有的債券可以方便地到同業(yè)市場上變現(xiàn)，所以這個持有“是否準(zhǔn)備超過一年”的界限便相當(dāng)靈活。事實上，美國商業(yè)銀行業(yè)也一度存在這種情況。為此，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)特定出臺了第115號準(zhǔn)則(即《對債務(wù)和權(quán)益證券的特定投資》，1993年5月公布)，要求銀行將持有的證券劃分為三大類：持有到期(Held－to－Maturity)、隨時準(zhǔn)備出售(Available－for－Sale)和交易證券。這種管理方法，對我們完善銀行業(yè)會計準(zhǔn)則有一定的啟發(fā)意義；
4、應(yīng)計項目管理策略。應(yīng)計項目主要包括應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款等。這些項目不僅對銀行業(yè)，即便對所有的企業(yè)來說，都是會計選擇行為實施的重點。但是，對于商業(yè)銀行而言，它具有更特殊的意義。這主要是因為應(yīng)計項目的金額大小與不良資產(chǎn)的管理方法密切相關(guān)。泛而言之，它不僅與商業(yè)銀行自身有關(guān)，還和國家的稅收政策和金融監(jiān)管理念密切相關(guān)。有些貸款，明明已經(jīng)無法收回，不符合資產(chǎn)的定義了，但是它仍被掛在賬上，其利息還依然作為應(yīng)收項目計入當(dāng)期損益；然而，收緊應(yīng)收利息的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，又會大大降低國家的財政收入。問題的微秒性就出現(xiàn)了。同時，其他應(yīng)收、應(yīng)付項目，也經(jīng)常成為掛賬的操作對象，以便調(diào)整費用水平，管理盈余狀況；
5、費用項目管理策略。財大氣粗，是商業(yè)銀行給別人的普遍印象。但是，國家的稅收政策對銀行的費用支出有很大的約束力。對于新興的股份制商業(yè)銀行而言，追求利潤最大化的觀念已經(jīng)初步樹立起來，銀行內(nèi)部特別是總、分行等上級機(jī)構(gòu)對下級分支機(jī)構(gòu)的費用約束也逐步強(qiáng)硬起來。在這種情況下，業(yè)務(wù)開拓、改善福利的費用支出和來自各方面的制約之間的矛盾，促使商業(yè)銀行(包括各級分支機(jī)構(gòu))對費用項目的管理極盡能事，花樣繁多，比如將本應(yīng)計入業(yè)務(wù)招待費的支出計入其他費用科目等等。這些做法，只要賬務(wù)上沒有問題，事后很難核查出來，因而在表面上看來是沒有什么問題的；
6、準(zhǔn)備金項目管理策略。由于商業(yè)銀行高風(fēng)險性的行業(yè)特點，使得商業(yè)銀行的準(zhǔn)備金項目比一般的企業(yè)要多一些，主要有壞賬準(zhǔn)備金、呆賬準(zhǔn)備金和投資風(fēng)險準(zhǔn)備金，以及稅后的特別撥備。在實行貸款五類分析管理的銀行，還存在依據(jù)不同的貸款類別分別計提的呆賬準(zhǔn)備金。與此同時，不良資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的差異、壞賬確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的差異等也會導(dǎo)致準(zhǔn)備金項目的財務(wù)表現(xiàn)大相徑庭。準(zhǔn)備金的大小直接影響當(dāng)期的營業(yè)利潤。由于它還對應(yīng)收項目、貸款數(shù)量等資產(chǎn)項目產(chǎn)生抵減效應(yīng)，所以少提準(zhǔn)備金還可以在一定程度上虛增資產(chǎn)值。在這種效應(yīng)影響下而存在的提與不提以及提多提少等的主觀選擇，使得商業(yè)銀行準(zhǔn)備金項目的管理，比之一般的企業(yè)要復(fù)雜得多；
7、表外項目管理策略。表外科目是商業(yè)銀行會計所特有的一類會計科目。按照《金融企業(yè)會計制度》的規(guī)定，“或有資產(chǎn)、或有負(fù)債應(yīng)在表外科目核算”。同時指出，“對業(yè)務(wù)上使用的重要憑證或尚未起用的有價證券，金融企業(yè)也應(yīng)設(shè)置表外科目進(jìn)行登記，企業(yè)可視情況進(jìn)行復(fù)式或單式記賬”。在實際工作中，商業(yè)銀行一般根據(jù)各自的實際情況設(shè)置表外科目，主要有再貼現(xiàn)、轉(zhuǎn)貼現(xiàn)、應(yīng)付承兌匯票、應(yīng)收未收利息等科目。表外科目核算的項目不進(jìn)入會計報表予以披露。因此，在表內(nèi)科目與表外科目結(jié)轉(zhuǎn)的時候，進(jìn)行一定的選擇處理就會對財務(wù)報表的資產(chǎn)或者利潤產(chǎn)生較大的影響。此外，值得注意的是，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則—或有事項》的規(guī)定，或有資產(chǎn)一般不予以確認(rèn)，且不應(yīng)在會計報表附注中披露。這樣，商業(yè)銀行假如把本應(yīng)列入表外核算的或有資產(chǎn)轉(zhuǎn)入了表內(nèi)，其財務(wù)報表的可比性和真實性就值得懷疑，穩(wěn)健的銀行經(jīng)營作風(fēng)也可能招致?lián)p害；
8、一次易事項的管理策略。這是一種臨時性的交易項目，它通過對銀行所擁有或控制的資產(chǎn)進(jìn)行一次性的處理，來對利潤進(jìn)行管理。可用于一次易的資產(chǎn)主要有固定資產(chǎn)(包括分支機(jī)構(gòu)資產(chǎn))、抵押資產(chǎn)、抵債資產(chǎn)或者通過債務(wù)重組得到的資產(chǎn)等等。這些資產(chǎn)在變現(xiàn)的過程中，由于市場價值(公允價值)確認(rèn)的不確定性，容易產(chǎn)生臨時性的大額收益，從而對當(dāng)期盈利進(jìn)行調(diào)整。有時，也存在這樣一種情況，即在業(yè)務(wù)發(fā)生的當(dāng)時可能是虧損的事項，在一定時間后卻產(chǎn)生巨額的利潤。美國銀行業(yè)歷史上非常著名的Lockheed公司債務(wù)重組案就是這樣的一個經(jīng)典案例。但此類事項都有一個共同的特點，即交易只進(jìn)行一次，對企業(yè)業(yè)績的影響也是一次性的，并不能形成持續(xù)的現(xiàn)金流量；
9、會計科目管理策略。對于商業(yè)銀行的會計工作，雖然有1993年頒布實施的《金融企業(yè)會計制度》和《金融保險企業(yè)財務(wù)制度》等相對統(tǒng)一但寬泛的制度規(guī)范，但由于金融業(yè)務(wù)的創(chuàng)新特點，各商業(yè)銀行總行一般都會根據(jù)自身的經(jīng)營情況制訂其各自的會計科目。不僅如此，使用中的會計科目也是處于不斷地更正變化之中。這樣，就存在著會計科目的設(shè)計、啟用或停用是否及時合理、新的會計科目是否及時在報表中加以反映、已停用的會計科目是否已經(jīng)被報表剔除以及會計科目在報表上的歸屬和披露是否合理等一系列問題。在此過程中，不免存在著特定的動機(jī)和利益趨向；
10、會計政策變更策略。這是對商業(yè)銀行原來采用的會計處理方法、會計程序或者會計估計進(jìn)行變更的一類策略，如改變壞賬和呆賬確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)、改變壞賬準(zhǔn)備的計提標(biāo)準(zhǔn)、改變固定資產(chǎn)的折舊管理方法等。這種策略，只要在合法的原則下，不僅是商業(yè)銀行，而且是大多數(shù)企業(yè)都可能采用的策略。但應(yīng)該注意的是，由于現(xiàn)行的規(guī)范對此類行為的管理要求相對明確，使得變更會計政策后的財務(wù)影響能夠比較方便的在財務(wù)報表上得到。因此，問題的關(guān)鍵便落到了為什么要變更會計政策以及變更會計政策采用何種損益調(diào)整方法這兩點上來了。
此外，從國外的實踐來看，還存在著對權(quán)益類資本的來源進(jìn)行管理的策略，如發(fā)行優(yōu)先股來提高凈收益和資產(chǎn)回報率。隨著加入WTO的臨近、資本市場的發(fā)展和銀行業(yè)改革的深入，相信國內(nèi)商業(yè)銀行對權(quán)益類資本來源進(jìn)行管理的策略也會逐漸被推廣。
三、規(guī)范商業(yè)銀行會計選擇行為的幾點建議
雖然商業(yè)銀行的會計選擇行為從各自的主體角度來說，是合法合理的，但是從提高商業(yè)銀行財務(wù)報表的可比性來說，必須規(guī)范商業(yè)銀行的會計選擇行為，堅持以加強(qiáng)可比性基礎(chǔ)上的適度靈活為會計選擇的管理目標(biāo)。同時，面對商業(yè)銀行上市的潮流，以及加入WTO的競爭壓力，從利于證券市場健康發(fā)展和增強(qiáng)國內(nèi)商業(yè)銀行競爭實力的層面來看，規(guī)范商業(yè)銀行的會計選擇行為也是十分迫切的現(xiàn)實要求。為此，本文認(rèn)為可以從這樣幾個方面來開展工作：
1、重視并加快銀行業(yè)會計準(zhǔn)則的建設(shè)進(jìn)程。有法可依、有章可循是規(guī)范會計選擇行為的基礎(chǔ)。從美國會計準(zhǔn)則發(fā)展的經(jīng)驗來看，雖然沒有單獨的銀行業(yè)會計準(zhǔn)則，但FASB一般會制訂特定的準(zhǔn)則專門用于商業(yè)銀行的會計處理。在我國由于商業(yè)銀行的行業(yè)特殊性，銀行業(yè)會計準(zhǔn)則的制訂工作可以考慮由財政部、中國人民銀行以及其他商業(yè)銀行的人士共同參與，并廣泛征求銀行會計與財務(wù)工作從業(yè)人員的意見。保證會計準(zhǔn)則的權(quán)威性與代表性，正是FASB取得成功的經(jīng)驗之一。此外，鑒于金融業(yè)創(chuàng)新的特點，銀行業(yè)會計準(zhǔn)則的制訂和實施要注意貫徹及時性和適應(yīng)性原則，即一方面要快速反應(yīng)，及時推出新的會計準(zhǔn)則，另一方面也要加強(qiáng)調(diào)研，適時修訂調(diào)整已頒布的會計準(zhǔn)則；
2、加強(qiáng)上市商業(yè)銀行的年度審計工作。隨著商業(yè)銀行上市序幕的拉開，對上市商業(yè)銀行審計工作的質(zhì)量要求越發(fā)顯得重要?，F(xiàn)在的情況是，大多數(shù)注冊會計師對企業(yè)業(yè)務(wù)相對比較熟悉，而對銀行業(yè)務(wù)普遍比較陌生，難以確定審計的重點在那里，也難以有效開展特定的審計程序。在這種情況下，審計質(zhì)量就很難得到保證，商業(yè)銀行管理當(dāng)局針對外部審計的壓力也隨之減輕，致使會計選擇的隨意性加大。因此，有必要提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)素質(zhì)，加強(qiáng)后續(xù)教育，重點加強(qiáng)對商業(yè)銀行業(yè)務(wù)和銀行業(yè)財務(wù)報表的學(xué)習(xí)，提高熟悉程度。同時，出臺和完善針對上市產(chǎn)業(yè)銀行業(yè)務(wù)特點的獨立審計準(zhǔn)則，研究實施特定的審計程序，從整體上確保和提高對銀行類上市公司的審計質(zhì)量，防范和化解金融風(fēng)險。再有，證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)也應(yīng)針對商業(yè)銀行的特點，對上市商業(yè)銀行的信息披露制訂專門的規(guī)范，以突出重點，加強(qiáng)外部投資者的監(jiān)督壓力；
對會計內(nèi)部控制重要性沒有深刻的認(rèn)識，體現(xiàn)在多個方面。銀行管理層雖然一直在強(qiáng)調(diào)風(fēng)險意識，安全是保障，對此高層針對會計部門制定了一系列的有關(guān)會計內(nèi)控的規(guī)章制度，但這也局限了高層對會計內(nèi)控的認(rèn)識，認(rèn)為會計內(nèi)控就是通過制度來程序化規(guī)范一系列的行為，建立了越多的規(guī)章制度，內(nèi)控也就越完善?；鶎有械亩鄶?shù)員工一方面認(rèn)為內(nèi)控就是規(guī)章制度，是領(lǐng)導(dǎo)的事而與自己無關(guān)；另一方面認(rèn)為內(nèi)控是風(fēng)險控制部門和審貸員的工作，沒有認(rèn)識到內(nèi)部控制貫穿于方方面面，每個員工都應(yīng)該具有風(fēng)險意識。銀行會計人員在處理會計賬目時僅僅堅持“賬平表對、錢賬分管、印押證三分管”等規(guī)章制度的基本要求。
（二）會計內(nèi)部控制制度沒有貫徹落實
部分基層銀行，當(dāng)面對風(fēng)險與效益的沖突時，往往為了完成上級的利潤指標(biāo)，側(cè)重于效益，忽略了風(fēng)險和規(guī)章制度的約束。對會計內(nèi)部控制的“雙人復(fù)核”、“逐級審批”、“崗位輪換”和“強(qiáng)制休假”等制度流于形式，有章不循，違規(guī)操作使得會計的相互監(jiān)督機(jī)制失去了制約和防護(hù)作用。
（三）會計內(nèi)控制度相對會計電算化滯后
計算機(jī)技術(shù)在商業(yè)銀行會計處理工作中已經(jīng)普及，但是會計內(nèi)控制度一直在原有的基礎(chǔ)上進(jìn)行修訂，與會計電算化實務(wù)的融合還有很長一段距離，即沒有建立一套有效的計算機(jī)會計風(fēng)險監(jiān)控體系，實現(xiàn)電算化的會計實施切實有效的實時監(jiān)控。目前，主要是重視“如何讓計算機(jī)準(zhǔn)確及時地完成核算任”。
（四）會計內(nèi)部控制的評價和考核缺乏有效的標(biāo)準(zhǔn)和辦法
會計內(nèi)部控制的評價和考核作為內(nèi)部控制的最后一個環(huán)節(jié)，對會計內(nèi)部控制的成效和改進(jìn)具有重要意義。會計內(nèi)部控制評價與考核缺乏切實有效的標(biāo)準(zhǔn)和辦法主要體現(xiàn)在以下兩個方面。
上級會計審計部門或領(lǐng)導(dǎo)對下級行及其會計工作進(jìn)行經(jīng)常性的例行監(jiān)督和檢查，一般不是下級主動反映問題，而是聽取上級的指導(dǎo)，上級的檢查也一般是停留在查看相關(guān)資料、檔案和現(xiàn)場調(diào)查指導(dǎo)。本級機(jī)構(gòu)的自我內(nèi)控考核和評價更是流于形式，對一些標(biāo)準(zhǔn)和辦法束之高閣，只有出現(xiàn)違反規(guī)定的事件和人員才采取了切實的措施。
其次，每年各層級商業(yè)銀行都會撰寫、提交或公布會計內(nèi)控評價報告，報告并沒有指出一些關(guān)鍵問題，而是采用了大量的空洞的套話掩蓋了實際問題。
二、商業(yè)銀行會計內(nèi)控問題產(chǎn)生原因分析
（一）外部原因
政策缺乏與政府干預(yù)。目前政府相關(guān)部門制定了《商業(yè)銀行公司治理指引》、《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》和《商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價試行辦法》等規(guī)章制度，并且存在相關(guān)的條文對商業(yè)銀行會計業(yè)務(wù)的許多方面做出了規(guī)定。但是，會計工作的內(nèi)部控制沒有針對性的完整法律法規(guī)或規(guī)章制度。政策的缺乏，雖然給商業(yè)銀行留下了較大的自我管理空間，但也造成了不同商業(yè)銀行會計內(nèi)部控制的良莠不齊。這使得一些內(nèi)部控制意識較弱或者面臨激烈競爭的商業(yè)銀行對會計業(yè)務(wù)風(fēng)險控制的放松。
會計內(nèi)部控制問題的另一個重要的政治因素是政府干預(yù)。我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展依然由政府和國有企業(yè)主導(dǎo)，并且經(jīng)濟(jì)增長主要依靠投資拉動，這種經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式導(dǎo)致地方政府在地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展中承擔(dān)著重大的責(zé)任，不得不扮演著重要的角色。首先，地方政府為了實現(xiàn)地區(qū)年度經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)，必然會使用信貸投資拉動經(jīng)濟(jì)發(fā)展，政府自身會向該地方的商業(yè)銀行借貸進(jìn)行一些經(jīng)濟(jì)效益并不理想的公用事業(yè)建設(shè)。其次，與地方政府聯(lián)系密切的借款企業(yè)也會向政府尋求幫助，通過政府向銀行施壓，以獲得銀行信貸的支持。這就使得會計準(zhǔn)確計量和反映商業(yè)銀行信貸業(yè)務(wù)狀況及其風(fēng)險的功能被人為操縱，甚至為了隱蔽風(fēng)險而對一些信貸業(yè)務(wù)進(jìn)行“特殊的會計處理”，起到真正的“會計內(nèi)部控制”作用。
（二）商業(yè)銀行會計內(nèi)部控制處于發(fā)展的初步階段
我國商業(yè)銀行實行市場化的時間并不長，會計內(nèi)部控制仍然處于發(fā)展的初步階段，內(nèi)部控制的不完善是發(fā)展的必經(jīng)階段。而且在銀行業(yè)的發(fā)展歷程中沒有經(jīng)歷大的行業(yè)危機(jī)，所以導(dǎo)致整個行業(yè)對會計風(fēng)險控制的不重視。張維等（2000）認(rèn)為由于我國商業(yè)銀行會計內(nèi)部控制和信貸風(fēng)險管理的特殊發(fā)展階段，使得商業(yè)銀行對其風(fēng)險控制都處于探索前進(jìn)時期，只能在借鑒國外或國內(nèi)內(nèi)部控制經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，不斷摸索。
內(nèi)部原因。導(dǎo)致對會計內(nèi)部控制問題的一個重要原因是內(nèi)控的成本和收益的矛盾。會計內(nèi)控的制度制定、修訂、貫徹落實、相關(guān)培訓(xùn)和相關(guān)監(jiān)督部門崗位的設(shè)置構(gòu)成了內(nèi)控的主要成本，由于邊際成本遞增，并且信貸風(fēng)險事件并不經(jīng)常發(fā)生而存在的僥幸心理，使得領(lǐng)導(dǎo)層出于成本的考慮不會把內(nèi)控貫徹到細(xì)致入微。此外，內(nèi)控的邊際收益無法衡量而不明顯，邊際收益遞減非常明顯，從而導(dǎo)致領(lǐng)導(dǎo)層將低成本的規(guī)章制度修訂的較為頻繁，而對于高成本的培訓(xùn)和部門崗位的調(diào)整則較少。
三、商業(yè)銀行會計內(nèi)控的幾點建議
（一）建立有效的激勵約束機(jī)制，將內(nèi)控重要性認(rèn)識落到實處
商業(yè)銀行要建立并實施體現(xiàn)出會計控制和風(fēng)險管理要求的員工績效考核體系，健全激勵約束機(jī)制及對員工招聘、培訓(xùn)、考核、獎勵、處罰、晉升的政策和程序?？蓮囊韵聨讉€方面加以完善。一是建立和完善日常人力資源的人事管理制度，包括員工的招聘與辭退、獎勵與提升的績效考核、違規(guī)和處罰的處理、激勵和薪酬福利的配套、專業(yè)技術(shù)職稱的管理等系列制度，做出與會計內(nèi)控和風(fēng)險管理相匹配的詳細(xì)規(guī)定。二是建立基于平衡計分卡的績效考核體系，依據(jù)不同的內(nèi)控與風(fēng)險管理崗位職責(zé)，設(shè)置定量的測試指標(biāo)和定性分析指標(biāo)。
（二）加強(qiáng)員工隊伍建設(shè)，提升員工素質(zhì)
商業(yè)銀行會計內(nèi)部控制的最終決定因素還是人，而員工的素質(zhì)和專業(yè)技能又是人的因素中的重要內(nèi)容。首先主管人員的選拔和任用一定要嚴(yán)格；其次，員工隊伍的年齡結(jié)構(gòu)、知識結(jié)構(gòu)和性別結(jié)構(gòu)應(yīng)該適應(yīng)內(nèi)控業(yè)務(wù)的要求，對于信貸分析員、審計員等一些專業(yè)性較強(qiáng)的崗位，一定要從學(xué)歷、專業(yè)資格認(rèn)證和實踐能力等多個方面把關(guān)。
（三）加強(qiáng)會計稽核部門的獨立性，加大會計內(nèi)控制度執(zhí)行力度
（1）明確界定部門和崗位職責(zé)。對會計稽核等監(jiān)督崗位的做法可以借鑒國外商業(yè)銀行的成功做法。美國商業(yè)銀行設(shè)置了組織完善、權(quán)力超脫的獨立會計稽核機(jī)構(gòu)，稽核部門的首席審計官不對銀行總裁負(fù)責(zé)，不向總裁報告工作，而是直接向總裁報告稽核工作，對董事會負(fù)責(zé)。
（2）關(guān)鍵崗位實行輪換和強(qiáng)行休假制度。關(guān)鍵崗位是指包括行長、副行長、信貸科主任、風(fēng)險管理科主任和會計主管等崗位。對這些信貸業(yè)務(wù)的關(guān)鍵崗位應(yīng)實行定期或者不定期的崗位輪換制度，甚至必要的時候?qū)嵭袕?qiáng)制休假制度，并進(jìn)行離崗審查。
（3）健全會計崗位的業(yè)績考核機(jī)制。對會計崗位制定與其工作表現(xiàn)和業(yè)績掛鉤的薪酬制度，薪酬設(shè)計應(yīng)體現(xiàn)會計風(fēng)險內(nèi)控優(yōu)先的思想，促使會計相關(guān)部門和人員自覺形成風(fēng)險管理的觀念。業(yè)績考核結(jié)果同時也作為培訓(xùn)、輪崗、晉升和淘汰等人事管理制度的重要參考。
（四）發(fā)揮員工的主人公作用，建立于電算化相適應(yīng)的會計內(nèi)控制度
目前，中國銀行業(yè)的會計業(yè)務(wù)遵循著三種不同的會計規(guī)范：《金融企業(yè)會計制度》（1993年版）、《金融企業(yè)會計制度》（2001年版）以及國際財務(wù)報告準(zhǔn)則。隨著商業(yè)銀行改革的不斷推進(jìn)，商業(yè)銀行會計規(guī)范逐漸從1993年《金融企業(yè)會計制度》和2001年《金融企業(yè)會計制度》轉(zhuǎn)向國際財務(wù)報告準(zhǔn)則。
1993年至2000年之間，我國商業(yè)銀行的會計業(yè)務(wù)主要遵循1993年的《金融企業(yè)會計制度》；2001年至2003年，除上市股份制商業(yè)銀行采用2001年《金融企業(yè)會計制度》外，其余銀行仍然采用1993年《金融企業(yè)會計制度》；2004年，財務(wù)重組之后的中行和建行采用了2001年《金融企業(yè)會計制度》，工行和農(nóng)行仍然采用1993年《金融企業(yè)會計制度》，股份制銀行中，除了中信銀行、光大銀行和廣發(fā)行之外，其他銀行都采用了2001年《金融企業(yè)會計制度》；從2005年起，我國商業(yè)銀行的年報編制全面采用2001年《金融企業(yè)會計制度》，同時，已經(jīng)上市的五家銀行還需要根據(jù)證監(jiān)會的要求按照國際會計準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整，但轉(zhuǎn)換尚未涉及國際會計準(zhǔn)則第39號和第32號的內(nèi)容；在海外上市或擬上市的商業(yè)銀行已經(jīng)開始全面采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則編制年報。
2005年8月財政部了《金融工具確認(rèn)和計量暫行規(guī)定（試行）》（以下簡稱《暫行規(guī)定》），該規(guī)定于2006年1月1日在上市和擬上市的商業(yè)銀行范圍內(nèi)試行，標(biāo)志著我國銀行業(yè)在金融工具的會計處理方面率先與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則接軌。2005年9月，財政部又了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第××號—金融工具確認(rèn)和計量》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第××號—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第××號—套期保值》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第××號—金融工具列報和披露》四項會計準(zhǔn)則征求意見稿。與國際慣例相比，四項金融會計準(zhǔn)則征求意見稿的實質(zhì)內(nèi)容與國際會計準(zhǔn)則第39號和第32號的規(guī)定大多是相同的，同時充分考慮了中國的國情?！稌盒幸?guī)定》和金融會計四項準(zhǔn)則征求意見稿的，突破了傳統(tǒng)會計理論對衍生金融工具的束縛，彌補(bǔ)了我國在金融工具會計領(lǐng)域的空白，是我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則接軌邁出的重要一步，必將加速我國金融會計的國際化，對我國的銀行業(yè)，特別是上市和擬上市銀行的財務(wù)狀況和經(jīng)營管理產(chǎn)生重要影響。
二、金融會計國際化對商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債表的影響
首先，金融會計國際化將改變傳統(tǒng)的金融資產(chǎn)和負(fù)債分類方式，將金融資產(chǎn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項以及可供出售金融資產(chǎn)；將負(fù)債劃分為交易性金融負(fù)債和其他金融負(fù)債，資產(chǎn)與負(fù)債分類一經(jīng)確定，不得隨意變更。這種分類方法能夠充分反映商業(yè)銀行持有金融工具的目的和意圖，有助于報表使用者對商業(yè)銀行風(fēng)險管理做出有效判斷。
其次，資產(chǎn)負(fù)債表項目將更加豐富。根據(jù)《暫行規(guī)定》的要求，當(dāng)且僅當(dāng)成為金融工具合同的一方時，企業(yè)才可以在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債?！督鹑谫Y產(chǎn)轉(zhuǎn)移》對金融工具終止確認(rèn)的條件是：金融資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險和回報是否已經(jīng)實質(zhì)上發(fā)生轉(zhuǎn)移，而且沒有保留對金融資產(chǎn)的控制權(quán)。根據(jù)這些規(guī)定，商業(yè)銀行應(yīng)將衍生工具隱含的各種權(quán)利和合同義務(wù)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債，已經(jīng)證券化的信貸資產(chǎn)以及其他不滿足終止確認(rèn)條件的金融資產(chǎn)和負(fù)債也要進(jìn)入表內(nèi)核算，資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容將更加豐富，提供的信息將會更加全面。
再者，金融工具以公允價值計量的部分，其價值隨著公允價值的變化而變化。一方面金融資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值不斷變動，另一方面公允價值的變動計入當(dāng)期損益或權(quán)益，進(jìn)而影響了權(quán)益的變動，因此在沒有其他資產(chǎn)和負(fù)債變動的情況下，金融工具價值的波動必然會帶來資產(chǎn)負(fù)債率的波動。同時《暫行規(guī)定》對上市和擬上市商業(yè)銀行的金融資產(chǎn)減值提出了更高的要求，除交易性金融資產(chǎn)外，其余金融資產(chǎn)的減值均采用“未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法”，相對于“五級分類法”，會加劇資產(chǎn)的波動。
《套期保值》對從事套期活動的會計處理做了明確規(guī)定，對其運(yùn)用的先決條件——套期關(guān)系作出了嚴(yán)格要求。由于目前我國衍生金融工具品種較少，商業(yè)銀行進(jìn)行套期避險的水平還有待提高，很難達(dá)到運(yùn)用套期會計的條件，因此近期內(nèi)套期會計對商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債表的影響不會很大。
三、金融會計國際化對商業(yè)銀行損益表的影響
（一）對商業(yè)銀行經(jīng)營損益的影響。
根據(jù)現(xiàn)行會計框架，金融工具經(jīng)濟(jì)價值的變動僅在其實際實現(xiàn)時確認(rèn)為收益，導(dǎo)致銀行可能僅僅為了增加會計利潤而進(jìn)行某項交易。而《暫行規(guī)定》要求幾乎所有的金融工具都應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)，并按照金融工具持有目的不同使用不同的計量屬性，對交易性金融資產(chǎn)或金融負(fù)債公允價值變動所產(chǎn)生的利得或損失，計入當(dāng)期損益，對于可供出售的金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，直接計入資本公積，從而遏制了銀行利用金融工具價值變動操縱利潤的行為。對計提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回的要求，也降低了利用減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回操縱利潤的可能性?！督鹑谫Y產(chǎn)轉(zhuǎn)移》對金融工具的終止確認(rèn)加以限制，意味著商業(yè)銀行可能提前確認(rèn)的利得將會更少，調(diào)控收益的空間進(jìn)一步縮小。
（二）對商業(yè)銀行損益表的影響。
金融會計的國際化也對傳統(tǒng)的損益表披露方式產(chǎn)生了重要影響。傳統(tǒng)的損益表根據(jù)實現(xiàn)原則確認(rèn)收益、成本、利得、損失，而公允價值計量屬性的使用，特別是衍生金融工具的表內(nèi)確認(rèn)必然會導(dǎo)致大量的未實現(xiàn)利得或損失的存在，因此以歷史成本原則、實現(xiàn)原則、配比原則和穩(wěn)健原則為特征的傳統(tǒng)收益確定模式面臨著巨大挑戰(zhàn)。面對不斷出現(xiàn)的問題，西方國家的會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)如英國的會計準(zhǔn)則委員會（ASB），美國的財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）和國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）都在致力于財務(wù)業(yè)績報表的改進(jìn)，一張被稱作“第四財務(wù)報表”的“全面收益表”正在形成。我國金融會計的發(fā)展，特別是衍生金融工具的表內(nèi)確認(rèn)和公允價值計量必將會促使我國損益表不斷改進(jìn)。
四、金融會計國際化對商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量的影響
（一）公允價值的運(yùn)用對商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量的影響。
用公允價值計量衍生金融工具有利于其在表內(nèi)反映，提高會計信息的相關(guān)性，也更符合目前銀行業(yè)的風(fēng)險管理慣例和現(xiàn)代化管理風(fēng)險技術(shù)，有助于財務(wù)報表使用者了解商業(yè)銀行真實財務(wù)狀況，更易于評價銀行通過使用衍生工具進(jìn)行風(fēng)險管理的有效性。公允價值的運(yùn)用也會對商業(yè)銀行會計信息產(chǎn)生負(fù)面影響。公允價值計量的不確定性、變動性和集合性，難以滿足會計信息可靠性的質(zhì)量要求。公允價值的任何變化都將反映在損益表中，使財務(wù)報告波動性上升，可能導(dǎo)致市場對銀行經(jīng)濟(jì)價值的錯誤判斷。公允價值計量的可靠性受到市場發(fā)展程度的制約，非市場化資產(chǎn)的價值確定嚴(yán)重依賴于銀行所采用估價模型的科學(xué)性。更重要的是，假定各金融機(jī)構(gòu)根據(jù)不同的假設(shè)采用不同的估價模型，其公允價值變動對損益賬戶的影響在不同銀行之間可能相差懸殊，從而降低會計信息的可比性。對于外部獨立審計來說，證實通過模型獲得的公允價值是否可靠也面臨著很大的挑戰(zhàn)。
（二）減值準(zhǔn)備方法的改變對商業(yè)銀行會計信息質(zhì)量的影響。
我國2001年《金融企業(yè)會計制度》中要求，信貸資產(chǎn)專項準(zhǔn)備按照五級分類結(jié)果及時、足額計提，這更加符合銀行監(jiān)管的目標(biāo)，即防范和化解銀行業(yè)風(fēng)險，保護(hù)存款人和其他客戶的合法權(quán)益，促進(jìn)銀行業(yè)健康發(fā)展。而《暫行規(guī)定》對上市和擬上市商業(yè)銀行的金融資產(chǎn)減值提出了更高的要求，除交易性金融資產(chǎn)外，其余以攤余成本計量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，可收回金額按照未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法確定。這不僅充分考慮到了債務(wù)人的財務(wù)狀況、抵押品經(jīng)營狀況，而且還綜合考慮了債務(wù)人所處行業(yè)發(fā)展前景、技術(shù)、市場、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境和時間等外界因素的影響。因此，相對于五級分類法，未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法更加客觀、公允，更符合會計信息對外披露的要求。
五、金融會計的國際化對商業(yè)銀行經(jīng)營管理的影響
（一）促進(jìn)商業(yè)銀行不斷提高風(fēng)險管理能力。
金融會計的國際化過程，不僅僅是一個會計處理規(guī)范轉(zhuǎn)換的過程，更是一個銀行內(nèi)部管理水平不斷提高的過程。商業(yè)銀行風(fēng)險管理過程涉及以下四個方面：風(fēng)險識別機(jī)制、風(fēng)險預(yù)警機(jī)制、風(fēng)險決策機(jī)制、風(fēng)險規(guī)避機(jī)制，是進(jìn)行有效風(fēng)險管理不可缺少的因素，與金融工具的計量、減值準(zhǔn)備的計提、衍生金融工具套期保值會計、金融工具風(fēng)險的披露等緊密相連。商業(yè)銀行只有在風(fēng)險管理體系完備、風(fēng)險管理技術(shù)成熟的情況下，金融工具會計才能得到有效地運(yùn)用。
二、山東省城商行進(jìn)行內(nèi)部會計控制與管理的有效性
1.內(nèi)部審計獨立性缺乏，審計水平有待進(jìn)一步提升
現(xiàn)如今，山東省車商行的內(nèi)部審計審計部門主要是由直屬行長管理與領(lǐng)導(dǎo)的，推行的制度是行長負(fù)責(zé)制。這種制度雖然可以保證內(nèi)部審計工作具有一定的獨立性，但卻在一定程度上弱化了對銀行行長的監(jiān)督，因而也就是降低了銀行內(nèi)部審計工作的公正性與客觀性。隨著我國銀行金融業(yè)務(wù)不斷朝著多樣化方向發(fā)展，山東省城商行內(nèi)部審計也逐漸從原來的糾錯查漏工作過渡到對金融風(fēng)險的防范與控制。然而山東省城商行現(xiàn)階段的內(nèi)部審計工作并沒有實現(xiàn)預(yù)想的目標(biāo)，其審計方法存在局限性，設(shè)計覆蓋面也較為狹隘，并且審計工作的主要側(cè)重點是對事后的控制與管理。
2.與銀行電子化會計業(yè)務(wù)相比，其內(nèi)部會計會計控制體系較為落后
目前，隨著計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的不斷發(fā)展與應(yīng)用，很多銀行的電子化會計也逐漸得到了廣泛的應(yīng)用。然而山東省城商行的電子化會計工作的發(fā)展，主要側(cè)重點依然停留在如何使電子會計核算更加精確，以及會計工作能否按時完成等方面。此外，山東省城商行乃至全國城市商業(yè)銀行都未形成一套高效、規(guī)范的自動化風(fēng)險監(jiān)控與管理系統(tǒng)。監(jiān)控系統(tǒng)局限性與技術(shù)管理方面的不足，是山東省城商行當(dāng)前急需解決的迫切問題。
3.“輕執(zhí)行、重建設(shè)”問題突出
山東省城商行在內(nèi)部會計控制機(jī)制建設(shè)中的另一個重要問題就是“輕執(zhí)行、重建設(shè)”。銀行內(nèi)部會計控制并沒有在日常財務(wù)管理、核算及會計記錄中得到真正的落實。其主要的表現(xiàn)有以下幾個方面：憑證使用環(huán)節(jié)與保管程序等的控制不夠嚴(yán)格；會計賬目的核對并沒有及時進(jìn)行；人性化在制度執(zhí)行中的干擾作用較強(qiáng)，難以切實處理與解決，并且具有很強(qiáng)的隨意性；工作人員對隱藏的事故隱患沒有形成敏銳的思維感覺，銀行財務(wù)方面面臨的風(fēng)險威脅較大。[5]從整體上來說，山東省城商行內(nèi)部會計控制體系只是一種為了應(yīng)付檢查而存在的擺設(shè)，并沒有對內(nèi)部管理的加強(qiáng)起到有效的促進(jìn)作用。
4.不合理的審計崗位設(shè)計，不到位的人力資源管理
城市型商業(yè)銀行實行內(nèi)部管理，主要是為了對銀行業(yè)務(wù)方面存在的風(fēng)險進(jìn)行有效的控制與管理，并要求風(fēng)險控制工作人員做到職責(zé)明確、崗位清晰。目前，山東省城商行在人力資源配置與管理方面存在較大弊端，依據(jù)業(yè)務(wù)量聘用人員定崗，從而導(dǎo)致不科學(xué)的崗位分工與混亂的責(zé)任控制局面的出現(xiàn)。在銀行實際工作中，操作業(yè)務(wù)的口令密碼由于擔(dān)保性較差，也在一定程度上加重了崗位責(zé)任混亂的程度。
三、山東省城商行實行會計內(nèi)部控制的相關(guān)策略與措施
1.從文化建設(shè)抓起，營造良好的銀行內(nèi)部控制環(huán)境
要想使山東省城商行內(nèi)部會計控制好的機(jī)制得到有效運(yùn)行，基本的前提就是該機(jī)制本身就應(yīng)當(dāng)達(dá)到全面、有效的地步。同時，商業(yè)銀行內(nèi)部會計控制能夠順利施行的重要保證之一就是所有工作人員都必須具備會計內(nèi)部控制意識，而且每個員工都自覺遵守內(nèi)部控制的各項原則與要求。無論制定什么樣的內(nèi)部控制機(jī)制，其運(yùn)行的具體情況與效果，技術(shù)都是由人為因素主導(dǎo)的。[6]所以，山東省城商行在會計內(nèi)部控制機(jī)制的發(fā)展與完善過程中，還應(yīng)當(dāng)通過文化建設(shè)的方式營造良好的內(nèi)部控制環(huán)境，從而使環(huán)境對人形成一種約束作用。與此同時，山東省城商行也不能只是為了追求短期利益而忽視了對內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)，應(yīng)當(dāng)一直堅持將追求最大化價值作為銀行發(fā)展與建設(shè)的根本目標(biāo)。
2.強(qiáng)化重要崗位監(jiān)控力度，嚴(yán)格執(zhí)行分級授權(quán)機(jī)制
山東省城商行在對待不一樣的會計崗位時，應(yīng)當(dāng)始終堅持責(zé)任分離與互相制約的理念。嚴(yán)令禁止一人承擔(dān)不相容崗位職務(wù)的現(xiàn)象，同時也不能由一人操作所有的會計業(yè)務(wù)與各項工作。各個會計崗位既要相互監(jiān)督與制約，又要形成良好的溝通與聯(lián)系。在對待銀行內(nèi)部的重點崗位時，應(yīng)當(dāng)實行輪流上崗制度，做到人員的充分流動與平行交接。不同人員對不同的業(yè)務(wù)負(fù)責(zé)，并全面推行不相容崗位分離制度。除此之外，每一個崗位上的相關(guān)負(fù)責(zé)人員，都應(yīng)當(dāng)具有相應(yīng)的權(quán)利與職責(zé)。如果崗位負(fù)責(zé)人存在大額相關(guān)文獻(xiàn)并不能十分有力的證明心理幸福感與工作績效的關(guān)系。在此，引入工作幸福感來討論心理幸福感與工作績效。當(dāng)前對于工作幸福感的研究主要有兩個方面：一部分研究者是從心理健康的角度出發(fā)來對工作幸福感進(jìn)行研究；而更多學(xué)者則是基于心理幸福感的相關(guān)研究來定義工作幸福感進(jìn)而對其結(jié)構(gòu)進(jìn)行研究。事實上，從上文對于心理幸福感的定義來看，心理幸福感與工作幸福感本身就具有很強(qiáng)的聯(lián)系。心理幸福感強(qiáng)調(diào)個人自身在努力達(dá)成某一目標(biāo)過程中的體驗，而在我們?nèi)粘Ｉ钪?，工作中的目?biāo)占據(jù)了個人全部希望達(dá)到的目標(biāo)中的重要部分。因而在心理幸福感的基礎(chǔ)上研究工作幸福感的結(jié)構(gòu)更加順理成章。Ryff在其對于心理幸福感研究的基礎(chǔ)上提出了六維度工作幸福感模型。此后，的研究普遍認(rèn)為工作幸福感應(yīng)該包含收入、人際關(guān)系、組織支持、職業(yè)生涯發(fā)展、工作壓力及保障等幾個因素?？梢钥闯鲆陨嫌绊懝ぷ餍腋８械囊蛩刂校耸杖牒凸ぷ鞅Ｕ系任镔|(zhì)相關(guān)的因素外，其余各因素都與心理幸福感的各個維度有不同程度的相關(guān)關(guān)系。因此，有理由認(rèn)為工作幸福感與心理幸福感具有高度的相關(guān)性。另一方面，對于工作幸福感與工作績效間的關(guān)系，大部分的理論及實證研究都表明，兩者存在一定的正向相關(guān)關(guān)系，而對于兩者是否存在因果關(guān)系的意見卻并不一致。本研究傾向于認(rèn)為工作幸福感與工作績效間的這種相關(guān)關(guān)系很可能是因果關(guān)系，即工作幸福感能夠?qū)ぷ骺冃Мa(chǎn)生正向的預(yù)測作用。從上文對工作績效的分析可以看出，工作幸福感的不同因素恰恰與工作績效的各個維度相對應(yīng)，甚至對其產(chǎn)生影響。具體來說，工作幸福感中關(guān)于工作報酬等物質(zhì)方面的因素及個人的工作目標(biāo)等主觀因素會對其任務(wù)績效產(chǎn)生影響。同時，工作幸福感中的一個重要因素--人際關(guān)系的好壞將會對員工工作績效中的關(guān)系績效產(chǎn)生至關(guān)重要的影響：在工作中，與同事及上下級間保持良好人際關(guān)機(jī)的員工會有較高的工作幸福感；而這種良好的人際關(guān)系將會使員工在工作中獲得更多的組織支持，減少內(nèi)部沖突，進(jìn)而提高其關(guān)系績效。最后，工作幸福感中的自主性及個人職業(yè)生涯發(fā)展會對員工的學(xué)習(xí)績效和創(chuàng)新績效產(chǎn)生影響。當(dāng)人們在追求工作中的自主性及職業(yè)生涯發(fā)展時，學(xué)習(xí)自然就成為這一目標(biāo)的實現(xiàn)途徑之一，通過學(xué)習(xí)來提升自身能力是獲得工作中自主性的主要方式；在工作中的創(chuàng)新又將會推動員工職業(yè)生涯的發(fā)展。因此自主性及職業(yè)生涯發(fā)展的追求將會提升員工的學(xué)習(xí)績效與創(chuàng)新績效。因此，有理由認(rèn)為工作幸福感會對員工工作績效產(chǎn)生正向影響。至此，本研究認(rèn)為心理幸福感很可能是員工工作績效的預(yù)測因素之一，但這種影響的作用方式可能是借助于工作幸福感這一中介變量來實現(xiàn)的。
1.信息系統(tǒng)基礎(chǔ)落后。會計系統(tǒng)的本質(zhì)是一個信息系統(tǒng)，管理會計也是如此。一方面，商業(yè)銀行管理會計系統(tǒng)為計劃、控制、決策和業(yè)績評價等部門解釋和提供信息，另一方面，它也需要財務(wù)會計、信貸管理、資產(chǎn)管理和統(tǒng)計等部門提供的信息。不僅如此，在評價信貸風(fēng)險、市場風(fēng)險以及評價產(chǎn)品、部門的經(jīng)營業(yè)績時，還需要外部的金融市場、宏觀政策、行業(yè)分析和同業(yè)競爭等有關(guān)信息。而目前國內(nèi)信息系統(tǒng)基礎(chǔ)還相當(dāng)薄弱，不但許多經(jīng)營管理急需的外部市場信息難以收集，還有待“金”字工程的展開，就連銀行內(nèi)部的金融電子化工作也還很不完善，亟待加強(qiáng)。在這種情況下，要全面推行管理會計工作，其難度可想而知。這也在一定程度上構(gòu)成管理會計工作遲遲得不到開展的一個理由。
2.現(xiàn)有成本資料和分析手段的欠缺。管理會計特別注重對成本的分析和管理，它以貫穿于經(jīng)營管理各個活動中的成本——效益分析而著稱。商業(yè)銀行管理會計更有其獨特的要求。從國外的資料來看，他們十分注重分產(chǎn)品、分部門和分地區(qū)的盈利能力報告，而盈利是和成本相配比的，這就意味著相應(yīng)的成本資料也要分產(chǎn)品、分部門和分地區(qū)。國內(nèi)的商業(yè)銀行要做到這一點，面臨著許多困難。從實務(wù)的角度來說，原有的銀行會計工作流程沒有區(qū)分上述的成本，難以歸集分產(chǎn)品和分部門的成本和費用，也就難以與相應(yīng)的收益相配比；從理論的角度來說，作為服務(wù)行業(yè)的商業(yè)銀行，其自身的業(yè)務(wù)特點也造成傳統(tǒng)的會計核算方法難以提供準(zhǔn)確的成本信息，不可能象生產(chǎn)企業(yè)那樣，產(chǎn)品一出來，與之相關(guān)的生產(chǎn)成本信息就出來了。這也就是說，即使現(xiàn)有的銀行會計工作流程已經(jīng)按照傳統(tǒng)會計方法的要求去做了，所得到的成本信息也不準(zhǔn)確。而且傳統(tǒng)的管理會計所運(yùn)用的變動成本法對于銀行業(yè)而言，也是力所難及的。
3.業(yè)績評價體系的合理性與有效性。雖然國內(nèi)流行的管理會計教材中，對業(yè)績評價的講述不多，僅有的小部分內(nèi)容也主要包含在責(zé)任會計等個別章節(jié)中關(guān)于責(zé)任成果的論述，但從國外的教材以及實務(wù)資料來看，國外商業(yè)銀行管理會計特別強(qiáng)調(diào)業(yè)績評價體系。從評價指標(biāo)的選擇，評價內(nèi)容的設(shè)定，乃至于整個評價體系，都有很周密的考慮，象哈佛大學(xué)著名的管理會計學(xué)者卡普蘭就以平衡記分法的設(shè)計和應(yīng)用而著稱于世。就國內(nèi)的實際而言，對于一個有效而合理的業(yè)績評價體系，不僅從業(yè)人員歡迎，認(rèn)為它有助于使個人或部門的努力得到承認(rèn)，而且也有利于管理人員對資源配置和風(fēng)險控制的恰當(dāng)管理。問題的關(guān)鍵是如何實現(xiàn)這個評價體系在合理性和有效性之間的平衡。這也是推行管理會計的一大難點，因為它不僅有技術(shù)因素的作用，更多的是人的因素以及部門之間的協(xié)調(diào)問題，僅僅依靠管理會計一種機(jī)制來做，困難是很大的。
4.內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的確定。前已論及，管理會計特別注重成本和收益的配比，因此，恰當(dāng)?shù)膬?nèi)部轉(zhuǎn)移價格對于提高管理會計的運(yùn)行效果而言，至關(guān)重要。然而，銀行內(nèi)部各個單位和部門之間發(fā)生的轉(zhuǎn)移行為，并不象真正的市場行為那樣有一個客觀的交易市場存在，導(dǎo)致內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的確定相當(dāng)主觀，有時甚至是不合理的。對銀行來說，內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的確定主要涉及內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移調(diào)撥定價和間接費用的分配兩大問題。當(dāng)一個管理會計系統(tǒng)真正運(yùn)行起來的時候，每個單位和部門出于對自身業(yè)績考核的考慮，都會關(guān)注每一項交易的收益和成本情況。顯然，不論是內(nèi)部資金的轉(zhuǎn)移，還是間接費用的分配，都會直接影響考核單位的經(jīng)濟(jì)利益，在這個問題上是很難有非市場性的行為可言的。內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格確定的實質(zhì)是資源的合理分配。對于商業(yè)銀行來說，資源配置還涉及資金營運(yùn)資產(chǎn)的分配、非盈利性資產(chǎn)成本的分配以及壞賬準(zhǔn)備金的分配等問題，它們中的任何一個都是重要而棘手的。
二、商業(yè)銀行推行管理會計的重點
雖然在我國商業(yè)銀行中全面推行管理會計的困難還很大，但是商業(yè)銀行加強(qiáng)內(nèi)部管理、提高經(jīng)營水平的內(nèi)在要求，以及逐步市場化和經(jīng)濟(jì)全球化的外部壓力，都迫切要求在我國商業(yè)銀行推開這項工作。時不我待，問題的關(guān)鍵是抓住重點、循序漸進(jìn)、實事求是地推行我國的商業(yè)銀行管理會計工作。當(dāng)前，在推行銀行管理會計的過程中，應(yīng)注意突出這樣幾個重點：
1.“一級法人、分級管理”體制下激勵約束機(jī)制的完善?！耙患壏ㄈ恕⒎旨壒芾怼笔悄壳拔覈虡I(yè)銀行普遍采用的管理體制。按照國內(nèi)的實際情況，在今后相當(dāng)長的時期內(nèi)，這種體制依然是我國商業(yè)銀行管理的主流體制。由于管理權(quán)距加長，造成普遍的“人”問題是這種體制的一大特點。具體而言，就是人利用其信息優(yōu)勢，或者隱瞞利潤、虛報費用，或者賬外經(jīng)營、資金體外循環(huán)，或者消極管理、不負(fù)責(zé)任等等。推行管理會計機(jī)制，既不能這種分級管理體制，也不能坐視種種“逆向選擇”或“道德風(fēng)險”行為，任其蔓延。因此，強(qiáng)調(diào)商業(yè)銀行管理會計中的“人”問題，完善信息的收集、報告和檢查制度，將管理會計信息與分級管理結(jié)構(gòu)、激勵約束機(jī)制結(jié)合起來，建立以管理會計信息為基礎(chǔ)的利益協(xié)調(diào)和“整合”機(jī)制，是當(dāng)前推行商業(yè)銀行管理會計的重點之一。
2.資產(chǎn)負(fù)債比例管理制度的建立健全。隨著利率市場化進(jìn)程的加快，國際通行的資產(chǎn)負(fù)債管理制度也最終會在我國的商業(yè)銀行業(yè)得到廣泛的實施。為了迎接這個時期的到來，建立健全目前的資產(chǎn)負(fù)債比例管理制度，積累經(jīng)驗以提高商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債管理水平，顯得非常重要。這也因此構(gòu)成推行商業(yè)銀行管理會計工作的一個重點。在利率市場化的背景下，商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債管理是對利率、流動性和資本充足性風(fēng)險的管理。為了配合資產(chǎn)負(fù)債比例管理，商業(yè)銀行管理會計在加強(qiáng)預(yù)算控制、提高預(yù)測水平、強(qiáng)化成本管理的同時，要特別關(guān)注有關(guān)利率風(fēng)險、信貸風(fēng)險、流動性狀況的信息，做好利率決策、信貸資產(chǎn)分配的輔助決策工作，將分支機(jī)構(gòu)資產(chǎn)負(fù)債比例管理的工作成績納入業(yè)績評價的范疇中。
3.利率——產(chǎn)品定價機(jī)制的強(qiáng)化。企業(yè)管理會計對成本管理的最終目的是為了給產(chǎn)品價格確定一個合理而有競爭力的價位，以使企業(yè)在市場競爭中處于相對有利的地位。在利率市場化的條件下，合理確定銀行的存貸款利率，也成為銀行管理會計的重要工作之一。同時，隨著金融創(chuàng)新的不斷豐富，會出現(xiàn)越來越多的金融產(chǎn)品，如何確定它們的成本，也直接關(guān)系到這些產(chǎn)品是否有競爭力和盈利能力。國外的商業(yè)銀行通常還要求管理會計能夠?qū)蛻舻挠芰o予分析和評價，以做出是否應(yīng)該維持、增加或收縮與該客戶的業(yè)務(wù)關(guān)系的決策?？梢钥吹剑构芾頃嬚嬲l(fā)揮應(yīng)有的效力，必須在加強(qiáng)成本分析和控制的基礎(chǔ)上，完善對利率——產(chǎn)品的定價機(jī)制，使成本管理工作切實落到為提高銀行經(jīng)營效益服務(wù)的目標(biāo)上來。
4.成本分析與控制的系統(tǒng)化。雖然目前普遍存在著信息系統(tǒng)基礎(chǔ)薄弱以及現(xiàn)有成本資料欠缺等因素的困擾，但是，要想真正開展管理會計工作，就絕不能忽視成本的分析與控制。否則，管理會計也就失去了其存在的基礎(chǔ)和價值。在目前的情況下，知難而上，加強(qiáng)商業(yè)銀行內(nèi)部經(jīng)營管理中的成本觀念，使成本控制的思想深入人心，扭轉(zhuǎn)重經(jīng)營輕成本的不良思維模式，是使成本分析與控制思想系統(tǒng)化的重要工作。同時，采取一定的技術(shù)手段，充分挖掘現(xiàn)有的銀行會計所提供的成本資料為管理會計所用，形成制度化的運(yùn)行機(jī)制也是可行的步驟之一。另外，對獨立核算的分支機(jī)構(gòu)，在推行管理會計的過程前期，可以通過對經(jīng)營收益與成本的配比分析，來加以考核，以引導(dǎo)整個系統(tǒng)提高對成本控制重要性的認(rèn)識，從而有助于實現(xiàn)成本控制的觀念轉(zhuǎn)變和系統(tǒng)化。
5.項目投資管理的制度化。通常，人們把管理會計的功能概括為解析過去、控制現(xiàn)在和規(guī)劃未來，其中規(guī)劃的職能主要體現(xiàn)在對未來銷售、盈利、成本資金需求和供應(yīng)等情況的預(yù)測，以及短期經(jīng)營決策和長期投資決策。商業(yè)銀行的經(jīng)營管理不同于生產(chǎn)企業(yè)，從控制成本、增加收益的角度來看，商業(yè)銀行管理會計的規(guī)劃職能主要體現(xiàn)在兩個方面：一是對利率走勢、成本、盈利能力、資金需求和供應(yīng)以及部分金融產(chǎn)品的市場需求等的預(yù)測；二是對新產(chǎn)品開發(fā)等短期經(jīng)營決策，以及大型電子設(shè)備購買、固定資產(chǎn)的購建、營業(yè)網(wǎng)點的建設(shè)等長期投資決策。特別是后者，由于需要大量的成本支出，并且可能對全行的未來發(fā)展戰(zhàn)略產(chǎn)生影響，在目前的情況下，便成為推行商業(yè)銀行管理會計的重點。為了在商業(yè)銀行管理會計中突出這方面的內(nèi)容，我們暫把它統(tǒng)稱為項目投資管理。加強(qiáng)項目投資管理，應(yīng)完善項目投資的可行性分析。在這個過程中，管理會計工作要突出項目投資的成本——效益分析，提倡采用現(xiàn)金流分析等國際通行的技術(shù)方法，切實落實項目投資的責(zé)任主體，并追蹤和控制項目進(jìn)展，完成項目后評估，使得項目投資能夠為提高系統(tǒng)整體效益服務(wù)。
三、商業(yè)銀行推行管理會計的突破點
總結(jié)前文所述，考慮到目前的實際情況，筆者認(rèn)為，緊緊圍繞上述的工作重點，在現(xiàn)時條件下，特別是以利率逐步市場化為契機(jī)，力爭在以下幾個方面有所突破，無疑有利于商業(yè)銀行管理會計工作的漸進(jìn)式發(fā)展。
1.正確認(rèn)識管理會計的作用和地位。國外商業(yè)銀行的實踐已經(jīng)提示我們，管理會計有助于提升商業(yè)銀行的經(jīng)營業(yè)績，完善系統(tǒng)內(nèi)部的信息交流和溝通機(jī)制。管理會計不同于財務(wù)會計，也不等同于成本會計，它是現(xiàn)代企業(yè)管理理論、系統(tǒng)理論、行為科學(xué)、預(yù)測決策學(xué)與會計學(xué)相結(jié)合的產(chǎn)物。與財務(wù)會計相比，其最大的不同，在于管理會計重在管理，它是對企業(yè)內(nèi)部各種管理信息進(jìn)行的收集、整理、分析和報告。明確管理會計的重要作用和地位，是開展管理會計工作的前提。目前，我國商業(yè)銀行對管理會計工作的認(rèn)識還很膚淺，還沒有專門的部門來負(fù)責(zé)這項工作。由此我們看到，一方面，通過系統(tǒng)的宣傳、培訓(xùn)，來提高對管理會計工作的認(rèn)同；另一方面，通過最高管理層的支持，以成立專門的管理會計部門為標(biāo)志，是推進(jìn)商業(yè)銀行管理會計工作的關(guān)鍵一步。
2.通過計算機(jī)技術(shù)，實現(xiàn)業(yè)務(wù)流程再造。當(dāng)前，銀行業(yè)技術(shù)進(jìn)步和電子化的作用，已得到了廣泛的認(rèn)同，但其應(yīng)用的深度和廣度還有進(jìn)一步挖掘的潛力。同時，隨著業(yè)務(wù)部門人員計算機(jī)知識水平的提高，對計算機(jī)技術(shù)的期望性要求也進(jìn)一步提高。正是在這個背景下，國外掀起了所謂的流程再造技術(shù)，即通過引入計算機(jī)、通信等現(xiàn)代手段，以完善計算機(jī)應(yīng)用流程為目標(biāo)，將傳統(tǒng)的手工工作流程加以改造，以提高整個系統(tǒng)的工作效率，進(jìn)而提高經(jīng)濟(jì)效益。在國內(nèi)，也有這樣一種趨勢，即期望通過金融電子化來贏得市場中的競爭優(yōu)勢。管理會計工作不可避免地也必須利用這個潮流，借鑒流程再造的思想，將實現(xiàn)管理會計功能作為系統(tǒng)需求融入正在或即將開始的計算機(jī)系統(tǒng)重構(gòu)工作中，以突破現(xiàn)有的信息系統(tǒng)基礎(chǔ)薄弱、原始信息極度欠缺的困境。
3.實行全面預(yù)算，強(qiáng)化預(yù)算控制。凡事“預(yù)則立，不預(yù)則廢”。沒有預(yù)算管理，就不是一個健全的管理系統(tǒng)。特別是對于管理會計而言，沒有預(yù)算管理的管理會計系統(tǒng)是殘缺不全的。實行全面預(yù)算，強(qiáng)化預(yù)算管理，對于明確和實施企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，協(xié)調(diào)各機(jī)構(gòu)和部門的工作，控制銀行日常的經(jīng)營管理活動，以及考核各機(jī)構(gòu)、部門和產(chǎn)品的盈利能力，都有重要的意義。同時，在目前的體制下，預(yù)算的編制，除了工作量較大以外，并沒有實質(zhì)性的技術(shù)障礙，而預(yù)算控制和管理卻有助于商業(yè)銀行各個分支機(jī)構(gòu)和部門強(qiáng)化對管理會計工作的認(rèn)同和支持。強(qiáng)化預(yù)算管理，一個重要的工作是要把預(yù)算的編制和執(zhí)行情況納入業(yè)績考核范圍，只有這樣，才能真正起到預(yù)算應(yīng)有的監(jiān)督和控制作用。
信息披露是市場監(jiān)管制度的基石，是確保建立公平、公正、公開市場的根本前提。銀行作為特殊的行業(yè)，其充分而有效的信息披露對增進(jìn)市場約束，提高金融效率、完善法人治理結(jié)構(gòu)、降低金融風(fēng)險、增強(qiáng)公眾信心、進(jìn)入國際市場有著極為重要的意義。而我國商業(yè)銀行在建立現(xiàn)代商業(yè)銀行制度的過程中，會計信息披露還存在不真實、不充分、不完善等問題，如何完善商業(yè)銀行的會計信息披露，是亟待解決的重要問題。
一、商業(yè)銀行會計信息披露中存在的問題
1.披露的會計信息不真實。商業(yè)銀行會計信息披露不真實主要表現(xiàn)在對貸款資產(chǎn)質(zhì)量的高估上。我國商業(yè)銀行從2002年開始實行貸款“五級分類”方法，但“五級分類”方法存在主觀判斷性較大的問題，極易產(chǎn)生人為操縱現(xiàn)象。因此，貸款“五級分類”方法能否真實翻印現(xiàn)行商業(yè)銀行信貸資產(chǎn)狀況，存在一定困難，從而導(dǎo)致我國商業(yè)銀行對外披露的貸款余額可能不真實；其次還表現(xiàn)在貸款呆賬準(zhǔn)備的計提范圍狹小，計提比例剛性有余，柔性不足，實行統(tǒng)一低比例提取，沒有充分考慮資產(chǎn)質(zhì)量問題，準(zhǔn)備金計提嚴(yán)重不足，也導(dǎo)致商業(yè)銀行的信息不真實。
2.披露的會計信息不充分。在商業(yè)銀行信息披露中，風(fēng)險信息是最為重要的。從巴塞爾委員會提供的披露建議看，銀行應(yīng)披露的風(fēng)險信息包括流動性風(fēng)險、信用風(fēng)險、市場風(fēng)險、操作風(fēng)險等。對這些風(fēng)險信息的披露，既要有定性信息，也要有定量信息。但從我國商業(yè)銀行所公布的信息看，對風(fēng)險信息的披露存在不足，對風(fēng)險方面的情況尤其是信用風(fēng)險和市場風(fēng)險披露得非常少，不僅定量信息沒有，而且定性信息也很少。即使是上市商業(yè)銀行，其公布的財務(wù)報告中，定性風(fēng)險信息披露較多，定量信息揭示不夠。
3.披露的會計標(biāo)準(zhǔn)不完善。目前，我國商業(yè)銀行信息披露與國際會計標(biāo)準(zhǔn)之間還存在差異，主要表現(xiàn)在風(fēng)險披露方面。國際會計準(zhǔn)則要求將風(fēng)險具體分解成信貸風(fēng)險、貨幣風(fēng)險、利率風(fēng)險、流動性風(fēng)險和公允價值五個方面，分別用具體的數(shù)字、圖表加以說明，所涉及的內(nèi)容涵蓋資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)外所有重要資產(chǎn)和負(fù)債。而我國商業(yè)銀行的會計信息披露中缺少對表外資產(chǎn)、利率風(fēng)險的量化分析標(biāo)準(zhǔn)，并且未全面引入“公允價值”作為計量屬性，導(dǎo)致報表使用者難以對銀行的交易狀況和風(fēng)險進(jìn)行分析。
4.披露的監(jiān)管機(jī)制不完善。在銀監(jiān)會成立以后,對銀行業(yè)的監(jiān)管職能從人民銀行劃歸銀監(jiān)會行使,銀監(jiān)會負(fù)責(zé)統(tǒng)一編制全國銀行數(shù)據(jù)、報表,并按照國家有關(guān)規(guī)定予以公布,會同有關(guān)部門提出存款類金融機(jī)構(gòu)緊急風(fēng)險處置的意見和建議等。銀監(jiān)會通過現(xiàn)場和非現(xiàn)場的監(jiān)管,對改善數(shù)據(jù)的質(zhì)量,加強(qiáng)信息的披露起到了導(dǎo)向作用。但是對商業(yè)銀行信息披露情況的監(jiān)督力度和頻率，對信息披露違規(guī)、違法行為的處罰力度還不夠。在信息收集、處理與利用信息方面存在著一定不足，沒有對各種信息形成一定的分析能力。隨著網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的不斷發(fā)展，銀行業(yè)監(jiān)管信息處理系統(tǒng)各子系統(tǒng)之間的協(xié)調(diào)有待于進(jìn)一步完善。
二、完善商業(yè)銀行會計信息披露的建議
1.加強(qiáng)信息披露的真實性。在商業(yè)銀行的會計信息披露中，資產(chǎn)質(zhì)量是關(guān)鍵指標(biāo)，而貸款質(zhì)量又決定資產(chǎn)質(zhì)量。因此商業(yè)銀行會計信息披露真實性的完善應(yīng)體現(xiàn)在對貸款質(zhì)量的真實性加強(qiáng)上。商業(yè)銀行應(yīng)嚴(yán)格根據(jù)貸款的“五級分類標(biāo)準(zhǔn)”，結(jié)合巴塞爾協(xié)議的要求從實披露貸款余額，正確計提準(zhǔn)備金，以提供真實的會計信息。
2.充實信息披露的內(nèi)容。我國商業(yè)銀行的信息披露中應(yīng)完善定量信息的披露。如披露基于風(fēng)險的資本比率的計算信息、披露內(nèi)部模型法下市場風(fēng)險的計算信息、披露資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)風(fēng)險暴露信息(詳述每一類別資產(chǎn)的面值和風(fēng)險權(quán)值)、披露資產(chǎn)負(fù)債表外工具的風(fēng)險暴露信息(詳述每一類別名義值、信用等值、風(fēng)險權(quán)值)、披露銀行資本結(jié)構(gòu)的變化及其關(guān)鍵比例和全部資本狀況的影響、披露銀行是否存在內(nèi)部評價資本充足性和設(shè)定資本適當(dāng)水平的程序等，這些項目直接決定商業(yè)銀行經(jīng)營的基礎(chǔ)，影響資本是否充足的問題，對這些項目的披露，將詳細(xì)展現(xiàn)出商業(yè)銀行的資本充足情況，從而通過將信息傳遞給市場，直接影響市場對商業(yè)銀行經(jīng)營情況的判斷，從而規(guī)避風(fēng)險。3.建立符合國際慣例的披露標(biāo)準(zhǔn)。建立商業(yè)銀行會計信息披露制度、會計標(biāo)準(zhǔn)的建設(shè)是重要的工作。在制定披露標(biāo)準(zhǔn)時，必須充分考慮到與國際標(biāo)準(zhǔn)的接軌，從而使會計信息能夠全面地反映商業(yè)銀行的資產(chǎn)負(fù)債的流動性、安全性和效益性。根據(jù)建立的披露標(biāo)準(zhǔn)，商業(yè)銀行對于會計政策和會計方法的選擇要體現(xiàn)銀行業(yè)高負(fù)債的特點，使會計報表能夠提供充分的用于衡量風(fēng)險的信息。對風(fēng)險的披露要認(rèn)真研究每一種金融工具內(nèi)在的風(fēng)險，確保在進(jìn)行會計處理時盡可能地增加信息的披露量，從而達(dá)到對這些風(fēng)險的最有效的管理。
4.完善披露的監(jiān)管機(jī)制。針對我國監(jiān)管信息的傳遞速度慢且范圍狹窄的狀況，應(yīng)疏通信息交流渠道，加強(qiáng)多渠道、標(biāo)準(zhǔn)化的銀行業(yè)監(jiān)管信息處理系統(tǒng)建設(shè)，提高收集、處理、利用信息的能力；加強(qiáng)監(jiān)管部門之間溝通、協(xié)調(diào)與信息披露的監(jiān)控力度，加大對信息披露違規(guī)、違法行為的處罰，加強(qiáng)法律法規(guī)的威懾力，依法追究虛假信息披露的法律責(zé)任；建立風(fēng)險評估的技術(shù)平臺，提高信息披露水平，從而增強(qiáng)披露信息的真實性、可靠性、及時性和完整性。
綜上所述，商業(yè)銀行會計信息披露意義深遠(yuǎn)，但我國目前商業(yè)銀行會計信息披露中仍存在信息披露不真實、不充分、不完善等問題，嚴(yán)重影響我國商業(yè)銀行自身的發(fā)展。商業(yè)銀行應(yīng)從以上四個方面來完善會計信息披露，從而促進(jìn)我國商業(yè)銀行與國際接軌。
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