時(shí)間：2022-11-11 06:05:02
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一、醫(yī)院成本的概念
成本概念的使用不僅限于企業(yè)，其范圍還可以擴(kuò)大到所有可以對象化的資金耗費(fèi)，成本是取得資財(cái)?shù)拇鷥r(jià)和對象化的費(fèi)用。醫(yī)院成本是指醫(yī)院在醫(yī)療服務(wù)過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)或支出，主要包括醫(yī)療成本和藥品成本。醫(yī)院成本核算就是將一定時(shí)期內(nèi)醫(yī)院實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用加以記錄、匯集、計(jì)算、分析和評價(jià)，按照醫(yī)療服務(wù)的不同項(xiàng)目、不同階段、不同范圍計(jì)算出醫(yī)療服務(wù)總成本和單位成本，以確定一定時(shí)期內(nèi)的醫(yī)療服務(wù)成本水平，考核成本計(jì)劃完成情況的一種經(jīng)濟(jì)管理活動。
二、醫(yī)院成本核算管理的目的及作用
1.醫(yī)院成本核算的目的
醫(yī)院強(qiáng)化成本核算，實(shí)現(xiàn)高效低耗，是對醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的客觀要求。運(yùn)用成本核算，并通過成本計(jì)劃、控制等手段能發(fā)現(xiàn)醫(yī)院在成本管理上的薄弱環(huán)節(jié)，以采取措施，降低成本，提高效益；能運(yùn)用責(zé)任會計(jì)的方法，確定科室責(zé)任成本。在提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)的同時(shí)，要以盡可能低廉的價(jià)格吸引病人，通過成本核算，確定醫(yī)療服務(wù)的真實(shí)成本。同時(shí)，醫(yī)院管理層把成本核算和成本控制機(jī)制作為一種日常的管理手段，使得醫(yī)院的管理水平能更上一個(gè)新臺階，為建立現(xiàn)代化的、充滿管理理念的、新型的醫(yī)院打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
2.醫(yī)院成本核算的作用
所謂成本核算管理，對醫(yī)院而言，就是為保證高質(zhì)量高標(biāo)準(zhǔn)地完成診療護(hù)理工作，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)預(yù)定的經(jīng)濟(jì)效益而確定的成本核算過程。具體地說，是根據(jù)醫(yī)院總的規(guī)劃和發(fā)展目標(biāo)，對醫(yī)院經(jīng)營成本進(jìn)行預(yù)測、計(jì)劃、分解、控制、核算、分析和考核，以達(dá)到用最小的成本開支來獲得最佳效益的一整套科學(xué)的成本管理體系和方法。
把成本核算管理運(yùn)用到醫(yī)院管理中，不但可有利于降低醫(yī)院成本，而且對于提高醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益具有重要意義，它主要反映在以下幾個(gè)方面：
（1）有利于將技術(shù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制落實(shí)到各科室，因?yàn)槌杀竞怂愎芾磉^程中，從經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的制定、分解，到經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的組織實(shí)施、考核，都與落實(shí)技術(shù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制的責(zé)、權(quán)、利密切相關(guān)，從定目標(biāo)、定責(zé)任、定權(quán)利這一角度來說也是相吻合的。
（2）有利于加強(qiáng)醫(yī)院的計(jì)劃管理。為了使醫(yī)院面向市場、適應(yīng)市場，加強(qiáng)計(jì)劃管理是十分重要的，圍繞實(shí)現(xiàn)醫(yī)院總目標(biāo)，把成本核算管理落實(shí)到科室和個(gè)人，把醫(yī)院的全面計(jì)劃管理落實(shí)到實(shí)處，成本目標(biāo)管理是其重要內(nèi)容和措施。
（3）通過成本目標(biāo)管理可將過去領(lǐng)導(dǎo)要求職工“做什么”和“怎么做”的被動方式，改變?yōu)榘讶蝿?wù)、目標(biāo)、權(quán)限下放到各科室，并與科室利益掛鉤的方式，這種鼓勵(lì)科室加強(qiáng)自我管理的辦法可提高每位職工的工作積極性。
（4）有利于提高經(jīng)濟(jì)效益。醫(yī)院管理以病人為中心、質(zhì)量為核心、效益為根本，因此，醫(yī)院管理要樹立“目標(biāo)―效益”統(tǒng)一的觀念，并將此貫穿于醫(yī)院管理全過程中。成本核算管理是提高醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益的重要保證。
三、醫(yī)院實(shí)行成本目標(biāo)管理的基本原則
1.成本最低化原則
成本最低化又稱成本極小化、最低成本點(diǎn)。所謂成本最低化，就是根據(jù)成本核算管理的任務(wù)，通過分析降低成本的各種因素，制定可能實(shí)現(xiàn)的最低成本目標(biāo)，并以此為依據(jù)進(jìn)行有效的控制和管理，使實(shí)際管理結(jié)果達(dá)到最低成本目標(biāo)。對醫(yī)院管理來說，追求醫(yī)院成本最低化必須注意：
（1）必須保證診療護(hù)理質(zhì)量；
（2）要以社會效益和技術(shù)效益為前提，社會效益第一，其次是經(jīng)濟(jì)效益；
（3）從實(shí)際出發(fā)，注意成本最低化的相對性，各科室部門之間的實(shí)際條件不一樣，就不能簡單要求統(tǒng)一，不能一味追求指標(biāo)；
（4）立足于探索降低成本的途徑和潛力；
（5）把握全部影響實(shí)現(xiàn)成本最低化的環(huán)節(jié)，研究和尋求管理方法，包括最佳的操作規(guī)程和方法，最佳的醫(yī)療協(xié)作配合，最佳診療護(hù)理過程安排，最佳的醫(yī)用材料采用，最佳的器械設(shè)備物資的管理維修，最少的管理費(fèi)用開支，最少地發(fā)生醫(yī)療差錯(cuò)、事故、糾紛等。
2.全面成本管理原則
要達(dá)到成本最低化的目的，必須實(shí)行全面成本管理，即全院、全員、全過程的管理，要從醫(yī)院、科室、班組各個(gè)層次，診療、技術(shù)、經(jīng)營、后勤服務(wù)等各個(gè)環(huán)節(jié)都實(shí)現(xiàn)成本管理，通過計(jì)劃、決策、控制、核算、分析、考核等方法，計(jì)算每個(gè)環(huán)節(jié)勞動消耗，做到醫(yī)院診療護(hù)理工作和經(jīng)營活動全過程都進(jìn)行成本目標(biāo)管理。
3.成本核算有效化原則
成本核算核心問題是“有效化”，要以最小的投入獲取最大產(chǎn)出，要以最少的人力、最省的財(cái)力物力來實(shí)現(xiàn)全面成本核算的目標(biāo)任務(wù)，因此醫(yī)院成本核算管理的原則不僅僅是追求形式，而應(yīng)立足于取得社會效益和經(jīng)濟(jì)效益，使花費(fèi)的成本都能轉(zhuǎn)化為病人取得的對疾病診治的成效和質(zhì)量。
4.成本管理科學(xué)化原則
所謂成本核算科學(xué)化，是指要運(yùn)用現(xiàn)代管理科學(xué)理論和方法進(jìn)行成本核算管理，運(yùn)用系統(tǒng)分析理論，針對成本管理的特點(diǎn)，進(jìn)行目的性分析、相關(guān)性分析、整體性分析、集合性分析和環(huán)境適應(yīng)性分析，進(jìn)行定性-定量分析，通過成本目標(biāo)管理，使醫(yī)院診療護(hù)理工作做到技術(shù)適宜、經(jīng)濟(jì)合適、成本最小、效益最高。
四、醫(yī)院成本核算的范疇
1.人員經(jīng)費(fèi)的支出：
這一部分支出占醫(yī)院業(yè)務(wù)支出的比重很大，因而是構(gòu)成醫(yī)院成本的重要組成部分。人員經(jīng)費(fèi)包括：工資、獎金、國家規(guī)定的各項(xiàng)津貼補(bǔ)貼、獎金和加班費(fèi)、交納的各項(xiàng)社會保險(xiǎn)費(fèi)、公積金、探親路費(fèi)等，這部分支出不論其補(bǔ)償來源渠道如何，都應(yīng)全部列入醫(yī)療成本進(jìn)行成本核算。
2.衛(wèi)生材料支出：醫(yī)療服務(wù)過程中業(yè)務(wù)科室消耗的衛(wèi)生材料費(fèi)。
3.藥品支出：銷售藥品的成本。
4.固定資產(chǎn)折舊：凡屬基本建設(shè)投資、固定資產(chǎn)的購置費(fèi)等，這些通過折舊的方式逐漸攤銷列入成本。表現(xiàn)為補(bǔ)償醫(yī)療設(shè)備、房屋及建筑物等固定資產(chǎn)的磨損和消耗而提取的折舊費(fèi)。
5.無形資產(chǎn)攤銷。
6.提取醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金：醫(yī)療事故支付賠償金。
7.其他費(fèi)用支出。即醫(yī)療保健服務(wù)過程中必要的行政開支，如辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、郵電費(fèi)、職工培訓(xùn)費(fèi)等。
按成本概念和范圍的規(guī)定，醫(yī)院的下列費(fèi)用支出不應(yīng)列入成本：
1.凡屬基本建設(shè)投資、固定資產(chǎn)的購置費(fèi)等，這些只能通過折舊的方式逐漸攤銷列入成本。
2.離退休人員費(fèi)用，應(yīng)由上級主管部門補(bǔ)助。
3.醫(yī)院的集體福利設(shè)施支出等不列入成本。
4.有經(jīng)費(fèi)來源的科研教學(xué)等項(xiàng)目。
5.在各類基金中列支的費(fèi)用。
6.國家規(guī)定不得列入成本的支出。
五、醫(yī)院財(cái)務(wù)管理全成本核算內(nèi)容劃分（以我院骨科?？漆t(yī)院）
1.將醫(yī)院科室作以下科室劃分：
（1）臨床科室：頸椎外科、環(huán)骨盆科 綜合內(nèi)科、小兒骨科骨腫瘤科、脊柱外科、關(guān)節(jié)外科、創(chuàng)傷一科、創(chuàng)傷二科、綜合外科 手足顯微三科、微創(chuàng)脊柱外科 運(yùn)動醫(yī)學(xué)科、手足顯微一科、手足顯微二科、康復(fù)科、麻醉科、專家、口腔科、急診科、120急救。
（2）醫(yī)技科室：放射科、CT 核磁、藥劑科、檢驗(yàn)科、功能科、放射專家。
（3）醫(yī)療輔助科室：住院處 門診收費(fèi)、供應(yīng)室、洗衣房、水電設(shè)備科、病案室、門診部、接診室、營養(yǎng)部、器械科。
（4）管理科室：黨政辦公室、宣傳科、紀(jì)檢監(jiān)察審計(jì)科、工會 老干部科、團(tuán)委、人事科、財(cái)務(wù)科、質(zhì)控科、醫(yī)務(wù)科、護(hù)理部、感染科、總務(wù)科、基建辦、保衛(wèi)科、交流中心、信息科、科研科、教學(xué)部。
2.將醫(yī)院全成本屬性作以下屬性劃分：
固定成本：相對不變的成本叫做固定成本。
變動成本：相對為變動的成本叫做變動成本。
直接成本：能直接歸集到科室的成本叫做直接成本。
間接成本：不能直接歸集到科室的成本叫做間接成本。
可控成本：具有可控性的成本。
不可控成本：相對不可控的成本。
六、醫(yī)院成本核算計(jì)算方法
1.直接成本分?jǐn)?/p>
（1）成本核算首先是各科室直接成本的歸集，將各科室直接發(fā)生的成本直接計(jì)入到該科室；
（2）公攤費(fèi)用分?jǐn)?/p>
不能直接計(jì)入科室的成本，即公攤成本，根據(jù)項(xiàng)目按一定的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)在醫(yī)院所有科室進(jìn)行分?jǐn)偅謹(jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)可以采用人員比例或房屋面積進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
項(xiàng)目內(nèi)容
水、電、取暖費(fèi)、污水處理費(fèi)、燃?xì)赓M(fèi)、醫(yī)療垃圾處理費(fèi)。
分?jǐn)偡椒?/p>
水費(fèi)、污水處理費(fèi)：醫(yī)療輔助及行政管理科室按職工人數(shù)分?jǐn)?。臨床醫(yī)療按職工數(shù)加床位數(shù)分?jǐn)偟礁骺剖摇?/p>
電費(fèi)：全院科室 按占用面積分?jǐn)偂?/p>
取暖費(fèi)：使用科室按占用面積分?jǐn)偂?/p>
醫(yī)療垃圾處理費(fèi)：醫(yī)療科室均攤。
分?jǐn)偣剑?/p>
2.間接成本分?jǐn)?/p>
按照四種類型（臨床醫(yī)學(xué)，醫(yī)療技術(shù)，醫(yī)療輔助，管理費(fèi)用）中的三類（醫(yī)療技術(shù)，醫(yī)療輔助，管理費(fèi)用）分?jǐn)偟脚R床醫(yī)學(xué)科室的間接成本以下順序進(jìn)行三級分?jǐn)偅?/p>
第一級分?jǐn)偅ü芾沓杀痉謹(jǐn)偅?/p>
將全院管理類科室成本包括直接計(jì)入管理科室成本和公攤費(fèi)用分?jǐn)偛糠诌M(jìn)行分?jǐn)偂Ｈ缭洪L辦公室、財(cái)務(wù)科等管理類科室
分?jǐn)偡椒ǎ喊慈藛T比例或收入比例分?jǐn)?/p>
例：相關(guān)科目成本=科室在職人員數(shù)量×全院管理科室相關(guān)科目成本/（全院在職人員數(shù)量-管理科室人數(shù)）
第二級分?jǐn)偅海ㄡt(yī)療輔助成本分?jǐn)偅?/p>
將此類科室成本（包括直接計(jì)入醫(yī)療輔助科室成本、公攤費(fèi)用分?jǐn)偛糠?、管理成本分?jǐn)偛糠种停┻M(jìn)行分?jǐn)偅謹(jǐn)偪剖曳秶簰焯柺?、住院處、供?yīng)室等。
醫(yī)輔服務(wù)職能科室、供應(yīng)室、洗衣房分?jǐn)偡椒ǎ?/p>
使用醫(yī)院制定的內(nèi)部服務(wù)價(jià)格對照參數(shù)（或內(nèi)部服務(wù)量），本著誰受益誰擔(dān)負(fù)的原則進(jìn)行分?jǐn)偅ǖ幌蚬芾眍惪剖壹巴悇e科室分?jǐn)偅?/p>
相關(guān)科目成本 =受益科室接受服務(wù)內(nèi)部價(jià)總量（科室受益總量）× 相關(guān)科目成本總量/接受服務(wù)內(nèi)部價(jià)總量（全院服務(wù)總量）
沒有工作量的醫(yī)輔科室分?jǐn)偘瘁t(yī)技科室、直接醫(yī)療科室的人數(shù)向下分?jǐn)偂?/p>
第三級分?jǐn)偅ㄡt(yī)技科室成本分?jǐn)偅?/p>
將醫(yī)療技術(shù)類科室成本（包括直接計(jì)入醫(yī)療技術(shù)科室成本、公攤費(fèi)用分?jǐn)偛糠?、管理成本分?jǐn)偛糠?、醫(yī)療輔助科室成本分?jǐn)偛糠种停┻M(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
1.藥劑科成本分?jǐn)偡椒ò凑帐褂檬杖胫С雠浔绕胶庠瓌t。
2.醫(yī)療技術(shù)檢查科室、手術(shù)室分?jǐn)偡椒ú捎檬杖胫С雠浔绕胶庠瓌t。
相關(guān)科目成本=各相關(guān)科室獲取醫(yī)技收入總量× 相關(guān)醫(yī)技科室相關(guān)科目成本總量/相關(guān)醫(yī)技科室總收入。
間接費(fèi)用分配率=某類（間接費(fèi)用）發(fā)生部門人數(shù)/醫(yī)療、護(hù)理、藥劑、制劑部門人數(shù)之和×100%。
七、應(yīng)用現(xiàn)代成本管理理論，加強(qiáng)醫(yī)院成本核算
1.樹立新型的醫(yī)院成本管理理念，營造良好的氛圍
醫(yī)院各級領(lǐng)導(dǎo)首先要帶頭更新觀念，充分重視醫(yī)院成本核算工作；醫(yī)院內(nèi)部各部門要協(xié)調(diào)配合，解決在工作中出現(xiàn)的問題；職能部門要大力營造氛圍，正確認(rèn)識醫(yī)院成本核算工作重要性，明確成本核算的目的、意義、概念和內(nèi)容等。
2.建立有效的內(nèi)部核算組織結(jié)構(gòu)
在醫(yī)院成本核算工作中，需要建立統(tǒng)一的組織機(jī)構(gòu)，應(yīng)將現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)管理部門與計(jì)劃財(cái)務(wù)部門合并成立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理部，實(shí)行院級統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、統(tǒng)一管理，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)核算與經(jīng)濟(jì)管理工作的規(guī)范、高效、統(tǒng)一。
3.劃分核算單元，實(shí)行成本核算責(zé)任制
醫(yī)院成本核算工作可以劃分為多個(gè)單元，如院級核算、科級核算等，成本核算單元劃分得越細(xì)，核算出來的成本越準(zhǔn)確，越利于控制成本，有利于成本和利潤考核。但劃分得越細(xì)，付出的核算成本也越大，難以取得管理與成本的最佳效益。鑒于醫(yī)院目前經(jīng)濟(jì)管理水平偏低，核算單元不宜在一開始劃分得過細(xì)，在劃分級次的過程中，制定切合實(shí)際的單元核算方法。同時(shí)實(shí)行成本核算責(zé)任制。
（1）醫(yī)院財(cái)會部門是醫(yī)院成本核算的實(shí)施機(jī)構(gòu)，在院長或院長委托的主管領(lǐng)導(dǎo)或總會計(jì)師的直接領(lǐng)導(dǎo)下，對全院的成本核算進(jìn)行統(tǒng)一管理，具體負(fù)責(zé)醫(yī)院的成本核算工作，對各部門、各科室的成本核算工作進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)，制定有關(guān)規(guī)章制度和消耗定額，健全成本核算的賬簿體系，編制成本報(bào)表，確保成本數(shù)據(jù)的真實(shí)和完整。
（2）醫(yī)院成本核算的相關(guān)科室（藥劑科、設(shè)備科、包括總務(wù)后勤、管理科室等），要按照財(cái)會部門的統(tǒng)一要求，做好本部門職責(zé)范圍內(nèi)的成本核算基礎(chǔ)工作，完善包括驗(yàn)收、計(jì)量、定額、消耗統(tǒng)計(jì)等各項(xiàng)原始記錄，并具體負(fù)責(zé)本部門的成本核算工作。
4.調(diào)整核算內(nèi)容，合理確定醫(yī)療服務(wù)價(jià)格
目前醫(yī)療服務(wù)是采取按項(xiàng)目定價(jià)和收費(fèi)，每一個(gè)病人甚至一項(xiàng)復(fù)雜檢查或治療都可因其項(xiàng)目內(nèi)容的構(gòu)成不同而使其收費(fèi)和成本構(gòu)成不同。如骨科手術(shù)的 殘端修整術(shù)，其收費(fèi)為臂叢神經(jīng)阻滯麻醉、負(fù)極板回路墊、一次性呼吸過濾器、留置針、一次性注射器、電刀柄、麻醉回路（手）、無損傷縫合線 、一次性使用引流裝置等。但其成本如人力成本、固定資產(chǎn)折舊、藥品、 管理成本和風(fēng)險(xiǎn)成本等，卻不是由各項(xiàng)目成本之和組成，不是所有成本費(fèi)用都能收費(fèi)。這種醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目劃分的過細(xì)和層次等級的不同，使按醫(yī)療項(xiàng)目的成本核算過于復(fù)雜和繁瑣，收入成本不易配比，導(dǎo)致醫(yī)療成本在項(xiàng)目或病種上的不易測算和比較。因此醫(yī)院應(yīng)實(shí)行成本核算來降低成本，提高效益，同時(shí)也要積極為物價(jià)部門提供準(zhǔn)確可靠的成本數(shù)據(jù)，以確定合理醫(yī)療服務(wù)價(jià)格。
5.建立成本管理制度，健全核算管理系統(tǒng)
低耗高效是市場經(jīng)濟(jì)對醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的客觀要求，成本核算則是醫(yī)院實(shí)行“低耗高效”目標(biāo)的基礎(chǔ)。為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，建立成本管理制度，健全核算管理系統(tǒng)必不可少。因此，首先必須要做好醫(yī)院成本核算的基礎(chǔ)工作。
應(yīng)包括：
（1）清產(chǎn)核資，摸清家底。通過資產(chǎn)清查、價(jià)值確認(rèn)和資金核算等工作，摸清家底，確保成本核算原始資料的真實(shí)、完整。
（2）建立健全成本核算的原始記錄。各醫(yī)院要建立健全實(shí)物資產(chǎn)的計(jì)量、計(jì)價(jià)、驗(yàn)收、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢、清查和盤點(diǎn)制度；水、電、氣等計(jì)量設(shè)備的配備應(yīng)符合成本核算的要求；要制訂合理的工時(shí)定額和計(jì)價(jià)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)、保證維修、洗衣、消毒供應(yīng)等輔助服務(wù)費(fèi)用的合理分配；有齊全的醫(yī)院基本數(shù)據(jù)和工作數(shù)量統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。
（3）完善的成本管理制度和定額管理制度。
6.正確處理好成本核算中若干關(guān)系，確保醫(yī)院成本核算的可行性
（1）醫(yī)院成本核算管理與醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的關(guān)系
醫(yī)院成本核算與管理的出發(fā)點(diǎn)是使患者獲得質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的醫(yī)療服務(wù)，醫(yī)院不能因開展成本核算管理減少成本而降低醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量，但也不能因提高醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量，而不講節(jié)約成本，要正確理解和認(rèn)識兩者的關(guān)系。醫(yī)療質(zhì)量是醫(yī)院的生命線。
（2）業(yè)務(wù)科室和間接成本科室的關(guān)系
在醫(yī)院實(shí)行成本核算與管理的過程中，醫(yī)院科室劃分為直接成本科室和間接成本科室，直接成本科室為業(yè)務(wù)科室，一般有收益，間接成本科室沒有收益。在成本核算管理過程中不能只注重業(yè)務(wù)科室的成本核算與管理，而忽視間接成本科室的成本核算與管理，間接成本科室的成本費(fèi)用占醫(yī)院成本支出的很大部分，節(jié)約潛力很大。
（3）醫(yī)療服務(wù)業(yè)務(wù)量與成本核算管理的關(guān)系
醫(yī)院的成本可分為變動成本和固定成本兩部分，變動成本隨業(yè)務(wù)量變動成正比例變動，因定成本隨業(yè)務(wù)變動成反比例變動。因此，開展醫(yī)院成本核算與管理，即要節(jié)支降耗，同時(shí)想辦法增加業(yè)務(wù)量，業(yè)務(wù)量的增加，也就表示單位固定成本的降低。
（4）科室成本核算與科室經(jīng)濟(jì)核算的關(guān)系
科室經(jīng)濟(jì)核算是醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的重要環(huán)節(jié)，是以科室為核算單位，把科室開展業(yè)務(wù)活動的收入、勞動消耗及勞動成果進(jìn)行記錄，目的在于分析搜集各科室完成的工作量、業(yè)務(wù)收入、所耗費(fèi)的成本，正確地計(jì)算科室經(jīng)濟(jì)效果。只有搞好科室成本核算，才能為科室經(jīng)濟(jì)核算提供準(zhǔn)確的參考依據(jù)。
醫(yī)院成本核算工作是一項(xiàng)繁雜的系統(tǒng)工程，與利益分配結(jié)合后，涉及醫(yī)院、科室、職工三者的經(jīng)濟(jì)利益。實(shí)踐中必須正確處理醫(yī)院發(fā)展與職工福利的關(guān)系；正確處理降低成本與服務(wù)質(zhì)量的關(guān)系；正確處理增加收入與減輕病人負(fù)擔(dān)的關(guān)系。
我國《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》于1999年1月施行，該制度實(shí)施以來，對于規(guī)范公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)行為發(fā)揮了積極作用。隨著我國社會經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的不斷深化，舊的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度已難以滿足新形勢下推進(jìn)公立醫(yī)院改革與發(fā)展、加強(qiáng)內(nèi)部管理、加強(qiáng)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)和成本核算管理等需要，醫(yī)院迫切需要建立全面的財(cái)務(wù)制度，真實(shí)反映醫(yī)院財(cái)務(wù)信息，發(fā)揮參謀助手、效益管理及監(jiān)督職能等作用。新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》的頒布與實(shí)施，對貫徹落實(shí)醫(yī)改精神和相關(guān)政策，遵循醫(yī)改意見及醫(yī)改實(shí)施方案的要求，進(jìn)一步完善財(cái)務(wù)管理制度，強(qiáng)化成本意識，降低醫(yī)療成本，增強(qiáng)醫(yī)院在醫(yī)療市場中的競爭力具有重要意義。
一、新財(cái)務(wù)制度成本核算的對象和內(nèi)容
醫(yī)院成本是指醫(yī)院經(jīng)營過程中耗用人力、物資等所涉及到的全部資金成本的總和。成本核算是指醫(yī)院在醫(yī)療服務(wù)過程中所出現(xiàn)的各種消耗進(jìn)行系統(tǒng)的預(yù)測、控制、核算和分析，提供相關(guān)成本信息的一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)管理活動，通過成本核算和分析，提出成本控制措施，降低醫(yī)療成本的活動。
醫(yī)院成本核算方法是以科室成本中心為核算對象作為基礎(chǔ)，根據(jù)成本核算對象不同，成本核算可分為：（1）科室成本核算，即指醫(yī)院業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種耗費(fèi)以科室為核算對象進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出科室成本的過程。（2）醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算，即以各科室開展的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目為對象，歸集和分配各項(xiàng)支出，計(jì)算出各項(xiàng)目成本的過程。（3）病種成本核算，即以病種為核算對象，按一定流程和方法歸集相關(guān)費(fèi)用，計(jì)算各單項(xiàng)病種成本的過程。（4）床日和診次成本核算，即以診次、床日為核算對象，將科室成本進(jìn)一步分?jǐn)偟介T診急診人次、住院床日中，計(jì)算出診次成本、床日成本的過程。
根據(jù)成本核算結(jié)果，運(yùn)用一定的技術(shù)方法，對成本核算結(jié)果進(jìn)行分析，掌握成本形成和變化情況，控制成本費(fèi)用支出，提高成本運(yùn)作效率。同時(shí)，在保證醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的前提下，利用各種管理方法和有效的考核激勵(lì)機(jī)制等措施，按照預(yù)定的成本定額、成本計(jì)劃和成本費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)，對成本形成過程中的耗費(fèi)進(jìn)行控制，最終達(dá)到降低成本，提高生產(chǎn)效率。
二、舊財(cái)務(wù)制度成本核算中存在的問題
（一）醫(yī)院成本核算體系不健全。舊《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》成本核算體系不健全，對醫(yī)院醫(yī)療成本核算對象、核算范圍、核算方法等缺乏統(tǒng)一的、合理的規(guī)定，成本核算對象是以傳統(tǒng)醫(yī)療指標(biāo)作為計(jì)算醫(yī)療產(chǎn)出量的核算基準(zhǔn)，主要是核算日/床和門診人次的醫(yī)療成本，缺乏對病種成本和醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算，這樣的醫(yī)療成本核算基準(zhǔn)不能準(zhǔn)確地衡量醫(yī)療成本的高低及合理性。同時(shí)，又將醫(yī)療成本機(jī)械地割裂為醫(yī)療支出和藥品支出，造成實(shí)踐中各醫(yī)院成本核算方法不一致、成本信息缺乏可比性和科學(xué)性，難以為醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)決策和制定相應(yīng)的財(cái)務(wù)管理制度，以及實(shí)施醫(yī)院績效評價(jià)等提供依據(jù)。
（二）醫(yī)院的內(nèi)部控制體系不完善。醫(yī)院管理者對成本管理的重要性認(rèn)識不足，在醫(yī)院進(jìn)行醫(yī)療服務(wù)過程中所出現(xiàn)的各種消耗未進(jìn)行事前、事中、事后的成本核算和成本控制，對經(jīng)營活動的全過程未進(jìn)行系統(tǒng)的成本預(yù)算、控制、核算和分析，缺少科學(xué)性和連貫性的成本核算與控制，缺少監(jiān)督評價(jià)機(jī)制，內(nèi)部控制系統(tǒng)和程序尚未完善。如醫(yī)院的一些大型醫(yī)療機(jī)械及設(shè)備的購置和基建投資等，未按照控制程序進(jìn)行充分論證和考核，從而導(dǎo)致購置后的醫(yī)療機(jī)械及設(shè)備使用效率不高，造成資產(chǎn)和醫(yī)療機(jī)械及設(shè)備的閑置和浪費(fèi)。
（三）成本管理意識薄弱。目前，我國醫(yī)院管理者普通存在成本管理及成本控制意識薄弱，沒有充分認(rèn)識到提高醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益必須加強(qiáng)成本管理的重要性，對成本管理僅限于降低成本，沒有從整體戰(zhàn)略目標(biāo)及醫(yī)院外部環(huán)境（如采購成本意識）去進(jìn)行成本核算和管理，成本管理范疇過窄，對非物質(zhì)成本管理，如人力資源成本、服務(wù)成本及環(huán)境成本等缺乏成本管理。各科室也存在衛(wèi)生材料、藥品、水電的浪費(fèi)，資源使用無節(jié)制，成本管理意識薄弱等，造成許多浪費(fèi)。
（四）財(cái)務(wù)人員素質(zhì)較低。目前，我國醫(yī)院財(cái)務(wù)人員普遍存在素質(zhì)較低問題，主要表現(xiàn)為知識層次低，知識結(jié)構(gòu)不合理，專業(yè)知識較差。財(cái)務(wù)人員素質(zhì)低，會直接影響到財(cái)務(wù)管理在醫(yī)療服務(wù)過程中的實(shí)際應(yīng)用，造成財(cái)務(wù)監(jiān)督、財(cái)務(wù)預(yù)算、成本核算與成本控制的不得力，最后出現(xiàn)資金流失和浪費(fèi)等嚴(yán)重后果。
三、完善醫(yī)院成本核算的有效措施
（一）建立健全醫(yī)院成本管理及成本核算組織體系。醫(yī)院實(shí)行成本核算是社會主義市場經(jīng)濟(jì)的客觀要求和深化醫(yī)療衛(wèi)生改革的需要，通過成本核算和管理，降低醫(yī)療成本，從而提高醫(yī)院的社會效益和經(jīng)濟(jì)效益。完善醫(yī)院成本核算管理，首先，建立醫(yī)院成本核算組織體系，實(shí)行院長負(fù)責(zé)醫(yī)院成本核算工作，在院長委托主管領(lǐng)導(dǎo)或財(cái)務(wù)科科長直接領(lǐng)導(dǎo)下，以財(cái)務(wù)科為中心，由成本核算會計(jì)具體負(fù)責(zé)，相關(guān)部門分工負(fù)責(zé)，建立精簡高效的組織機(jī)構(gòu)。其次，制定醫(yī)院財(cái)務(wù)管理制度，完善內(nèi)部控制機(jī)制，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理，強(qiáng)化成本控制，實(shí)行以科室作為成本責(zé)任中心計(jì)算其成本，建立科室成本、醫(yī)療項(xiàng)目成本、病種成本，以及日/床醫(yī)療成本和門診人次醫(yī)療成本等標(biāo)準(zhǔn)成本和實(shí)際成本核算的方法，最好是病種DRG的醫(yī)療成本核算，這樣成本核算才能比較準(zhǔn)確地反映醫(yī)療產(chǎn)出量的醫(yī)療成本，對于改革公費(fèi)醫(yī)療、勞保醫(yī)療制度或者實(shí)行醫(yī)療保險(xiǎn)制度，合理利用醫(yī)療資源，合理補(bǔ)償醫(yī)療消耗等提供科學(xué)的依據(jù)。
（二）建立健全財(cái)務(wù)管理制度，完善內(nèi)部控制機(jī)制。財(cái)務(wù)管理是醫(yī)院管理的一個(gè)重要組成部分，是醫(yī)院進(jìn)行財(cái)務(wù)活動，處理財(cái)務(wù)關(guān)系的一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)管理工作。建立健全財(cái)務(wù)管理制度，是保證醫(yī)院經(jīng)營活動的有效進(jìn)行和資產(chǎn)的安全與完整，防止和糾正錯(cuò)誤與舞弊，提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，確保相關(guān)規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行和實(shí)施的一系列控制措施和程序。完善醫(yī)院內(nèi)部控制機(jī)制，能夠有效地控制和防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)醫(yī)院資產(chǎn)安全和完整，以實(shí)現(xiàn)醫(yī)院發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，提高醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展能力。
醫(yī)院成本核算是以科室作為成本責(zé)任中心計(jì)算其成本，因此，加強(qiáng)對科室成本核算管理工作，對科室購買的醫(yī)療機(jī)械及設(shè)備進(jìn)行定期檢查登記，對實(shí)際的使用量進(jìn)行核查，減少和杜絕醫(yī)療機(jī)械及設(shè)備的閑置和浪費(fèi)現(xiàn)象，財(cái)務(wù)科要與各科室成本核算數(shù)據(jù)進(jìn)行核對，確保數(shù)據(jù)真實(shí)性和準(zhǔn)確性，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)活動的財(cái)務(wù)控制和監(jiān)督，防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，醫(yī)院將成本核算的績效考核制度應(yīng)用于科室的績效考核中，增加醫(yī)務(wù)人員對成本核算工作的重視，通過科室的成本核算找出經(jīng)營問題的癥結(jié)所在，從而有利于改善經(jīng)營、為控制成本提供方便。所以，節(jié)省成本開支，減少衛(wèi)生資源浪費(fèi)，是完善醫(yī)院內(nèi)部控制，加強(qiáng)醫(yī)院對科室醫(yī)療投入及產(chǎn)出管理的重要環(huán)節(jié)，促使醫(yī)院走優(yōu)質(zhì)、高效、低耗可持續(xù)發(fā)展之路，增強(qiáng)醫(yī)院的競爭能力，使人民群眾享有質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的醫(yī)療服務(wù)。
（三）加強(qiáng)成本控制管理意識。隨著醫(yī)療體制改革的不斷深入，醫(yī)療市場競爭日趨激烈，醫(yī)院要想在競爭激烈環(huán)境中生存和發(fā)展，就必須加強(qiáng)成本管理，節(jié)省成本開支，降低成本費(fèi)用。對貫穿于醫(yī)療服務(wù)過程中所出現(xiàn)的各種消耗進(jìn)行系統(tǒng)的核算與管理，成本管理的內(nèi)涵也應(yīng)由物質(zhì)成本管理擴(kuò)展到非物質(zhì)成本管理，如人力資源成本、服務(wù)成本及環(huán)境成本等。同時(shí)，加強(qiáng)職工的成本意識，成本管理需要大家共同參與，并在工作中時(shí)刻注意節(jié)約成本，只有醫(yī)院職工們都具備良好的成本控制意識，主動地降低成本，才能使降低成本的各項(xiàng)具體措施、方法和要求順利地得到貫徹和執(zhí)行。
（四）加強(qiáng)成本核算，提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)能力。新財(cái)務(wù)制度對醫(yī)院財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)要求越來越高，不僅要有良好的職業(yè)道德，熟悉法律法規(guī)，還需要有精湛的業(yè)務(wù)知識，熟練地掌握財(cái)務(wù)管理的各種軟件操作和應(yīng)用。因此，醫(yī)院必須加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員自身素質(zhì)的培養(yǎng)和相關(guān)財(cái)務(wù)知識的培訓(xùn)，提高和更新財(cái)務(wù)人員的專業(yè)知識和實(shí)踐技能，完善其知識結(jié)構(gòu)，樹立明確的成本核算意識，加強(qiáng)對成本核算的管理和控制，明確成本核算對醫(yī)院財(cái)務(wù)管理和經(jīng)濟(jì)運(yùn)營的重要性，在醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)過程中起到財(cái)務(wù)監(jiān)督和成本管理作用，保證資金使用的高效率。同時(shí)，加強(qiáng)醫(yī)院信息系統(tǒng)的建設(shè)，建立一套功能完善的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，將各科室和醫(yī)技科室的檢查治療等核算實(shí)行計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng)管理，實(shí)現(xiàn)成本核算數(shù)據(jù)收集、存儲、傳輸及匯總等，及時(shí)準(zhǔn)確地提供信息，提高成本核算管理質(zhì)量和效率。
四、結(jié)束語
新財(cái)務(wù)制度實(shí)施后，要求醫(yī)院要為患者提供合理的規(guī)范的醫(yī)療服務(wù)價(jià)格，解決群眾“看病難，看病貴”的問題，因此，醫(yī)院必須按照新財(cái)務(wù)制度的要求執(zhí)行成本核算和成本管理，提高成本管控意識，完善醫(yī)院內(nèi)部控制機(jī)制和成本核算組織體系，通過降低服務(wù)成本，節(jié)支降耗，以較小的投入取得較大的社會效益和經(jīng)濟(jì)效益，提高醫(yī)院在醫(yī)療市場中的競爭力。S
參考文獻(xiàn)：
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（一）醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算 主要包括：
（1）核算流程。醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)項(xiàng)目主要分為臨床診療服務(wù)項(xiàng)目、綜合醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、民族及中醫(yī)服務(wù)項(xiàng)目、醫(yī)技診療服務(wù)項(xiàng)目、純手術(shù)治療項(xiàng)目。所有收費(fèi)項(xiàng)目對應(yīng)到相應(yīng)執(zhí)行科室，成本核算系統(tǒng)按規(guī)范流程歸集相關(guān)執(zhí)行科室剔除藥品及專屬衛(wèi)材后的完全成本，并以各項(xiàng)目收入為分配依據(jù)核算院級、科級醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目醫(yī)務(wù)成本、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目管理成本，如圖1所示。
（2）服務(wù)項(xiàng)目成本歸集對象選擇。醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算時(shí)，對于成本歸集對象的選擇遵循以下原則：對于單科執(zhí)行的醫(yī)技檢查項(xiàng)目，成本歸集科室為相關(guān)醫(yī)療項(xiàng)目對應(yīng)的執(zhí)行科室（如B超檢查為B超室）；多科協(xié)查的醫(yī)技檢查（治療）項(xiàng)目，如針灸、理療、推拿等，主要執(zhí)行科室的完全成本為基礎(chǔ)加上對應(yīng)臨床科室承擔(dān)的相關(guān)人力成本和設(shè)備折舊作為成本分?jǐn)倢ο?；住院手術(shù)項(xiàng)目成本以剔除計(jì)價(jià)衛(wèi)材后的手術(shù)室完全成本加相關(guān)手術(shù)醫(yī)生的角色成本作為項(xiàng)目成本分?jǐn)倢ο蟆?/p>
（二）藥品單品項(xiàng)目成本 藥品單品項(xiàng)目成本包括藥品單品采購成本及藥品單品經(jīng)營成本。藥品單品采購成本在醫(yī)院目前未實(shí)施藥品單品條碼化管理的情況下，是由醫(yī)院成本核算系統(tǒng)按照批次法，每日加權(quán)平均計(jì)算藥品采購成本。藥品單品經(jīng)營成本是以藥品銷售部門的完全成本為分配對象，按照藥品單品項(xiàng)目收入比重進(jìn)行分?jǐn)傆?jì)算。
（三）專屬衛(wèi)材項(xiàng)目成本 專屬衛(wèi)材是指醫(yī)院直接使用于醫(yī)療服務(wù)對象的并符合物價(jià)部門規(guī)定可以單獨(dú)收費(fèi)的各項(xiàng)衛(wèi)生材料。其成本包括專屬衛(wèi)材單品采購成本和單品經(jīng)營成本，單品經(jīng)營成本是以專屬衛(wèi)材供應(yīng)部門――醫(yī)院器械科完全成本的一部分作為分配對象，按照專屬衛(wèi)材單品項(xiàng)目收入比重進(jìn)行分?jǐn)傆?jì)算。專屬衛(wèi)材采購成本在醫(yī)院物料未實(shí)現(xiàn)條碼化管理的情況下，按照物價(jià)收費(fèi)規(guī)定，由醫(yī)院成本核算系統(tǒng)接口醫(yī)院his收費(fèi)系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫，由計(jì)算機(jī)采取雙控作價(jià)推算法逆向推算專屬衛(wèi)材的采購成本（即以項(xiàng)目收入推算實(shí)際采購成本）。
二、醫(yī)院項(xiàng)目收入現(xiàn)行定價(jià)管理模式
（一）醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目價(jià)格 醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)價(jià)格的制定和管理機(jī)構(gòu)主要為省級物價(jià)管理部門，價(jià)格管理形式主要為分地區(qū)分級別的定額和定率相結(jié)合的定價(jià)管理模式或完全的定額管理模式，前者包括醫(yī)院臨床護(hù)理類項(xiàng)目、部分大型設(shè)備檢查類項(xiàng)目、純手術(shù)治療項(xiàng)目等，后者包括臨床檢驗(yàn)診療類項(xiàng)目、中醫(yī)及民族醫(yī)診療類項(xiàng)目、部分綜合醫(yī)療服務(wù)類項(xiàng)目等。
（二）藥品單品項(xiàng)目價(jià)格藥品價(jià)格的管理實(shí)行政府定價(jià)、政府指導(dǎo)價(jià)和市場調(diào)節(jié)價(jià)三種形式，國務(wù)院價(jià)格主管部門和?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）政府價(jià)格主管部門分別制定屬于本級管理的目錄范圍內(nèi)的藥品價(jià)格，國家已明確放開價(jià)格的藥品由藥品經(jīng)營者自主定價(jià)，不受國家規(guī)定的作價(jià)辦法限制。醫(yī)院按照規(guī)定渠道采購的藥品按照進(jìn)價(jià)加價(jià)不高于15%的差價(jià)率銷售。
（四）專屬衛(wèi)材項(xiàng)目價(jià)格 專屬衛(wèi)材的價(jià)格管理部門為省級物價(jià)管理部門，例如江蘇省醫(yī)用專屬衛(wèi)生材料的價(jià)格管理實(shí)行品種目錄管理，對列入管理目錄范圍內(nèi)的專屬衛(wèi)材，實(shí)行差率和差額“雙控”的管理模式，即由醫(yī)療機(jī)構(gòu)按實(shí)際購進(jìn)價(jià)格順加最高不超過5%的差率作價(jià)，同時(shí)單價(jià)材料的加價(jià)金額不得超過100元。
三、醫(yī)院項(xiàng)目成本分析
（一）醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本分析 主要包括：
（1）醫(yī)院院級項(xiàng)目成本。目前江蘇省物價(jià)批準(zhǔn)收費(fèi)的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目有4000余項(xiàng)，醫(yī)院真實(shí)在用的共有1041項(xiàng)，院級項(xiàng)目成本中盈利項(xiàng)目601項(xiàng)，占項(xiàng)目總數(shù)57.73%；虧損50%以下項(xiàng)目為19項(xiàng)，占項(xiàng)目總數(shù)1.83%；虧損50%以上但100%以下項(xiàng)目為243項(xiàng)，占項(xiàng)目總數(shù)23.34%；虧損100%以上的項(xiàng)目為178項(xiàng)，占項(xiàng)目總數(shù)17.09%。盈利項(xiàng)目多為檢驗(yàn)、設(shè)備檢查及手術(shù)類項(xiàng)目，虧損項(xiàng)目包括護(hù)理類、臨床診療類、綜合服務(wù)類等常規(guī)性醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目，多為醫(yī)院日常業(yè)務(wù)活動中工作量較大、人力成本比重較高、收費(fèi)水平較低的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目。
（2）醫(yī)院科室項(xiàng)目成本。醫(yī)院目前設(shè)有128個(gè)直接醫(yī)療科室，其中門診科室44個(gè)，門診掛號費(fèi)項(xiàng)目涉及醫(yī)院所有的門診科室，下面僅以掛號費(fèi)為例進(jìn)行科室項(xiàng)目成本的比較分析。掛號項(xiàng)目發(fā)生收入科室為44個(gè)，其中項(xiàng)目盈利科室僅3個(gè)，項(xiàng)目虧損50%以下的科室為9個(gè)，項(xiàng)目虧損50%到100%之間的科室為6個(gè)科室，項(xiàng)目虧損大于100%的科室達(dá)到26個(gè)科室。消化科門診、老年科門診、急診內(nèi)科為該項(xiàng)目盈利科室，分析其科室成本，可以看出其科室直接成本占科室收入比重均為門診科室中比重最小的，因而科室項(xiàng)目成本的水平高低實(shí)質(zhì)是建立在科室控制直接成本的基礎(chǔ)之上的。
（3）項(xiàng)目成本結(jié)構(gòu)分析。醫(yī)院成本核算系統(tǒng)根據(jù)醫(yī)院的業(yè)務(wù)特點(diǎn)和各類費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)用途，將醫(yī)院成本項(xiàng)目分為：人力資源費(fèi)類、一般衛(wèi)生材料類、專屬衛(wèi)生材料類、其他材料類、藥品類、業(yè)務(wù)費(fèi)、公用經(jīng)費(fèi)類、折舊及修繕類。核算醫(yī)療服務(wù)類項(xiàng)目成本應(yīng)剔除藥品費(fèi)及專屬衛(wèi)材費(fèi)，醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本的內(nèi)容包含五類，仍以掛號項(xiàng)目為例（如表1所示）：2010年5月醫(yī)院掛號費(fèi)單位項(xiàng)目成本為1.81元，具體成本結(jié)構(gòu)中，人力資源費(fèi)比重較大，占到整個(gè)項(xiàng)目成本的50%以上，其次為公用經(jīng)費(fèi)，占到整個(gè)項(xiàng)目成本的四分之一。對比醫(yī)院當(dāng)月財(cái)務(wù)報(bào)表業(yè)務(wù)支出數(shù)據(jù)分析，醫(yī)院當(dāng)月業(yè)務(wù)支出費(fèi)用剔除藥品及專屬衛(wèi)材成本后，其人員經(jīng)費(fèi)比重基本也達(dá)到50%，兩者基本一致。結(jié)合本地區(qū)醫(yī)院掛號收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)分析，目前1元的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，僅能彌補(bǔ)醫(yī)院的人力資源費(fèi)用，項(xiàng)目收入標(biāo)準(zhǔn)僅占該項(xiàng)目成本的55.25%，從此數(shù)據(jù)可以看出該項(xiàng)目收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)較低。
（二）藥品單品及專屬衛(wèi)材項(xiàng)目成本 醫(yī)院藥品及專屬衛(wèi)材在醫(yī)院的項(xiàng)目成本核算中有共同之處，一方面它們區(qū)別于醫(yī)療項(xiàng)目的服務(wù)性質(zhì)是單獨(dú)作為醫(yī)院經(jīng)銷的特殊商品提供給服務(wù)對象，醫(yī)院從中獲取相應(yīng)的差價(jià)收入，另一方面，這兩類特殊商品的銷售提供必須配有相應(yīng)的專業(yè)知識人才進(jìn)行輔助管理、使用、跟蹤、追溯，因而核算中該類項(xiàng)目成本時(shí)是以該商品的銷售管理部門的完全成本來進(jìn)行分配的。既然醫(yī)院是作為商品的經(jīng)銷環(huán)節(jié)，且銷售差率受到藥品及物價(jià)管理部門的限制，因而該類項(xiàng)目成本中，商品的采購成本占有絕對比重。如藥品單品成本中，藥品采購成本占總成本比重基本為85%左右，在專屬衛(wèi)材成本中，采購成本占總成本比重達(dá)到98%，如表2所示：
四、醫(yī)院項(xiàng)目成本核算對醫(yī)院經(jīng)營管理應(yīng)用意義
（一）有助于醫(yī)院積極參與價(jià)格協(xié)商談判機(jī)制 現(xiàn)行醫(yī)療服務(wù)價(jià)格的制定和調(diào)整過程醫(yī)院缺乏自主性，沒有主動權(quán)和參與權(quán)，完全處于被動接受的地位。2006年江蘇省物價(jià)對醫(yī)院大型設(shè)備檢查項(xiàng)目的價(jià)格調(diào)整由于缺乏準(zhǔn)確的成本測算，未能充分考慮不同等級設(shè)備的價(jià)值差異及效果差異，導(dǎo)致部分大型設(shè)備的收費(fèi)價(jià)格嚴(yán)重脫離實(shí)際成本，在實(shí)施3年后，終于2009年重新對項(xiàng)目進(jìn)行了規(guī)范和調(diào)整。醫(yī)院通過精細(xì)化的項(xiàng)目成本核算，完全能提供真實(shí)可信的項(xiàng)目成本，具備了與價(jià)格制定部門協(xié)商談判的數(shù)據(jù)依據(jù)，可積極參與政府物價(jià)主管部門的價(jià)格協(xié)商談判。
（二）有助于醫(yī)院與醫(yī)保部門單病種付費(fèi)協(xié)商制度的完善補(bǔ)充 現(xiàn)行醫(yī)療保險(xiǎn)付費(fèi)制度主要有按項(xiàng)目付費(fèi)、總額預(yù)算制、按服務(wù)單元付費(fèi)、按人頭付費(fèi)、按病種付費(fèi)等，其中按病種付費(fèi)又分為單病種付費(fèi)和疾病組付費(fèi)，這些付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的制定都建立在對病種成本精確核算的基礎(chǔ)上。醫(yī)院醫(yī)療項(xiàng)目成本、藥品項(xiàng)目成本、專屬衛(wèi)材項(xiàng)目成本的核算構(gòu)成了醫(yī)院病種成本的核算平臺，醫(yī)院按月生成病種成本報(bào)表，為醫(yī)保部門完善修正醫(yī)保單病種的結(jié)算指標(biāo)提供了成本數(shù)據(jù)，同時(shí)有助于醫(yī)保付費(fèi)制度的改革深化。
（三）有助于臨床科室尋找成本動因、進(jìn)行內(nèi)部成本分析 醫(yī)院臨床科室是醫(yī)院收入產(chǎn)生的源泉，醫(yī)院要想完成既定目標(biāo)必須提高臨床科室的主觀能動性。醫(yī)院進(jìn)行科級項(xiàng)目成本的核算，并對臨床科室開放授權(quán)范圍內(nèi)的成本查詢平臺，財(cái)務(wù)經(jīng)管部門及時(shí)對各科室項(xiàng)目成本進(jìn)行對比分析，幫助臨床科室找出成本差異和成本動因，讓臨床科室掌握自身的關(guān)鍵可控成本，有助于科室進(jìn)行關(guān)鍵成本控制，合理進(jìn)行內(nèi)部收入結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和調(diào)整。
（四）有助于科室內(nèi)部實(shí)行目標(biāo)管理 醫(yī)院成本核算系統(tǒng)對醫(yī)院收入項(xiàng)目的所有成本因素進(jìn)行各種分類，如直接成本與間接成本、可控成本與非可控成本、固定成本與變動成本等，醫(yī)院可自定義各成本類型項(xiàng)目成本報(bào)表，并計(jì)算出各項(xiàng)目的保本工作量，合理制定各項(xiàng)目月度、季度、年度工作目標(biāo)，進(jìn)行科室內(nèi)部標(biāo)桿管理，最大程度發(fā)揮并提高科主任的科室管理能力和工作熱情，完成醫(yī)院年度預(yù)算目標(biāo)。
（五）有助于集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格制定 隨著國際資本進(jìn)入我國醫(yī)療行業(yè)的可能性日益增大，醫(yī)療服務(wù)業(yè)漸成產(chǎn)業(yè)化發(fā)展，國有大醫(yī)院的集團(tuán)化發(fā)展已成為必然趨勢。醫(yī)院集團(tuán)成立后，集團(tuán)內(nèi)按照患者需求合理配置資源，集團(tuán)內(nèi)人才和醫(yī)療設(shè)備共享，成立集團(tuán)臨檢中心、影像中心、消毒中心、采供配送中心，以更好的為患者提供快捷、優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)。各中心內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的合理制定直接決定集團(tuán)內(nèi)部的資金流向和集團(tuán)內(nèi)部各醫(yī)院的收益水平，醫(yī)院項(xiàng)目成本的準(zhǔn)確核算為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的合理制定提供了核算路徑和計(jì)算方法。
一、醫(yī)院成本核算內(nèi)容及其應(yīng)用現(xiàn)狀分析
1.設(shè)置專職會計(jì)人員負(fù)責(zé)成本核算
依照現(xiàn)階段國內(nèi)醫(yī)院組織機(jī)構(gòu)設(shè)置及人員管理標(biāo)準(zhǔn)要求，醫(yī)院成本核算工作要設(shè)置好專職會計(jì)人員負(fù)責(zé)成本核算工作，這一成本核算工作的詳細(xì)單元又被劃分有102個(gè)單元，其中有47個(gè)服務(wù)科室，19個(gè)技術(shù)科室，5個(gè)輔助科室，31個(gè)后勤科室。確保每個(gè)科室、每個(gè)單元的會計(jì)工作人員盡職盡責(zé)的工作，核算好成本來源及使用，如此保證醫(yī)院成本核算工作的準(zhǔn)確進(jìn)行。
2.收集醫(yī)院本期收入及成本信息數(shù)據(jù)
一般來講，醫(yī)院收入數(shù)據(jù)主要為醫(yī)療業(yè)務(wù)收入，對于這一方面收入的成本核算不包含在財(cái)政補(bǔ)貼收入、衛(wèi)生部門補(bǔ)助收入、科教及其他收入范圍之內(nèi)，同時(shí)醫(yī)療業(yè)務(wù)收入又被詳細(xì)的劃分為門診及住院兩部分收入。成本信息數(shù)據(jù)可以從會計(jì)憑證中獲得，這一成本信息的數(shù)據(jù)會依照成本管理費(fèi)用各科目進(jìn)行劃分，通過對比查詢獲得最終的準(zhǔn)確成本數(shù)據(jù)。
二、醫(yī)院成本核工作的必要性分析
1.日益嚴(yán)峻的市場競爭致使醫(yī)院生存發(fā)展堪憂
企業(yè)的生存發(fā)展需要大量的資金支持，這些資金支持往往由企業(yè)經(jīng)營獲益所得，醫(yī)院同樣如此。醫(yī)院生存發(fā)展受醫(yī)院經(jīng)營收益的直接影響，醫(yī)院只有通過提供更優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，不斷降低管理成本，改善醫(yī)院環(huán)境，加強(qiáng)醫(yī)院基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)才能提高自己的市場競爭力，醫(yī)院市場競爭力提高，獲得更好的經(jīng)濟(jì)效益，醫(yī)院才能也由此健康穩(wěn)定的發(fā)展。可以理解，醫(yī)院市場競爭力與所取得的經(jīng)濟(jì)效益是相互影響的，在這一相互影響的關(guān)系中，醫(yī)院成本核算工作就非常重要。面對這一嚴(yán)峻的生存形勢，醫(yī)院迫切需要改進(jìn)和提高自己的成本核算方法。
2.醫(yī)院經(jīng)營理念的現(xiàn)實(shí)轉(zhuǎn)變需求
醫(yī)院在市場競爭中不外乎是想追求更多更大的經(jīng)濟(jì)效益，但是因?yàn)獒t(yī)院本質(zhì)屬性的影響，又受制于政策條件、社會環(huán)境等因素，醫(yī)院收入增長保持相對的穩(wěn)定，確保醫(yī)院業(yè)務(wù)收入穩(wěn)定增長的同時(shí)不增加患者的醫(yī)療經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)是目前我國社會發(fā)展對醫(yī)院的特殊要求。因此說，醫(yī)院收入成本存在可控性，轉(zhuǎn)變醫(yī)院經(jīng)營理念，通過準(zhǔn)確有效的成本核算工作，能夠有效的降低醫(yī)院額外開支節(jié)省經(jīng)費(fèi)，確保醫(yī)院取得最優(yōu)經(jīng)濟(jì)效益，穩(wěn)定發(fā)展。
3.醫(yī)院發(fā)展中的改造能力轉(zhuǎn)移需求
政府補(bǔ)償及社會補(bǔ)償是醫(yī)院業(yè)務(wù)工作獲得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償及技術(shù)補(bǔ)償?shù)膬蓚€(gè)重要渠道。現(xiàn)階段國內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，民眾對于醫(yī)療衛(wèi)生的服務(wù)要求越來越高，這使得政府及社會補(bǔ)償已不能滿足醫(yī)院發(fā)展、民眾要求現(xiàn)實(shí)情況，醫(yī)院要提高自己的市場競爭力，提高自己醫(yī)療服務(wù)水平就必須要改造自己的基礎(chǔ)設(shè)施、更新醫(yī)療設(shè)施儀器。而所有的這些工作都要有財(cái)務(wù)資金的支持，因此醫(yī)院對于財(cái)務(wù)資金的核算工作要尤其的重視，提高醫(yī)院成本核算水平，確保醫(yī)院成本核算工作有序進(jìn)行，為醫(yī)院創(chuàng)新發(fā)展、改造自己提供良好的基礎(chǔ)環(huán)境。
三、醫(yī)院成本核算方法研究
一般理解為，選擇科學(xué)合理的醫(yī)院成本核算方法可以幫助醫(yī)院反應(yīng)真實(shí)有效的成本信息數(shù)據(jù)。假如醫(yī)院成本核算方法選擇不得當(dāng)又或者是不合理，會使得醫(yī)院成本核算工作中信息數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確、信息錯(cuò)誤，這都會嚴(yán)重影響到醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)利益。因此醫(yī)院要依據(jù)自身的現(xiàn)實(shí)經(jīng)營特點(diǎn)選擇合適的成本核算方法，主要有以下兩種方法：
1.完全成本法
從字面意思上理解，醫(yī)院醫(yī)療經(jīng)營活動包含醫(yī)療活動和經(jīng)營活動兩種。完成醫(yī)療活動主要有醫(yī)療服務(wù)，衛(wèi)生耗材，儀器價(jià)值損耗等產(chǎn)生的價(jià)值費(fèi)用，當(dāng)然醫(yī)療活動的完成也帶給患者價(jià)值，患者通過金錢換的醫(yī)療服務(wù)，換的自己身體上的健康。我們理解，使用成本核算完全成本法，其優(yōu)點(diǎn)在于它將所有的醫(yī)院成本投入都?xì)w屬于醫(yī)療成本當(dāng)中，這樣一來所有數(shù)據(jù)信息更加的清晰明了，也更加的全面，當(dāng)成本核算工作進(jìn)行時(shí)，對于成本活動詳細(xì)內(nèi)容的介紹也會更加的清楚，使得成本核算工作更加的簡便。但有一點(diǎn)要指出的是，完全成本法的成本核算會使醫(yī)院按科室劃分的成本費(fèi)用查找困難，如果在成本核算工作中出現(xiàn)錯(cuò)誤，很難查找并解決。
2.結(jié)構(gòu)分級轉(zhuǎn)接法
醫(yī)院醫(yī)療活動的進(jìn)行不可能由單一科室直接完成，一般醫(yī)療活動都會涉及到多個(gè)科室，多個(gè)醫(yī)療工作人員，所以可以理解為醫(yī)院醫(yī)療活動的進(jìn)行有結(jié)構(gòu)上的分級關(guān)系。正是這種醫(yī)療活動上的層級關(guān)系，使得醫(yī)療成本涉及到各個(gè)部門結(jié)構(gòu)，醫(yī)療工作人員之上，這時(shí)候就需要結(jié)構(gòu)分級轉(zhuǎn)接法來實(shí)施成本核算，一方面成本核算核算全面，另一方面也保證了醫(yī)院成本核算上的不留遺漏。當(dāng)然這種成本核算方法存在步驟繁榮，容易出錯(cuò)的問題需要特別注意。
四、結(jié)語
總之，對于現(xiàn)代醫(yī)院的經(jīng)營發(fā)展而言，準(zhǔn)確有效的醫(yī)療成本核算非常重要，它能有效幫助醫(yī)院降低經(jīng)營成本，提高經(jīng)濟(jì)收益，從而深化推動醫(yī)院的健康穩(wěn)定發(fā)展。此外，醫(yī)院在選擇成本核算方法的時(shí)候也要依照醫(yī)院自身的現(xiàn)實(shí)經(jīng)營情況而定，確保成本核算方法科學(xué)合理。
關(guān)鍵詞 醫(yī)院 成本核算 財(cái)務(wù)管理
成本核算是醫(yī)院經(jīng)營管理的基礎(chǔ)工作，核算工作的深度和層次直接影響成本管理的成效。運(yùn)用科學(xué)的成本核算方法。如何用比較低廉的費(fèi)用提供優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)呢？顯然，有效掌握營運(yùn)成本是關(guān)鍵。醫(yī)院成本核算是醫(yī)院成本管理的重要內(nèi)容之一，它需要考慮以下因素：成本構(gòu)成要素、成本資料收集方法、單位成本計(jì)算方法。其中成本構(gòu)成要素的確定取決于研究目的、分析重點(diǎn)、分析時(shí)間和醫(yī)院的情況等，單位成本的計(jì)算要考慮到項(xiàng)目的不同類型。
一、當(dāng)前我國醫(yī)院成本核算和管理存在的問題
1．醫(yī)院缺乏市場機(jī)制下科學(xué)的成本核算方法體系。成本核算方法體系需要考慮以下因素：成本的構(gòu)成要素、成本資料的收集方法、單位成本的計(jì)算方法。其中成本構(gòu)成要素的確定取決于研究目的、分析重點(diǎn)、分析時(shí)間和醫(yī)院的情況。成本資料的收集方法按時(shí)間分有前瞻性、回顧性兩種，按登記方法分有自上向下 和自下向上兩種。單位成本的計(jì)算要考慮到項(xiàng)目的不同類型。而在我國醫(yī)院成本核算方法體系中，醫(yī)院成本核算級次劃分的問題、管理費(fèi)用的分?jǐn)倖栴}、成本核算數(shù) 據(jù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)間的匹配問題、內(nèi)部定價(jià)規(guī)則的制定問題、間接費(fèi)用分配的問題等均與經(jīng)典理論相悖，從而導(dǎo)致核算方法與真正意義上的成本核算相去甚遠(yuǎn)，成本核算結(jié)果不能令人信服。
2．很多醫(yī)院以不完全成本核算為主。醫(yī)院目前開展的核算基本上都是不完全成本核算，主要是對直接成本計(jì)算，沒有做到間接成本和費(fèi)用的合理分?jǐn)偂Ｉ俨糠轴t(yī)院嘗試進(jìn)行全成本核算，主要是通過醫(yī)院內(nèi)部的歷史數(shù)據(jù)和人工經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行成本費(fèi)用分?jǐn)?，而且不少醫(yī)院推行全成本核算的目的也主要是為了獎金分配，因此這項(xiàng)工作也具有暫時(shí)性，容易受不同時(shí)期管理目的和各方壓力而對相關(guān)系數(shù)作出調(diào)整。
3．醫(yī)院信息系統(tǒng)建設(shè)不完善。醫(yī)院各科室、各收費(fèi)項(xiàng)目種類繁多，有效的成本管理必須通過完善高效的信息系統(tǒng)才能快速、準(zhǔn)確的完成，但不少醫(yī)院 各科室、各費(fèi)用或項(xiàng)目之間的代碼不統(tǒng)一，造成信息數(shù)據(jù)的孤島現(xiàn)象，形成數(shù)據(jù)流程、上報(bào)的斷裂，無法形成完整統(tǒng)一，可以比較和合并處理的成本信息，對成本核算和成本管理形成很大障礙。
4．很多醫(yī)院在現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表中的結(jié)余無法反映成本與收入的配比關(guān)系?，F(xiàn)行會計(jì)制度編制的收入支出總表是采用單步式，就是將當(dāng)期所有的收入加在一起，然后將所有費(fèi)用加在一起，通過收入減去費(fèi)用計(jì)算求出當(dāng)期效益。在這種核算方式下，收支 總表分為“收入、支出、收支結(jié)余”三部分。收入包括財(cái)政補(bǔ)助收入，上級補(bǔ)助收入、醫(yī)療收入、藥品收入、其他收入等；支出包括醫(yī)療支出、藥品支出、財(cái)政專項(xiàng)支出、其他支出等，收支結(jié)余是兩者計(jì)算的結(jié)果。單步式收支總表對于支出一視同仁，沒有區(qū)分費(fèi)用，支出與收入配比的先后層次，不能直觀反映當(dāng)期醫(yī)療收支結(jié)余，藥品收支結(jié)余及其他收支結(jié)余。尤其是在藥品收入占醫(yī)療收入中所占比重較大的情況下，不利于藥品費(fèi)用的核算。
5．很多醫(yī)院成本核算工作的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理。在成本核算的過程中，新成立的機(jī)構(gòu)或部門（成本核算部門）與原來醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)管理部門（即財(cái)務(wù)部門）基本不發(fā)生大的關(guān)系，二者之間只是相關(guān)數(shù)字之間的提供與合作關(guān)系。在醫(yī)院的正常經(jīng)營中，財(cái)務(wù)部門無形中充當(dāng)了一個(gè)出納的角色，醫(yī)院兩個(gè)經(jīng)濟(jì)管理部門的存在，矛盾自然產(chǎn)生。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)部門雖然意識到自己應(yīng)擔(dān)當(dāng)起醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的重任，但此時(shí)經(jīng)濟(jì)管理的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、管理思路等已被后起的經(jīng)濟(jì)管理部門所掌握，并形成了一套較為固定的運(yùn)行機(jī)制。于是，在醫(yī)院的整體經(jīng)濟(jì)管理工作中，難免會出現(xiàn)部門之間合作困難的尷尬局面。多數(shù)醫(yī)院設(shè)置的經(jīng)濟(jì)管理辦公室與財(cái)務(wù)部門的角色有分工又有合作，但部門的分離造成工作上的溝通不便?？傊?，目前公立醫(yī)院基本都己遵循責(zé)任會計(jì)思想，制定了相關(guān)的成本中心、利潤中心，建立了科室兩級核算體系。但由于成本核算基礎(chǔ)薄弱，以及觀念不到位等原因，造成目前的醫(yī)院成本核算主要是為了獎金核算，或者科室直接費(fèi)用的簡單控制，加之管理上的種種原因，醫(yī)院成本管理離成本預(yù)測、成本目標(biāo)、成本決策等階段還相距甚遠(yuǎn)。
二、加強(qiáng)我國醫(yī)院成本核算和管理存在問題的對策
1．將成本核算與成本目標(biāo)管理結(jié)合起來。傳統(tǒng)的醫(yī)院成本核算方法重在事后的綜合反映，成本核算時(shí)間與成本形成時(shí)間脫節(jié)，不能及時(shí)揭示成本差異。隨著成本目標(biāo)管理的推行，成本核算的著重點(diǎn)必須從事后核算轉(zhuǎn)移到事前、事中控制上，以充分發(fā)揮成本核算在降低成本費(fèi)用和提高經(jīng)濟(jì)效益的作用。就具體操作而言，對醫(yī)療成本、藥品成本、管理費(fèi)用和服務(wù)項(xiàng)目成本等賬戶，均按實(shí)際采購、加工及相應(yīng)的人工成本的標(biāo)準(zhǔn)成本記賬。同時(shí)設(shè)置“藥品價(jià)格差異”和“服務(wù)項(xiàng)目成本差異”等賬戶，用來反映本期藥品實(shí)際總成本與實(shí)際藥品收入的標(biāo)準(zhǔn)總成本的差異。對于差異賬戶，借方歸集差異的發(fā)生額，貸方登記差異的結(jié)轉(zhuǎn)額，不利差異記藍(lán)字，有利差異記記紅字；月末，將賬戶借方發(fā)生額全部結(jié)轉(zhuǎn)到相關(guān)“收入”賬戶的借方，這樣可簡化核算并正確考核藥品、服務(wù)提供部門當(dāng)期工作質(zhì)量對成本的影響。
2．建立健全成本核算組織。醫(yī)院成本核算是醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的重要內(nèi)容，它涉及到醫(yī)院各部門、各科室和每個(gè)職工的切身利益，為保證成本核算工作的順利進(jìn)行，醫(yī)院從上到下要建立一個(gè)有序的成本核算組織。以經(jīng)濟(jì)核算 部門為成本核算中心，科室、班組配備兼職核算員，形成一個(gè)從上到下，從領(lǐng)導(dǎo)到職工，從行政后勤到臨床醫(yī)技部門全院全員互相配合的成本核算系統(tǒng)。
3．做好成本核算的基礎(chǔ)工作。完善各種原始記錄，健全各科室、班組的計(jì)量、驗(yàn)收、領(lǐng)發(fā)、盤存制度。醫(yī)院在醫(yī)療活動中，要使原始記錄正確，就必須有完善的計(jì)量驗(yàn)收、領(lǐng)發(fā)等制度。醫(yī)院內(nèi)部各種材料物資的收、發(fā)、領(lǐng)、退都要認(rèn)真計(jì)量，并認(rèn)真填寫材料物質(zhì)流轉(zhuǎn)憑證，嚴(yán)格辦理好各種收發(fā)領(lǐng)退手續(xù)。對消耗量大的水電氣，應(yīng)由專職人員經(jīng)常檢修計(jì)量 器具，保證計(jì)量結(jié)果的準(zhǔn)確無誤。建立成本分析報(bào)告和績效考核體系。建立成本分析報(bào)告體系是根據(jù)有關(guān)成本資料對成本指標(biāo)所進(jìn)行的分析。它包括事前、事中和事后三個(gè)環(huán)節(jié)。值得強(qiáng)調(diào)的是，其中事前成本分析是成本分析的第一步，是成本形成之前所進(jìn)行的成本預(yù)測，也是成本分析的重中之重，可以利用成本核算的結(jié)果，提出可行的進(jìn)一步降低成本的措施和方案，為醫(yī)院節(jié)約開支。通過以上策略來看，醫(yī)院開展醫(yī)療成本核算，不僅能夠明確經(jīng)營所投入的成本、收回的資金和補(bǔ)償，更重要的是能夠明確扣除成本后真正的收益。特別是像我們這樣的公立醫(yī)院，由于受國家財(cái)政撥款補(bǔ)助和價(jià)格政策的控制，正確效益評估和合理比較成本就顯得尤為重要。我院在實(shí)行成本核算工作的同時(shí)，經(jīng)過對效益評估和分配方案的幾次修改，使效益更加真實(shí)、評估更加合理。這樣，不僅有效地強(qiáng)化了科室人員的經(jīng)濟(jì)意識，也在一定程度上調(diào)動了科室人員自覺減少鋪張浪費(fèi)、降低成本和提高效益的積極性，確實(shí)是一個(gè)切實(shí)可行的好方法。
4．制定合理的內(nèi)部結(jié)算價(jià)格。醫(yī)療服務(wù)是一項(xiàng)復(fù)雜的社會勞動，為了完成某項(xiàng)醫(yī)療服務(wù)有時(shí)需要多個(gè)部門的配合與協(xié)助，為了明確醫(yī)院內(nèi)部各科室、班組之間的流動，以及相互提供的勞務(wù)采取內(nèi)部結(jié)算的形式進(jìn)行成本核算和管理。
5．轉(zhuǎn)變醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的組織結(jié)構(gòu)及運(yùn)行模式。醫(yī)院成本核算的管理是醫(yī)院管理的重要內(nèi)容，其組織機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)與醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行模式相適應(yīng)。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，衛(wèi)生事業(yè)改革的不斷深化，醫(yī)院的成本核算管理日益受到醫(yī)院管理者的重視，醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的組織機(jī)構(gòu)和運(yùn)行模式也相應(yīng)地發(fā)生著轉(zhuǎn)變。分析我國醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理組織 機(jī)構(gòu)的現(xiàn)狀改革不合理的管理體制和運(yùn)行機(jī)制是保證醫(yī)院成本核算實(shí)施的有效途徑。以我國醫(yī)院的實(shí)際情況來看，筆者認(rèn)為，一個(gè)相對合理的醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)是根據(jù)醫(yī)院管理的需要采取權(quán)力相對集中和分工負(fù)責(zé)的扁寬型組織機(jī)構(gòu)。
參考文獻(xiàn)：
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一、我國醫(yī)院成本核算的研究狀況
（一）成本核算方法逐漸完善
我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)逐步發(fā)展，其中最初的醫(yī)療行業(yè)主要借助于企業(yè)的成本核算方式，自80年代中期才開始將醫(yī)療行業(yè)的成本核算應(yīng)用于醫(yī)療工作中。1992年在山東衛(wèi)生廳開展的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的成本核算方法重點(diǎn)探究了醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的平均實(shí)際成本、成本要素指數(shù)和成本指數(shù)的推測方式等。1997年以來相繼提出了醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)項(xiàng)目成本核算的公式等。2002以來著重對醫(yī)院成本核算過程進(jìn)行探究，并根據(jù)臨床的各種路徑來推測出成本核算的方式。近幾年，二炮兵總醫(yī)院的研究中提出了“四型三線”病例分型法計(jì)算，提高了醫(yī)療成本核算的質(zhì)量和水平。
（二）成本分?jǐn)偟亩嘣?/p>
醫(yī)院選擇科學(xué)的成本分?jǐn)偡椒?，對醫(yī)院整體和各科室的核算質(zhì)量產(chǎn)生重要影響，可見，選擇科學(xué)、合理的分?jǐn)偡绞街陵P(guān)重要。一般分為雙分配法、階梯分配法、直接分配法等，通常采取階梯分配法。分配時(shí)應(yīng)該比照后勤、行政、醫(yī)療、輔助科室的成本核算。20世紀(jì)末葛仁偉等學(xué)者研究出比例常數(shù)法和相對值法，核算醫(yī)院成本分?jǐn)倳r(shí)通過系數(shù)測算方式進(jìn)行。周瑞等學(xué)者將成本分?jǐn)偡绞竭M(jìn)行進(jìn)一步總結(jié)和優(yōu)化，隨著我國醫(yī)療水平不斷進(jìn)步，這種核算方式也在不斷發(fā)展。
（三）成本核算細(xì)化
一般醫(yī)院的總成本通過院級成本核算完成，對醫(yī)院的服務(wù)項(xiàng)目、藥品經(jīng)營、收支情況等衡量和分析。醫(yī)院成本核算通常包括班組成本、科室成本、院級成本核算等方面，科室成本核算通常放映對員工的獎金分配情況和收益計(jì)算方式等，為單病種成本服務(wù)等。
二、我國醫(yī)院成本核算存在的不足
（一）成本核算體系不夠完善
我國醫(yī)院成本核算體系不夠健全，一些問題和弊端影響了醫(yī)院的成本核算水平。我國成本核算體系中有關(guān)的醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理和會計(jì)制度缺乏明確規(guī)定，許多醫(yī)院每一按照衛(wèi)生部門的規(guī)定設(shè)立成本核算部門或機(jī)構(gòu)，有的參照企業(yè)的核算成本方法制定核算制度，致使財(cái)務(wù)狀況不明，賬目和數(shù)據(jù)信息不符，各科室財(cái)務(wù)狀況混亂。醫(yī)院成本核算方式不能采取全成本核算，因此缺乏科學(xué)性和系統(tǒng)性。首先，沒有答對醫(yī)院后勤管理和行政管理等科室的費(fèi)用進(jìn)行核算，或者不能將費(fèi)用分?jǐn)偟较鄳?yīng)的項(xiàng)目分類表中。第二，醫(yī)務(wù)工作者缺乏成本核算觀念，不能將其與自己的本職工作聯(lián)系起來，因此不參與成本核算工作，對成本核算重視程度和主觀能動性不高。第三，醫(yī)院的部分科室以盈利為追求目標(biāo)，利用各種方式獲取收益，價(jià)值取向偏離社會服務(wù)軌道，將心思和重點(diǎn)放在自身經(jīng)濟(jì)利益上，缺乏為患者提高服務(wù)質(zhì)量和節(jié)約費(fèi)用的意識。第四，醫(yī)院成本核算控制應(yīng)該體現(xiàn)全方面、全過程，但許多醫(yī)院都不重視成本控制，致使成本核算控制體系不健全。
（二）成本核算計(jì)算機(jī)系統(tǒng)有待完善
醫(yī)學(xué)科技飛速發(fā)展，涉及到的醫(yī)療項(xiàng)目的成本核算也會出現(xiàn)千變?nèi)f化，沒有固定的模式，而通過計(jì)算機(jī)成本核算系統(tǒng)是近幾年興起的核算方式，效率大大提高。但很多醫(yī)院的計(jì)算機(jī)成本核算系統(tǒng)并不是規(guī)范化和權(quán)威性的核算軟件，因此在醫(yī)院成本信息建設(shè)方面存在一些欠缺，導(dǎo)致當(dāng)前的計(jì)算機(jī)成本核算系統(tǒng)難以適應(yīng)于當(dāng)前的成本核算需要，從而會降低醫(yī)院的成本核算效果和核算效率等。目前很多醫(yī)院都會采用HIS系統(tǒng)，重點(diǎn)包括了護(hù)士工作站、醫(yī)生工作站和門診收費(fèi)等部分，后勤和行政科室等沒有列入其中，導(dǎo)致通過網(wǎng)絡(luò)無法將所用成本進(jìn)行完全性分?jǐn)?，很多情況下需要通過手工錄入和人工錄入等，數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性較低，工作效率也大大降低。
三、我國醫(yī)院成本核算的發(fā)展趨勢
（一）以病種核算為主
醫(yī)院成本核算方法有：項(xiàng)目成本、病種成本、大型醫(yī)療設(shè)備成本、作業(yè)成本等核算，核算方法各有利弊，應(yīng)該選擇適合醫(yī)院自身發(fā)展條件的。我們國家醫(yī)院通常采取項(xiàng)目成本核算，根據(jù)給病人提供的服務(wù)項(xiàng)目來收費(fèi)，國外采取預(yù)付制度。我們的項(xiàng)目成本核算方式增加了患者負(fù)擔(dān)，同時(shí)使衛(wèi)生總體費(fèi)用增加，導(dǎo)致醫(yī)療機(jī)構(gòu)極端追求利益。因此，醫(yī)改中將外國的疾病診斷相關(guān)法進(jìn)行改造，既能精確醫(yī)院的核算成本，同時(shí)減緩了患者的醫(yī)療費(fèi)用支出。
（二）醫(yī)院成本
我國會計(jì)制度不斷完善，醫(yī)院成本核算信息系統(tǒng)正在建立健全，醫(yī)院成本會計(jì)制度是進(jìn)行成本核算的重要前提，能促進(jìn)醫(yī)院成本核算目標(biāo)的有效實(shí)現(xiàn)，促進(jìn)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的發(fā)展。傳統(tǒng)的醫(yī)院成本核算采取賬外成本測算法，對實(shí)際成本較難進(jìn)行真實(shí)完整放映。改革發(fā)展的趨勢是賬內(nèi)測算方法。醫(yī)院成本核算結(jié)合網(wǎng)絡(luò)化和信息化技術(shù)，使成本核算走向信息化道路。
（三）全成本核算
醫(yī)院成本核算技術(shù)和方法的進(jìn)步，為醫(yī)院科學(xué)成本核算奠定了基礎(chǔ)。尤其是間接成本分?jǐn)偡ê头謹(jǐn)傁禂?shù)的運(yùn)用，對醫(yī)院的行政、后勤管理、輔助科室等成本的臨床合理分?jǐn)偦兄匾δ堋ａt(yī)院成本核算的全面革新，帶動了成本核算內(nèi)容從傳統(tǒng)的單一臨床與醫(yī)技科室成本核算轉(zhuǎn)化為全成本核算，包括醫(yī)技和科室之外的行政、后勤、醫(yī)輔等在內(nèi)。完善的醫(yī)院成本核算組織管理系統(tǒng)，應(yīng)該更加關(guān)注全員參與和全程控制的成本核算先進(jìn)理念。
綜上所述，建立健全醫(yī)院的科學(xué)成本核算組織管理體系，需要醫(yī)院管理者數(shù)量正確的醫(yī)院成本核算觀念，改進(jìn)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理思路和方法。財(cái)務(wù)工作要改變只關(guān)心數(shù)字的方法，要同時(shí)結(jié)合醫(yī)院的經(jīng)營狀況。在不斷規(guī)范預(yù)算的過程中，應(yīng)該讓醫(yī)院既能適應(yīng)充分的市場競爭取得良好的經(jīng)濟(jì)效益，同時(shí)還能發(fā)揮好公共服務(wù)機(jī)構(gòu)的價(jià)值，獲得群眾滿意的社會效益。
隨著現(xiàn)代市場競爭越來越激烈，醫(yī)院要想一直處于市場發(fā)展最前沿，就必須不斷強(qiáng)化自身的成本意識，加強(qiáng)成本核算，提高成本管理質(zhì)量和水平，并充分反映醫(yī)院的實(shí)際收支情況，節(jié)約醫(yī)院整體成本，推動醫(yī)院向正規(guī)化方向發(fā)展。本文首先概述了醫(yī)院成本核算的涵義，其次分析了成本核算在醫(yī)院成本管理中的現(xiàn)狀，最后提出了成本核算在醫(yī)院成本管理中的應(yīng)用策略。
一、醫(yī)院成本核算的涵義及其作用
（一）醫(yī)院成本核算的涵義
隨著市場競爭日漸激烈，醫(yī)院為了有更好的發(fā)展，需要不斷強(qiáng)化成成本管理力度。對于醫(yī)院成本管理來說，應(yīng)高度重視如何有效節(jié)約醫(yī)院運(yùn)營成本，提高醫(yī)院的服務(wù)水平和效率，這就離不開成本核算的支持。成本核算在醫(yī)院成本管理中占據(jù)重要地位，所謂醫(yī)院成本，主要指的是醫(yī)院提供醫(yī)療服務(wù)過程中而產(chǎn)生的綜合物質(zhì)資料價(jià)值、醫(yī)院員工的薪資報(bào)酬和醫(yī)院的整體貨幣價(jià)值，這些都是對醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況進(jìn)行有效評價(jià)的核心指標(biāo)，通常涉及了員工勞務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)服務(wù)費(fèi)、材料費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)等各項(xiàng)費(fèi)用。醫(yī)院成本核算指的是在各目的、各時(shí)期的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)項(xiàng)目基礎(chǔ)上，對服務(wù)中支出使用的所有費(fèi)用信息進(jìn)行詳細(xì)記錄、全面匯集、準(zhǔn)確計(jì)算、深入分析并科學(xué)評價(jià)，根據(jù)計(jì)算所得的服務(wù)成本和單位成本，明確某一時(shí)期內(nèi)的醫(yī)療服務(wù)成本考核結(jié)果，通常情況下，醫(yī)院成本核算主要涉及了科室成本核算、診次成本核算、床日成本核算等各項(xiàng)內(nèi)容。醫(yī)院成本核算應(yīng)嚴(yán)格根據(jù)《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中的相關(guān)規(guī)定，提供精準(zhǔn)可靠的成本信息，確保醫(yī)院管理層的決策活動有強(qiáng)有力的信息依據(jù)。當(dāng)前，醫(yī)院只有不斷加強(qiáng)成本核算與成本管理，才能朝著科學(xué)化方向快速發(fā)展。
（二）成本核算在醫(yī)院成本管理中的作用
醫(yī)院成本管理中加強(qiáng)成本核算，有利于充分全面體現(xiàn)醫(yī)院真實(shí)的成本變動信息，貫穿于醫(yī)院各個(gè)部門和各個(gè)科室中，利用有效的核算，及時(shí)找出醫(yī)院成本管理的不足之處，并提出相應(yīng)的解決措施，節(jié)約成本費(fèi)用，提高醫(yī)院整體管理水平及管理效率。當(dāng)前，在醫(yī)保政策的全面落實(shí)下，使得醫(yī)院在醫(yī)保方面的醫(yī)療管理方式及結(jié)算方式越來越復(fù)雜。醫(yī)院的管理與結(jié)算由于受到了醫(yī)保模式的諸多限制，因此這就需要醫(yī)院不斷強(qiáng)化成本管理工作。在科學(xué)的成本核算下，能夠真實(shí)獲得醫(yī)院總體成本信息，并全面掌握醫(yī)院人均住院成本及單病成本。通過匹配完善的措施手段來節(jié)約成本費(fèi)用，從而提高醫(yī)院對醫(yī)療體制改革的適應(yīng)能力。隨著醫(yī)療成本的持續(xù)性提升，醫(yī)院只有加強(qiáng)成本核算管理，節(jié)約病患的投入，才能獲得廣大民眾的認(rèn)可與好評，進(jìn)而促進(jìn)醫(yī)院市場競爭實(shí)力的提升，創(chuàng)造可觀的社會價(jià)值及效益。
二、成本核算在醫(yī)院成本管理中的現(xiàn)狀
（一）管理者忽視了成本核算的重要性
醫(yī)院管理層與全體醫(yī)務(wù)人員都缺乏較強(qiáng)的成本核算意識，管理層主要將精力放在了財(cái)務(wù)核算層面上，對成本核算的關(guān)注度不夠；財(cái)務(wù)工作人員不具備成本管理意識，更有一些人員對成本忽略不計(jì)；醫(yī)院成本核算過程中，雖然成本會計(jì)人員可以及時(shí)有效開展成本控制工作，但其他科室人員很少積極參與到成本管理活動中來，因此醫(yī)院的成本核算就存在嚴(yán)重的職位缺失現(xiàn)象，僅僅一小部分人認(rèn)識到了成本核算在醫(yī)院發(fā)展中的促進(jìn)作用，無法實(shí)現(xiàn)預(yù)期的目標(biāo)效果。
（二）成本核算基礎(chǔ)薄弱
成本核算在醫(yī)院成本管理中發(fā)展緩慢的原因不只有人員方面的不重視，最重要的是醫(yī)院成本核算管理缺乏先進(jìn)高效的管理工具?，F(xiàn)階段，有不少醫(yī)院未針對成本核算引進(jìn)科技含量高的核算管理技術(shù)，醫(yī)院一般在內(nèi)部信息系統(tǒng)中自行完成計(jì)算，不僅缺乏統(tǒng)一的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，而且采用的計(jì)算方法形式多樣，相關(guān)數(shù)據(jù)共享不及時(shí)，最終影響了醫(yī)院成本核算質(zhì)量。
（三）成本核算制度不夠完善
一套高效完善的成本核算制度是醫(yī)院持續(xù)健康發(fā)展的關(guān)鍵。然而醫(yī)院現(xiàn)行的成本核算制度不夠完善，還缺乏有關(guān)于全面預(yù)算管理方面的法律法規(guī)。由于忽視了成本核算體系的建立，導(dǎo)致成本核算的原則及其方法難以達(dá)成統(tǒng)一性，所有醫(yī)院都存在自己的系統(tǒng)，在成本核算賬務(wù)處理過程中側(cè)重于個(gè)性，而并非行業(yè)共性。正是因?yàn)獒t(yī)院缺乏成本核算體系，致使醫(yī)院成本管理工作很難順利有效發(fā)展。
（四）成本核算手段陳舊
醫(yī)院要想實(shí)現(xiàn)預(yù)期的成本核算效果，就必須具備完善高效的核算手段。然而目前，還有部分醫(yī)院一直沿用著傳統(tǒng)的成本核算手段，核算效果不容樂觀。醫(yī)院成本核算具有一定的復(fù)雜性，在病程成本以及項(xiàng)目成本的影響下，醫(yī)院的成本核算手段與分?jǐn)偡椒ㄈ狈茖W(xué)性、合理性。
三、成本核算在醫(yī)院成本管理中的應(yīng)用策略
（一）樹立科學(xué)的成本核算管理意識
無論是醫(yī)院管理層還是全體員工，都必須樹立科學(xué)的成本核算管理意識，提高全體員工對成本核算重要性的認(rèn)識，將成本核算置于醫(yī)院發(fā)展的重要地位。此外，醫(yī)院會計(jì)部門也必須具有較強(qiáng)的成本核算管理意識，在規(guī)定時(shí)間內(nèi)開展盤點(diǎn)工作，對引起盈虧現(xiàn)象的原因及時(shí)查明，加強(qiáng)綜合化管理。針對醫(yī)院費(fèi)用開支實(shí)施相應(yīng)的經(jīng)費(fèi)審批制度。醫(yī)院各科室應(yīng)不斷提高資源的使用效率，防止不必要的浪費(fèi)，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建完善的責(zé)任機(jī)制與激勵(lì)機(jī)制。
（二）將計(jì)算機(jī)技術(shù)運(yùn)用到醫(yī)院成本核算中
當(dāng)前，醫(yī)院應(yīng)采用現(xiàn)代化信息管理系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)成本核算和醫(yī)院會計(jì)核算的有機(jī)結(jié)合，保證成本會計(jì)與醫(yī)院實(shí)際相符，從而反映真實(shí)可靠的成本會計(jì)信息。采用先進(jìn)的信息處理手段在一定時(shí)間內(nèi)深入分析和研究成本核算問題，并提出解決核算問題的有效方法。將現(xiàn)代化信息管理系統(tǒng)運(yùn)用到成本核算中，不僅提高了醫(yī)院各科室的成本核算效率，而且促進(jìn)了成本有效控制，滿足了醫(yī)院的效益目標(biāo)。
（三）構(gòu)建行之有效的成本核算財(cái)務(wù)管理體系
為了保證醫(yī)院成本核算效果，需要配置專業(yè)的成本核算人員及先進(jìn)的硬件設(shè)備，制定規(guī)范詳細(xì)的財(cái)務(wù)管理制度。醫(yī)院成本核算過程中應(yīng)涉及醫(yī)療成本、預(yù)提費(fèi)用及待攤費(fèi)用賬戶，細(xì)分各賬目，建立完善可行的成本核算操作制度。做好風(fēng)險(xiǎn)控制工作，比如費(fèi)用減免、業(yè)務(wù)款收繳等，這些環(huán)節(jié)都必須有規(guī)范可靠的管理程序，還要制定相應(yīng)的監(jiān)督機(jī)制。
（四）提高成本核算控制效率
醫(yī)院通過構(gòu)建有效的成本評價(jià)體系來強(qiáng)化成本管理工作，節(jié)約成本費(fèi)用。同時(shí)，科學(xué)設(shè)置監(jiān)督機(jī)構(gòu)在規(guī)定時(shí)間內(nèi)嚴(yán)格復(fù)審成本核算完成情況，通過趨勢分析手段正確判斷成本核算結(jié)果。對引起醫(yī)院成本費(fèi)用提高和降低的具具體原因進(jìn)行深入分析，制定有效節(jié)約成本的措施。醫(yī)院管理層必須善于總結(jié)成本核算工作，綜合有效總結(jié)成本核算問題，并進(jìn)行正確有效的決策。
（五）加強(qiáng)成本核算基礎(chǔ)工作
首先，優(yōu)化成本核算組織。醫(yī)院應(yīng)將經(jīng)濟(jì)核算部門作為成本核算中心，在科室及班組中確立專業(yè)的兼職核算人員，強(qiáng)化醫(yī)院全體員工的配合協(xié)作力度，構(gòu)建完善的成本核算系統(tǒng)。其次，根據(jù)規(guī)定格式報(bào)送報(bào)表。醫(yī)院財(cái)務(wù)科應(yīng)嚴(yán)格根據(jù)成本核算的規(guī)范要求，確立各種成本核算表格，有關(guān)部門按照規(guī)定格式和內(nèi)容在相應(yīng)的時(shí)間內(nèi)完成填報(bào)工作。最后，核定消耗定額。確立完善可靠的消耗定額是成本核算與成本控制的核心，按照醫(yī)院所有科室的性質(zhì)特點(diǎn)、業(yè)務(wù)狀況和勞動強(qiáng)度的參考定額指標(biāo)，針對衛(wèi)生材料、低值易耗品等明確具體的消耗定額。
四、結(jié)論
綜上所述可知，在我國醫(yī)保制度改革力度的不斷加大，給醫(yī)院管理帶來嚴(yán)峻挑戰(zhàn)的同時(shí)，也給其創(chuàng)造了較好的發(fā)展機(jī)遇。在醫(yī)保制度改革下，醫(yī)院應(yīng)及時(shí)找出自身不足，并采取有效對策加以處理。在深入分析研究數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，明確完善高效的成本核算手段及措施。通過實(shí)踐操作性強(qiáng)的成本管理制度發(fā)揮綜合約束作用，利用成本核算評價(jià)體系調(diào)動醫(yī)院管理層和全體員工參與成本管理活動的積極性。不斷強(qiáng)化醫(yī)院整體管理水平，促進(jìn)醫(yī)院社會效益與經(jīng)濟(jì)效益最大化，提高醫(yī)院市場競爭實(shí)力，從而在競爭激烈的市場中穩(wěn)步前行。
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中圖分類號 R05 文獻(xiàn)標(biāo)識碼 B 文章編號 2075-2156(2009)04-0132-01
1 醫(yī)院成本核算方法
1.1 醫(yī)院總成本核算 醫(yī)院總成本為醫(yī)療服務(wù)成本與藥品經(jīng)營成本之和。根據(jù)《醫(yī)院會計(jì)制度》關(guān)于支出項(xiàng)目規(guī)定，將醫(yī)療服務(wù)成本七大類分為十四項(xiàng)：(1)工資：(2)補(bǔ)助工資：(3)其他工資；(4)職工福利費(fèi)；(5)社會保障費(fèi)；(6)公務(wù)費(fèi)。為便于成本分?jǐn)?，將公?wù)費(fèi)分為水費(fèi)、電費(fèi)、燃料費(fèi)和其他公務(wù)費(fèi)：(7)衛(wèi)生材料；(8)其他材料；(9)低值易耗品；(10)業(yè)務(wù)費(fèi)；(11)購置費(fèi)。根據(jù)成本測算需要分為提取房屋修購基金、提取設(shè)備修購基金、提取其他資產(chǎn)修購基金、小型設(shè)備購置費(fèi)。在成本測算中，購置費(fèi)前三項(xiàng)構(gòu)成固定資產(chǎn)折舊值；(12)修繕費(fèi)。為便于分?jǐn)偝杀?，分為三?xiàng)，即房屋修繕費(fèi)、設(shè)備修繕費(fèi)、零星工程；(13)租賃費(fèi)；(14)其他費(fèi)用，指以上十三項(xiàng)中未包括的業(yè)務(wù)支出。按照《醫(yī)院會計(jì)制度》的規(guī)定，經(jīng)營成本除上述十四類成本外，還有藥品和原材料，共十六項(xiàng)。十六項(xiàng)成本之和為經(jīng)營總成本。
1.2 科室成本核算 確定成本科室。成本科室的確定依成本歸集和便于計(jì)算為原則?？蓪⑨t(yī)院二級測算科室定為測算責(zé)任中心，包括：①直接成本科室：是指直接為病人提供服務(wù)的科室，其確定依據(jù)以需要計(jì)算的單位成本為準(zhǔn)。②間接成本科室：是指間接為病人提供服務(wù)而直接為直接成本科室提供服務(wù)的科室。包括：全院性間接科室：是指為全院所有科室提供服務(wù)的間接科室，包括全院性行政科室和全院性后勤科室。①確定直接成本科室若測算項(xiàng)目成本，醫(yī)技科室和臨床科室為直接成本科室，其它為間接成本科室；若測算診次床日成本。臨床科室為直接成本科室，其他為間接成本科室。②間接成本科室的成本分?jǐn)偅ㄟ^分?jǐn)倢㈤g接成本科室的成本歸集到直接成本科室。直接成本科室的成本加上分?jǐn)偟降拈g接成本構(gòu)成各直接成本科室的總成本。醫(yī)療服務(wù)成本分?jǐn)偡椒壳皣鴥?nèi)主要開展的有三種方法，分別為階梯分?jǐn)偡?、雙分配法和聯(lián)立方程法。而使用最廣的是階梯分?jǐn)偡ǎ謹(jǐn)倢哟伟吹燃墢母叩降?，行政科室成本首先分?jǐn)偟狡渌剖?；其次是分?jǐn)偤笄诳剖页杀荆涸俅吾t(yī)療輔助科室成本；最后分?jǐn)傖t(yī)技科室成本。
1.3 項(xiàng)目及單位成本核算 在科室成本核算的基礎(chǔ)上，計(jì)算科室每小時(shí)基本成本。即匯集科室的勞務(wù)費(fèi)、公務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)、低值易耗品耗費(fèi)、科室公用的固定資產(chǎn)(包括房屋、設(shè)備、辦公用品、被服)折舊費(fèi)、科室公用的衛(wèi)生材料費(fèi)及間接成本，再除以科室的總工時(shí)。
除此之外，還要制定出科學(xué)合理的配置標(biāo)準(zhǔn)，系數(shù)涉及折舊年限、工作量、人員配備、日查例數(shù)等。
2 醫(yī)療服務(wù)成本核算存在的問題
2.1 醫(yī)療服務(wù)成本核算組織管理體系尚未健全 新成立的醫(yī)療服務(wù)成本核算部門與原來經(jīng)濟(jì)管理部門一財(cái)務(wù)部門基本不發(fā)生大的關(guān)系，二者之間只是相關(guān)數(shù)字之間的提供和合作關(guān)系。由于兩個(gè)部門或機(jī)構(gòu)在醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理中的作用和地位不同，原財(cái)務(wù)部門或機(jī)構(gòu)在醫(yī)療服務(wù)成本核算中往往處于被動地位，而新建的核算部門或機(jī)構(gòu)掌握全院經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和管理思想處于主動地位，在醫(yī)院經(jīng)濟(jì)整體管理工作中兩部門或兩機(jī)構(gòu)難免出現(xiàn)不協(xié)調(diào)、不配合的局面。同時(shí)，大多數(shù)醫(yī)院局限于管理水平不高，管理者往往只注重對醫(yī)院成本的事后控制一成本核算、評估、反饋等環(huán)節(jié)，往往忽視了事先控制(成本預(yù)算、決策、規(guī)劃)、事中控制(各項(xiàng)成本的控制)，缺乏對醫(yī)院成本的全程控制意識。
2.2 醫(yī)療服務(wù)成本核算內(nèi)容有待完善 醫(yī)療服務(wù)成本是衛(wèi)生醫(yī)療機(jī)構(gòu)或醫(yī)務(wù)人員為了“生產(chǎn)”或提供一定的醫(yī)療服務(wù)所消耗的所有活勞動和物化勞動的貨幣總和。因此，醫(yī)療服務(wù)成本管理不僅要重視物化成本，還要重視勞動成本及技術(shù)成本，使醫(yī)療服務(wù)成本內(nèi)容綜合完善，真正反映醫(yī)療服務(wù)的全部價(jià)值。然而，由于醫(yī)務(wù)勞動計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)不規(guī)范，大部分醫(yī)院在成本核算中只簡單地以門診人次、住院天數(shù)作為計(jì)量單位。對于病人病情輕重、診斷的難易程度、診療中存在的風(fēng)險(xiǎn)、醫(yī)務(wù)人員在“生產(chǎn)”中不同的技術(shù)含量沒有得到真正反映，從而挫傷了一部分臨床醫(yī)護(hù)人員的工作積極性。
3 醫(yī)療服務(wù)成本核算的發(fā)展趨勢
隨著醫(yī)療體制改革和醫(yī)療技術(shù)的發(fā)展，人們對醫(yī)院的期望越來越高，這就需要醫(yī)院提高自己的管理水平，提供更高水平的醫(yī)療服務(wù)。伴隨著新制度的頒布和執(zhí)行，對成本核算和績效管理提出了更高的要求，醫(yī)院需要根據(jù)新的制度，加強(qiáng)對二者的監(jiān)管，進(jìn)一步增強(qiáng)醫(yī)院的競爭力，使醫(yī)院公益性和盈利性更好地結(jié)合，促進(jìn)醫(yī)院更長久地發(fā)展。
一、醫(yī)院成本核算和績效管理的關(guān)系
醫(yī)院成本核算是根據(jù)相關(guān)制度規(guī)定的成本費(fèi)用范圍，對醫(yī)院在醫(yī)療服務(wù)、藥品銷售、生產(chǎn)制劑過程中產(chǎn)生的各種費(fèi)用進(jìn)行分類、歸集、分配、分析核算，從而為醫(yī)院提供相應(yīng)的成本信息。醫(yī)院進(jìn)行成本核算，能反映醫(yī)院真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，整體把握醫(yī)院的運(yùn)營情況，為決策者提供了真實(shí)的數(shù)據(jù)信息，有利于優(yōu)化資源配置，提高醫(yī)院的整體效益。醫(yī)院績效管理是醫(yī)院依據(jù)自己的經(jīng)營目標(biāo)，通過建立績效評價(jià)體系來評估員工的工作結(jié)果，從而來評價(jià)員工的工作效率?？冃Ч芾硎且环N內(nèi)部激勵(lì)機(jī)制，通過影響員工的工資和獎金來調(diào)動員工的工作積極性并提高員工的工作效率，達(dá)到醫(yī)院目標(biāo)和個(gè)人目標(biāo)的一致性，便于醫(yī)院更好地運(yùn)作。對于任何一個(gè)醫(yī)院來說，雖然成本核算和績效管理都緊密聯(lián)系在一起，但并不能說二者等同。成本核算是對醫(yī)院的各種費(fèi)用支出進(jìn)行核算并分析，從中發(fā)現(xiàn)存在的問題，并引導(dǎo)醫(yī)院改進(jìn)成本費(fèi)用結(jié)構(gòu)；而績效管理的最終目標(biāo)是想經(jīng)過績效評價(jià)來激勵(lì)醫(yī)院的各個(gè)部門和員工，這就使兩者不相符。但不得不承認(rèn)的是，績效管理是改善醫(yī)院成本支出結(jié)構(gòu)最好的手段，通過績效管理，使員工主動并積極地參與在成本核算中，從而提高醫(yī)院的成本核算水平。所以說，醫(yī)院的二者是既有區(qū)別又密不可分的。
二、改進(jìn)醫(yī)院成本核算的措施
(一)建立完善的醫(yī)院成本核算體系
對于醫(yī)院來說，成本核算是一項(xiàng)較復(fù)雜的工程，要想更好地進(jìn)行成本控制，就需要建立完善的成本核算體系。首先，醫(yī)院在財(cái)務(wù)部應(yīng)該設(shè)置專門的成本核算部門，通過該部門建立詳細(xì)的成本核算規(guī)則，對各類藥品的采購、領(lǐng)用進(jìn)行詳細(xì)的記錄，并進(jìn)行定期檢查，從而為成本核算提供準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)；其次，醫(yī)院要進(jìn)行全方面的成本核算，要將醫(yī)院的每一項(xiàng)支出都納入在核算的范圍內(nèi)，并將各項(xiàng)成本費(fèi)用分?jǐn)傇诿總€(gè)科室，對醫(yī)院的每個(gè)科室和員工進(jìn)行全方位的成本控制，從而保證其工作全面和規(guī)范。
(二)推進(jìn)成本核算的信息化管理
在新醫(yī)院會計(jì)制度下，增加了更多的會計(jì)科目，使醫(yī)院的成本核算更加復(fù)雜，而也需要相關(guān)的軟件進(jìn)行數(shù)據(jù)分析；而且藥物的種類較多，工作量較大，有時(shí)會出現(xiàn)失誤，不能及時(shí)地提供數(shù)據(jù)，這就需要醫(yī)院建立完善的信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，加強(qiáng)信息化管理。醫(yī)院可以結(jié)合本身的實(shí)際情況選擇適合自己的成本核算系統(tǒng)，根據(jù)各類藥物的名稱，可以將各項(xiàng)收入和成本數(shù)據(jù)自動錄入相對應(yīng)的系統(tǒng)中，通過相關(guān)的部門進(jìn)行上報(bào)并審核后將自動導(dǎo)入成本核算系統(tǒng)中，這樣就可以根據(jù)系統(tǒng)中提供的數(shù)據(jù)及時(shí)地進(jìn)行成本核算。推動醫(yī)院信息化管理，能夠保證醫(yī)院信息及時(shí)共享，防止數(shù)據(jù)出錯(cuò)，也可以避免人為改動，從而使醫(yī)院成本核算更及時(shí)、準(zhǔn)確、科學(xué)，有利于加強(qiáng)對核算的監(jiān)管，以便于醫(yī)院進(jìn)行財(cái)務(wù)分析并為信息使用者提供準(zhǔn)確、有效的會計(jì)信息。
(三)增強(qiáng)員工的成本核算意識和綜合素質(zhì)
隨著醫(yī)療體制的改革，醫(yī)院想要在競爭中處于優(yōu)勢地位，就需要對各項(xiàng)成本支出進(jìn)行控制，避免不必要的浪費(fèi)，同時(shí)也需要提高相關(guān)人員的綜合素質(zhì)。一方面，領(lǐng)導(dǎo)起帶頭作用，調(diào)動全部人員的積極性，加大對成本意識的宣傳，同時(shí)加強(qiáng)每個(gè)科室間的合作，從而提高員工的成本核算意識，從而有利于成本核算的正常進(jìn)行，促進(jìn)醫(yī)院整體成本控制。另一方面，新制度下，隨著成本核算的復(fù)雜化，對會計(jì)人員的要求越來越高。這就需要提高相關(guān)人員的綜合素質(zhì)，學(xué)習(xí)和掌握新的的成本核算方法，提高電算化水平，從而提高其工作效率。
三、構(gòu)建完善的績效評價(jià)體系
績效管理是提高醫(yī)院整體工作效率的關(guān)鍵，要想加強(qiáng)醫(yī)院績效管理，就需要建立完善的績效評價(jià)體系。
(一)堅(jiān)持績效管理的原則
在醫(yī)院中每個(gè)部門不論在工作內(nèi)容、難度還是工作風(fēng)險(xiǎn)方面都是不同的，這就需要醫(yī)院堅(jiān)持按勞分配、績效優(yōu)先、兼顧公平的原則，對各個(gè)部門進(jìn)行績效評價(jià)；同時(shí)，醫(yī)院根據(jù)各部門的實(shí)際情況以及相關(guān)內(nèi)容的不同，將績效管理劃分為臨床科室、普通科室、行政后勤三個(gè)系統(tǒng)，并通過這三個(gè)系統(tǒng)分別建立適合自己的績效評價(jià)指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)。
(二)選擇合理的評價(jià)指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)
根據(jù)三個(gè)系統(tǒng)自身的實(shí)際情況確定適當(dāng)?shù)闹笜?biāo)和標(biāo)準(zhǔn)，在確立評價(jià)指標(biāo)的時(shí)候應(yīng)該考慮經(jīng)濟(jì)效益和社會效益這兩個(gè)方面。目前大部分醫(yī)院只考慮到了經(jīng)濟(jì)利潤等財(cái)務(wù)指標(biāo)，而忽視了社會效益指標(biāo)，因此，增加社會效益方面的評價(jià)指標(biāo)便成為了現(xiàn)在構(gòu)建績效評價(jià)體系的重中之重。根據(jù)醫(yī)院肩負(fù)的社會責(zé)任，可以將社會效益指標(biāo)分為：(1)醫(yī)療質(zhì)量，主要包括工作質(zhì)量和服務(wù)質(zhì)量；(2)醫(yī)療效率，主要是指醫(yī)療服務(wù)效率，主要包括住院率、急診次數(shù)、病床使用率等指標(biāo)；(3)科研能力，主要包括專業(yè)論文數(shù)、科研項(xiàng)目數(shù)、科研成果數(shù)這三個(gè)指標(biāo)。這就需要每個(gè)系統(tǒng)根據(jù)實(shí)際情況，將合理的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)和社會效益指標(biāo)相結(jié)合，從而完善醫(yī)院的績效評價(jià)體系。同時(shí)，參考與自己相似的醫(yī)院績效評價(jià)指標(biāo)數(shù)據(jù)并結(jié)合自身的實(shí)際指標(biāo)數(shù)據(jù)，確定本醫(yī)院全部的績效管理指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)。
(三)建立合理的分配制度
醫(yī)院應(yīng)該將績效考核和員工的獎金分配工作相結(jié)合，將考核的結(jié)果體現(xiàn)在獎金分配的最終結(jié)果上。
四、醫(yī)院成本核算和績效管理相結(jié)合
醫(yī)院的成本核算和績效管理既有區(qū)別又相互聯(lián)系，二者是密不可分的，這就需要醫(yī)院正確認(rèn)識二者之間的關(guān)系，并將二者有效地結(jié)合起來，有利于保證醫(yī)院運(yùn)作順利進(jìn)行，提高醫(yī)院的工作效率，有利于醫(yī)院更長遠(yuǎn)地發(fā)展。首先，醫(yī)院在實(shí)施成本核算后，根據(jù)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的費(fèi)用支出情況，能夠合理進(jìn)行成本核算工作，從中可以看出醫(yī)院每一年度的收支情況，通過節(jié)約成本來增加醫(yī)院的年度收支結(jié)余；其次，根據(jù)醫(yī)院的結(jié)余情況將資金分為激勵(lì)資金和發(fā)展資金，再依據(jù)醫(yī)院的激勵(lì)計(jì)劃和發(fā)展目標(biāo)，合理確定兩者的分配比例，從而根據(jù)激勵(lì)資金確定總的獎金額；最后，根據(jù)分配出的激勵(lì)資金確定的總獎金額，再結(jié)合每位員工當(dāng)期的績效評價(jià)結(jié)果，進(jìn)行獎金分配，從而確定每位員工的獎金額度。醫(yī)院可以根據(jù)自己的實(shí)際情況，可以選擇將獎金直接分配給每個(gè)員工，也可以選擇將獎金先分別分配在三個(gè)績效考核系統(tǒng)中，然后三個(gè)系統(tǒng)再分別根據(jù)自己內(nèi)部的考核結(jié)果進(jìn)行二次分配，從而確定每個(gè)員工的獎金額。醫(yī)院進(jìn)行績效管理是建立在成本核算的基礎(chǔ)之上的。醫(yī)院根據(jù)自己的實(shí)際情況，對各項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行合理的成本分配和歸集，為醫(yī)院進(jìn)行績效管理提供數(shù)據(jù)依據(jù)；醫(yī)院選擇合理的績效評價(jià)指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行績效管理，確保其在成本核算中的實(shí)施成果?？冃Ч芾硪诔杀竞怂愕念A(yù)計(jì)范圍內(nèi)進(jìn)行，不能因?yàn)榭冃Ч芾碛绊懗杀竞怂?，打亂成本核算的正常工作，否則會使成本核算工作很難展開；若有預(yù)計(jì)范圍外的情況，可以報(bào)到下一期的成本核算中，保證醫(yī)院成本核算和績效管理的正常進(jìn)行。
五、結(jié)束語
成本核算是績效管理的基礎(chǔ)，績效管理是成本核算的體現(xiàn)，二者相輔相成，醫(yī)院將二者相結(jié)合，是一種創(chuàng)新。在成本核算的基礎(chǔ)上進(jìn)行績效管理，有利于合理控制醫(yī)院的運(yùn)作成本，同時(shí)激勵(lì)員工提高自己的工作能力和工作效率，這就需要加強(qiáng)成本核算和績效管理相結(jié)合，運(yùn)用這種模式，可以充分調(diào)動每一位成員的能動性，進(jìn)行有效地成本控制，提高醫(yī)院的整體效益，從而提高了在整個(gè)行業(yè)中的競爭力，保證醫(yī)院更好地發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
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[2]王芳.略談新醫(yī)院會計(jì)制度下醫(yī)院成本核算[J].管理觀察，2014(27).
中圖分類號:F234.2文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)30-0090-02
醫(yī)院成本核算是一種會計(jì)專門方法,是對醫(yī)院經(jīng)營、服務(wù)和管理過程中實(shí)際發(fā)生的各種成本、費(fèi)用和資產(chǎn)損耗的一種會計(jì)制度。醫(yī)院的成本核算不僅成為醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的重要手段,也是醫(yī)院正常運(yùn)轉(zhuǎn)和管理中一個(gè)重點(diǎn)研究的問題。準(zhǔn)確及時(shí)地計(jì)算醫(yī)院業(yè)務(wù)活動中成本消耗,客觀反映不同成本對象的變化情況,是醫(yī)院走優(yōu)質(zhì)、高效、低耗、可持續(xù)發(fā)展之路的必要保證?？v觀歷史,眾多學(xué)者對于醫(yī)院成本核算開展了廣泛地研究,但在成本核算對象的確認(rèn)、成本核算的方法、成本核算的原則以及成本費(fèi)用的歸集和分?jǐn)偟?特別是醫(yī)院成本核算指標(biāo)體系方面還沒有形成統(tǒng)一的認(rèn)識。在實(shí)務(wù)中,醫(yī)院管理人員由于沒有較完善的理論為指導(dǎo),導(dǎo)致成本核算粗化,浪費(fèi)嚴(yán)重,部分國有資產(chǎn)流失儀器設(shè)備閑置,無法合理地分配衛(wèi)生資源,無法有效地提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益與社會效益,為此,本文在衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)學(xué)、財(cái)務(wù)會計(jì)學(xué)、成本會計(jì)學(xué)等學(xué)科基本理論的基礎(chǔ)上,對醫(yī)院成本核算對象的確認(rèn)及成本核算的具體內(nèi)容和指標(biāo)進(jìn)行了探討。
一、醫(yī)院成本核算對象
醫(yī)院是一個(gè)復(fù)雜的大系統(tǒng),由于疾病的復(fù)雜,診斷治療技術(shù)的多樣,涉及學(xué)科的廣泛,使醫(yī)院的成本核算較企業(yè)更加復(fù)雜。在醫(yī)院這樣一個(gè)復(fù)雜系統(tǒng)和經(jīng)濟(jì)實(shí)體中,在不同層次、不同角度使用不同手段或方法進(jìn)行成本核算時(shí),首先面對的是如何劃分和確定成本核算對象的問題。只有確定了成本核算對象,才能針對核算對象的特點(diǎn)選擇合適的成本核算方法,更有針對性地提出管理要求和更有效地實(shí)行成本管理。
在醫(yī)院這個(gè)復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)實(shí)體大系統(tǒng)中進(jìn)行成本核算,應(yīng)首先明確成本核算的對象,即根據(jù)不同的管理目的,從不同角度對醫(yī)院成本進(jìn)行分類。從整體上看,醫(yī)院成本核算的對象可分為三個(gè)層次[1]:(1)醫(yī)院級。醫(yī)院級成本核算是以醫(yī)院為成本核算單位,其核算的目的主要是反映整個(gè)醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)運(yùn)營狀況,其核算結(jié)果主要向醫(yī)院的外部投資人、醫(yī)院決策者和主管人員反饋,也可用于醫(yī)院間效益的比較和評估;(2)部門級。部門級成本核算是以部門、科室或班組為成本歸集和核算的單位,其核算目的是區(qū)分并反映醫(yī)院內(nèi)部各個(gè)科室或各個(gè)部門的成本效益情況,其結(jié)果需要分別反饋至醫(yī)院的各級領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)員工,主要用于成本差異分析和成本控制;(3)服務(wù)項(xiàng)目級。項(xiàng)目成本核算是以單個(gè)服務(wù)項(xiàng)目或一組服務(wù)項(xiàng)目為核算單位,如單個(gè)服務(wù)項(xiàng)目、單個(gè)成本項(xiàng)目、單機(jī)設(shè)備、某個(gè)病種或診次和床日,其核算目的多用于服務(wù)定價(jià)、投資論證、付費(fèi)償還或效益評估等,其核算結(jié)果反饋至指定的核算要求者或醫(yī)院相應(yīng)的管理人員。
二、成本核算的原則
醫(yī)院成本核算應(yīng)實(shí)行統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、集中管理、分級核算的管理體制。在強(qiáng)化醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理部門集中管理的前提下,按不同的醫(yī)院成本核算對象,以醫(yī)院、部門科室和班組服務(wù)項(xiàng)目為核算單位,按不同的費(fèi)用歸集、分配明細(xì)程度,分別采用不同的核算方法。在實(shí)際應(yīng)用中,應(yīng)遵循以下幾點(diǎn)原則:
第一,實(shí)際成本計(jì)價(jià)原則。醫(yī)院成本必須正確反映醫(yī)院前一時(shí)間段實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)資源耗費(fèi),成本計(jì)算應(yīng)當(dāng)按實(shí)際發(fā)生額核算成本,而不能以估價(jià)成本、計(jì)劃成本代替實(shí)際成本。
第二,可比性原則?？杀刃栽瓌t是指醫(yī)院會計(jì)核算必須符合國家的統(tǒng)一規(guī)定,提供相互可比的會計(jì)核算資料,即醫(yī)院在選擇會計(jì)處理方法時(shí)應(yīng)選擇國家統(tǒng)一規(guī)定的會計(jì)處理方法;在編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)應(yīng)按照國家統(tǒng)一規(guī)定的會計(jì)指標(biāo)編報(bào),以便不同的醫(yī)院會計(jì)信息的相互可比,使醫(yī)院間的對比分析能夠有效地判斷醫(yī)院經(jīng)營的優(yōu)劣,據(jù)此作出有效的決策。
第三,一致性原則。一致性原則就是指醫(yī)院進(jìn)行成本核算時(shí)采用的會計(jì)程序和會計(jì)處理方法,前后各期必須一致;成本核算中各種成本費(fèi)用的計(jì)價(jià)方法、固定資產(chǎn)折舊方法、間接費(fèi)用的分配方法等具體的成本計(jì)算方法,前后會計(jì)期間必須保持一致,不得隨意變更,以期各期的成本資料有統(tǒng)一的口徑,前后連貫,互相可比。但在必要時(shí)醫(yī)院也可對所采用的會計(jì)程序和會計(jì)處理方法作適當(dāng)?shù)男薷摹?/p>
第四,權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。權(quán)責(zé)發(fā)生制原則是指收入、費(fèi)用的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)以收入和費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生作為確認(rèn)計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)。凡是本期已經(jīng)決定并應(yīng)列支的成本,不論本期實(shí)際是否已經(jīng)支付都應(yīng)列入本期。本期支付應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)按一定標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)人本期和以后各期;本期尚未支付應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)預(yù)提計(jì)入本期,進(jìn)入待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用兩個(gè)科目核算。
第五,分期分別核算原則。醫(yī)院為了取得一定期間所消耗的成本,必須將川流不息的管理服務(wù)活動按一定階段(如月、季、年)劃分為各個(gè)時(shí)期,分別計(jì)算各期產(chǎn)品的成本。成本核算的分期,必須與會計(jì)年度的分月、分季、分年相一致,這樣可以便于利潤的計(jì)算;此外,合理劃分醫(yī)療成本與藥品成本是醫(yī)院成本核算的一個(gè)重要原則。醫(yī)療成本、藥品成本應(yīng)分別設(shè)置有關(guān)的賬戶,歸集、核算和反映不同活動的資金耗用情況。這樣可以正確反映醫(yī)療服務(wù)和藥品銷售過程中,不同經(jīng)濟(jì)用途的實(shí)際耗費(fèi)水平,有利于更加精細(xì)地實(shí)施醫(yī)院成本管理。
三、醫(yī)院成本核算的內(nèi)容和指標(biāo)
由于醫(yī)院各部門的業(yè)務(wù)性質(zhì)、服務(wù)方式不同,故對不同的核算對象需要采用不同的核算方法[2],如單位法、項(xiàng)目法、病種法等[3]。無論采用哪種核算方法,均應(yīng)從經(jīng)營管理的角度來確定其核算內(nèi)容和指標(biāo)(見表1)。
四、結(jié)語
隨著醫(yī)院成本管理的深入和國家醫(yī)療保險(xiǎn)制度的逐步完善,成本核算將逐步由院、部(科)兩級核算向醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目核算發(fā)展。由于受醫(yī)院信息數(shù)字化技術(shù)以及醫(yī)學(xué)、財(cái)務(wù)等專業(yè)知識的影響,加之病種復(fù)雜多變,醫(yī)療項(xiàng)目種類繁多、計(jì)算煩瑣。目前中國,還沒有形成一套成熟、公認(rèn)的核算方法體系。當(dāng)前,迫切需要政府和有關(guān)部門借助醫(yī)院信息數(shù)字化的迅猛發(fā)展,建立一套科學(xué)、標(biāo)準(zhǔn),既能“有效控制醫(yī)療費(fèi)用、符合價(jià)值規(guī)律、保證服務(wù)公平”,又能“明確發(fā)展戰(zhàn)略、挖掘資源潛力、便于量化考評、利于提升管理水平、推動快速發(fā)展”的成本管理軟件來推動醫(yī)院的快速、可持續(xù)發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
我國現(xiàn)行的《醫(yī)院會計(jì)制度》于1999年1月1日實(shí)施，運(yùn)行已有13年，隨著2000年《企業(yè)會計(jì)制度》的制定及2006年以來的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則———應(yīng)用指南》、《注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》等一系列會計(jì)規(guī)章的陸續(xù)頒布，現(xiàn)行《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》的局限性日益突出?，F(xiàn)行《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》沒有對成本核算做出具體規(guī)定，不能滿足全成本核算要求；在激烈的市場競爭中，特別是我國醫(yī)改不斷深入，醫(yī)院成本核算亟待完善。在這種情況下，2010年12月新的《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》頒布實(shí)施。新制度加強(qiáng)成本核算管理在成本核算對象、成本項(xiàng)目、成本分?jǐn)偟牧鞒痰确矫孀龀隽伺c現(xiàn)行制度不同的規(guī)定?；诖耍疚膹尼t(yī)院成本管理目標(biāo)出發(fā)，對以上三個(gè)基本問題進(jìn)行比較和分析，以加深對新制度成本核算的理解和認(rèn)識。
二、醫(yī)院新舊財(cái)務(wù)制度成本核算問題比較
（一）關(guān)于醫(yī)院成本核算對象問題 成本核算的首要目的是提供成本信息，成本核算對象決定著成本信息的內(nèi)涵，成本信息是為管理服務(wù)的，因此，確定成本對象必須以成本管理的目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)，成本系統(tǒng)的一個(gè)目的就是確定成本對象。如作業(yè)、產(chǎn)品服務(wù)和客戶成本。羅賓·庫珀等認(rèn)為，成本管理系統(tǒng)主要有三個(gè)功能：一是基于財(cái)務(wù)報(bào)告的目的而計(jì)量的存貨成本和產(chǎn)品銷售成本；二是向生產(chǎn)作業(yè)人員和員工提供的關(guān)于他們的工序是否有效率的經(jīng)濟(jì)性反饋；三是估計(jì)產(chǎn)品、服務(wù)、各項(xiàng)作業(yè)及客戶的成本。由于我國醫(yī)院公益性的特點(diǎn)，在以上三個(gè)主要功能的基礎(chǔ)上，應(yīng)再增加一項(xiàng)，即向政府部門提供決策所需要的有用的成本信息。所以，為了滿足外部財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對醫(yī)院總體成本水平的了解，醫(yī)院提供財(cái)務(wù)報(bào)告，應(yīng)該核算總成本；為了滿足醫(yī)院員工及各級管理人員對成本信息的需求，進(jìn)行醫(yī)院成本控制和內(nèi)部績效考核評價(jià)，醫(yī)院需要核算作業(yè)成本或部門成本；為了滿足醫(yī)療物價(jià)定價(jià)、財(cái)政的支出、補(bǔ)助等政府部門制定政策的需要，醫(yī)院必須核算項(xiàng)目成本和病種成本等。
現(xiàn)行制度中，醫(yī)院成本核算對象體系不健全。成本的核算僅僅是單位內(nèi)部作為獎金分配的依據(jù)，不能適應(yīng)財(cái)政、物價(jià)等政府部門制定政策的需要。現(xiàn)行的成本核算對象包括科室層面的成本核算，且成本核算科室的劃分又不科學(xué)。其中科室成本核算僅包括醫(yī)療科室和藥品部門的核算，輔助科室的費(fèi)用支出直接計(jì)入醫(yī)療支出，提取的修購基金按固定資產(chǎn)的使用部門分別計(jì)入醫(yī)療支出、藥品支出。間接費(fèi)用包括行政管理部門和后勤部門發(fā)生的各項(xiàng)支出，分?jǐn)傆?jì)入醫(yī)療科室和藥品部門沒有涉及項(xiàng)目成本和病種成本。新的財(cái)務(wù)制度成本核算對象比較全面，包括三個(gè)層次，既有醫(yī)院總成本的核算，又有科室成本核算，還有病種成本核算、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算、床日和診次成本核算。
在科室成本核算的層面上，新的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度規(guī)定：開展全成本核算的醫(yī)院，必須將由財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出和科教項(xiàng)目支出所形成的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)的攤銷納入到成本核算的范圍。這樣，擴(kuò)大了原來成本核算的范圍。
（二）關(guān)于醫(yī)院成本項(xiàng)目問題 醫(yī)院的成本項(xiàng)目是按經(jīng)濟(jì)用途來劃分的費(fèi)用，說明生產(chǎn)支出的用途是什么。成本項(xiàng)目的分類要根據(jù)管理需求來確定，決定著成本信息的經(jīng)濟(jì)內(nèi)含，企業(yè)成本一般可設(shè)置三個(gè)成本項(xiàng)目：俗稱“料、工、費(fèi)”即“直接材料”、“直接工資”和“制造費(fèi)用”。這種企業(yè)成本項(xiàng)目的分類方法也適用于醫(yī)院成本核算與分類，但是醫(yī)院又有其自身的特點(diǎn)，不能完全照抄照搬企業(yè)的成本核算。
醫(yī)院強(qiáng)調(diào)社會效益，同時(shí)兼顧效率，因?yàn)槲覈墓⑨t(yī)院是公益性單位，所以在成本項(xiàng)目設(shè)置上，既要體現(xiàn)醫(yī)院自身核算管理的要求，也要體現(xiàn)政府部門對醫(yī)院公益性管理的需求，因此，提供的成本信息既要滿足醫(yī)院內(nèi)部管理需要，又要滿足政府定價(jià)決策及政府財(cái)政補(bǔ)償政策的需要，從而，在醫(yī)院成本項(xiàng)目的設(shè)置上要進(jìn)行合理地規(guī)劃與制定。在設(shè)置以上成本項(xiàng)目的同時(shí)還要考慮財(cái)政補(bǔ)助成本。所以綜合考慮醫(yī)院的成本項(xiàng)目，應(yīng)包括直接藥品、直接材料、直接人工、折舊費(fèi)用及部門費(fèi)用和管理費(fèi)用，而且應(yīng)設(shè)立財(cái)政補(bǔ)助成本。如果進(jìn)行績效考核、成本控制，則核算全部成本；如果進(jìn)行政府定價(jià)，則考慮成本減去財(cái)政補(bǔ)助。而現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度中，成本項(xiàng)目設(shè)置不合理。
一是沒有設(shè)置專門核算成本的會計(jì)科目，只按照醫(yī)療部門和藥品部門設(shè)置了醫(yī)療支出、藥品支出，行政及后勤部門的管理費(fèi)用在二者之間分?jǐn)?。醫(yī)療支出和藥品支出中沒有設(shè)置累計(jì)折舊項(xiàng)目，而是設(shè)置修購基金項(xiàng)目，而修夠基金是根據(jù)醫(yī)院收入或結(jié)余來進(jìn)行計(jì)提的，而不是根據(jù)固定資產(chǎn)的價(jià)值。這樣一方面不利于成本的核算，另一方面與固定資產(chǎn)本身的價(jià)值脫節(jié)了，計(jì)提的折舊部分可能已經(jīng)超過了固定資產(chǎn)的價(jià)值或者計(jì)提得固定資產(chǎn)折舊不足，從而對固定資產(chǎn)核算產(chǎn)生了較大的影響。而且如果固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，在賬面上反映的永遠(yuǎn)是固定值產(chǎn)的初始成本，這會導(dǎo)致醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)有虛假成分，資產(chǎn)負(fù)債率也不準(zhǔn)確。
二是沒有考慮到政府對醫(yī)院的財(cái)政補(bǔ)助的成本項(xiàng)目。新制度對成本項(xiàng)目的劃分上，在基本的成本項(xiàng)目分類的基礎(chǔ)上還考慮了政府的財(cái)政補(bǔ)助成本：在成本項(xiàng)目設(shè)置上對醫(yī)療支出和藥品支出合并不再設(shè)醫(yī)療支出、藥品支出，而直接設(shè)置“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”弱化藥品加成的核算。再將醫(yī)療業(yè)務(wù)成本進(jìn)行成本項(xiàng)目劃分為直接材料、直接人工和部門費(fèi)用。將醫(yī)療、藥品放在一起進(jìn)行會計(jì)核算，這種核算更加符合醫(yī)院的實(shí)際的需要；在科室層面上進(jìn)行全成本核算時(shí)，還加入了管理費(fèi)用成本項(xiàng)目；在成本項(xiàng)目中設(shè)置了累計(jì)折舊，擴(kuò)大了成本核算的范圍，讓資產(chǎn)負(fù)債更加符合實(shí)際，極大地體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計(jì)基礎(chǔ)。如除了一般的醫(yī)療業(yè)務(wù)核算中固定資產(chǎn)計(jì)提折舊計(jì)入成本項(xiàng)目外，新制度還規(guī)定：在開展醫(yī)療全成本核算的地方或醫(yī)院，應(yīng)將財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出和科教項(xiàng)目支出所形成的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷納入成本核算范圍；醫(yī)療業(yè)務(wù)成本除了包括基本醫(yī)療服務(wù)測成本項(xiàng)目外，還包括財(cái)政基本補(bǔ)助發(fā)生的歸屬于醫(yī)療業(yè)務(wù)成本的支出，如政策性虧損補(bǔ)貼。但是這也存在一個(gè)問題，即不同的資金來源形成不同的成本信息。新制度的成本項(xiàng)目中若包含了財(cái)政支出成本，可以用來進(jìn)行績效評價(jià)和成本考核。但是卻不能用在政府定價(jià)上。
（三）關(guān)于成本分?jǐn)偭鞒虇栴} 企業(yè)成本劃分為產(chǎn)品成本、期間成本。其中產(chǎn)品成本又分為直接成本和間接成本。間接成本要進(jìn)行分?jǐn)?。根?jù)管理者對成本信息的需求，結(jié)合醫(yī)院的業(yè)務(wù)流程，醫(yī)院成本的核算有三個(gè)層次：一是總成本，包括基本醫(yī)療成本、公共衛(wèi)生成本、科研成本和教學(xué)成本；二是部門成本或作業(yè)成本；三是產(chǎn)品成本，包括項(xiàng)目成本和病種成本。因此，成本的分?jǐn)偭鞒炭砂聪铝胁襟E進(jìn)行。
第一步是總成本的歸集與分?jǐn)?。需要按照醫(yī)療、科研、教學(xué)、公共衛(wèi)生分別進(jìn)行成本的歸集和分?jǐn)偂?/p>
第二步是部門、科室的成本核算。按照直接費(fèi)用直接計(jì)入和間接費(fèi)用分?jǐn)傆?jì)入的原則進(jìn)行部門、科室成本的核算。在科室全成本核算的過程中，還涉及到兩次分?jǐn)偅阂皇欠謹(jǐn)偛荒苤苯拥玫降目剖蚁?。二是將間接成本科室的成本向直接成本科室的分?jǐn)偂?/p>
第三步，產(chǎn)品成本核算，有兩種路徑選擇：一是按病種，按不同病種分別核算成本。二是將項(xiàng)目作為分?jǐn)偟幕A(chǔ)，以醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的項(xiàng)目作為核算的對象，對每個(gè)服務(wù)項(xiàng)目的全部成本進(jìn)行定期核算。
現(xiàn)行制度規(guī)定醫(yī)院成本核算包括醫(yī)療支出核算和藥品核算。直接費(fèi)用是直接計(jì)入醫(yī)療支出和藥品支出。管理費(fèi)用按一定的比例分?jǐn)傆?jì)入。這種人為分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用的方式容易因數(shù)據(jù)處理不當(dāng)造成誤解，而且容易造成醫(yī)院收支結(jié)余不準(zhǔn)。管理費(fèi)用在會計(jì)報(bào)表中被分?jǐn)偟结t(yī)療支出和藥品支出中，并不作為科室成本核算的指標(biāo)考核，不能完全、真實(shí)地反映醫(yī)療活動的成本。沒有提及項(xiàng)目成本核算和病種成本核算的分?jǐn)偂?/p>
新制度在進(jìn)行醫(yī)院總成本核算的同時(shí)，科室成本的分?jǐn)傊?，“管理費(fèi)用”不再像原制度中要求的要二次分配，將不再分?jǐn)傊痢搬t(yī)療成本”中，這樣，設(shè)置的醫(yī)療成本科目將更能客觀、真實(shí)、單純地反映出醫(yī)院從事醫(yī)療服務(wù)活動所需的耗費(fèi)，這樣政府進(jìn)行投資決策就有了直接的依據(jù)。在醫(yī)院進(jìn)行全成本核算時(shí)，本著成本效益性關(guān)系，按照分項(xiàng)逐級分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法進(jìn)行分?jǐn)偅葘⑿姓笄陬惪剖业墓芾碣M(fèi)用向以下科室進(jìn)行分?jǐn)?，如臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類和醫(yī)療輔助類，再將醫(yī)療服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室分?jǐn)?，最后將醫(yī)療技術(shù)類科室成本向臨床服務(wù)類科室分?jǐn)偂Ｗ罱K將所有的成本轉(zhuǎn)移到臨床服務(wù)類科室。在有條件的醫(yī)院進(jìn)行病種成本和醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的核算。這樣整個(gè)醫(yī)院的成本分?jǐn)傮w系就比較健全。
三、醫(yī)院新財(cái)務(wù)制度成本核算的意義
（一）新制度成本核算實(shí)現(xiàn)了與企業(yè)財(cái)務(wù)成本核算的對接 引入企業(yè)會計(jì)成本核算理念，建立和完善了成本核算財(cái)務(wù)體系。會計(jì)信息作為一種國際通用商業(yè)語言和公共的信息資源，會計(jì)信息之間相互可比、并且真實(shí)公允，從而對各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展與世界經(jīng)濟(jì)的融合起著非常重要的作用，如新制度加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)成本核算，在成本核算及分?jǐn)偵蠘O大地體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計(jì)核算基礎(chǔ)，提供真實(shí)可靠的成本信息，實(shí)現(xiàn)了與企業(yè)財(cái)務(wù)成本核算的對接。再如把累計(jì)折舊作為一個(gè)成本項(xiàng)目在成本中進(jìn)行核算，成本項(xiàng)目的劃分和成本費(fèi)用的分?jǐn)偭鞒躺?，建立了適合各方管理目標(biāo)和醫(yī)院實(shí)際的成本核算系統(tǒng)。
（二）新制度成本核算與《新醫(yī)改》要求保持一致 新醫(yī)改明確鼓勵(lì)社會資本舉辦醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)，支持和發(fā)展非公立醫(yī)療衛(wèi)生，社會資本參與醫(yī)療衛(wèi)生發(fā)展，將逐漸形成多元化社會辦醫(yī)格局，醫(yī)院面臨著激烈的市場競爭，醫(yī)院逐步由社會公益性事業(yè)單位成長為自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧和具有獨(dú)立法人地位的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。在當(dāng)今社會化大生產(chǎn)利潤平均化、市場相對穩(wěn)定和產(chǎn)品價(jià)格上調(diào)窄間狹小的環(huán)境下，開展內(nèi)部潛力挖掘，即成本核算。新制度中建立適合醫(yī)院實(shí)際的成本核算和各方管理目標(biāo)的系統(tǒng)，為了使成本信息的適用性更強(qiáng)，避免成本工作的盲目性，所以一切從醫(yī)院成本管理的目標(biāo)和需求出發(fā)，這必將使醫(yī)院的成本管理工作在醫(yī)院內(nèi)部成本核算管理、績效考核管理以及政府價(jià)格制定、宏觀決策制定等中產(chǎn)生重要作用。
（三）新制度中的成本核算管理表明預(yù)算會計(jì)向成本會計(jì)的過渡 新的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度的頒布是醫(yī)院財(cái)務(wù)管理上的一項(xiàng)重要改革，成本核算管理從成本對象、成本項(xiàng)目和成本歸集與分配流程上進(jìn)行，醫(yī)院實(shí)行成本核算從會計(jì)工作角度來講，是由事業(yè)單位的預(yù)算會計(jì)核算向企業(yè)單位的成本會計(jì)過渡。不論是選擇成本核算對象、設(shè)置成本項(xiàng)目和成本分?jǐn)偭鞒碳胺謹(jǐn)偡椒ǖ雀鱾€(gè)方面，都做了一系列的改革，是醫(yī)院管理的進(jìn)一步科學(xué)化。醫(yī)院成本管理對醫(yī)院會計(jì)核算提出了更加嚴(yán)格的要求，促進(jìn)了會計(jì)人員素質(zhì)的提高和醫(yī)院核算方法的完善。
（四）醫(yī)院的成本核算日益由宏觀管理向微觀核算發(fā)展 隨著我國醫(yī)院逐步被推向市場，醫(yī)院在實(shí)行成本核算之初的管理和指導(dǎo)思想是對醫(yī)院經(jīng)濟(jì)實(shí)施宏觀的、粗線條的管理政策，在這種管理政策指導(dǎo)下的成本核算的理論和思想越來越不適應(yīng)市場的要求。同時(shí)，醫(yī)院也越來越不滿足于這種宏觀粗放型的成本核算方式，而是要求醫(yī)院的成本核算能起到控制成本、提高效益的作用，確實(shí)能作為醫(yī)院日常管理的一種具體方法和制度，從而，醫(yī)院成本核算也逐漸由宏觀管理向微觀核算發(fā)展。具體表現(xiàn)在由原先醫(yī)院的會計(jì)核算向新制度下的病種核算、醫(yī)療項(xiàng)目核算和科級統(tǒng)計(jì)核算等發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
