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(一)成本會計核算主賬戶不明確
人力資源作為當前企業(yè)管理工作中一項重要的工作,人力資源成本會計不僅關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)濟效益,更關(guān)系到廣大工作人員的利益。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展,市場競爭也日益激烈,市場環(huán)境的不斷變化給人力資源成本會計工作造成了巨大的影響。當財務(wù)會計人員在進行人力資源成本會計工作時,容易受人力資源成本會計工作人員的主觀意愿的影響,在賬務(wù)處理過程中先將其按照權(quán)責發(fā)生制的原則物化為某項資產(chǎn),然后將這項資產(chǎn)的價值按照配比原則在相對較長的時期內(nèi)進行攤銷處理,每期都按照損益來確認和計量。然而不同的人有不同的標準,在當前市場發(fā)展形勢下,許多企業(yè)為了更好的表現(xiàn)自己,會將一些好的東西盡量展現(xiàn)出來,將一些不好的東西進行掩飾,以至于人力資源成本會計存在很大的不真實性、不公平性。
(二)人才供不應(yīng)求
就我國當前保險行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀來看,保險行業(yè)對人才的需求非常迫切。近年來,我國保險行業(yè)規(guī)模不斷擴大,保險工業(yè)人員與日俱增,然而,我國整個保險行業(yè)的人力資源在數(shù)量、結(jié)構(gòu)及素質(zhì)等方面都存在較大的問題,與當前的保險市場發(fā)展需求有著較大的差距。同時在保險行業(yè)的人力資源成本會計核算工作當中,由于賬戶設(shè)置不明確,以至于許多企業(yè)在后續(xù)培訓(xùn)等人力資源開發(fā)過程中所產(chǎn)生的費用和支出情況都不能真實地反映到人力資源成本核算中去,進而不利核算工作的開展。
(三)計量方法不全面
我當前企業(yè)的人力資源成本會計核算工作而言,人力資源成本會計是為取得、開發(fā)和重置作為企業(yè)的資源的人所引起的成本計量和報告。從人力資源角度出發(fā),人力資源成本核算是人力資源成本會計的基礎(chǔ)。首先,當企業(yè)在人力資源開發(fā)過程中,對人力資源的投入是成本會計核算的一部分,然而隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展,市場環(huán)境的不斷變化,人力資源主體在這個競爭激烈的市場環(huán)境下也是不斷變化的,為了更好地促進企業(yè)的發(fā)展,保障企業(yè)的經(jīng)濟效益,在發(fā)展人力資源過程中會對人力資源的投入進行相應(yīng)的改變,如果人力資源成本會計核算依然采用傳統(tǒng)的計量方法,就很難對全面掌控企業(yè)的人力資源成本,進而不利于企業(yè)日常運轉(zhuǎn)中人力資產(chǎn)的清算。
三、人力資源成本會計核算的思考
(一)成本核算賬戶的設(shè)置
在人力資源成本會計核算中,會計核算的主體就是人力成本,針對人力成本就必須設(shè)置對應(yīng)的人力成本賬戶,而人力成本莊戶主要是用于歸集和核算人力資源投入與維護成本,將這些成本經(jīng)過核算后再進行人力投資,進而促進企業(yè)人力資源的發(fā)展。人力資源成本會計核算賬戶包括人力資源取得成本賬戶和人力資源成本投入賬戶。人力資源成本投入賬戶主要反映企業(yè)在發(fā)展人力資源過程中所投入的費用和支出情況。借方表示企業(yè)增加人力資源的投入,貸方反映人力資源開發(fā)成本中取得的人力資產(chǎn)。在進行人力資源成本會計核算時,企業(yè)可以根據(jù)自身的實際發(fā)展情況來開展工作,如崗前培訓(xùn),進而更好地發(fā)展企業(yè)的人力資源。而人力資源取得成本賬戶則反映了企業(yè)人力資源投入過程中所產(chǎn)生的人力資產(chǎn)情況,在該賬戶下,企業(yè)人力資源成本會計核算可以將人力資源成本進一步劃分為招聘成本、員工入職安置成本。
(二)完善人力資源結(jié)構(gòu),加強人力資源管理
在我國當前的國有企業(yè)人力資源管理中,其管理工作大多是以經(jīng)驗為主,沒有詳細的人力資源管理規(guī)劃,企業(yè)人才結(jié)構(gòu)不合理,企業(yè)內(nèi)部沒有建立起統(tǒng)一的協(xié)作機制,致使企業(yè)人力資源管理水平低下,人力資源得不到有效的利用。在這個競爭激烈的社會當中,落后就要挨打,而人才對于我國當代國有企業(yè)來說有著至關(guān)重要的作用。企業(yè)只有建立起科學(xué)、合理、全面的人力資源管理機制,完善人力資源管理戰(zhàn)略規(guī)劃,將現(xiàn)代化管理理念應(yīng)用到企業(yè)人力資源管理中,才能更好地優(yōu)化配置人力資源,為企業(yè)的穩(wěn)定、健康發(fā)展提供保障。同時,將人員培訓(xùn)工作中產(chǎn)生的費用作為人力資源成本核算的一部分,納入到人力資源開發(fā)成本中去,能夠有效地提高企業(yè)單位人員的業(yè)務(wù)水平和素質(zhì)。
(三)人力資源成本會計的計量
隨著我國會計市場的發(fā)展,新會計準則對成本會計核算中的計算模式進行了明確規(guī)定,成本會計核算以公允值計量既是我國新會計準則的要求,也是現(xiàn)代社會發(fā)展的必然。首先,公允價值計量是指資產(chǎn)和負債按照市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中,出售資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移負債所需支付的價格計量,而企業(yè)參與市場經(jīng)濟活動能夠取得人力資源市場價格,進而對公允值進行合理評估。其次,公允價值計量是市場經(jīng)濟條件下維護產(chǎn)權(quán)秩序的必要手段,也是提高會計信息質(zhì)量的重要途徑,它代表了會計計量體系變革的總體趨勢。在人力資源成本會計核算中,以公允價值計量模式為標準,能夠有效地促進人力資源的發(fā)展。
四、人力資源成本會計核算實例分析
現(xiàn)假設(shè)某保險公司進行人力資源成本會計的核算,具體核算時依據(jù)不同的部門進行分類。
計劃2013年招聘一批業(yè)務(wù)人員20人,本年度發(fā)生下列經(jīng)濟業(yè)務(wù): (1)1月份發(fā)生的招募人員的附加直接勞務(wù)費用共計6000元。1月中旬,該公司參加招聘會發(fā)生直接業(yè)務(wù)費8000元,間接管理費用2000元,招募成本=6000+8000+2000=10000元。會計分錄為:
借:人力資源成本—取得成本10000
貸:銀行存款等10000
(2)3月份公司錄用己經(jīng)選的20名員工。企業(yè)在錄用這些職工時,支付的錄取手續(xù)費15元/人,沖減管理費用。會計分錄為:
借:人力資源成本—取得成本300元
貸:管理費用300元
(3)6月份開始安置已錄取的20名職工,發(fā)生各種行政管理費用計2000元;錄用部門發(fā)生在安置新員工時損失的時間成本為60元(2小時);為新員工提供辦公用品80元/人。上述費用沖減管理費用,計3660元。會計分錄為:
借:人力資得成本一取得成本3660
貸:管理費用3660
(4)結(jié)轉(zhuǎn)成本,即轉(zhuǎn)入“人力資產(chǎn)”賬戶,編制分錄如下:
人力資源是企業(yè)中最重要的資源之一，人力資源成本的會計核算關(guān)乎企業(yè)生產(chǎn)成本的核算，也是對企業(yè)的利潤影響越來越大。隨著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展，人力資源在企業(yè)的地位也越來越受重視，人力成本會計核算成為人力資源工作的日常工作之一。人力資源成本會計核算的精度越高，企業(yè)獲得利潤的可能性就越大。目前，在我國企業(yè)管理中，還存在很多資源浪費的情況，特別是人力資源的浪費。要使企業(yè)在未來中更具競爭力，就要必須重視人力資源成本會計核算工作。
一、簡述人力資源成本
人力資源成本是一個組織為了實現(xiàn)自己的組織目標，創(chuàng)造最佳經(jīng)濟和社會效益，而獲得、開發(fā)、使用、保障必要的人力資源及人力資源離職所支出的各項費用的總和。通過對企業(yè)中人力資源的盤點核算，來確定企業(yè)的各個部分的價值進行盤點評估。目前，在我國的企業(yè)發(fā)展中，企業(yè)對人才的選用預(yù)留等活動都會產(chǎn)生各種各樣的成本，通過對這些活動的準確計算及計量為基礎(chǔ)。隨著市場競爭激烈的白熱化，只有精準的對人力資源成本會計核算，才能準確準確的把握企業(yè)人力資源的投資。
二、遇到的阻礙
1.缺乏專業(yè)人才
人力資源工作越來越受企業(yè)的關(guān)注，在現(xiàn)今勞動力成本不斷攀升的大環(huán)境下，企業(yè)對人力資源成本會計核算的投入也在不斷加大。但是，在很多企業(yè)中，特別是缺乏先進管理理念的中小企業(yè)中，不管是財務(wù)管理人員，還是人力資源管理人員，都缺乏對人力資源成本核算的意識。一些企業(yè)由于對人力資源工作的不重視，人力資源成本會計的核算還是由傳統(tǒng)的財務(wù)人員進行核算，然而這些財務(wù)人員缺乏人力資源專業(yè)知識，導(dǎo)致對人力資源成本概念的不清晰，導(dǎo)致核算工作漏洞百出。也有一些企業(yè)人力資源成本會計核算的工作由人力資源管理人員在操作，但是由于這些人力資源管理人員缺乏財務(wù)成本核算的專業(yè)知識。所以，缺乏專業(yè)人才限制了企業(yè)人力資源成本核算會計的發(fā)展。
2.重視程度不夠
人力資源成本核算關(guān)系著整個企業(yè)的效益核算，隨著社會不斷的變化發(fā)展，市場環(huán)境的競爭的惡化，人力資源成本核算的主體也在不斷的變化。很多企業(yè)的管理人員在對人力資源成本核算時，對其工作重視程度不夠。不管人力資源成本核算的主體是否正確，也不管人力資源成本核算的方法是否正確。很多企業(yè)特別是我國中小企業(yè)中，長期受傳統(tǒng)的企業(yè)管理思想影響，認為企業(yè)的人力資源管理就是傳統(tǒng)的人事管理，對人力資源管理工作的重視程度還是不夠，導(dǎo)致企業(yè)高層對人力資源成本核算的不重視。
3.核算內(nèi)容不準確，也缺乏有效的方法
在很多企業(yè)的人力資源成本核算中，對核算的內(nèi)容不清晰也不明確，方法也五花八門，但是效果微乎其微。在現(xiàn)代企業(yè)的人力資源成本會計核算中，人力資源是人力資源成本核算的基礎(chǔ)。隨著市場經(jīng)濟的不斷變化，人力資源的主體也在不斷變化，對人力資源成本主體的把握不準，不利于企業(yè)的發(fā)展。
三、有效方法的探索
1.企業(yè)高層的高度重視
針對我國企業(yè)特別是中小企業(yè)中對人力資源重視不足的問題，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)該首先自我反省。不斷的學(xué)習先進企業(yè)的先進管理理念，不斷的學(xué)習人力資源管理知識，讓自己對人力資源管理的認識從傳統(tǒng)的人事管理真正上升到人力資源管理。通過學(xué)習優(yōu)秀企業(yè)先進管理理念的方式，然后結(jié)合自身企業(yè)的實際情況，再進行合理的調(diào)整摸索，不斷的提升企業(yè)中高層對人力資源的重視。
2.大力培養(yǎng)專業(yè)人才
針對企業(yè)專業(yè)人才匱乏的情況，我國的企業(yè)特別是中小企業(yè)更應(yīng)該加大對專業(yè)人才的培養(yǎng)力度。針對一些企業(yè)人力資源成本會計核算的工作是在傳統(tǒng)財務(wù)人員負責的情況，那就應(yīng)該加強此類人員對人力資源的專業(yè)知識的學(xué)習，不斷的把這些知識運用到人力資源成本核算的工作中。針對企業(yè)人力資源成本會計核算工作在人力資源管理人員負責的情況，應(yīng)該加入此類人員的財務(wù)專業(yè)知識的培養(yǎng)，不斷增加財務(wù)管理意識，把人力資源跟財務(wù)管理結(jié)合，才能更好的做好人力資源成本會計核算工作。企業(yè)也可以通過從外部引入專業(yè)人力資源成本會計核算人才，來快速提升企業(yè)的人力資源成本核算效率，然后不斷提升企業(yè)的效率。
3.健全人力資源管理體制
在我國很多企業(yè)特別是中小企業(yè)的人力資源管理中，很多從業(yè)人員都是以過往經(jīng)驗為依據(jù)，沒有受過專業(yè)系統(tǒng)的人力資源知識學(xué)習，對企業(yè)人力資源把握不準確。企業(yè)的人才結(jié)構(gòu)是否合理，企業(yè)的內(nèi)部有沒有一個合適的溝通協(xié)調(diào)機制，企業(yè)人員的工作效率以及對員工的管理激勵等方面都欠缺專業(yè)知識。在當前這個市場競爭日趨惡劣的環(huán)境下，這些企業(yè)特別是中小企業(yè)要不斷的完善企業(yè)的人力資源結(jié)構(gòu)，不斷的提升人力資源管理效率。通過對人力資源管理機制的不斷探索，完善人力資源管理戰(zhàn)略規(guī)劃等，才能正真做到人盡其才，才盡其用。
四、總結(jié)
1、實行醫(yī)院成本會計核算是適應(yīng)社會對醫(yī)院醫(yī)療成本核算的需要。
現(xiàn)行醫(yī)療服務(wù)價格定價多少是合理的，我們沒有依據(jù)，同時非營利醫(yī)療機構(gòu)在享受政府財政補助的同時，卻步履艱難，這是因為醫(yī)療機構(gòu)沒有做成本核算，或是做了也是停留在內(nèi)部核算職工獎金的水平上，無法解決醫(yī)院對成本核算的現(xiàn)實需求與體制改革的需要。一個社會如果沒有成本記錄，不會有一個很完善的能夠保證客觀的定價系統(tǒng)，所有的管理手段在市場經(jīng)濟下都是脆弱的，是社會系統(tǒng)的一部分，只有在全社會基礎(chǔ)上取得平均成本后，在平均成本的基礎(chǔ)上，才會有醫(yī)院合理的成本價格。成本核算應(yīng)是社會行為，不是醫(yī)院單獨的行為。
2、實行醫(yī)院成本會計核算是醫(yī)院自身發(fā)展的需要。
我國醫(yī)院可分為非營利醫(yī)院和營利醫(yī)院，其中大部分為非營利醫(yī)院。他們二者的目標是一致的，就是以最小的投入獲得最大的利益，包括利潤和社會效益。成本核算是一種代表資源的合理配置的管理方法，對資源的利用、效益、成本指標進行綜合合理評價。醫(yī)院應(yīng)在堅持社會效益第一的前提下增收節(jié)支，用最低的成本提供最好的服務(wù)。
二、醫(yī)院成本核算應(yīng)并入會計核算體系
醫(yī)院存在成本核算與會計核算各自獨立和相互脫節(jié)的現(xiàn)狀，但成本核算不應(yīng)在會計核算體外運行，醫(yī)院應(yīng)改變這種狀況，使以財務(wù)會計核算為核心的成本核算工作更加程序化、規(guī)范化?！稌嫹ā芬?guī)定醫(yī)院必須根據(jù)實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項進行會計核算，收入、支出、費用、成本的計算應(yīng)當辦理會計手續(xù)進行會計核算。因此成本核算的大部分數(shù)據(jù)應(yīng)從會計資料中取得，以保證取得數(shù)據(jù)的及時性、真實性、完整性、合理性。減少數(shù)據(jù)傳遞及核算環(huán)節(jié)，提高工作效率和準確率。成本會計核算可使醫(yī)院的成本核算及考核工作，更加及時、準確、直觀，為醫(yī)院管理層和科室管理提供準確依據(jù)，提高決策的科學(xué)化水平。成本會計核算增加了臨床科室、行政后勤科室之間，相互監(jiān)督、相互制約的透明度。
三、醫(yī)院成本會計核算的對象
醫(yī)院應(yīng)根據(jù)自身管理需要，借鑒企業(yè)成本核算與成本管理的成熟經(jīng)驗和做法，制訂行之有效的成本會計核算方法，包括建立成本管理網(wǎng)絡(luò)，規(guī)范核算單位的收入、費用項目和收支范圍，健全成本會計制度，建立成本考核指標體系，開展成本效益的分析評價工作等。醫(yī)院實行成本會計核算，包括醫(yī)療成本核算和藥品成本核算。下面我們主要指醫(yī)療成本核算，醫(yī)療成本費用分為直接費用和間接費用。
直接費用，即醫(yī)院在開展業(yè)務(wù)活動中可以直接計入醫(yī)療支出的費用。包括醫(yī)療科室開支的基本工資、補助工資、其他工資、職工福利費、社會保障費、公務(wù)費、衛(wèi)生材料、其他材料、低值易耗品、藥品費、業(yè)務(wù)費、修繕費、購置費、租賃費和其他費用。
輔助科室中能明確為醫(yī)療服務(wù)的科室或班組的費用支出，如一般醫(yī)院的營養(yǎng)食堂、洗衣房等的支出，基本上是為醫(yī)療業(yè)務(wù)服務(wù)的，可直接計入醫(yī)療支出。
提取修購基金應(yīng)按固定資產(chǎn)使用部門分別計入醫(yī)療支出。
間接費用，即不能直接計入醫(yī)療支出或藥品支出的管理費用。包括醫(yī)院行政管理部門和后勤部門發(fā)生的各項支出，以及職工教育費、咨詢訴訟費、壞賬準備、科研費、報刊雜志費、租賃費、無形資產(chǎn)攤銷、利息支出、銀行手續(xù)費、匯兌損益等。
間接費用按醫(yī)療科室的人員比例進行分攤，并按支出明細項目逐項進行分配。為醫(yī)院經(jīng)營構(gòu)建成本優(yōu)勢和價格競爭優(yōu)勢，醫(yī)院要在深化、細化科室成本核算的基礎(chǔ)上，重點做好成本控制工作。
四、醫(yī)院成本會計核算的科目設(shè)置與成本歸集
在醫(yī)院醫(yī)療收入明細科目下設(shè)各臨床、醫(yī)技科室明細科目，除包括內(nèi)科、外科、婦科、兒科等臨床科室外，也應(yīng)包括檢驗、放射、手術(shù)室、功能檢查（心電圖、腦電圖、內(nèi)窺鏡、超聲波……）、理療、同位素、放療，以及注射室、換藥室、急診室等各種直接為病人服務(wù)的診斷、治療科室。門診部掛號費也暫作直接臨床處理。
從可操作的角度出發(fā)，保持與現(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》口徑一致，在現(xiàn)有的醫(yī)院會計科目基礎(chǔ)上可增設(shè)“直接臨床成本”、“間接服務(wù)費用”、和“管理費用”三個科目作為成本會計核算的賬戶。
“直接臨床成本”賬戶用多欄式賬頁，按醫(yī)院各臨床、醫(yī)技科室設(shè)一級明細科目，醫(yī)院各臨床、醫(yī)技科室人員基本工資、補助工資、其他工資、職工福利費、社會保障費、公務(wù)費、衛(wèi)生材料、其他材料、低值易耗品、業(yè)務(wù)費、購置費、修繕費、租賃費和其他費用等直接記入各該賬戶。其他各項間接費用可根據(jù)發(fā)生的地點或部門經(jīng)過一定的分攤程序轉(zhuǎn)入該賬戶。“直接臨床成本”賬戶除包括內(nèi)科、外科、婦科、兒科等臨床科室外，也應(yīng)包括檢驗、放射、手術(shù)室、功能檢查（心電圖、腦電圖、內(nèi)窺鏡、超聲波……）、理療、同位素、放療，以及注射室、換藥室、急診室等各種直接為病人服務(wù)的診斷、治療科室。門診部掛號費也暫作直接臨床處理。該賬戶期末將各科室項目成本匯總后轉(zhuǎn)入“醫(yī)療支出”科目和對應(yīng)的明細科目，保證與現(xiàn)有的科目設(shè)置的銜接和項目成本的核算。
“間接服務(wù)費用”賬戶用多欄式賬頁，鍋爐房、洗衣房、供應(yīng)室、修理室、藥劑科室等不直接為病人提供醫(yī)療、診斷服務(wù)，而是為臨床醫(yī)技各科提供必要的勞務(wù)供應(yīng)的科室所發(fā)生的基本工資、補助工資、其他工資、職工福利費、社會保障費、公務(wù)費、衛(wèi)生材料、其他材料、低值易耗品、業(yè)務(wù)費、購置費、修繕費、租賃費和其他費用等直接記入各該賬戶，期末通過匯集后，按提供勞務(wù)的種類和情況，經(jīng)過一定的分配方法，用費用分配表分配到各“直接臨床成本”科室。
“管理費用”賬戶用多欄式賬頁，行政管理部門與后勤部門的所發(fā)生的基本工資、補助工資、其他工資、職工福利費、社會保障費、公務(wù)費、衛(wèi)生材料、其他材料、低值易耗品、業(yè)務(wù)費、購置費、修繕費、租賃費和其他費用等直接記入各該賬戶。期末經(jīng)過一定的分配方法，用費用分配表分配到各“直接臨床成本”科室與各“間接服務(wù)費用”科室。
醫(yī)院本期發(fā)生的各項費用通過費用的分配，均已歸集到“直接臨床成本”科目，這樣就可得出各科室的實際總成本，期末如能匯集該科室所完成的各種勞務(wù)量（醫(yī)療或診斷工作量）的合計數(shù)，即可算出其出單位成本。
五、醫(yī)院成本會計核算的發(fā)展
1 物流成本會計核算的重要性
目前，我國的市場經(jīng)濟體系日趨完善，在獲得良好發(fā)展環(huán)境的同時，企業(yè)之間的競爭也在不斷加劇。企業(yè)為了獲得更大的利潤空間，主要依靠兩種方式：一是采用先進的生產(chǎn)技術(shù)，減少企業(yè)生產(chǎn)原材料的成本支出；二是依靠先進的技術(shù)，減少人力資本的輸出。但是，隨著生產(chǎn)技術(shù)條件的成熟，企業(yè)把越來越多的目光投入到物流成本控制中。
1.1 企業(yè)實施物流成本核算，有利于提高物流作業(yè)的有效性
物流成本會計單獨核算應(yīng)用的主要目的是對企業(yè)的物流活動進行有效監(jiān)督、管理，從而及時發(fā)現(xiàn)不符合要求及不必要的物流活動，為優(yōu)化企業(yè)流程提供可靠的保證。例如，在生產(chǎn)企業(yè)中，一些產(chǎn)品的搬運和庫存作業(yè)非常不合理，在進行物流成本會計核算時，必須對不合理的作業(yè)占用的成本進行核算，降低了企業(yè)成本支出。企業(yè)要想獲得更大的利潤，必須消除不合理作業(yè)。在企業(yè)傳統(tǒng)的認知過程中，生產(chǎn)和銷售是其重中之重，對產(chǎn)品運輸缺乏科學(xué)管控，從而導(dǎo)致產(chǎn)品流通過程中出現(xiàn)較多的浪費。當前企業(yè)之間的競爭越來越激烈，為了提高自身的市場競爭力，企業(yè)不斷提高自身內(nèi)控管理水平，就目前而言，有效降低企業(yè)物流成本，減少企業(yè)整體成本支出要比增加企業(yè)市場銷售份額簡單，因此，企業(yè)要重視物流成本的管理，從而增強企業(yè)的市場競爭力。
1.2 企業(yè)實施物流成本核算，能夠確保資源利用率的提高
在企業(yè)運營的過程中推行物流成本核算，是企業(yè)實施物流管控的重要措施，其根本目的是提高企業(yè)物流成本支出的科學(xué)性，減少企業(yè)資本的浪費。因此，為了提高企業(yè)物流效率，對企業(yè)物流成本進行科學(xué)管控，制訂完善的企業(yè)物流管理措施是關(guān)鍵。而且，全面、準確的企業(yè)物流成本核算信息能夠幫助企業(yè)及時消除運營過程中不合理的物流成本支出，提高運輸效率，有效降低產(chǎn)品搬運和存儲的費用。企業(yè)物流成本管理工作不能僅僅局限于一個部門，它需要企業(yè)內(nèi)部各個環(huán)節(jié)、各部門相互協(xié)調(diào)、有效配合，從而提高的企業(yè)物流的科學(xué)校、有效性。企業(yè)應(yīng)該重視物流成本會計核算工作，將其納入企業(yè)成本管理中，并且保證企業(yè)物流成本會計核算的全面性，提高企業(yè)物流成本信息的準確性，從而增強企業(yè)內(nèi)控水平和市場競爭力。
2 現(xiàn)階段我國企業(yè)物流成本會計核算中存在的問題
2.1 企業(yè)物流成本核算內(nèi)容不全面
企業(yè)物流一般都包括采購物流、生產(chǎn)物流、銷售物流、退貨物流等，與此同時也產(chǎn)生了相關(guān)的費用。但是，一些企業(yè)在成本核算的過程中只注重采購物流和銷售物流成本，在物流成本核算的過程中沒有納入其他物流成本費用。一些企業(yè)在進行成本核算時，只是將需要對外直接支付的運輸費、保管費以及裝卸費等納入到物流成本中，而忽視了企業(yè)自身車輛運輸、自身工人裝卸、自身庫房存儲等方面的費用，或是分攤到其他成本支出中，沒有全面納入的企業(yè)物流成本核算，企業(yè)物流成本信息既不科學(xué)、也不全面。
2.2 企業(yè)物流成本核算缺乏對立性
目前，大多企業(yè)都沒有將企業(yè)物流成本核算看作單獨的核算對象，物流成本分散在企業(yè)的其他成本核算的賬戶中。物流成本沒有形成一個完整的體系，而是散落在企業(yè)的材料采購、銷售成本等中，物流成本費用無法全面把控，企業(yè)反映的物流信息也比較局限。所以，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)基本上無法通過賬目信息，了解企業(yè)的物流成本支出情況，同時更不能對企業(yè)的物流成本進行有效控制。
2.3 物流費用歸集不準確
在企業(yè)物流成本計算的過程中，企業(yè)只注重對外運輸、倉儲成本的支出，但是并沒有囊括物流管理等費用。例如，企業(yè)原材料的物流成本基本上是納入到企業(yè)原材料的采購成本中；生產(chǎn)過程中的產(chǎn)品運輸?shù)燃{入到企業(yè)生產(chǎn)成本中；對于企業(yè)的存貨納入到企業(yè)的財務(wù)費用中。這也導(dǎo)致企業(yè)物流成本的增加并不能全面的反映在企業(yè)物流成本核算中，而是體現(xiàn)在企業(yè)材料成本增加、企業(yè)營業(yè)外支出等方面。
3 優(yōu)化我國企業(yè)物流成本核算的建議
3.1 增設(shè)物流成本科目
目前，我國大多數(shù)企業(yè)的會計核算中一般都沒有設(shè)立專門的物流成本核算部門，企業(yè)的物流成本支出在企業(yè)運營過程中的重要性并沒有得到重視。因此，為了使企業(yè)充分掌握物流成本信息，必須在原來企業(yè)管理費用、銷售費用、生產(chǎn)費用等財務(wù)科目下，增設(shè)二級物流成本賬戶，并且還要增設(shè)4個三級賬戶，分別是采購物流成本、企業(yè)內(nèi)物流成本、銷售物流成本以及廢棄物流成本。采購物流成本包含企業(yè)采購人員的住宿、出差補貼、原材料運輸、存儲等費用。企業(yè)內(nèi)物流成本主要指的是從原材料領(lǐng)用到加工完成產(chǎn)品入庫這一段時間所產(chǎn)生的物流費用，主要費用項目有生產(chǎn)過程中的搬運費、物流設(shè)施的折舊費用等。銷售物流成本支出指的是產(chǎn)品入庫到配送給客戶的這一過程所產(chǎn)生的流通費用，包含庫存管理費用、庫管工資、銷售運輸?shù)荣M用。廢棄物物流成本主要指的是企業(yè)在生產(chǎn)過程中不合格品處理、回收過程中所產(chǎn)生的費用。
3.2 細化企業(yè)物流成本的賬務(wù)處理
為了更好地把控企業(yè)物流成本信息，企業(yè)在編制記賬憑證的時候，必須細化企業(yè)的會計科目，將企業(yè)項目中的物流成本進行單獨的分類、匯總，以便獲得企業(yè)全面的物流信息。這種細化企業(yè)會計核算科目，設(shè)立專門的物流支出體系，使企業(yè)獲得全面、準確的物流信息，為企業(yè)有效把控物流成本支出，減少企業(yè)物流成本的浪費，提高企業(yè)資金利用率提供重要依據(jù)。
3.3 引入作業(yè)成本法準確核算物流成本的信息
在企業(yè)物流成本核算的過程中應(yīng)用作業(yè)成本法，把物流成本細化、分解為簡單、易操作的基本作業(yè)，使各項物流費用都能夠全面地被記錄，使企業(yè)的物流成本得到準確地核算，同時也方便企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者及時掌握企業(yè)的物流信息，從而增強企業(yè)物流成本支出的科學(xué)性，提升企業(yè)成本利用效率，防止企業(yè)成本資源的浪費。企業(yè)物流成本會計核算也可以為企業(yè)的運營決策提供可靠的依據(jù)，以最小的成本支出，獲得最大化的利益，提高企業(yè)管理水平，增強企業(yè)市場競爭力。
人力資源會計是鑒別和計量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計程序和方法。其目的是將企業(yè)人力資源變化的信息。提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用。人力資源成本會計是指對會計主體擁有或控制的人力資產(chǎn)在其招募、錄用、開發(fā)、使用和重置的過程中發(fā)生的各項支出進行確認、計量和報告的會計。
(1)人力資源成本會計的核算
人力資源成本的構(gòu)成
人力資源取得成本
人力資源的取得成本是企業(yè)在招募和錄取職工的過程中發(fā)生的成本。包括招募成本，選拔成本。錄用成本。安置成本四大類。
人力資源開發(fā)成本
人力資源的開發(fā)成本是企業(yè)為提高職工的生產(chǎn)技術(shù)能力。為增加企業(yè)人力資源的價值而發(fā)生的費用，包括上崗前教育成本，崗位培訓(xùn)成本構(gòu)成。
3)人力資源使用成本
人力資源的使用成本是企業(yè)在使用職工的過程中發(fā)生的成本。包括維持成本和獎勵成本。
4)人力資源保障成本
人力資源保障成本是對人力資源進行工作及退休后的保障費用。
5)入力資源離職成本
人力資源的離職成本是指由于任者離開某一職單位所造成的費用損耗。支付給離職人員的工資和離職補償金、離職管理費、離職前的效率損失和空職成本。2人力資源成本會計的賬務(wù)處理
2.1賬戶設(shè)置
1)“人力資產(chǎn)”賬戶，資產(chǎn)類賬戶。用來核算企業(yè)所擁有的或控制的可望向企業(yè)流人未來經(jīng)濟利益的人力資源人力資源成本；2)“人力資源成本”賬戶設(shè)置人力資源取得成本。開發(fā)成本，使用成本，保障成本，離職成本五個明細專欄；
3)“人力資產(chǎn)費用”?！叭肆Y產(chǎn)費用”賬戶核算不同類別人員各種人力資產(chǎn)的收益性支出，如工資、福利費等及由本期生產(chǎn)經(jīng)營成本負擔的應(yīng)攤銷的資本性支出；4)“人力資產(chǎn)攤銷”?！叭肆Y產(chǎn)攤銷”賬戶核算人力資產(chǎn)的累計攤銷額。該賬戶核算攤銷的人力資源取得成本、開發(fā)成本、離職成本，反映記入當期生產(chǎn)經(jīng)營成本的人力資產(chǎn)使用成本、保障成本的累計數(shù)額。攤銷方法也可分為個別和集體兩類進行攤銷；5)“人力資產(chǎn)損益”?！叭肆Y產(chǎn)損益”賬戶核算人力資產(chǎn)因變動和消失而產(chǎn)生的損益。
2.2賬務(wù)處理
現(xiàn)假設(shè)a公司進行人力資源成本會計的核算，具體核算時依據(jù)不同的部門進行分類。計劃2007年招聘一批應(yīng)屆大學(xué)畢業(yè)生20人，本年度發(fā)生下列經(jīng)濟業(yè)務(wù)：
(1)3月份發(fā)生的招募人員的附加直接勞務(wù)費用共計6 660元。3月中旬，該公司參加招聘會發(fā)生直接業(yè)務(wù)費9500元，間接管理費用2 500元，招募成本=6660+9 500+2500=18 660元。會計分錄為：
借：人力資源成本—取得成本18660
貸：銀行存款等18660
(2)6月份公司錄用己經(jīng)選的20名員工。企業(yè)在錄用這些職工時，支付的錄取手續(xù)費30元／人，沖減管理費用。會計分錄為：
借：人力資源成本—取得成本600
貸：管理費用600
(3)7月份開始安置已錄取的20名職工，發(fā)生各種行政管理費用計2000元；錄用部門發(fā)生在安置新員工時損失的時間成本為60元(30影小時)(2小時)；為新員工提供辦公用品80元／人。上述費用沖減管理費用，計3660元。會計分錄為：
借：人力資得成本一取得成本3660
貸：管理費用3660
[4)結(jié)轉(zhuǎn)成本，即轉(zhuǎn)入“人力資產(chǎn)”賬戶，編制分錄如下：
借：人力資產(chǎn)—新員工22920
貸：人力資源成本—取得成本22920
(5)7月3日開始，20名員工進行上崗前教育，聘請培訓(xùn)教師進行。工資為100 ff~／／j＼nj，每天4個小時，歷時6天。另外發(fā)生教育管理費用1200元，資料費400元，教育設(shè)備折舊400元。則上崗前教育成本=100 x4 x6+1200+400=4000元。會計分錄為：
借：人力資源成本一開發(fā)成本4000
貸：應(yīng)付職工薪酬2400
管理費用1600
[6]從7月15日開始，公司對員工進行崗位培訓(xùn)，有具體業(yè)務(wù)部門經(jīng)理負責。經(jīng)理離職成本100元／天，培訓(xùn)收入400元／天，計16天培訓(xùn)。另發(fā)生各種辦公用品、設(shè)備損失為2600元，資料費400元，其他管理費用3000元。則崗位培訓(xùn)成本=(100+400)×16+2600+1400+3000=15000元。會計分錄為：
借：人力資源成本一開發(fā)成本15000
貸：應(yīng)付職工薪酬6400
管理費用8600
(7]結(jié)轉(zhuǎn)新員工培訓(xùn)成本，轉(zhuǎn)入“人力資產(chǎn)”，編制分錄如下：
借：人力資產(chǎn)—新員工 28320
貸：入力資源成本一開發(fā)成本28320
(8)上述招聘的新員工從9月份開始正式進行工作。其工資計入使用成本。本年度共支付工資240000。
借：人力資源成本—使用成本240000
貸：應(yīng)付職工薪酬240000
本例中將所有的支出視同一個月的分錄。年末轉(zhuǎn)入“人力資產(chǎn)”賬戶，編制如下分錄：
(一)教學(xué)手段單一乏味，影響教學(xué)效果
當前，教學(xué)過程中教學(xué)手段大多數(shù)還是停留在黑板加粉筆，這種教學(xué)手段無法適合成本會計教學(xué)過程中圖表多、計算過程長的教學(xué)需要。成本會計內(nèi)容組成有特殊的地方，從要素費用分配到成本計算方法等，涉及到的公式、圖表數(shù)量很多，教師講課很不方便。由于表格的理解沒有文字理解直接，而教師又受到課時、黑板等傳統(tǒng)教學(xué)手段的限制，不可能將所有表格在黑板上一一講解，只能解釋數(shù)據(jù)在表格中的關(guān)系，學(xué)生昕起來乏味，沒有興趣，教學(xué)效果不佳，影響了教學(xué)質(zhì)量。
(二)教學(xué)缺乏實踐教學(xué)環(huán)節(jié)
以往采用“傳統(tǒng)的以教師為中心”的單向式、灌輸式教學(xué)方法，欠缺實踐環(huán)節(jié)。學(xué)生缺乏對制造業(yè)生產(chǎn)的直觀了解和認識，勢必影響學(xué)生對成本會計知識的理解和靈活應(yīng)用。影響他們對成本會計工作程序和方法的掌握。單純的理論講授方式強調(diào)成本核算過程中各費用的具體分配方法，沒有實踐環(huán)節(jié)很難將各費用分配方法的一些要點整合起來，形成完整的成本計算方法加以運用。所以，學(xué)生難以對成本會計知識進行整體靈活運用。
二、教學(xué)模式設(shè)計
為了改變這種現(xiàn)狀，提高學(xué)生的學(xué)習興趣，培養(yǎng)學(xué)生的就業(yè)能力，本人結(jié)合多年的教學(xué)經(jīng)驗，決心進行教學(xué)改革：
首先，為了獲得《成本會計》課程改革更多的實用信息資料，使課程教學(xué)改革工作順利進行，本人利用寒暑假進行了廣泛的社會調(diào)研，走訪了邢鋼有限責任公司、中煤四處、平鄉(xiāng)自行車生產(chǎn)企業(yè)、運輸公司等多家企業(yè)，重點了解了企業(yè)成本會計崗位工作，包括企業(yè)會計崗位設(shè)置和會計人員分工，成本會計崗位職責、成本會計工作流程、成本核算程序、成本計算方法等。從而更加明確了成本會計教學(xué)改革方向：中職的《成本會計》課程應(yīng)以培養(yǎng)學(xué)生成本核算職業(yè)能力為重點，基于成本會計工作過程，設(shè)計教學(xué)內(nèi)容、完成職業(yè)培養(yǎng)目標。
然后，在深入研究《成本會計》課程特點及制造業(yè)成本會計崗位實際工作過程和任務(wù)的基礎(chǔ)上，探索出一種“基于工作過程的項目導(dǎo)向，教學(xué)做一體化”的教學(xué)模式，即：針對制造業(yè)成本會計崗位工作過程，設(shè)計一整套模擬真實的鑄造企業(yè)的成本核算實訓(xùn)資料，對各任務(wù)內(nèi)容的知識、能力、職業(yè)道德素質(zhì)提出要求，融“教、學(xué)、做”為一體，實施項目教學(xué)。
具體設(shè)計圖示如下：
序號 成本會計教學(xué)內(nèi)容 成本會計工作任務(wù)
1 成本核算對象的確定，劃分各項費用支出的界限 企業(yè)生產(chǎn)流程、成本核算程序、要求的認識并建賬
2 歸集和分配各種生產(chǎn)費用 學(xué)會使用各種憑證，應(yīng)用各種分配方法
3 將生產(chǎn)費用在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間分配 學(xué)會各種分配方法并靈活運用
4 計算完工產(chǎn)品及在產(chǎn)品成本 學(xué)會三種基本產(chǎn)品成本計算方法
5 編制成本報表并進行分析 學(xué)會成本報表的編制和分析
以模擬鑄造公司的成本核算工作過程貫穿于任務(wù)式教學(xué)中，為學(xué)生提供體驗完整工作過程的學(xué)習機會，增強學(xué)生適應(yīng)企業(yè)的實際工作環(huán)境和解決綜合問題的能力。在學(xué)生學(xué)習過程中，學(xué)生需組成團隊完成一個任務(wù)，充分鍛煉實際動手及協(xié)調(diào)的能力，有助于掌握真實技能、培養(yǎng)團結(jié)協(xié)作的精神。
教學(xué)中運用多媒體教學(xué)，通過多媒體教學(xué)的應(yīng)用對成本會計中的有關(guān)企業(yè)生產(chǎn)工藝過程、特點、成本計算的基礎(chǔ)資料及各種表格進行演示，比如，鑄造企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)流程視頻，邢鋼煉鋼、高線的生產(chǎn)流程等，使抽象的理論轉(zhuǎn)化為形象的“有形物”，把教學(xué)內(nèi)容通過多媒體信息(文字、圖象、聲音、動畫、視頻等)有機集成并顯示在屏幕上，能使學(xué)生在較短時間內(nèi)了解企業(yè)工藝過程和成本計算的全過程，使學(xué)生在成本計算LWlm.CoM方法學(xué)習之前能初步了解什么樣生產(chǎn)類型企業(yè)，采用什么樣生產(chǎn)工藝過程，應(yīng)用什么樣的成本計算方法計算產(chǎn)品成本。這樣可以改變過去單一的教學(xué)方式，提高教學(xué)效果。
三、教學(xué)內(nèi)容設(shè)計
(一)教學(xué)內(nèi)容選取
按照完成制造業(yè)成本會計崗位工作任務(wù)所需要的知識、能力、素質(zhì)要求，針對制造業(yè)產(chǎn)品成本核算過程選取教學(xué)內(nèi)容。因此，對本課程的教學(xué)內(nèi)容在教材基礎(chǔ)上進行了一定的整合。具體做法是：
1、選取有代表性的內(nèi)容。如簡化要素費用中的“包裝物”與“低值易耗品”的核算，重點進行材料費用的歸集和分配;
2、增加能夠提升崗位業(yè)務(wù)判斷能力和后續(xù)學(xué)習能力的相關(guān)知識點。如在成本會計基本理論中增加企業(yè)生產(chǎn)類型的認知、“不同企業(yè)成本核算方法的選擇設(shè)計”等內(nèi)容;
3、刪除在《管理會計》、《財務(wù)管理》等課程中講述的內(nèi)容。如：變動成本法，標準成本法、其他行業(yè)成本核算等。
為此，我們將《成本會計》課程內(nèi)容設(shè)置為五個教學(xué)項目： 任務(wù)一：成本會計工作的基本認知; 任務(wù)二：要素費用的歸集與分配; 任務(wù)三：生產(chǎn)費用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的分配; 任務(wù)四：產(chǎn)品成本計算方法; 任務(wù)五：成本報表編制與分析。
同時，由于本課程所講述的內(nèi)容也是各種會計考試的考核內(nèi)容，比如會計職業(yè)資格考試、會計專業(yè)技術(shù)職務(wù)的初級與中級考試以及注冊會計師考試等，因此，該課程也為學(xué)生未來職業(yè)的可持續(xù)發(fā)展奠定了良好的基礎(chǔ)，具有很強的適用性。
(二)課程內(nèi)容組織
1.以真實的工作過程與任務(wù)為依據(jù)整合、序化教學(xué)內(nèi)容。
為突出培養(yǎng)學(xué)生的實踐動手能力，使學(xué)生能夠解決企業(yè)的實際問題，應(yīng)根據(jù)成本會計崗位工作過程與任務(wù)來安排教學(xué)內(nèi)容：即各種要素費用的歸集與分配→生產(chǎn)費用在完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品之間進行分配→產(chǎn)品成本的計算→報表的編制與分析。
2.采取任務(wù)驅(qū)動教學(xué)方式，將每一項目基本理論、知識、方法的講授與分項實訓(xùn)、綜合實訓(xùn)融合進行，具體組織如下：
(1)理論教學(xué)與分項實訓(xùn)的組織
內(nèi)容組織：改變傳統(tǒng)的先理論講授，再實際操作的做法，將成本會計基本理論、知識、方法盡可能融在成本會計分項實訓(xùn)中講授。具體做法是：①依據(jù)各項目教學(xué)內(nèi)容，設(shè)計多項實訓(xùn)任務(wù);②每個任務(wù)下設(shè)四個崗位，依次是：根據(jù)原始憑證分析數(shù)據(jù)并計算數(shù)據(jù)→審核并填制原始憑證→填制并審核記賬憑證→登記賬簿，由四名學(xué)生組成一個小組，分別完成;③在各個崗位的技能實訓(xùn)中，當學(xué)生自己發(fā)現(xiàn)問題、實訓(xùn)出現(xiàn)困難時，教師再適時引導(dǎo)出相關(guān)理論、知識和方法，并進行講授。學(xué)生掌握后，再繼續(xù)實訓(xùn)。
實訓(xùn)中，為了能夠全面掌握各項技能，學(xué)生崗位進行適時地輪換，使每個學(xué)生都能完成四個崗位的操作。
(2)綜合實訓(xùn)組織
綜合實訓(xùn)包括品種法、簡化的分批法、逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法、平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法、和分類法五個項目。每個項目都分別包括要素費用的核算、完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品成本計算、各種賬簿登記和成本報表編制等任務(wù)。每個學(xué)生必須在教師的指導(dǎo)下了解每個項目的具體內(nèi)容及實訓(xùn)要求，找到各項目中每個任務(wù)的解決方法和思路，獨立完成項目中所有任務(wù)的實訓(xùn)操作。
一.物質(zhì)流成本會計核算內(nèi)容
主要包含了系統(tǒng)生產(chǎn)成本、材料成本以及能源產(chǎn)品等等，還包含了正產(chǎn)品、負產(chǎn)品(∑輸入物料=∑產(chǎn)品+∑廢棄物+∑殘次品+∑能源消耗)等等，
1.材料能源成本會計核算內(nèi)容
材料能源成本是開展物質(zhì)流成本會計核算的主要內(nèi)容，更是企業(yè)物質(zhì)流成本的核心內(nèi)容。物質(zhì)流構(gòu)成成本中最為核心的要件是材料能源，材料能源貫穿于產(chǎn)品生產(chǎn)和產(chǎn)品銷售及流通整個過程。因此，在對物質(zhì)流進行成本核算的過程中，大部分企業(yè)是通過對能源材料的具體數(shù)量進行計算，計算企業(yè)在產(chǎn)品生產(chǎn)和產(chǎn)品流通階段物質(zhì)流具體的動向，使用具體的材料能源耗用數(shù)量核算物質(zhì)流成本顯然不夠科學(xué)。因為物質(zhì)流成本計量還需要把物質(zhì)量經(jīng)過轉(zhuǎn)化，要把轉(zhuǎn)化之后的物質(zhì)量以具體的貨幣計量數(shù)量體現(xiàn)出來，因此物質(zhì)流成本會計通常需要企業(yè)將其產(chǎn)品生產(chǎn)以及產(chǎn)品流通階段所有耗用的物質(zhì)單價和物質(zhì)量相乘，最終計算出產(chǎn)品生產(chǎn)及到產(chǎn)品流通及銷售成功整個階段的物質(zhì)量耗用情況。再根據(jù)能量守恒原則，因為無論哪家企業(yè)在進行產(chǎn)品生產(chǎn)和貨品銷售的過程中必然會涉及到物質(zhì)量耗用的問題，而物質(zhì)量并不會消失，借助能量守恒原則進行分析，所有的物質(zhì)量都將轉(zhuǎn)化成具體的產(chǎn)品構(gòu)建和廢棄物質(zhì)量這兩個最基本的構(gòu)成部分。對于企業(yè)而言，在進行物質(zhì)流成本會計核算的過程中必然要以物質(zhì)量為核心對企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)和流通的過程中所耗費的物質(zhì)量做出考核，考核企業(yè)在生產(chǎn)和流通的過程中可以轉(zhuǎn)化成企業(yè)產(chǎn)品的物質(zhì)量和投入總物質(zhì)量之間的比值來實現(xiàn)低碳生產(chǎn)的目標。
2.系統(tǒng)生產(chǎn)成本會計核算內(nèi)容
對于企業(yè)財務(wù)管理部門而言，應(yīng)該針對物質(zhì)流成本會計核算內(nèi)容做出有效界定。物質(zhì)流成本會計的系統(tǒng)生產(chǎn)成本核算對象包含的內(nèi)容主要有人工成本、易耗品支出、設(shè)備折舊費以及水電費支出等等相關(guān)類目。創(chuàng)建會計核算系統(tǒng)，所有的支出類目都將納入到這一系統(tǒng)中，其中包含了物質(zhì)流成本核算，通過企業(yè)內(nèi)部系統(tǒng)才能夠做出統(tǒng)計，企業(yè)需要結(jié)合其制定的規(guī)章制度進行規(guī)范，規(guī)范每一項成本支出額度。另外，企業(yè)的系統(tǒng)性成本支出項目往往和企業(yè)日常經(jīng)營管理狀態(tài)有著十分緊密的關(guān)系，企業(yè)往往會把成本控制過程中具體耗費的費用將其設(shè)置成產(chǎn)品生產(chǎn)成本支出中。不可否認，系統(tǒng)生產(chǎn)成本和材料能源成本二者的產(chǎn)生和消失是同時發(fā)生的，所以財務(wù)部門對此進行計算的時候可以將其納入到總量考核中，結(jié)合產(chǎn)品特性以及材料耗用情況來制定合適的成本分配計劃，根據(jù)成本分配計劃把系統(tǒng)生產(chǎn)成本分配到每一個產(chǎn)品上，用這種倒推的方法來計算每一件產(chǎn)品的成本耗費，并且也根據(jù)這一計算方法對產(chǎn)品生產(chǎn)實施成本控制，有助于改善企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)流程，對于提升企業(yè)的生產(chǎn)效率有著十分重要的作用。
3.生產(chǎn)物流成本會計核算內(nèi)容
從當前情況來看，大部分企業(yè)在進行物質(zhì)流成本核算的過程中會將生產(chǎn)物流成本囊括其中，包含的內(nèi)容主要有產(chǎn)品裝卸和搬運成本、人工成本以及倉儲成本，還有運輸成本和產(chǎn)品流通過程中的加工成本等等。假設(shè)以傳統(tǒng)的核算方法對此進行核算，只需要以具體的現(xiàn)金流為基礎(chǔ)進行核算即可，但是這種核算方法存在一定的弊端，因為沒有充分認識到企業(yè)產(chǎn)品流通過程中產(chǎn)生的物流成本，無法做到精準核算。物質(zhì)流成本會計核算則要求企業(yè)財務(wù)管理部門要對企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)品產(chǎn)生以及流通過程中耗費的所有成本進行單獨核算，這對于做好精準核算有著十分重要的現(xiàn)實意義。
二、提升物質(zhì)流成本會計核算的實踐建議
1.改良原材料質(zhì)量控制水平
針對企業(yè)來說，通過改良企業(yè)當前的原材料質(zhì)量控制水平能夠有效提升物質(zhì)流成本控制水平，降低不必要的損耗，同時還能夠提升企業(yè)的會計核算能力，對企業(yè)原材料耗費成本的控制起到良好的優(yōu)化作用。因為企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品和貨物運輸?shù)碾A段極易產(chǎn)生眾多廢棄物，其主要原因可能在于企業(yè)未對生產(chǎn)流程前端做出有力的控制，以至于出現(xiàn)很多問題原材料進入到了企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的過程中。對此，可以對企業(yè)供應(yīng)鏈系統(tǒng)進行優(yōu)化，在供應(yīng)鏈系統(tǒng)中做好物質(zhì)流會計核算，企業(yè)應(yīng)該要求上游服務(wù)商實施物質(zhì)流會計核算法對正物質(zhì)流成本起到良好的控制作用，有助于實現(xiàn)資源的高效利用，實現(xiàn)保護環(huán)境資源的目的。
2.改善問題工序定位能力
對于企業(yè)而言，傳統(tǒng)的成本控制辦法是通過控制產(chǎn)品生產(chǎn)以及貨品流通過程中的物質(zhì)量損耗達到控制物質(zhì)流成本的目的，同時還可以通過不斷提升企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)和貨品流通系統(tǒng)的效能達到降低物質(zhì)流運作成本的目的，具體運作情況如圖2所示。由于物質(zhì)流成本會計核算涉及的內(nèi)容十分廣泛，為了有效提升企業(yè)物質(zhì)流會計核算水平，必然需要對企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)以及貨品流通過程中每一個工序進行優(yōu)化，比如對殘次品進行再生產(chǎn)，要求產(chǎn)品生產(chǎn)工序必須精湛，出現(xiàn)問題產(chǎn)品必須及時做出處理，有效對問題工序采取有效辦法進行解決，快速定位問題工序，更換或剔除部分劣質(zhì)工序，保證產(chǎn)品生產(chǎn)和流通高效、穩(wěn)定，達到根除殘次品的目的，最終提升企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)水平。
3.優(yōu)化產(chǎn)品工藝設(shè)計
針對物質(zhì)流成本會計核算結(jié)果加以利用，降低企業(yè)物質(zhì)量損耗至關(guān)重要，根據(jù)核算結(jié)果進一步優(yōu)化企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)，尤其是要對企業(yè)產(chǎn)品的工藝設(shè)計過程進行優(yōu)化，達到降低物質(zhì)量總量的目的。比如，可以將物質(zhì)流成本會計核算的內(nèi)容應(yīng)用到企業(yè)產(chǎn)品開發(fā)、設(shè)計、制造以及流通的每一個過程中。做好信息反饋，從根源抓起，有效降低企業(yè)的物質(zhì)量損耗，同時也可以借助物質(zhì)流成本會計核算內(nèi)容對企業(yè)的產(chǎn)品設(shè)計和研發(fā)做出優(yōu)化和調(diào)整，完善產(chǎn)品生產(chǎn)系統(tǒng)功能，經(jīng)過多次調(diào)試和比較，最終遴選出發(fā)生物質(zhì)流損失的根本原因。
4.優(yōu)化產(chǎn)品生產(chǎn)流程
企業(yè)可以借助物質(zhì)流成本會計核算內(nèi)容對企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)過程做出優(yōu)化。對于企業(yè)管理人員而言，在進行產(chǎn)品質(zhì)量控制的過程中也需要把物質(zhì)流成本會計核算內(nèi)容考慮在內(nèi)，通過此信息達到優(yōu)化企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)過程中存在的不合理現(xiàn)象。由于企業(yè)相同生產(chǎn)線加工生產(chǎn)的產(chǎn)品類別過于頻發(fā)，導(dǎo)致負產(chǎn)品物質(zhì)流快速增加，對此企業(yè)應(yīng)該采取批量化加工的方式進行生產(chǎn)達到有效降低負產(chǎn)品物質(zhì)流方面的問題。然而，大部分企業(yè)采取增加產(chǎn)品批量措施的同時也增加了企業(yè)庫存物質(zhì)流規(guī)模。雖然庫存規(guī)模增加并不直接影響企業(yè)的正負產(chǎn)品物質(zhì)流規(guī)模，但卻會增加庫存資金占用成本。為此，企業(yè)應(yīng)當在負產(chǎn)品物質(zhì)流增加和庫存產(chǎn)品資金占用成本增加之間做好權(quán)衡工作，改善企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)流程計劃，提升企業(yè)的低碳化運營績效。
三、結(jié)語
如今，物質(zhì)流成本會計已然成了企業(yè)實現(xiàn)其發(fā)展目標的一個重要工具。主要借助流量管理原理把企業(yè)的物質(zhì)流量還有存量看成是一個完整的物質(zhì)流轉(zhuǎn)系統(tǒng)運作過程，具體可以從數(shù)量以及成本這兩個方面對產(chǎn)品生產(chǎn)和流通的每一個環(huán)節(jié)進行核算，并且根據(jù)核算結(jié)果采取有效措施加以控制。通過核算物質(zhì)流成本能夠讓企業(yè)清醒地認識到物質(zhì)流的具體損耗以及為何會發(fā)生，并且對此采取有效措施加以完善，實現(xiàn)降低資源消耗和成本損耗的目的，有助于實現(xiàn)企業(yè)創(chuàng)造更大的經(jīng)濟利益，同時也為維護社會環(huán)境的穩(wěn)定與和諧貢獻一份力量。
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1 物流成本會計核算及其重要性
物流成本會計核算是指通過賬戶、憑證、報表來實現(xiàn)對物流成本的系統(tǒng)全面持續(xù)記錄核算并報告核算物流成本的方法[1]。它的重要性主要包括以下幾個方面：
1.1 全面展現(xiàn)物流成本情況
物流成本會計核算可以全面系統(tǒng)地展現(xiàn)出物流成本情況，可以準確控制住物流企業(yè)的成本支出，使企業(yè)管理能夠更加準確地了解物流成本信息并作出正確的決策。
1.2 提供準確的物流成本信息
物流成本會計核算能夠提供比較準確的物流成本信息，把握住物流成本的不同構(gòu)成因素，為物流企業(yè)的成本優(yōu)化提供依據(jù)。
1.3 體現(xiàn)同比差異，為績效考核提供依據(jù)
物流成本會計核算可以體現(xiàn)出物流成本在各個環(huán)節(jié)的同比差異，這就可以為企業(yè)在進行員工績效考核的時候提供部分依據(jù)，也能夠比較容易地找出差異的原因。
1.4 物流企業(yè)對客戶需求進行優(yōu)化管理
物流成本會計核算有利于物流企業(yè)對客戶需求進行優(yōu)化管理。它能夠通過對不同客戶的物流成本進行核算分析，并有針對性地為客戶提供更優(yōu)質(zhì)的物流服務(wù)，并為有效客戶管理提供依據(jù)。
2 我國物流企業(yè)在物流成本會計核算上存在的問題及分析
雖然目前我國的物流行業(yè)正蓬勃發(fā)展起來，但與國外發(fā)達國際相比，我國的物流行業(yè)仍處于剛剛起步的階段，而我國大大小小的物流企業(yè)卻非常多，這就不可避免地存在著一些問題，這些問題主要集中體現(xiàn)在以下幾點：
2.1 物流成本會計核算的制度不完善
由于我國的物流行業(yè)處于剛起步的階段，但是物流企業(yè)卻非常多，這就使得規(guī)范物流市場的必要性更加明顯。然而我國目前并沒有針對企業(yè)物流成本會計核算方面的規(guī)章制度，只有以《企業(yè)會計準則》、《行業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計制度》等來作為依據(jù)顯然是不全面的。物流企業(yè)特別是第三方物流企業(yè)的經(jīng)營是一個多環(huán)節(jié)、多群體合作的全程服務(wù)過程，決定了其成本確定的特殊性和復(fù)雜性[2]。我國目前在規(guī)章制度方面缺乏明確的針對性和專業(yè)性，使得物流成本會計核算的過程和結(jié)果都缺乏客觀性和可信性。
2.2 物流成本會計核算的內(nèi)容混亂
物流企業(yè)的物流成本構(gòu)成是比較復(fù)雜的，由于我國目前物流發(fā)展的不成熟，企業(yè)在物流成本會計核算的時候并不清楚到底該從哪些方面進行核算，而核算的項目又是混亂無章。在核算內(nèi)容上不但混亂，而且不全面，企業(yè)在成本核算的時候往往只是在企業(yè)外部的物流運輸成本、物流倉儲成本、物流采購成本等進行核算，而沒有把企業(yè)的內(nèi)部發(fā)生的物流費用納入到成本核算里面，這就使最后得出的物流成本并不客觀也沒有真實性。
2.3 物流成本會計核算的標準不統(tǒng)一
近幾年我國的物流行業(yè)得到了飛速的發(fā)展，物流企業(yè)如雨后春筍般出現(xiàn)，無論在規(guī)模上還是在質(zhì)量上，我國的物流企業(yè)都取得了不錯的成績。但是時至今日我國仍然沒有一套完整的物流成本核算的標準。企業(yè)在進行物流成本會計核算的時候，盲目地以自己的經(jīng)驗和理解來進行核算，結(jié)果最后的物流成本信息失去了真實性和可靠性，也無法在行業(yè)中與別的企業(yè)進行有效的比較，一個企業(yè)一套標準，這就會使我國的物流企業(yè)無法統(tǒng)一穩(wěn)定的發(fā)展，會讓物流企業(yè)之間的交流變得困難，這都會阻礙我國物流行業(yè)的發(fā)展。
2.4 物流成本會計核算的模式傳統(tǒng)
物流成本會計核算的核算模式也會影響著核算的效率和結(jié)果，核算模式主要有單軌、雙軌兩種。單軌制是指將企業(yè)的會計成本核算和物流成本核算相結(jié)合，在現(xiàn)在的核算基礎(chǔ)上增加和物流成本對應(yīng)的憑證、賬簿和會計科目[3]。雙軌制則是將兩者的成本核算分開，物流成本核算有單獨的憑證、賬簿和會計科目。我國物流企業(yè)一般都采用雙軌制的核算模式，物流成本核算結(jié)果只能反映出物流成本的信息，無法得到變動成本或者責任成本等信息。
2.5 企業(yè)內(nèi)部核算監(jiān)督制度不健全
一個集體需要監(jiān)督，一個企業(yè)同樣也需要監(jiān)督，監(jiān)督可以讓企業(yè)更健康的發(fā)展。我國大多數(shù)物流企業(yè)內(nèi)部沒有關(guān)于物流成本會計核算方面的監(jiān)督制度或者監(jiān)督制度不健全。這就會導(dǎo)致一旦出現(xiàn)事故時很難追究責任人，最后對企業(yè)造成重大損失。
3 關(guān)于企業(yè)物流成本會計核算的改進對策
我國的物流企業(yè)在物流成本會計核算存在的問題嚴重阻礙了我國的物流行業(yè)更快更好地發(fā)展，所以對于企業(yè)和政府部門都要在改善物流成本會計核算的問題上發(fā)揮作用。從各方面來看，主要有以下一些改進的對策：
3.1 政府部門應(yīng)該發(fā)揮指導(dǎo)和保障的作用
(1)政府要制定出全面系統(tǒng)可行的規(guī)章制度來保障物流成本會計核算的進行，加強法律依據(jù)和保障，完善在有關(guān)物流成本會計核算的制度空缺。規(guī)范物流市場上的混亂秩序，積極引導(dǎo)企業(yè)從事物流并給與資金和技術(shù)保障。有了制度上的保障，就會使物流成本會計核算有法可依，從而核算工作也就更能順利地進行。
(2)在全社會范圍內(nèi)制定統(tǒng)一的物流成本會計核算標準。在社會上形成一種標準共識并且有制度可循的時候，企業(yè)就會更有方向性地進行物流成本會計核算的工作，從而減少方向性的錯誤，保障了企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展。
(3)堅決打擊物流成本核算過程中的違法犯罪行為，保障企業(yè)的合法利益，使國內(nèi)有個良好的物流行業(yè)的發(fā)展環(huán)境。
3.2 企業(yè)要從多方面提升自己的能力，完善管理制度，創(chuàng)造良好的企業(yè)環(huán)境
(1)在遵守國家政府的有關(guān)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，企業(yè)要制定出一套完善系統(tǒng)全面的適合自己企業(yè)發(fā)展需要的制度，建立一套科學(xué)的物流成本會計核算標準，明確成本會計核算的內(nèi)容，使員工能夠清晰地進行核算工作。在保障企業(yè)能夠順利進行物流成本會計核算的工作，一套科學(xué)高效的制度是基礎(chǔ)。一個企業(yè)擁有完善的管理制度，發(fā)展的速度是非?？斓?，比如中海物流公司，它成立于1993年，從倉儲開始作為自己發(fā)展物流的起點，并逐漸學(xué)習一些優(yōu)秀的物流企業(yè)的管理制度，并加以適應(yīng)，短短的20年時間中海物流已經(jīng)能夠提高包括倉儲、運輸、配送、報關(guān)等多功能服務(wù)，成為國際知名的跨國物流公司。
(2)高效的物流成本會計核算模式是企業(yè)進行有效核算的前提，企業(yè)管理人員要根據(jù)自身企業(yè)的發(fā)展特征和實際情況來確定物流成本會計核算模式。在我國一般的物流企業(yè)都是使用雙軌制模式，這與我國的物流發(fā)展水平相適應(yīng)，這是一種比較傳統(tǒng)的模式。企業(yè)將物流成本核算和會計成本核算相互獨立進行核算，在這個核算模式下，企業(yè)的核算成本也比較低。相對于雙軌制，單軌制的模式對于企業(yè)的管理水平以及員工的個人素質(zhì)有著比較高的要求。企業(yè)必須對員工進行培訓(xùn)提高，也要加強自身的管理水平。企業(yè)需要更加完善的報表系統(tǒng)、新的憑證，需要收集更豐富完整的物流信息并進行整理編輯，需要應(yīng)用高科技產(chǎn)品、計算機網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)進行全程監(jiān)控反饋。這對于企業(yè)來說尤其是那些企業(yè)實力不是很強的物流企業(yè)來說是個巨大的挑戰(zhàn)，但是企業(yè)想要讓自己更強大，必須進行全方位的提升，要借鑒西方發(fā)達國家的物流企業(yè)成本會計核算模式，向發(fā)達的企業(yè)進行學(xué)習。
人力資源成本會計這個概念起源于西方經(jīng)濟學(xué)界，自20世紀中期以來，人力資源中的智力要素??經(jīng)濟增長的貢獻越來越大，各個企業(yè)紛紛開展了對人力資源的智力要素的研究，一起發(fā)揮智力因素的最大功效，為本企業(yè)的發(fā)展壯大服務(wù)，人力資源成本會計這個理論體系就誕生了，隨后我國一些經(jīng)濟學(xué)家把這個概念引入到中國企業(yè)界。
（一）人力資源成本會計的理論體系
美國密執(zhí)安大學(xué)的會計學(xué)家赫曼森于1964年在《人力資源會計》中首次提出的人力資源成本會計這個概念，美國著名人力資源會計學(xué)家埃里克?弗蘭霍爾茨認為“人力資源會計是把人的成本和價值作為資源進行計量和報告的活動”，1973年美國會計學(xué)會人力資源會計委員會把人力資源會計定義為“人力資源會計是鑒別和計量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計程序和方法，其目標是將企業(yè)人力資源變化的信息提供給企業(yè)內(nèi)外界有關(guān)人士使用”。我國經(jīng)濟學(xué)理論界在20世紀80年開始重視這個概念，1980年，我國著名會計學(xué)家潘序倫在《文匯報》上發(fā)表文章，率先在國內(nèi)提出了重視人力資源研究的問題。隨后一段時間內(nèi)，會計學(xué)界就人力資源會計的一些理論和方法問題進行了廣泛的研究并取得了一定的成就。
（二）人力資源成本會計的概念
按照上述的一些理論體系，結(jié)合我國企業(yè)的實際情況，我國會計學(xué)界的專業(yè)人士認為，人力資源成本會計是以企業(yè)的人力資源為對象，以不斷提高經(jīng)濟效益為目的，通過對人力資源的成本、價值和權(quán)益的確認、計量和記錄，并通過預(yù)測、決策、分析、規(guī)劃等工作環(huán)節(jié)，為加強人力資源的有效管理而提供相關(guān)信息的一個會計分支。
二、人力資源成本會計的項目構(gòu)成
對我國會計學(xué)界而言，人力資源成本會計是一個比較新鮮的研究項目，一些專業(yè)人士加大了對這個概念的研究，結(jié)合我國一些企業(yè)對人力資源的開發(fā)、評估和使用狀況，歸納出人力資源成本會計的項目構(gòu)成。
（一）人力資源的取得成本
人力資源取得成本是企業(yè)在招募和錄取職工的過程中所付出的代價，包括：第一，招募成本：包括招募人員的直接勞務(wù)費用、直接業(yè)務(wù)費用、間接費用；第二，選拔成本：包括面試費用、考試費用、體檢費用等；第三，錄用安置成本：包括錄取手續(xù)費、調(diào)動補償費、搬遷費等。
（二）人力資源的開發(fā)成本
人力資源開發(fā)成本就是進行人力資源開發(fā)所發(fā)生的支出，即培訓(xùn)一個員工使其達到工作所需能力所付出的代價，它具體包括上崗前教育成本、崗位培訓(xùn)成本、脫產(chǎn)培訓(xùn)成本等。
（三）人力資源的使用成本
人力資源使用成本是企業(yè)在使用職工的過程中發(fā)生的成本，即企業(yè)為補償或恢復(fù)企業(yè)員工在工作中體力腦力消耗支付的費用，它包括維持成本、獎勵成本、調(diào)劑成本等。
（四）人力資源保障成本
人力資源保障成本是保障人力資源在暫時或長期喪失使用價值時的生存權(quán)而必須支付的費用，包括勞動事故保障成本、健康保障成本、退休養(yǎng)老保障成本、失業(yè)保障成本等。
（五）人力資源的離職成本
人力資源的離職成本又稱遣散成本，是由于職工離開企業(yè)而產(chǎn)生的成本，包括離職補償成本、離職前低效成本、職位空缺的損失等。
三、我國企業(yè)人力資源成本會計的核算方式
在我國企業(yè)內(nèi)，引入了人力資源成本會計這個項目，會計人員就應(yīng)把報表上對這種項目進行正確核算，要想使報表中對于人力資源成本性支出能準確地反映出來，就必須設(shè)置能反映出人力資源成本中的必要支出的會計賬戶。
（一）人力資源投資賬戶
這個賬戶用以核算企業(yè)人力資源投資的增加、減少及其余額，具體操作上企業(yè)所發(fā)生的屬于資本性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本的增加額登記在賬戶的借方，員工退出企業(yè)時所沖減的與該員工有關(guān)的屬于資本性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本的總額登記在貸方。
（二）人力資源開發(fā)賬戶
這個賬戶用以核算人力資源取得、開發(fā)過程中發(fā)生的資本化的支出，勞動力受雇傭后花費的成本中應(yīng)予以資本化的部分，包括招聘、選拔、培養(yǎng)、開發(fā)等費用應(yīng)登記在借方，雇員交給有關(guān)部門使用時結(jié)轉(zhuǎn)到“人力資源投資”科目借方的金額登記在貸方。
（三）人力資源費用賬戶
這個賬戶用以核算企業(yè)發(fā)生的屬于收益性支出的人力資源取得、開發(fā)和離職成本的增減變動額及其余額，收益性支出的人力資源取得成本、開發(fā)成本和離職成本的增加額和人力資源投資本期攤銷額登記在解放，結(jié)轉(zhuǎn)至本年利潤的人力資源費用及有關(guān)人員離開企業(yè)時所沖減的與其有關(guān)的這部分成本尚未攤銷完的數(shù)額登記在貸方。其末賬戶借方余額為尚未結(jié)轉(zhuǎn)的屬于收益性支出的人力資源取得成本和開發(fā)成本。
（四）人力資源使用成本賬戶
這個賬戶用以核算企業(yè)人力資源使用成本的增加和減少，企業(yè)人力資源使用成本的增加額登記在借方，作為費用計入當期損益而轉(zhuǎn)出的人力資源使用成本在貸方，其末結(jié)轉(zhuǎn)后該賬戶無余額。
（五）人力資源投資攤銷賬戶
這個賬戶用以核算企業(yè)人力資源投資的累積攤銷數(shù)額，員工退出企業(yè)時所沖減的企業(yè)對該員工的人力資源投資的累計攤銷額登記在借方，企業(yè)應(yīng)分攤計入費用的人力資源攤銷數(shù)額登記在貸方。
（六）人力資源投資損益賬戶
1煤礦環(huán)境成本核算內(nèi)容
從空間的范圍出發(fā)，可以把煤礦環(huán)境的成本預(yù)算劃分為內(nèi)部環(huán)境與外部環(huán)境的預(yù)算。其中內(nèi)部環(huán)境的成本主要指在進行煤礦生產(chǎn)等一系列活動中所花費的直接經(jīng)費，這些的責任都是確認的，并由煤礦部門負責，所以從中可以準確地計算損耗的成本，例如排污費等。而外部環(huán)境的成本主要是在煤礦的生產(chǎn)以及經(jīng)營過程中，其中的責任關(guān)系并不確定，并且也很難做到精確的計算，也不由煤礦來擔負相關(guān)的成本，例如由于矸石的堆積而自燃并且攜帶了許多有害的氣體，這些氣體蔓延的地區(qū)都是無法估測的以及危險性也無法衡量，而它給生態(tài)環(huán)境造成的不利影響和經(jīng)費的開展就交由社會共同負擔。
2煤礦環(huán)境成本會計的核算原則
（1）與財務(wù)會計的兼容并相對獨立原則。我國的財務(wù)會計核算已經(jīng)發(fā)展為成熟的機制，并且已經(jīng)能運用到環(huán)境保護的工作中，同時為相關(guān)的環(huán)境以及會計人員提供較為完整的信息資料。獨立性主要集中表現(xiàn)在外部成本轉(zhuǎn)向內(nèi)部化、計量的單位也富有多種形式等。
（2）強制與自愿相結(jié)合的原則。有關(guān)環(huán)境法規(guī)已經(jīng)規(guī)定的經(jīng)濟費用，就要環(huán)境成本會計進行強制地把這些經(jīng)費入賬。但因為環(huán)境成本會計本身具有滯后性的特征，往往要過了一段時期才能得以顯現(xiàn)，而在其中為了進一步地防止在后續(xù)的支付中避免歸于集中，所以煤礦可以通過環(huán)境或者是準備金的形式來支付將要發(fā)生的經(jīng)費。企業(yè)也可以自主地選擇不同的數(shù)額或者是任意一種預(yù)提方式。
（3）循序漸進原則。要真正地實現(xiàn)把環(huán)境成本植入到財務(wù)會計成本中，這需要一個漸變的長期過程，不能急于求成。
（4）煤礦環(huán)境成本核算范圍統(tǒng)一性原則。煤礦環(huán)境成本核算的范圍是要以立法的形式來實現(xiàn)的，并使這些核算的數(shù)量要施行全國的統(tǒng)一性原則，于是就促使會計信息能相互的比較。
煤礦環(huán)境成本會計的確認與計量
1煤礦環(huán)境成本的確認
（1）按會計政策變更確認
所謂的根據(jù)會計的政策變更來確立就是指根據(jù)有關(guān)的環(huán)境法律法規(guī)、會計法規(guī)等作為理論上的依據(jù)來做到確認。所以當相關(guān)的法規(guī)發(fā)生改變時，環(huán)境成本的確認也應(yīng)該做適當?shù)淖儞Q。
（2）對過去年度或當期環(huán)境污染而發(fā)生的環(huán)境成本的確認
環(huán)境成本的支出也應(yīng)按照先前的年度以及當期產(chǎn)生的環(huán)境成本作為劃分的憑據(jù)。而當期支出主要是用于補充以往年度中環(huán)境成本的缺失，并且還應(yīng)進一步地確認在其中是否存在會計法規(guī)的變化或者是存在的一些會計紕漏，主要的步驟為：①要詳細地分析和確認相關(guān)的會計法規(guī)中是否產(chǎn)生變化，并且是不是存在會計上的失誤。但是，如果新的會計法規(guī)出現(xiàn)時，就會要求企業(yè)也要依據(jù)會計法規(guī)來進行，或者是當煤礦環(huán)境發(fā)生改變時，如果仍然采用原先的會計政策就不能有效地反映和說明煤礦的財務(wù)情況，所以此時就會積極地采用新的會計政策；②企業(yè)要把新的會計政策放在產(chǎn)生環(huán)境事項的起始階段，并根據(jù)這種新的政策來估量，并對企業(yè)往年帶來的虧損做適當?shù)恼怼?/p>
（3）成本效益將在未來體現(xiàn)的環(huán)境成本的確認
在煤礦帶來的一種環(huán)境成本中，如果它能在未來帶來有效的經(jīng)濟收益，應(yīng)要把這些進行資本化，并在產(chǎn)生利益之前把這些成本納入到當期的損益中。但特別需要指出的是，當因為安全或者是環(huán)境自身的原因產(chǎn)生的環(huán)境成本，以及在為了縮減潛在的環(huán)境污染而投入的成本，如果它在未來不能給企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)濟上的利益，但是能一定程度上縮減未來經(jīng)濟上的消耗，也應(yīng)該把它進行資本化。
2環(huán)境成本資本化和費用化的賬務(wù)處理
（1）環(huán)境成本資本化處理
企業(yè)中為了進行環(huán)境的預(yù)防工作、治理措施而置辦或者是使用的資產(chǎn)，要特別地標明借記以及貸記等科目。當計提折舊時，要把借記中環(huán)境成本科目具體地標明環(huán)境支付的成本等科目。企業(yè)為了減少給未來帶來的環(huán)境問題，也可以采用遞延資產(chǎn)或者是分期報銷的形式來支出，環(huán)境成本科目中從屬于環(huán)境預(yù)防成本等科目。
（2）環(huán)境成本費用化處理
如果有一些支出的費用不能給企業(yè)收獲利益，那么在產(chǎn)生支出后，就要借記在“環(huán)境成本”的賬目中，并且標明為損耗的成本、管理的支出或者賠償?shù)瓤颇俊?/p>
3煤礦環(huán)境成本的計量
（1）計量單位的拓展
計量單位要進一步的擴展就是因為環(huán)境成本自身具有特殊性，如果只通過貨幣作為計量的基本單位，則不能完整、準確地說明環(huán)境的中心內(nèi)涵，所以就應(yīng)該采用實物或者是技術(shù)性的計量單位作為環(huán)境成本的輔助計量手段。例如要計量矸石堆積的使用噸數(shù)，就要采用COD等技術(shù)上的計量來完成。
（2）非歷史成本法計量的運用
企業(yè)計量在未來階段中可能對投放在環(huán)境中的經(jīng)濟支出或者是準備金，就樂意采用如下的成本計量方法：①防護費用法，這一種方法就是為了使有些經(jīng)濟上的活動中很難對環(huán)境帶來的危害進行計量；②恢復(fù)費用法，主要按照恢復(fù)被破壞的資產(chǎn)；③政府認定法，這一方法用于環(huán)境污染已經(jīng)達到某一種危害程度時，相關(guān)的政府部門就要求企業(yè)出資，并交由政府來綜合治理，此時產(chǎn)生的經(jīng)費就要以政府規(guī)定的計量方法為準；④法院裁決法，這是因為企業(yè)的有些活動給其他單位或者是個人帶來了身心的傷害，并發(fā)起了訟訴，這時就按照法院的裁決來計量。
（3）某些特定計量方法的運用
在煤礦的生產(chǎn)活動中，時常會出現(xiàn)生產(chǎn)的成本與環(huán)境的成本同屬于一種資金支出的來源，這時就可以采用以下3種方法進行計量：①差額計量法，把所有的支出數(shù)量減去沒有投放在環(huán)境保護中的金額；②全額計量法，這一計量方法更適合應(yīng)用在環(huán)境的專項支出中，例如環(huán)保技術(shù)的研發(fā)等；③按比例分配計量，例如在礦業(yè)公司中，它的污水處理服務(wù)同屬于若干個礦井中，那么這個成本的支出就根據(jù)每一個礦產(chǎn)量中所占的比例進行經(jīng)費的預(yù)算。
煤炭環(huán)境成本會計核心機制的保證措施
1加強環(huán)境會計的宣傳教育工作
環(huán)境保護是國家規(guī)定的一項政策，但是我國的公民嚴重地缺乏生態(tài)保護的意識，但隨著環(huán)境會計的進一步推行，促使人民的環(huán)保意識得到一定程度的提高。要真正地促使人們對煤炭的保護意識就要進行大力的宣傳環(huán)境會計以及給人們灌輸環(huán)保的知識，這樣才會促使更多的人研究環(huán)境會計，所以在實際的行動中，應(yīng)該積極地宣傳環(huán)境會計的相關(guān)知識和思想的教育。
2加強環(huán)境會計相關(guān)信息的披露
人力資源成本會計作為企業(yè)人力資源會計的重要組成部分，主要將企業(yè)對人力資源的各種投資作為研究對象，按照企業(yè)對人才管理的全流程，即聘用、開發(fā)、使用及退出等過程核算人力資產(chǎn)價值。因此可以將人力資源成本會計定義為：對有資格成為會計主體的企業(yè)的人力資源聘用、開發(fā)、使用及退出等活動中產(chǎn)生的各項支出的確認、計量以及報告 。
從這個定義來看，企業(yè)人力資源成本會計至少包含以下三個方面的含義：一是人力資源成本會計中所指的人力資源必須是能夠被作為會計主體的企業(yè)所擁有或者掌控的;二是人力資源成本會計僅能夠?qū)ζ渌从澈捅O(jiān)督的內(nèi)容進行核算，具體到企業(yè)會計主體來說，主要是指人力資源成本所包含的內(nèi)容，即企業(yè)為了獲取、支配人力資源所發(fā)生的聘用、開發(fā)、使用、醫(yī)療、工資、福利等的費用及支出;三是人力資源成本會計的職能是對人力資源成本的確認、計量、核算以及出具報告。
二、我國人力資源成本會計核算過程的難點
當前學(xué)術(shù)界對于人力資源成本會計核算尚未達成統(tǒng)一的認識，這些分歧的存在追根溯源可以歸結(jié)為人力資源成本會計核算過程的賬戶設(shè)置上，目前我國企業(yè)在人力資源成本會計核算的實務(wù)操作中絕大多數(shù)都是通過設(shè)置“人力資產(chǎn)”賬戶，但是有的學(xué)者認為這樣的賬戶設(shè)置存在一定的缺陷，更進一步的，在核算過程中的成本攤銷以及損益變動的賬戶設(shè)置也應(yīng)作出相應(yīng)的變動 。
學(xué)術(shù)界之所以對“人力資產(chǎn)”賬戶的設(shè)置存在爭論，主要是基于人力資產(chǎn)自身的屬性。一般而言，人力資產(chǎn)的本質(zhì)上仍然是一種人力資源，且這種人力資源是可以通過產(chǎn)權(quán)交易所擁有或者控制，同時也是能夠進行精確計量的，此外還能為企業(yè)帶來經(jīng)濟價值。但是與對應(yīng)的，企業(yè)人力資源的獲得成本以及后續(xù)的開發(fā)成本就是人力資產(chǎn)形成過程中產(chǎn)生的費用和支出，這些費用和支出的產(chǎn)生僅僅是企業(yè)為了獲取人力資源的使用權(quán)，以及為提升員工素質(zhì)所進行的投入，從這個意義上講其并不能體現(xiàn)出人力資源的真正貨幣價值 。企業(yè)為了取得人力資源使用權(quán)以及提升其質(zhì)量，對于企業(yè)而言是一種長期的投資，能夠在長時期內(nèi)為企業(yè)帶來價值，由此很多學(xué)者認為在賬務(wù)處理過程中應(yīng)先將其按照權(quán)責發(fā)生制的原則物化為某項資產(chǎn)，然后將這項資產(chǎn)的價值按照配比原則在相對較長的時期內(nèi)進行攤銷處理，每期都按照損益來確認和計量。
三、對企業(yè)人力資源成本會計核算的思考
(一)人力資源成本會計核算的賬戶設(shè)置
盡管如前文所述，學(xué)術(shù)界對于基于“人力資產(chǎn)”賬戶的人力資源成本會計核算存在爭議，但從實務(wù)操作角度來看，目前尚無更好的方法完全取代“人力資產(chǎn)”賬戶這種核算方式，本文力求通過完善賬戶設(shè)置體系來不斷優(yōu)化人力資源成本會計的核算。
一是在人力資源成本會計核算過程中設(shè)置“人力資產(chǎn)”賬戶，主要用于體現(xiàn)企業(yè)人力資產(chǎn)的變動情況，具體來講就是企業(yè)在取得、開發(fā)以及使用人力資源時帶來的人力資產(chǎn)原值的增減。在實務(wù)操作中，該賬戶的記錄使用多欄式賬簿，并且按照人力資源管理的流程環(huán)節(jié)設(shè)置相應(yīng)的專欄，專欄的設(shè)置并無定規(guī)，企業(yè)可以依據(jù)自身的實際情況進行設(shè)置。該賬戶的借方主要反映人力資產(chǎn)的增加，主要是企業(yè)通過招聘等形式取得人力資源的控制權(quán)以及后續(xù)的培訓(xùn)開發(fā)活動等帶來的人力資產(chǎn)原值的增加，同時也表示企業(yè)在人力資源管理過程投入的成本。貸方主要反映人力資產(chǎn)原值的減少，如發(fā)生員工離職時就要在貸方記錄，同時沖減人力資產(chǎn)原值。期末余額反映在借方，表示現(xiàn)有的人力資產(chǎn)總額 。
二是設(shè)置“人力資源取得成本”賬戶，該賬戶主要用于反映企業(yè)在取得人力資源過程中的支出變動，借方反映增加人力資源投資額，貸方則是反映將“人力資源取得成本”結(jié)轉(zhuǎn)到“人力資產(chǎn)”賬戶，期末余額在借方，反映在會計核算期內(nèi)發(fā)生的人力資源取得成本尚未進行結(jié)轉(zhuǎn)的余額。該賬戶下也可進一步細分為招聘成本、人員選擇成本、新員工安置成本等明細賬戶，具體設(shè)置過程可根據(jù)企業(yè)按照自身實際情況實行。
三是設(shè)置“人力資源開發(fā)成本賬戶”，該賬戶主要反映企業(yè)在后續(xù)培訓(xùn)等人力資源開發(fā)過程中產(chǎn)生費用和支出的變動情況，借方表示企業(yè)增加對人力資源開發(fā)的投入，貸方反映人力資源開發(fā)成本中結(jié)轉(zhuǎn)到“人力資產(chǎn)”賬戶中的部分，期末余額反映在借方，表示還未轉(zhuǎn)入“人力資產(chǎn)”的人力資源開發(fā)成本余額，在該賬戶下，企業(yè)可以根據(jù)自身實際情況設(shè)置諸如崗前培訓(xùn)、在崗培訓(xùn)成本、委托培養(yǎng)成本等明細科目。
四是設(shè)置“人力資產(chǎn)攤銷賬戶”，該賬戶的設(shè)置主要是為了將人力資產(chǎn)看作是能夠持續(xù)為企業(yè)帶來經(jīng)濟價值的一種資產(chǎn)，是按照權(quán)責發(fā)生制所設(shè)立的，用于核算企業(yè)人力資產(chǎn)的累計攤銷額，在該賬戶進行攤銷的包括了企業(yè)人力資源的取得成本、開發(fā)成本以及在當期已經(jīng)計入營業(yè)成本的那部分人力資產(chǎn)變動額，在企業(yè)日常運轉(zhuǎn)中該賬戶的借方無發(fā)生額，貸方發(fā)生額主要是用于體現(xiàn)當期應(yīng)當計入營業(yè)成本的那部分人力資產(chǎn)。只有在員工離職時該賬戶才會產(chǎn)生發(fā)生額，用以沖減已經(jīng)攤銷的人力資產(chǎn)費用。該賬戶的下設(shè)明細科目應(yīng)當與“人力資產(chǎn)”賬戶一致，以便相互結(jié)轉(zhuǎn)或是攤銷能夠順利進行。
五是設(shè)置“人力資產(chǎn)損益”賬戶，主要反映因企業(yè)人力資產(chǎn)出現(xiàn)變動或是消失時產(chǎn)生的各種損益，借方發(fā)生額反映有人力資產(chǎn)從企業(yè)退出或是消失時，已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)的人力資產(chǎn)成本尚未攤銷完全的發(fā)生額，貸方發(fā)生額與之相反，用以體現(xiàn)企業(yè)出現(xiàn)人力資產(chǎn)退出或是消失時，結(jié)轉(zhuǎn)的人力資產(chǎn)成本多攤銷的部分。該賬戶期末無余額，全部結(jié)轉(zhuǎn)到損益賬戶中，如在會計期末貸方發(fā)生額大于借方發(fā)生額，則將差額結(jié)轉(zhuǎn)到“當期利潤”的貸方，反之結(jié)轉(zhuǎn)到“當期利潤”的借方，沖抵當期利潤 。
除了這些賬戶外，還應(yīng)當設(shè)置“人力資源使用成本”、“人力資源保障成本”、“人力資源離職成本”、“人力資產(chǎn)費用”等賬戶，因為這些賬戶與前面所述大同小異，故不再贅述。
(二)賬務(wù)處理
企業(yè)在進行人力資源成本會計核算過程中，首要的工作就是確定核算中需要的賬戶，然后是在此基礎(chǔ)上進行賬務(wù)處理。但由于每個企業(yè)的實際情況不同，所以賬戶設(shè)置與賬務(wù)處理都存在一定差異，本文以常見的處理過程為例，對人力資源成本會計核算的賬務(wù)處理做簡要介紹。
首先是在企業(yè)取得人力資源、進行培訓(xùn)等人力資源開發(fā)時，會產(chǎn)生相應(yīng)的費用或支出，此時編制如下會計分錄：
借：人力資產(chǎn)成本費用
貸：銀行存款或是現(xiàn)金
二是企業(yè)在每個月向職工支付薪酬、福利時，也會相應(yīng)產(chǎn)生支出，此時編制如下會計分錄：
借：人力資產(chǎn)成本費用
貸：應(yīng)付工資(職工福利等)
三是企業(yè)按照社會保障政策的要求，每月都要為職工繳納相應(yīng)的社會保險，因為企業(yè)在進行會計預(yù)算時都是按照完整的會計年度計提社會保險支出，因此應(yīng)編制如下會計分錄：
借：人力資產(chǎn)成本費用
貸：應(yīng)付社會保險基金(可細分為養(yǎng)老、醫(yī)療、生育、工傷以及失業(yè)等保險)
四是會計期末企業(yè)轉(zhuǎn)接各種人力資源成本時，編制如下會計分錄：
借：人力資產(chǎn)
貸：人力資產(chǎn)成本費用
五是企業(yè)每月都要按照實際發(fā)生額攤銷人力資產(chǎn)成本費用，此時按照權(quán)責發(fā)生制的原則編制如下會計分錄：
借：人力資產(chǎn)成本費用
貸：人力資產(chǎn)攤銷
六是企業(yè)在月末將人力資產(chǎn)費用結(jié)轉(zhuǎn)到當期利潤賬戶時，編制如下會計分錄：
