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中圖分類號：F239 文獻標識碼：A
收錄日期：2014年1月21日
一、內(nèi)部審計與外部審計概述
（一）內(nèi)部審計含義。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）的新版的《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務框架》中，對內(nèi)部審計定義為：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營，它通過應用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)目標。”
我國內(nèi)部審計協(xié)會《內(nèi)部審計準則》，對內(nèi)部審計定義為：“內(nèi)部審計是指組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)?！?/p>
（二）外部審計含義。外部審計師指獨立于政府機關(guān)和企事業(yè)單位以外的國家審計機構(gòu)所進行的審計，以及獨立執(zhí)行業(yè)務會計師事務所接受委托進行的審計。外部審計由兩部分組成，它包括國家審計和社會審計。
國家審計是指由國家審計機關(guān)所實施的審計。國家審計的主體是審計署以及各省、市、自治區(qū)、縣設立的審計機關(guān)，對被審計單位的財務財政活動、執(zhí)行財經(jīng)法紀情況以及經(jīng)濟效益性進行審計監(jiān)督。社會審計主體是注冊會計師，它是指由經(jīng)政府有關(guān)部門審核批準的社會中介機構(gòu)進行的審計。
二、內(nèi)部審計與外部審計的聯(lián)系
內(nèi)部審計，國家審計與社會審計組成了我國整體的審計體系，它們既有區(qū)別，卻又相互聯(lián)系，相互補充。內(nèi)部審計與外部審計的主要工作皆是對企業(yè)進行監(jiān)督和檢查，內(nèi)、外部的審計結(jié)果是可以相互參考與借鑒的。首先，外部審計可以為內(nèi)部審計提供指導，內(nèi)部審計可以根據(jù)外部審計結(jié)果進行改進與完善。而內(nèi)部審計相當于外部審計的基石，可以協(xié)助外部審計，并進一步充實外部審計。內(nèi)部審計人員可以參考借鑒外部審計的資料，報告以及建議書等。同時，外部審計人員也有要求內(nèi)部審計人員提供企業(yè)進行內(nèi)部審計的結(jié)果與反饋的資格。在企業(yè)審計過程中，如果能夠充分理解內(nèi)、外部審計的聯(lián)系，根據(jù)兩者性質(zhì)，將內(nèi)、外部審計完美結(jié)合，可以大大減少審計漏洞，完善審計工作。
三、內(nèi)部審計與外部審計的區(qū)別
（一）服務對象不同，進而引起審計目標不同。內(nèi)部審計的服務對象一般為企業(yè)的領導者，而外部審計的服務對象是財務報告的使用人，一般為國家機關(guān)以及各種企業(yè)的利益相關(guān)者。服務對象的不同使得兩者的審計目標不同，內(nèi)部審計目標是監(jiān)督檢查企業(yè)內(nèi)部控制及運營狀況，以此來促進企業(yè)增強日常經(jīng)營活動的管理，最終增加企業(yè)價值，提高經(jīng)濟利益，幫助企業(yè)實現(xiàn)目標，外部審計的目標主要依賴于法律和服務合同，主要是對報表是否公允和合法給出專業(yè)性意見。
（二）審計的范圍及審計側(cè)重點不同。內(nèi)部審計的范圍較為廣泛，把企業(yè)日常經(jīng)濟活動作為審計的基礎，主要側(cè)重于企業(yè)目標的達成，日常經(jīng)營活動的效率方面。外部審計一般根據(jù)國家法律以及相關(guān)合同確定審計范圍，主要集中在企業(yè)的財務流程和財務信息方面，它的審計側(cè)重點在于對所審計資料的合法性和公允性進行判定并出具審計報告。
（三）審計方法及所遵循的標準不同。因為內(nèi)部審計的涉及范圍較廣，所以審計方法也多種多樣，它要根據(jù)具體的審計對象來制定要采用的審計方法，一般比較靈活。在審計過程中，內(nèi)部審計大多是以中國內(nèi)部審計協(xié)會制定的內(nèi)部審計準則為標準。因為外部審計大多對報表進行審計，所以外部審計的方法側(cè)重于財務報表審計程序，一般來說，國家審計所遵循的標準是審計署制定的國家審計準則；社會審計所遵循的標準是中國注冊會計師制定的獨立審計準則。
（四）審計報告的作用不同。內(nèi)部審計部門提出審計報告后，一般情況下，由所在部門出具審計意見書或作出審計決定，審計報告對外沒有鑒證作用，只作為企業(yè)內(nèi)部對經(jīng)營管理的參考資料，并不向外界公開。社會審計要求向外界公開，有鑒證作用，債權(quán)人、社會公眾、投資者等可以查閱審計報告。國家審計除了對于關(guān)聯(lián)到商業(yè)秘密等企業(yè)的重要資料不進行公開外，其他審計報告都對外公開。
四、內(nèi)部審計與外部審計的相互協(xié)作
可以看出，內(nèi)部審計與外部審計有很多地方相似相通，但兩者又各有特點，相互補充。若能使內(nèi)部審計與外部審計和諧一致，配合得當，將會大大提高審計工作的效率與質(zhì)量。
外部審計與內(nèi)部審計相互協(xié)作，有效溝通，可以避免重復性工作，使審計工作的效率加快，也可以適當?shù)膶⒁恍┎块T的內(nèi)部審計外部化審計的費用降低。在審計過程中，內(nèi)部審計的審計深度比外部審計更深，范圍也更廣，內(nèi)部審計人員比外部審計人員更了解公司的日常經(jīng)營活動與內(nèi)部情況等，“外審撒網(wǎng)，內(nèi)審捕魚”。利用內(nèi)外部審計互補的特點進行審計工作，使內(nèi)外部審計相互協(xié)調(diào)，使公司的風險管理有了雙重保障，減少公司的管理漏洞，從而提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。
對于內(nèi)部審計與外部審計的相互協(xié)作方面，雖然我國現(xiàn)階段內(nèi)外部審計已經(jīng)努力進行相互協(xié)作，但是協(xié)作力度不夠，雙方在審計資料方面并沒有很好的相互借鑒，溝通并不多。在審計工程中還存在著許多的協(xié)作問題需要完善，審計過程也并沒有達到最高效率。
五、優(yōu)化內(nèi)部審計與外部審計相互協(xié)作的建議
（一）提高內(nèi)部審計質(zhì)量，為外部審計提供較好的基礎。適當科學地選擇審計項目，并做好內(nèi)部審計的前期工作，為審計工作做好充足的準備，以提高審計工作的效率?，F(xiàn)場審計工作完成后，應規(guī)范編制審計報告，對所查出的問題應該進行認真的分析，找出問題的源頭和給出解決問題的方法，公正客觀地給出有建設性和可操作性的建議。
此外，對于部分項目也可以實行內(nèi)部審計外包化。內(nèi)部審計外包化是指企業(yè)將內(nèi)部審計職能全部或部分地委托給會計師事務所或者其他專業(yè)人員來實施。企業(yè)可以通過內(nèi)部審計外包化選擇專業(yè)的人才對企業(yè)的審計項目進行內(nèi)部審計，由于外部審計人員的獨立性相對較高一些，這無疑很大程度地提高了內(nèi)部審計的質(zhì)量。但內(nèi)部審計外包化也有一些弊端，公司對于外部審計人員一般不能夠像內(nèi)部審計人員一樣提供全部公司的內(nèi)部資料，同時也不可能像內(nèi)部審計人員只專注于某一家企業(yè)的審計工作，所以，筆者認為，企業(yè)對于內(nèi)部審計外包化應適當采用，并慎重地選擇會計師事務所，簽訂正式規(guī)范的外包合同，利用內(nèi)部審計外包化的優(yōu)勢，盡力避免內(nèi)部審計外包化所帶來的弊端。
內(nèi)審的質(zhì)量提高了，為外部審計就打下了堅實的基礎，外部審計人員也可以充分信任和有效利用內(nèi)部審計的資料，減少外部審計的重復性工作，提高工作效率。
（二）加強內(nèi)部審計與外部審計的溝通。內(nèi)外部審計人員的溝通是必要的，內(nèi)外部審計人員應該定期對相關(guān)工作進行溝通討論，討論內(nèi)容可以包括國際國內(nèi)有關(guān)審計業(yè)務發(fā)展的最新進展、審計的覆蓋范圍，審計程序與方法等。及時有效的溝通可以減少重復性工作，參考對方的審計資料，提高工作效率，及時對審計程序與方法上的缺陷進行改正，明確雙方的審計任務，使審計工作更加全面，并且能夠減少審計時間，節(jié)約審計費用。
內(nèi)外部審計的溝通不僅可以使外部審計更加了解企業(yè)的內(nèi)部情況，而且可以建立起友好的工作關(guān)系，互相尊重，很大程度地減少不必要的摩擦，使審計工作順利開展。
（三）有關(guān)部門應盡快頒布有關(guān)內(nèi)、外部審計相協(xié)調(diào)的規(guī)范性文件。對于內(nèi)外部審計相協(xié)作的問題，可以頒布詳細權(quán)威的準則或文件，相關(guān)準則與文件可以具體的描述在整個審計工作中，每個環(huán)節(jié)內(nèi)部審計與外部審計應該如何協(xié)作與分工。這將會加大內(nèi)部審計與外部審計人員的相互協(xié)作意識，也可以使內(nèi)外部審計人員的協(xié)調(diào)工作有章可循。在內(nèi)部審計與外部審計相協(xié)作過程中，對于提高審計工作效率，減少審計漏洞的方法可以逐漸添加到相關(guān)準則或文件中，為以后的協(xié)作工作提供方法，產(chǎn)生良性循環(huán)。筆者認為，如果能成立相關(guān)的機構(gòu)可以提供咨詢服務并在審計工作中協(xié)助與督促內(nèi)外部審計人員加強協(xié)作效果會更好。
六、結(jié)論
在公司的治理方面，審計是比較重要的一部分。對于內(nèi)部審計，公司管理層應充分給予重視，在日常公司活動中做好內(nèi)部審計，為外部審計打好基礎。對于外部審計，外部審計人員應多于內(nèi)部審計人員溝通協(xié)作，并為公司提出權(quán)威的審計報告以及指導性建議。內(nèi)部審計與外部審計各有特點，自成體系，但又相互聯(lián)系，相互補充。內(nèi)部審計是外部審計的基礎，對外部審計進行協(xié)助和補充。而外部審計對于內(nèi)部審計又有指導作用，只有充分了解內(nèi)外部審計的特點，將內(nèi)部審計與外部審計有效結(jié)合，才能提高審計工作效率，擴大審計的范圍和深度，使審計工作更加完美，為我國經(jīng)濟發(fā)展做出貢獻！
主要參考文獻：
[1]朱艷慧.試論內(nèi)部審計與外部審計的相關(guān)性.神州，2011.29.
[2]陳凌云，姚順瑜.協(xié)作共贏：內(nèi)部審計和外部審計的合作.商業(yè)會計，2012.4.
審計起源于經(jīng)濟責任關(guān)系，所謂經(jīng)濟責任關(guān)系是指現(xiàn)代公司在公司所有權(quán)以及公司經(jīng)營權(quán)相互分離的前提下，公司的所有者與公司的實際經(jīng)營者基于委托形成的責任關(guān)系。由于公司基于經(jīng)濟責任關(guān)系形成，而公司的所有者并不參與公司的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動，所以公司的實際經(jīng)營者便需要承擔向公司的所有者報告真實、準確的公司生產(chǎn)經(jīng)營狀況、財務運營狀況的責任。而公司的所有者則需要基于所有權(quán)對公司實際經(jīng)營者提供的財務報告和會計信息進行審核監(jiān)督，以此保證公司的合法性、合規(guī)則性以及良性運營。于是，公司的所有者和實際經(jīng)營者便需要第三方，對公司的財務報告以及會計信息進行核查和審計，從而保證公司財務報告和會計信息的準確性和可靠性。因此，公司所有人、公司實際經(jīng)營人、公司審計人形成了現(xiàn)代審計關(guān)系。我國審計工作起步較晚，但是在近些年發(fā)展迅速。隨著我國《內(nèi)部審計基本準則》以及《審計法》的頒布，我國審計體系逐漸趨于完善。
（二）內(nèi)部審計與外部審計的聯(lián)系
內(nèi)部審計與外部審計都是審計方基于經(jīng)濟責任關(guān)系對公司的財務狀況進行審計的行為。內(nèi)部審計與外部審計都需要在審計過程當中運用財務審計技術(shù)，而內(nèi)部審計得出的審計信息與外部審計得出的審計信息可以相互借鑒。但是，內(nèi)部審計與外部審計也存在著區(qū)別。其一，內(nèi)部審計與外部審計最直觀的區(qū)別在于，外部審計是由注冊會計師對公司整體財務數(shù)據(jù)的審計，所以需要出具有法律效力的審計報告。但是，內(nèi)部審計則是財務監(jiān)督管理機構(gòu)的對內(nèi)部管理的一種手段方法，對公司內(nèi)部運行每一個環(huán)節(jié)的監(jiān)督管理，所以一般可不出具審計報告。其二，內(nèi)部審計與外部審計的審計目標不同。外部審計的目的在于審查公司財務運營狀況的合法性與合規(guī)則性。而內(nèi)部審計的目的則是管理公司治理流程的有效性、評估公司的財務風險、優(yōu)化公司的資本配置，從而改善公司的生產(chǎn)經(jīng)營狀況提高公司效率。其三，內(nèi)部審計與外部審計的業(yè)務范圍不同。外部審計的業(yè)務范圍受到法律和合同的指定，如財務報表審計、內(nèi)部控制審計、盡職調(diào)查等業(yè)務。而內(nèi)部審計是以企業(yè)經(jīng)濟活動為基礎，拓展到以管理領域為主的一種審計活動?？傊?，內(nèi)部審計與外部審計之間存在著聯(lián)系，同時也有諸多差異。
二、內(nèi)部審計和外部審計的協(xié)作
（一）協(xié)作的動因和必要性
內(nèi)部審計與外部審計相互協(xié)作的動因有如下幾點：其一，在外部審計的過程當中，審計方無法充分利用內(nèi)部審計的審計信息。相比于外部審計人而言，內(nèi)部審計人掌握著被審計企業(yè)的第一手資料，并且對被審計企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況以及財務狀況了解得比較詳盡。但是，外部審計人在進行審計時在獲得審計信息上，往往沒有內(nèi)部審計人便利。其二，內(nèi)部審計部門與外部審計部門之間存在隔閡。由于內(nèi)部審計與外部審計在設計目標以及部門利益方面存在沖突，所以內(nèi)部審計部門與外部審計部門難以達成合作。其三，內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)同缺乏機制支持。內(nèi)部審計與外部審計協(xié)同的必要性主要體現(xiàn)在，內(nèi)部設計與外部審計可以通過協(xié)同審計共享審計信息、降低審計服務費用、提高內(nèi)部審計與外部審計的工作效率方面。同時，內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)同還可以提高公司的財務運營水平和公司治理水平。所以，內(nèi)部審計與外部審計相互協(xié)作是非常必要的。
（二）協(xié)作基礎
內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)作基礎在于建立適合現(xiàn)代公司發(fā)展的內(nèi)部審計與外部審計機制。首先，內(nèi)部審計部門與外部審計部門應當建立有效的溝通機制。內(nèi)部審計人員與外部審計人員在企業(yè)審計過程當中，應當建立審計信息共享平臺，內(nèi)部審計部門在平時對企業(yè)各個機構(gòu)的審計中所獲得的審計信息應當與外部審計部門共享。其次，內(nèi)部審計部門應當與外部審計部門建立審計人員交流機制。雖然內(nèi)部審計部門與外部審計部門的審計目標和審計范圍不同，但是內(nèi)部審計部門與外部審計部門所運用的審計方法是相同的，這為內(nèi)部審計與外部審計的交流協(xié)作提供了基礎。內(nèi)部審計人員與外部審計人員進行人員交流，不僅可以提高審計人員的審計專業(yè)水平，而且還可以使內(nèi)部審計人員與外部審計人員對雙方的工作方式和流程更加熟悉，有利于提高內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)同性。其三，在審計工作中，應當確立以內(nèi)部審計為主導的原則。審計工作出現(xiàn)不協(xié)調(diào)的重要原因在于，在審計工作當中沒有確定審計工作的主次順序。而內(nèi)部審計部門相對于外部審計部門而言，內(nèi)部審計部門更加了解公司審計的流程和安排，所以應當在審計工作當中起到主導作用。因此，審計信息共享機制、審計人員交流機制以及內(nèi)部審計主導原則是內(nèi)部審計與外部審計協(xié)同的基礎所在。
（三）協(xié)作途徑
內(nèi)部審查與外部審查的協(xié)作主要有以下途徑：其一，建立內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)作平臺，保證內(nèi)部審計與外部審計的信息溝通、人員流通以及審計流程暢通。其二，通過企業(yè)后期職業(yè)培訓提高審計人員的專業(yè)水平。內(nèi)部審計人員在審計過程當中，應當不斷提高自身的審計能力，制定內(nèi)部審計程序的合理方法，提供準確可靠的審計信息。其三，公司管理者應當提高對內(nèi)部審計工作以及外部審計工作的重視，全力為公司的內(nèi)部審計工作提供便利。其四，政府部門應當完善審計法律法規(guī)，進一步規(guī)范內(nèi)部審計與外部審計的流程，實現(xiàn)內(nèi)部審計與外部審計的程序統(tǒng)一，以上為內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)同途徑。
（四）對公司治理的影響
良好的企業(yè)經(jīng)營管理建立在企業(yè)管理層、外部審計以及內(nèi)部審計有效協(xié)作的基礎之上，其中內(nèi)、外部審計的協(xié)作關(guān)系是一項重要內(nèi)容。當內(nèi)部審計和外部審計可以互相接受對方的審計工作結(jié)果時，不僅可以減少重復工作，提高審計效率，而且可以共同確保企業(yè)內(nèi)部控制的健全和有效，共同加強企業(yè)全面風險管理。內(nèi)部審計與外部審計共同保證企業(yè)信息披露真實可靠，產(chǎn)生內(nèi)部審計與外部審計聯(lián)合審計的效果。因此，內(nèi)部審計與外部審計在審計范圍上相互協(xié)調(diào)，在審計過程中相互合作，在確保審計范圍的前提下，能提高企業(yè)整體審計效率，降低審計費用，并提高公司的治理質(zhì)量。
三、事務工作中的問題
在審計事務當中，內(nèi)部審計與外部審計存在的問題主要有以下幾點：其一，公司管理層對企業(yè)的內(nèi)部審計缺乏重視，甚至少數(shù)公司的內(nèi)部審計處于空白狀態(tài)。其二，內(nèi)部審計與外部審計分工不明確，導致內(nèi)部審計部門與外部審計部門在審計工作中無法協(xié)同一致，造成審計信息不準確以及審計資源浪費。其三，內(nèi)部審計部門的審計人員專業(yè)水平不高，導致外部審計部門在對審計企業(yè)進行審計時，內(nèi)部審計部門提供的審計信息存在錯漏，審計方法存在缺陷。
二、內(nèi)部審計對外部審計工作的評價與利用
盡管內(nèi)部審計與外部審計在總體審計目標、報告使用對象、審計范圍上有各自的著眼點，但內(nèi)部審計與外部審計在審計內(nèi)容、方法、關(guān)注信息上有相當程度的重疊。內(nèi)部審計如果恰當利用外部審計工作就能夠有效減少重復審計工作、提高審計效率。對外部審計工作評價的主要內(nèi)容包括：外部審計工作的具體內(nèi)容及范圍是否符合要求；外部審計所運用的程序、方法、依據(jù)及技術(shù)是否適當；外部審計機構(gòu)及人員是否具備獨立性和客觀性，其資質(zhì)和專業(yè)能力是否符合要求等。在決定是否利用外部審計工作之前，必須對外部審計工作質(zhì)量做出客觀的評價，同時也要考慮評價成本是否會大于本身的內(nèi)部審計成本。在某些特定的項目中當外部審計工作涵蓋了內(nèi)部審計所要求的范圍，且其審計內(nèi)容也符合內(nèi)部審計的要求時，內(nèi)部審計可以在這些方面利用外部審計工作成果。同時內(nèi)部審計在以下四個方面可以充分利用外部審計工作：一是知識交流，包括工作經(jīng)驗、專業(yè)知識、政策法規(guī)以及管理薄弱環(huán)節(jié)等，進而明確審計工作措施；二是審計范圍溝通，最大限度減少重復性工作；三是審計工作底稿共享，以便充分利用對方工作成果，提高審計工作效率；四是具體審計程序和審計方法探討，雙方及時提請對方改正，以降低審計風險。
三、內(nèi)部審計對外部審計結(jié)論的評價與利用
在利用外部審計結(jié)論之前需要對外部審計結(jié)果進行評價，評價標準主要是：（1）外部審計工作成果是否能夠為內(nèi)部審計所利用；（2）在哪些方面能夠為內(nèi)部審計所利用。評價的主要內(nèi)容包括合理性，指建議是否切合實際，控制風險成本低于失控成本；針對性，指建議是否緊密圍繞問題的本質(zhì)，闡述深層次原因，提出控制點；有效性，指實施建議是否能用最短的時間、最少的成本使風險點得到預想中的控制狀態(tài)。外部審計所指出的薄弱環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計要進行跟蹤調(diào)查核實，看其是否已采取改進措施等。內(nèi)部審計要利用外部審計發(fā)現(xiàn)的問題線索，確定審計的重點領域。
一、內(nèi)部審計與外部審計異同
長久以來，許多人認為內(nèi)部審計就是指企業(yè)內(nèi)部審計，并將其與國家審計、注冊會計師審計并稱為根據(jù)審計主體劃分的3種不同審計類型。事實上，內(nèi)部審計并非企業(yè)專利，它起源于古代官廳，目前也在非營利機構(gòu)大有發(fā)展。正確理解內(nèi)部審計，應將其看作是與外部審計相對的綜合性概念。它泛指設立在組織內(nèi)部的審計機構(gòu)開展的審計活動，包括企業(yè)內(nèi)部審計和非企業(yè)組織內(nèi)部審計。任何組織和機構(gòu)都可以根據(jù)需要建立內(nèi)部審計機構(gòu)。國家審計和注冊會計師審計是根據(jù)審計主體劃分的審計類型，內(nèi)部審計和外部審計是根據(jù)審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系劃分的審計類型，它們的劃分標準不同，外延難免相互交叉，因此不能將它們混為一談。
內(nèi)部審計與外部審計是一組相對概念，它們常常共存并相互轉(zhuǎn)化。以集團公司為例，集團公司是一個內(nèi)部審計與外部審計并存的典型。我們習慣將隸屬于集團公司的審計機構(gòu)開展的審計活動稱之為是內(nèi)部審計，但從被審計單位角度看這些審計活動又都來源于單位外部，也可以將其稱之為外部審計。同一個審計部門開展的審計活動有時可能是內(nèi)部審計，有時可能是外部審計；同一項審計活動也可能站在這個角度看是內(nèi)部審計，換一個角度看就變成外部審計了。那么究竟什么是內(nèi)部審計？
有人認為內(nèi)部審計產(chǎn)生的動因在于外部審計無法滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任的需求；也有人認為外部審計產(chǎn)生的動因在于內(nèi)部審計作為所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任的重要手段獨立性不夠。這個問題說到底其實是關(guān)于內(nèi)部審計和外部審計兩者誰先產(chǎn)生的問題。之所以提出這兩種觀點，目的在于：無論這兩種觀點哪種是正確的，它都說明一個重要事實，即內(nèi)部審計與外部審計各有所長，它們都在各自的領域發(fā)揮著重要作用，二者互為補充，不能相互替代。事實上，內(nèi)部審計和外部審計最初的劃分就是以審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系為標準的。如果審計機構(gòu)設置在組織內(nèi)部，與組織之間存在隸屬關(guān)系，那么該機構(gòu)開展的審計活動就是內(nèi)部審計；反之，則為外部審計。但是隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，一方面組織規(guī)模不斷擴大，結(jié)構(gòu)越來越復雜；另一方面內(nèi)部審計外包現(xiàn)象的出現(xiàn)打破了內(nèi)部審計與外部審計的傳統(tǒng)差別，這些都使得原有的劃分標準不足以再將二者區(qū)分開來。這同時也說明審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系雖然是劃分內(nèi)部審計和外部審計的重要標準，但不是唯一標準。我們不能僅以審計機構(gòu)與組織之間的關(guān)系為標準來對內(nèi)部審計和外部審計進行簡單地劃分。它們之間還存在著其他更為深刻的差別。
內(nèi)部審計與外部審計在本質(zhì)上都是確保委托關(guān)系恰當履行的重要制度安排。所不同的是，外部審計側(cè)重于從組織外部審查整個組織履行受托經(jīng)濟責任的結(jié)果，目的是驗證整個組織的受托經(jīng)濟責任是否已得到恰當履行，并就驗證結(jié)果發(fā)表審計意見。外部審計其主要職能是監(jiān)督和鑒證，它的落腳點是審計結(jié)論或?qū)徲嬕庖姡憩F(xiàn)為一種鑒證型審計。其優(yōu)點在于獨立性和整體性更強，審計意見更權(quán)威；缺點在于成本較高，及時性不足；內(nèi)部審計側(cè)重于審查受托經(jīng)濟責任的履行過程，審計對象不是組織整體，而是組織內(nèi)部的某一個部門、某一種制度或某一項具體的經(jīng)濟業(yè)務或活動（如采購業(yè)務、投資活動等），目的在于查找組織內(nèi)部各部門履行受托經(jīng)濟責任過程中存在的漏洞和不足，提供相應的改進建議，促進受托經(jīng)濟責任得到更加恰當?shù)芈男?，增加組織價值，主要職能為確認和咨詢，落腳點是審計建議，體現(xiàn)為一種管理型和建設型審計。其優(yōu)點在于更詳細、更及時、更具有建設性，缺點在于整體性和全面性不足。
二、內(nèi)部審計組織模式選擇
目前國內(nèi)外現(xiàn)存的內(nèi)部審計組織模式主要有董事會領導模式、監(jiān)事會領導模式、總經(jīng)理領導模式和財務總監(jiān)或財會部門領導模式。有學者認為，內(nèi)部審計服務的權(quán)力階層越高，獨立性越高，越能更好地開展審計工作。筆者不同意此觀點。除了財務總監(jiān)或財務部門領導模式難以保證內(nèi)部審計的獨立性應予淘汰之外，其他模式各有所長。組織在選擇內(nèi)部審計模式時，應重點考慮自身的需求。如果所有者需要內(nèi)部審計為所有者服務，用以監(jiān)督管理者受托經(jīng)濟責任的履行狀況，那么內(nèi)部審計機構(gòu)自然應置于董事會或監(jiān)事會領導之下為所有者服務；如果所有者和管理者都認為內(nèi)部審計為管理者服務更重要、更有利于增加組織價值，那么就應將內(nèi)部審計置于管理者領導之下?？傊?，雖然審計起源于委托關(guān)系，但這并不意味著審計只能為所有者服務。內(nèi)部審計的組織模式和地位與其承擔的職責相匹配，是建立良好的內(nèi)部審計組織模式的最重要的原則，審計機構(gòu)配置的過高或者過低都會影響內(nèi)部審計職能、作用的發(fā)揮。
事實上，如果我們認真分析一個組織委托關(guān)系的構(gòu)成狀況，就會發(fā)現(xiàn)管理者領導模式將是促進組織價值快速增加的最佳選擇。任何一個組織的委托關(guān)系一般都由所有者與管理者的委托關(guān)系（債權(quán)人與管理者之間也有委托關(guān)系，但由于債權(quán)人對組織內(nèi)部審計模式的選擇并不起決定性作用，因此在文中未予討論。）、管理者上層與管理者下層的委托關(guān)系以及管理者與一般員工的委托關(guān)系等幾部分組成。在這幾部分當中，管理者是十分重要的環(huán)節(jié)。以前我們過于強調(diào)所有者與管理者之間的利益沖突，忽視了兩者之間也有共同利益。所有者的最大利益是實現(xiàn)財產(chǎn)的保值增值，但他們實現(xiàn)自身利益最大化的愿望能否實現(xiàn)還取決于管理者管理組織的狀況。管理者在本質(zhì)上也希望實現(xiàn)組織價值最大化，因為管理者自身的價值在很大程度上是由組織的價值來體現(xiàn)的。所有者需要監(jiān)督管理者是否恰當?shù)芈男惺芡薪?jīng)濟責任是一方面，但相比之下，所有者也會認為如何幫助管理者管好組織、增加組織價值更為重要。在外部審計足以滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任狀況的條件下，將內(nèi)部審計機構(gòu)置于管理者領導之下用于幫助管理者更好地管理組織、增加組織價值無疑是一個明智之舉。
三、內(nèi)部審計與內(nèi)部控制異同
內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系問題一直是理論界爭執(zhí)的問題。一般可歸納為以下兩種論點：一種論點認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制是并存的，不存在誰包括誰的問題；另一種觀點認為內(nèi)部審計本身就是內(nèi)部控制的一個組成部分，二者是包含與被包含的關(guān)系。筆者認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制兩者相互滲透、相互促進、相互需要，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分，是內(nèi)部控制的再控制。
一、內(nèi)部審計與外部審計異同
長久以來，許多人認為內(nèi)部審計就是指企業(yè)內(nèi)部審計，并將其與國家審計、注冊會計師審計并稱為根據(jù)審計主體劃分的3種不同審計類型。事實上，內(nèi)部審計并非企業(yè)專利，它起源于古代官廳，目前也在非營利機構(gòu)大有發(fā)展。正確理解內(nèi)部審計，應將其看作是與外部審計相對的綜合性概念。它泛指設立在組織內(nèi)部的審計機構(gòu)開展的審計活動，包括企業(yè)內(nèi)部審計和非企業(yè)組織內(nèi)部審計。任何組織和機構(gòu)都可以根據(jù)需要建立內(nèi)部審計機構(gòu)。國家審計和注冊會計師審計是根據(jù)審計主體劃分的審計類型，內(nèi)部審計和外部審計是根據(jù)審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系劃分的審計類型，它們的劃分標準不同，外延難免相互交叉，因此不能將它們混為一談。
內(nèi)部審計與外部審計是一組相對概念，它們常常共存并相互轉(zhuǎn)化。以集團公司為例，集團公司是一個內(nèi)部審計與外部審計并存的典型。我們習慣將隸屬于集團公司的審計機構(gòu)開展的審計活動稱之為是內(nèi)部審計，但從被審計單位角度看這些審計活動又都來源于單位外部，也可以將其稱之為外部審計。同一個審計部門開展的審計活動有時可能是內(nèi)部審計，有時可能是外部審計；同一項審計活動也可能站在這個角度看是內(nèi)部審計，換一個角度看就變成外部審計了。那么究竟什么是內(nèi)部審計？
有人認為內(nèi)部審計產(chǎn)生的動因在于外部審計無法滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任的需求；也有人認為外部審計產(chǎn)生的動因在于內(nèi)部審計作為所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任的重要手段獨立性不夠。這個問題說到底其實是關(guān)于內(nèi)部審計和外部審計兩者誰先產(chǎn)生的問題。之所以提出這兩種觀點，目的在于：無論這兩種觀點哪種是正確的，它都說明一個重要事實，即內(nèi)部審計與外部審計各有所長，它們都在各自的領域發(fā)揮著重要作用，二者互為補充，不能相互替代。事實上，內(nèi)部審計和外部審計最初的劃分就是以審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系為標準的。如果審計機構(gòu)設置在組織內(nèi)部，與組織之間存在隸屬關(guān)系，那么該機構(gòu)開展的審計活動就是內(nèi)部審計；反之，則為外部審計。但是隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，一方面組織規(guī)模不斷擴大，結(jié)構(gòu)越來越復雜；另一方面內(nèi)部審計外包現(xiàn)象的出現(xiàn)打破了內(nèi)部審計與外部審計的傳統(tǒng)差別，這些都使得原有的劃分標準不足以再將二者區(qū)分開來。這同時也說明審計機構(gòu)與組織之間是否存在隸屬關(guān)系雖然是劃分內(nèi)部審計和外部審計的重要標準，但不是唯一標準。我們不能僅以審計機構(gòu)與組織之間的關(guān)系為標準來對內(nèi)部審計和外部審計進行簡單地劃分。它們之間還存在著其他更為深刻的差別。
內(nèi)部審計與外部審計在本質(zhì)上都是確保委托關(guān)系恰當履行的重要制度安排。所不同的是，外部審計側(cè)重于從組織外部審查整個組織履行受托經(jīng)濟責任的結(jié)果，目的是驗證整個組織的受托經(jīng)濟責任是否已得到恰當履行，并就驗證結(jié)果發(fā)表審計意見。外部審計其主要職能是監(jiān)督和鑒證，它的落腳點是審計結(jié)論或?qū)徲嬕庖姡憩F(xiàn)為一種鑒證型審計。其優(yōu)點在于獨立性和整體性更強，審計意見更權(quán)威；缺點在于成本較高，及時性不足；內(nèi)部審計側(cè)重于審查受托經(jīng)濟責任的履行過程，審計對象不是組織整體，而是組織內(nèi)部的某一個部門、某一種制度或某一項具體的經(jīng)濟業(yè)務或活動（如采購業(yè)務、投資活動等），目的在于查找組織內(nèi)部各部門履行受托經(jīng)濟責任過程中存在的漏洞和不足，提供相應的改進建議，促進受托經(jīng)濟責任得到更加恰當?shù)芈男校黾咏M織價值，主要職能為確認和咨詢，落腳點是審計建議，體現(xiàn)為一種管理型和建設型審計。其優(yōu)點在于更詳細、更及時、更具有建設性，缺點在于整體性和全面性不足。
二、內(nèi)部審計組織模式選擇
目前國內(nèi)外現(xiàn)存的內(nèi)部審計組織模式主要有董事會領導模式、監(jiān)事會領導模式、總經(jīng)理領導模式和財務總監(jiān)或財會部門領導模式。有學者認為，內(nèi)部審計服務的權(quán)力階層越高，獨立性越高，越能更好地開展審計工作。筆者不同意此觀點。除了財務總監(jiān)或財務部門領導模式難以保證內(nèi)部審計的獨立性應予淘汰之外，其他模式各有所長。組織在選擇內(nèi)部審計模式時，應重點考慮自身的需求。如果所有者需要內(nèi)部審計為所有者服務，用以監(jiān)督管理者受托經(jīng)濟責任的履行狀況，那么內(nèi)部審計機構(gòu)自然應置于董事會或監(jiān)事會領導之下為所有者服務；如果所有者和管理者都認為內(nèi)部審計為管理者服務更重要、更有利于增加組織價值，那么就應將內(nèi)部審計置于管理者領導之下?？傊?，雖然審計起源于委托關(guān)系，但這并不意味著審計只能為所有者服務。內(nèi)部審計的組織模式和地位與其承擔的職責相匹配，是建立良好的內(nèi)部審計組織模式的最重要的原則，審計機構(gòu)配置的過高或者過低都會影響內(nèi)部審計職能、作用的發(fā)揮。
事實上，如果我們認真分析一個組織委托關(guān)系的構(gòu)成狀況，就會發(fā)現(xiàn)管理者領導模式將是促進組織價值快速增加的最佳選擇。任何一個組織的委托關(guān)系一般都由所有者與管理者的委托關(guān)系（債權(quán)人與管理者之間也有委托關(guān)系，但由于債權(quán)人對組織內(nèi)部審計模式的選擇并不起決定性作用，因此在文中未予討論。）、管理者上層與管理者下層的委托關(guān)系以及管理者與一般員工的委托關(guān)系等幾部分組成。在這幾部分當中，管理者是十分重要的環(huán)節(jié)。以前我們過于強調(diào)所有者與管理者之間的利益沖突，忽視了兩者之間也有共同利益。所有者的最大利益是實現(xiàn)財產(chǎn)的保值增值，但他們實現(xiàn)自身利益最大化的愿望能否實現(xiàn)還取決于管理者管理組織的狀況。管理者在本質(zhì)上也希望實現(xiàn)組織價值最大化，因為管理者自身的價值在很大程度上是由組織的價值來體現(xiàn)的。所有者需要監(jiān)督管理者是否恰當?shù)芈男惺芡薪?jīng)濟責任是一方面，但相比之下，所有者也會認為如何幫助管理者管好組織、增加組織價值更為重要。在外部審計足以滿足所有者監(jiān)督管理者履行受托經(jīng)濟責任狀況的條件下，將內(nèi)部審計機構(gòu)置于管理者領導之下用于幫助管理者更好地管理組織、增加組織價值無疑是一個明智之舉。
三、內(nèi)部審計與內(nèi)部控制異同
內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系問題一直是理論界爭執(zhí)的問題。一般可歸納為以下兩種論點：一種論點認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制是并存的，不存在誰包括誰的問題；另一種觀點認為內(nèi)部審計本身就是內(nèi)部控制的一個組成部分，二者是包含與被包含的關(guān)系。筆者認為，內(nèi)部審計與內(nèi)部控制兩者相互滲透、相互促進、相互需要，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分，是內(nèi)部控制的再控制。
摘 要：市場經(jīng)濟體制改革的不斷推進使得各行各業(yè)競爭加劇，這樣的現(xiàn)狀也對企業(yè)的經(jīng)營管理提出了新的要求，作為現(xiàn)代企業(yè)管理制度的重要組成部分，內(nèi)部審計在提高企業(yè)管理水平、增加企業(yè)經(jīng)濟效益方面的作用不容小覷，但內(nèi)部審計在我國企業(yè)中推行的時間并不長，因而尚有各種問題未得到解決，文章從企業(yè)內(nèi)部審計的現(xiàn)狀出發(fā)，對如何加強內(nèi)部審計建設提出了一些建議，旨在為企業(yè)完善內(nèi)部審計制度提供參考。
關(guān)鍵詞 ：企業(yè)；內(nèi)部審計；問題；對策
中圖分類號：F239文獻標志碼：A文章編號：1000-8772（2015）10-0116-02
收稿日期：2015-03-12
作者簡介：李志達（1978-），男，漢族，黑龍江蘭西人，高級審計師，主要研究方向為企事業(yè)單位內(nèi)部審計與內(nèi)部控制。
一、引言
隨著市場經(jīng)濟體制的不斷完善，過去那種粗狂式的管理模式已經(jīng)不能適應未來的發(fā)展，為了在激烈的競爭中獲得生存和發(fā)展空間，企業(yè)不得不積極尋求提高管理水平、增加競爭力的方法。內(nèi)部審計是現(xiàn)在企業(yè)管理制度的重要組成部分，在完善公司治理結(jié)構(gòu)、提高企業(yè)管理水平、增加經(jīng)濟效益等方面的作用有目共睹，但我國自1983年才恢復審計制度，審計在企業(yè)中運用的時間不長，因而很多企業(yè)的內(nèi)部審計制度尚不夠完善，或多或少存在著缺陷，還有的企業(yè)雖然建立了內(nèi)部審計制度，但由于長期以來人們對內(nèi)部審計根深蒂固的偏見，加之內(nèi)部審計往往獨立性不足，使得內(nèi)部審計效果大打折扣。
區(qū)別于外部審計，內(nèi)部審計的關(guān)注領域多在內(nèi)部經(jīng)營活動，除關(guān)注財務報表外，內(nèi)部審計更要關(guān)注經(jīng)營的合法合規(guī)、目標是否實現(xiàn)等問題，以加強公司對經(jīng)營風險的識別和應對，提高經(jīng)營效率、效果，協(xié)助企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)營目標，可以看出，內(nèi)部審計也是企業(yè)加強對自身經(jīng)營情況的了解、控制經(jīng)營活動的手段，在企業(yè)管理中發(fā)揮著不小的作用，如果企業(yè)能夠建立起完善的內(nèi)部審計制度，充分發(fā)揮其職能，將會對控制經(jīng)濟活動、提高經(jīng)濟效益大有裨益，雖然加強內(nèi)部審計建設要面臨諸多困難，但是積極應對這些難題，才會企業(yè)參與未來的角逐奠定基礎。
二、企業(yè)內(nèi)部審計的現(xiàn)狀
（一）對內(nèi)部審計認識不足，沒有予以足夠的重視
改革開放30多年催生了大批的企業(yè)崛起，諸多企業(yè)在那個激進的年代依靠快速擴張獲得了不小的財富，這種成功方式也導致了不少企業(yè)在骨子里重視業(yè)務而輕視管理，認為積極擴展業(yè)務才是企業(yè)生存和發(fā)展的重中之重，至于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立、管理水平的提高、內(nèi)部審計的建設則是在企業(yè)發(fā)展到相當大的規(guī)模時才需進行考慮的問題，很多企業(yè)對內(nèi)部審計的作用并沒有足夠的認識，因而縱觀現(xiàn)在的中國企業(yè)，少有建立了完善的內(nèi)部審計制度的，大多是一些規(guī)模龐大的集團企業(yè)才有較為完善的內(nèi)部審計制度；其次，不少企業(yè)還將內(nèi)部審計與外部審計混淆，沒有認識到二者在審計目標、審計范圍、審計領域等諸多方面都存在著差異，錯誤地認為二者都是進行審計而已，既然可以聘請會計師事務所進行外部審計，又何必再耗時耗力進行內(nèi)部審計；最后，由于對審計缺乏正確的認識，很多企業(yè)員工并不認為審計是協(xié)助公司進行管理的手段，而是將其視為“查賬的”或者來查找自己工作中的錯誤，因而懷有一些抵觸情緒，這也在一定程度上阻礙了內(nèi)部審計制度的建立和開展，任何一項制度，如果員工不理解，不支持，當然也不可能得到良好的執(zhí)行。
（二）內(nèi)部審計職責不清，缺乏獨立性
要建立內(nèi)部審計制度，就需要設置相關(guān)的職位、機構(gòu)，明確內(nèi)部審計的職責內(nèi)容，賦予內(nèi)部審計人員足夠的權(quán)利保證內(nèi)部審計工作在企業(yè)中的推行，然而在現(xiàn)在的很多企業(yè)中，這幾點卻存在不足。一是，很多企業(yè)并未明確內(nèi)部審計的工作內(nèi)容以及相關(guān)審計人員的職責是什么，企業(yè)員工對內(nèi)部審計只有一個大致的了解，含糊不清的職責劃分無疑會影響內(nèi)部審計的進行，還有一些企業(yè)的內(nèi)部審計僅僅停留在財務審計層面，因而不會專門設置審計機構(gòu)，而是簡單地指定或招聘幾個員工擔任內(nèi)部審計工作；二是，在很多企業(yè)中，內(nèi)部審計缺乏足夠的獨立性，審計部門或?qū)徲嬋藛T隸屬于財務部門的情況并不罕見，這些情況無疑降低了審計部門的獨立性，為管理層利用行政權(quán)力影響內(nèi)部審計留下了空間；三是，內(nèi)部審計沒有足夠的權(quán)利來保證審計工作的進行，鑒于審計工作的開展需要各部門的配合，這在一定程度上需要企業(yè)賦予審計部門一定的權(quán)利，但在很多企業(yè)中卻得不到保證。
（三）內(nèi)部審計人員欠缺足夠的專業(yè)素質(zhì)
由于內(nèi)部審計涉及企業(yè)的多項經(jīng)濟活動，因而需要審計人員有足夠的專業(yè)知識才能保證內(nèi)部審計的質(zhì)量，然而在不少企業(yè)中，并不重視審計人員的專業(yè)素質(zhì)，不少內(nèi)部審計人員都是由財務人員擔任，或者由企業(yè)其他部門的人員兼任，并未接受過正規(guī)的審計培訓，加之一些企業(yè)對內(nèi)部審計的要求停留在財務審計層面，因而也不重視引進專業(yè)人才，對于企業(yè)內(nèi)部的審計人員也不會加以培訓，導致很多時候，內(nèi)部審計更像是一個形式化的流程，無法發(fā)揮其真正的作用；另一方面，與外部審計相比，內(nèi)部審計涉及的領域多側(cè)重于企業(yè)經(jīng)營活動的開展，因而需要審計人員具備一定的管理知識，這便對審計人員的知識結(jié)構(gòu)有了一定的要求，如果只具備財務方面的知識，或者只是業(yè)務層面的專業(yè)知識，也不能順利地開展審計工作，現(xiàn)在的企業(yè)中無疑缺乏這樣復合型的人才，導致企業(yè)內(nèi)部審計力量薄弱，而人員素質(zhì)又是企業(yè)加強內(nèi)部審計建設的保證，缺乏這一點，很多企業(yè)的內(nèi)部審計效果差強人意也就不奇怪了。
（四）審計程序設計、執(zhí)行不夠規(guī)范
執(zhí)行恰當?shù)膶徲嫵绦蛞垣@得足夠充分、有效的審計證據(jù)是十分重要的，只有審計程序執(zhí)行到位，才能更好地發(fā)現(xiàn)經(jīng)營中存在的問題，但受限于種種因素，加上審計人員不具有足夠的專業(yè)勝任能力，很多企業(yè)開展內(nèi)部審計工作時，審計程序的執(zhí)行并不規(guī)范。首先，由于對內(nèi)部審計進行指導的規(guī)章制度，目前更多的審計要求都是針對外部審計來說，設計內(nèi)部審計程序時更多的是借鑒外部審計程序，但是二者畢竟存在各種區(qū)別，且在一些企業(yè)，內(nèi)部審計程序大多停留在監(jiān)督層面，或者與外部審計一樣關(guān)注財務報表，與內(nèi)部審計協(xié)助管理的初衷背道而馳；其次，由于內(nèi)部審計機構(gòu)獨立性不足，諸多審計程序的執(zhí)行并不規(guī)范，有的部門不配合審計工作，為審計證據(jù)的獲取帶來了阻礙，有的企業(yè)管理層不夠重視審計工作，從上至下對待審計工作都較為隨意，不僅設計的審計程序簡單，而且也不會制定審計計劃，審計底稿的留存也不甚規(guī)范；此外，由于信息化技術(shù)的推進，對審計手段也有了新的要求，而當下很多內(nèi)部審計卻無法跟上企業(yè)信息化的步伐，也在一定程度上降低了審計效果。
三、企業(yè)加強內(nèi)部審計建設對策
（一）樹立正確的觀念，重視內(nèi)部審計
首先，企業(yè)管理層要正確認識內(nèi)部審計的作用，或許在過去的大背景下，業(yè)務擴展能為企業(yè)帶來可觀的經(jīng)濟效益，但是在未來的競爭中，良好的管理水平才是提升競爭力的有效手段，管理層要正視內(nèi)部審計對于保證企業(yè)經(jīng)營目標的實現(xiàn)是具有重要作用的，將內(nèi)部審計提升到企業(yè)戰(zhàn)略高度；其次，企業(yè)要注意區(qū)分內(nèi)部審計和外部審計的區(qū)別，同時也要利用外部審計的工作成果，與內(nèi)部審計相結(jié)合，內(nèi)部審計是對企業(yè)的各類業(yè)務和控制進行評價，以判斷是否遵循了相關(guān)制度，是否有效利用了企業(yè)資源，是否實現(xiàn)了組織目標，因而不能將內(nèi)部審計等同與財務審計，同時，內(nèi)審人員也要注意配合外部審計工作，對于外部獨立審計發(fā)現(xiàn)的問題要從內(nèi)部審計層面進行思考；最后，企業(yè)要向員工強調(diào)內(nèi)部審計的意義，明確內(nèi)部審計是為協(xié)助員工發(fā)現(xiàn)工作漏洞，而后得以進一步改進，并非對其工作進行“挑錯”，要求企業(yè)員工積極配合審計工作。
（二）賦予內(nèi)部審計足夠的獨立性和權(quán)利
首先，企業(yè)可以考慮設置專門的內(nèi)部審計機構(gòu)，明確機構(gòu)中各職位的工作內(nèi)容和職責，避免隸屬于財務部門或者對某一管理層負責，以提高審計機構(gòu)的獨立性，一般說來，審計機構(gòu)的層次越高，獨立性越有保障，在不少成熟企業(yè)中，審計機構(gòu)都是下屬董事會的，不受其他行政權(quán)力的干擾，如果企業(yè)規(guī)模較小，審計機構(gòu)也可以直接對最高權(quán)力者負責；然后，考慮了內(nèi)部審計機構(gòu)形式上的獨立之后，還要考慮實質(zhì)上的獨立，審計工作要由審計人員專職負責，不得指定其他部門的人進行兼任，如果審計人員的身份復雜了，其獨立性也會受到影響，管理人員就可以通過其他途徑來影響審計人員的工作；最后，為保證審計工作的順利開展，企業(yè)可以考慮賦予內(nèi)部審計一定的職權(quán)，要求企業(yè)內(nèi)部所有員工和部門配合審計工作，不得以各種理由進行推脫，如果員工不配合審計工作，不提供審計需要的資料，審計機構(gòu)可以對相關(guān)責任人進行警告、甚至一些懲罰，以保證內(nèi)部審計的順利進行。
（三）注重培養(yǎng)專業(yè)人才
加強內(nèi)部審計建設離不開專業(yè)人才的支持，因而企業(yè)必須保證內(nèi)部審計工作由具有足夠?qū)I(yè)勝任能力的人員來擔任，首先，企業(yè)要考慮內(nèi)部審計工作的需要，招聘合格的人才，不僅要掌握審計、財務知識，也需要對企業(yè)所處的行業(yè)以及管理有一定的了解，這樣復合型的人才才能勝任內(nèi)部審計工作，有時這樣的人才不易找到，企業(yè)也可以考慮自內(nèi)部選拔一些符合條件的員工進行專業(yè)知識培訓，這樣的方法相較于直接招聘來說，需要一定的時間，但是更貼合企業(yè)自身的要求，企業(yè)可以根據(jù)自身的情況來選擇直接招聘還是內(nèi)部進行培訓；另一方面，內(nèi)部審計要服務于企業(yè)管理，所以每次審計目標可能會有不同，因而企業(yè)要注意根據(jù)需要加強對人才的后續(xù)培訓，不斷提高審計人員各方面的專業(yè)水平，才能滿足企業(yè)的需求，為此，企業(yè)可以鼓勵審計人員積極學習經(jīng)濟、管理、財務等各方面的專業(yè)知識，定期進行考核，將考核的結(jié)果與審計人員的績效掛鉤，此外，企業(yè)也可以聘請專業(yè)人士對審計人員進行課程培訓。
（四）規(guī)范內(nèi)部審計程序的設計和執(zhí)行
無論進行何種目標的內(nèi)部審計，都需要執(zhí)行恰當?shù)膶徲嫵绦蜃顬楸ＷC，因而企業(yè)加強內(nèi)部審計建設，需要注意規(guī)范內(nèi)部審計程序的設計和執(zhí)行。一方面，審計部門可以參考現(xiàn)有的審計指南，結(jié)合審計目標，設計恰當?shù)膶徲嫵绦?，當然，審計程序的完善也不是一步到位的，因而每次?nèi)部審計結(jié)束后，企業(yè)可以考慮對審計程序積極進行總結(jié)、反思，以不斷提高審計程序的質(zhì)量；另一方面，對于設計好的審計程序，內(nèi)部審計人員要認真執(zhí)行，不能對過程中發(fā)現(xiàn)的問題采取睜一只眼閉一只眼的態(tài)度，也不能對一些繁瑣的審計程序采取隨意執(zhí)行的態(tài)度，審計機構(gòu)的負責人也要加強對審計工作的復核；此外，信息化技術(shù)已在企業(yè)中得到廣泛運用，進行內(nèi)部審計時要考慮信息技術(shù)對經(jīng)濟活動的影響，因地制宜地制定審計程序。
四、結(jié)語
隨著各行各業(yè)競爭的加劇，企業(yè)想要更好地生存和發(fā)展，就必須提高管理水平、不斷增強自身的競爭力，作為現(xiàn)代企業(yè)制度的組成部分，內(nèi)部審計在提高管理水平、保證經(jīng)營目標實現(xiàn)上的作用已得到公認，雖然當下很多企業(yè)尚未構(gòu)建完善的內(nèi)部審計制度，但是為了適應未來的發(fā)展，企業(yè)必須對內(nèi)部審計予以足夠的重視，從觀念、人才、技術(shù)等各個方面加強內(nèi)部審計建設，唯有此，企業(yè)才能從容面對未來激烈的競爭。
參考文獻：
(二)監(jiān)督職能定位。我國常見的審計有社會審計、政府審計和內(nèi)部審計三種，三者在市場經(jīng)濟下，各司其職，形成一套比較系統(tǒng)的監(jiān)督體系。我國相關(guān)的法律對三者審計秩序做出了明確規(guī)定，這也為內(nèi)部審計在國有企業(yè)審計中的監(jiān)督職能提供了法律依據(jù)。發(fā)展我國國有企業(yè)的內(nèi)部審計工作，首先要做的是清楚三種審計工作之間的關(guān)系和區(qū)別。對于內(nèi)部審計和另兩者的關(guān)系，一直存在著兩種看法，一種認為外部審計具有強有效的控制力，國有企業(yè)往往重視外部審計，內(nèi)部審計在國有企業(yè)中只是一種擺設;另一種觀點認為三種審計方式在國有企業(yè)中都發(fā)揮著作用，扮演著不同的角色，三者相輔相成，互相補充。這樣一來，很多人對三種審計工作的界定就模糊不清，甚至認為內(nèi)部審計是以政府審計為基礎的一種審計。而且，國家擁有國有企業(yè)的所有權(quán)，企業(yè)的管理、經(jīng)營等行為直接或間接的受到政府影響，內(nèi)部審計逐漸成為國家監(jiān)督的一種手段?？傊瑑?nèi)部審計與外部審計的對象、工作性質(zhì)均不同，是兩個獨立的個體。內(nèi)部審計有它自己的特點和功能，以效益、管理審計為主要內(nèi)容，最終落腳點是效益和管理。當然，內(nèi)部審計要向外部審計學習，接受指導，并且內(nèi)外審計之間互相合作，有利于企業(yè)節(jié)約審計成本，提高審計效率。由于外部審計具有滯后性、間歇性、分散性等缺陷，使其很難有效的促進企業(yè)發(fā)展。內(nèi)部審計則避免了外部審計的弊端，在企業(yè)治理不斷優(yōu)化的過程中，顯示出獨有的特征。
(三)組織職能定位。最近幾年，伴隨著企業(yè)創(chuàng)新和業(yè)務流程的改進，內(nèi)部審計外部化在全球范圍時興起，內(nèi)部審計貌似成了一個多余的部門。其實，要辯證的對待這個問題?，F(xiàn)代企業(yè)理念注重資源的利用，促使企業(yè)集中盡可能的集中人力物力提升自己的企業(yè)競爭力。然而現(xiàn)代內(nèi)部審計往往需要消耗大量的資本，內(nèi)部審計的落后習慣和工作人員的知識匱乏漸漸顯現(xiàn)，無法適應新的審計工作要求，所以內(nèi)部審計只能向外部尋求幫助。相反，外部審計成本低，約束力小，審計外部化也就深受企業(yè)的歡迎。企業(yè)自身的內(nèi)部審計會因為各種因素產(chǎn)生低效率，其監(jiān)督控制職能也在內(nèi)部自我解決的過程中逐漸淡化。內(nèi)部審計尋求外援是企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營、管理模式的一種外在表現(xiàn)，歸根結(jié)底是企業(yè)的外延化，也是企業(yè)軟化形式的體現(xiàn)。實際上，內(nèi)部審計外部化的優(yōu)點和缺點都與其特點有關(guān)。如果對企業(yè)實施外部化缺乏清晰的認識，企業(yè)就會得不償失，徒增煩惱。所以，國有企業(yè)對內(nèi)部審計制度的制定要進行綜合論證，認清內(nèi)部審計的范疇和外部化的目的，權(quán)衡兩者的利弊得失，進而決定審計是否需要外部化。其實，外部化并不是全部的外化，而是企業(yè)可以根據(jù)自身的需要，在以內(nèi)部審計為核心的前提下，適當決定外部化應負責的內(nèi)容。近年來，內(nèi)部審計已經(jīng)發(fā)生改變，不再是企業(yè)成本的一個負擔，其職能在延伸，在企業(yè)發(fā)展中的地位也在不斷提高。
二、內(nèi)部審計的職業(yè)化
內(nèi)部審計已經(jīng)打破傳統(tǒng)的范圍，其職能擴展到了整個企業(yè)的管理、運營、決策等領域，不斷呈現(xiàn)出自主性強、行為規(guī)范、作用顯著的態(tài)勢。國際上也對內(nèi)部審計的性質(zhì)、內(nèi)容、運行模式等賦予更高層次的含義。在我國，每個國有企業(yè)的內(nèi)部審計都有著共同的目標，但每個企業(yè)內(nèi)部審計資源又有所不同，國家可以建立培訓機構(gòu)，對國有企業(yè)內(nèi)部的審計師進行培訓，并組織人才交流，建立完善的網(wǎng)絡信息平臺，在幫助國企之間互相學習的同時，促進內(nèi)部審計事業(yè)的發(fā)展，提高內(nèi)部審計的質(zhì)量。
一、三大審計的概念界定及優(yōu)勢
國家審計也稱為政府審計，國家審計是指國家審計機關(guān)依法實施審計監(jiān)督行為，它是社會經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，并隨著國家的產(chǎn)生、發(fā)展而逐漸形成和發(fā)展的。國家審計是指由國家審計機關(guān)代表國家依法進行的審計。國家審計的優(yōu)勢是合規(guī)性審計和效益審計。合規(guī)性審計的目的是通過審計確定被審計單位是否遵循了特定的程序、規(guī)則或條例。合規(guī)性審計主要從籌資渠道、投資方向、資金使用狀況和預算的執(zhí)行與決算情況四個方面考慮。在國家審計體系中，效益審計有較好的標準，能夠充分發(fā)揮宏觀監(jiān)督和服務的作用。
和國家審計相比，我國社會審計起步較晚。社會審計又叫CPA審計、民間審計。根據(jù)我國《獨立審計準則》，“民間審計是指注冊會計師依法接受委托，對被審單位的會計報表進行獨立審查并發(fā)表審計意見?！鄙鐣徲嫷膬?yōu)勢體現(xiàn)在財務報表審計和內(nèi)部控制審計兩個方面。報表審計可以從社會審計的定義中體現(xiàn)出來，報表審計一直是社會審計中比較重要的一個部分，內(nèi)部控制審計是實施社會審計的基礎。
相對于被審計單位而言，國家審計和社會審計均是外部審計，獨立性較強，內(nèi)部審計為組織內(nèi)部服務，獨立性較弱。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）2001年在其的《內(nèi)部審計實務標準》中對內(nèi)部審計作了如下定義：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保證工作和咨詢活動，其目的在于為組織增加價值并提高組織的運作效率。它采用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，對風險管理、控制和治理程序進行評價和改善，從而幫助組織實現(xiàn)它的目標。”內(nèi)部審計的優(yōu)勢體現(xiàn)在管理審計和效益審計方面。IIA于1975年在佛羅里達的第19號研究報告中提出，管理審計是內(nèi)部審計師對各層次管理活動進行面向未來、獨立的和系統(tǒng)的評價，其目的是通過審計促進各種管理職能、項目目標、社會目標及員工發(fā)展的實現(xiàn)來增強組織的獲利能力，并增強其組織目標的實現(xiàn)。管理審計的主體是內(nèi)部審計師，管理審計成為內(nèi)部審計的優(yōu)勢。內(nèi)部審計的效益審計立足于微觀角度，與國家審計中的效益審計相區(qū)別。
二、三大審計之間的協(xié)作
Lawrence B.Sawyer在《索耶內(nèi)部審計》中提到：內(nèi)部審計和外部審計通過緊密合作，確定更具成本效益的審計方法，以減少雙方在審計范圍上的重復，從而實現(xiàn)審計的經(jīng)濟性。協(xié)作使審計結(jié)果的效率和效果達到最大化，尤其是在確保合理的內(nèi)部財務控制制度方面。中國內(nèi)部審計協(xié)會2003年的《內(nèi)部審計具體準則第10號――內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào)》中指出：所謂內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào)就是指內(nèi)部審計機構(gòu)與會計師事務所、國家審計機關(guān)在審計工作中的溝通和合作。三大主體協(xié)作有助于避免重復審計和審計空白，節(jié)約審計資源。
（一）國家審計與社會審計的協(xié)作。2002年7月14日，浙江省政府頒布了《浙江省國家建設項目審計辦法》，提出了全省審計機關(guān)可以組織社會中介機構(gòu)參與國家建設項目審計，從而為審計機關(guān)和社會中介機構(gòu)協(xié)作提供了良好的法律依據(jù)。2003年5月，紹興市審計局在全國率先引入招投標機制，對國家建設項目組織審計業(yè)務采取年度資質(zhì)招投標，取得了滿意效果。嵊州等市縣根據(jù)本地中介機構(gòu)較少的實際情況，打破地域界限，開放本地市場，在全省范圍內(nèi)公開招標聘請中介機構(gòu)。
2005年浙江省審計廳組織社會中介機構(gòu)參與國家建設項目審計中，14個項目概算投資總額67.30億元，實際完成投資總額55.81億元。審計查出違規(guī)金額4.56億元，管理不規(guī)范金額8.41億元，核減投資4.87億元，向有關(guān)部門移送違法案件和事項4起。據(jù)統(tǒng)計，僅2006年一年，浙江共核減工程造價33.89億元，其中通過組織社會中介機構(gòu)參與國家建設項目審計共核減工程造價22.25億元，節(jié)約了大量的財政資金。
浙江的國家建設項目審計工作取得了顯著成效，社會中介機構(gòu)參與國家建設項目審計得到推廣。2006年6月28日，審計署《審計署聘請外部人員參與審計工作管理辦法（試行）》，其中第二條指出：審計署遇有審計力量不足、相關(guān)專業(yè)知識受到限制等情形時，可以從社會中介機構(gòu)和其他專業(yè)機構(gòu)聘請或者直接聘請外部人員參與審計（含專項審計調(diào)查）工作。
政府審計完全可以利用社會審計的審計信息，它所要做的只是協(xié)調(diào)工作。審計機關(guān)可以根據(jù)實際情況，聘用社會審計人員共同參與審計，解決了重復審計以及政府審計人手不夠的問題。
（二）內(nèi)部審計與社會審計的協(xié)作。張宇寧、彭志平認為，內(nèi)部審計外部化首先是由安達信、安永、畢馬威等全球知名的咨詢機構(gòu)提出的。將一些高度專業(yè)化的內(nèi)部審計工作委托給社會審計，將極大地提高內(nèi)部審計的獨立性。而且，公司管理者聘請獨立的注冊會計師擔任內(nèi)部審計工作，這樣就傳遞一定的信號，可以讓公司的所有者相信，公司管理者將自己置于專業(yè)機構(gòu)監(jiān)督之下。在美國，一些大型的保險或共同基金組織，已經(jīng)將內(nèi)部審計工作委托給專業(yè)人員。
Kusel等的調(diào)查報告顯示，21%的美國公司和31%的加拿大公司都至少外包了部分內(nèi)部審計職能。但是，內(nèi)部審計外包和企業(yè)進行CPA審計聘請的會計師事務所應該不同，否則雙重審計就變成了單一的外部審計。世界通信公司的內(nèi)部審計業(yè)務范圍是經(jīng)營績效審計，從事業(yè)績評估和預算控制，財務審計外包給安達信；而進行外部審計的也是安達信，這樣內(nèi)部審計部被剝奪了財務審計的權(quán)力，財務審計就成了單一審計，給財務造假行為提供了空間。
《中國注冊會計師審計準則第1411號――考慮內(nèi)部審計工作》第三章規(guī)定：內(nèi)部審計和注冊會計師審計用以實現(xiàn)各自目標的某些手段通常是相似的，注冊會計師應當考慮內(nèi)部審計工作的某些方面是否有助于確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。注冊會計師應當對發(fā)表的審計意見獨立承擔責任，其責任不因為利用內(nèi)部審計工作而減輕。內(nèi)部審計和社會審計在工作上具有一致性。社會審計在工作中要利用內(nèi)部審計的工作成果，這樣可以提高工作效率，節(jié)約審計費用。內(nèi)部審計也可以利用外部審計資源，提高企業(yè)的經(jīng)營管理能力。
（三）國家審計與內(nèi)部審計的協(xié)作。2006年1月12日，李金華在中國內(nèi)部審計協(xié)會第五屆理事會第二次會議上的講話中提到，“國家審計機關(guān)要指導內(nèi)部審計，要學習內(nèi)部審計經(jīng)驗，要推廣內(nèi)部審計經(jīng)驗，要充分運用和利用內(nèi)部審計經(jīng)驗?！?006年修訂的《審計法》第二十九條規(guī)定：依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的單位，應當按照國家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計制度，其內(nèi)部審計工作應當接受審計機關(guān)的業(yè)務指導和監(jiān)督。國家審計和內(nèi)部審計的關(guān)系體現(xiàn)在：國家審計作為一種外部審計，在工作中要利用內(nèi)部審計的工作成果；國家審計依法可對部門和國有企事業(yè)單位的內(nèi)部審計進行業(yè)務指導和監(jiān)督。
內(nèi)部審計外包是指農(nóng)村信用社將其內(nèi)部審計職能委托給會計師事務所或其他具備專業(yè)勝任能力的機構(gòu)，其實質(zhì)是信用社眾多外包業(yè)務的一種。近些年，部分信用社先后把庫款押運、庫房守衛(wèi)等一些傳統(tǒng)的安全保衛(wèi)工作委托給保安公司，取得了較好的效果，為內(nèi)審部門提供了借鑒的依據(jù)。
一、內(nèi)部審計外包的可行性
從理論上說，內(nèi)部審計和外部審計除了審計目標、審計標準、經(jīng)費或收入來源、取證權(quán)限不同，對發(fā)現(xiàn)問題的處理方式不同之外，其余方面具有一致性。中國注冊會計師審計準則第1411號專門就注冊會計師如何利用內(nèi)部審計師的工作作出了明確規(guī)范，這也是內(nèi)部審計外包的理論基礎。從實踐角度來看，隨著改革的深化，監(jiān)管部門及規(guī)范化管理都對信用社信息披露、內(nèi)部審計等提出了更高的要求，來自內(nèi)部和外部的雙重壓力，造成信用社付出了巨大的審計成本。以河南洛陽為例，2009年，內(nèi)部審計方面，省聯(lián)社和洛陽市辦安排的內(nèi)部專項審計項目即達10余項；外部審計方面，13家聯(lián)社全部聘請會計師事務所進行了年度審計，還有2家聯(lián)社出具驗資報告。其中，大部分內(nèi)部審計和外部審計項目內(nèi)容相同或相近，其運用的審計程序也大同小異，僅在貸款劣變率等個別指標上有所區(qū)別。那么，能否將二者結(jié)合起來，達到一箭雙雕的效果，成為信用社高級管理層及其內(nèi)部審計部門的一個設想。在此背景下，外包審計就應運而生了。
二、內(nèi)部審計外包的優(yōu)勢
相比較信用社單獨開展內(nèi)部審計，委托外部審計具有以下幾方面的優(yōu)勢：
（一）有利于提高內(nèi)部審計的獨立性
獨立性號稱審計的“靈魂”，其重要性自然是不言而喻的。然而，目前我省信用社還沒有像其他商業(yè)銀行那樣設立垂直管理的內(nèi)部審計部門，內(nèi)部審計部門和被審計信用社存在千絲萬縷的聯(lián)系，不能公允地評價被審計信用社的經(jīng)營業(yè)績。但如果將內(nèi)部審計委托給會計師事務所，不論從實質(zhì)上或是形式上都將大大提高內(nèi)部審計的獨立性。
（二）有利于吸收外部先進的管理經(jīng)驗。目前，農(nóng)村信用社內(nèi)部審計資源普遍不足，具體表現(xiàn)在：一是缺少全省適用的審計準則和專業(yè)實務標準；二是內(nèi)部審計人員的數(shù)量和專業(yè)勝任能力不能滿足實際需要；三是審計理論滯后。而會計師事務所及其注冊會計師具有專業(yè)技術(shù)資格認證，經(jīng)驗豐富，能夠提出客觀公正的評價及切合實際的《管理建議書》，有利于農(nóng)村信用社吸收先進的外部管理經(jīng)驗。
（三） 有利于減少重復勞動，有效降低內(nèi)部審計成本。如前所述，農(nóng)村信用社目前開展的內(nèi)部審計項目和外部審計項目有許多重疊部分，造成大量的重復勞動和費用。將內(nèi)部審計委托給外部審計，至少可以節(jié)約以下方面的成本：一是人力資源招募、培訓成本，全省農(nóng)村信用社的內(nèi)部審計機構(gòu)從省聯(lián)社到市辦，再到縣聯(lián)社，估計全省內(nèi)部審計人員超過1000人；二是開發(fā)軟件成本。我省曾投入相當大的人力、物力開發(fā)了一套內(nèi)部審計軟件系統(tǒng)。但隨著新會計制度的實施，該軟件系統(tǒng)也面臨升級換代的問題。而會計師事務所一般都擁有成熟的審計軟件，可以將高額成本分攤給大量客戶。
（四）有利于提高內(nèi)部審計效率和質(zhì)量。由于目前信用社內(nèi)部審計部門的人員數(shù)量、審計手段、技術(shù)、方法所限，普遍存在審計效率不高、質(zhì)量不佳的現(xiàn)象，嚴重影響了決策層決策的時效性。
（五）有利于降低審計風險。由于受人員知識結(jié)構(gòu)、時間進度等因素限制，信用社一些審計項目不得不大量采取替代性程序進行迂回操作。比如在對計算機業(yè)務進行審計時，大部分采用了“繞過計算機”的審計方法，這就使得一些風險長期得到掩蓋，不能及時發(fā)現(xiàn)，存在重大風險隱患，一旦爆發(fā)，后果不堪設想。
三、內(nèi)部審計外包的局限性
當然，內(nèi)部審計外包也并非完美無缺，其主要局限性在于：第一，外部審計和內(nèi)部審計在審計目的、審計依據(jù)等方面并非完全一致。由于當前信用社的法人治理結(jié)構(gòu)尚不完善，出現(xiàn)“所有者缺位”、“內(nèi)部人所控制”等現(xiàn)象，內(nèi)部審計外包后往往由黨委班子幾個人說了算。再加上中國的注冊會計師市場還處在發(fā)育過程中，個別地方出現(xiàn)惡性競爭，一些規(guī)模較小的會計師事務所為了承攬業(yè)務，不顧職業(yè)操守出賣簽字權(quán)，獨立性大打折扣，委托審計往往失去其初衷。第二，農(nóng)村信用社內(nèi)部審計外包也舍棄了自身優(yōu)勢，受托事務所不熟悉具體信用社的實際情況，對信用社缺乏忠誠度，不能提供“保姆式服務”；審計發(fā)現(xiàn)的問題，最終還要由信用社進行處理，如果處理不當，將使中下層管理人員產(chǎn)生抵觸情緒。第三，信用社作為經(jīng)營貨幣的特殊企業(yè)，受到監(jiān)管部門的高度關(guān)注，多項法律法規(guī)中都對信用社內(nèi)部審計做了強制性規(guī)定，如果信用社將內(nèi)部審計全部委托出去，也面臨這方面制約。
四、控制和監(jiān)督
綜合上述，內(nèi)部審計外包其實是一把“雙刃劍”，它在給農(nóng)村信用社帶來上述諸多好處的同時，也帶來了一些風險，在實際操作時，要重點關(guān)注以下幾個主要環(huán)節(jié)：
（一）評估風險。應當全面了解委托審計的風險，并確保有效的風險管理程序能充分到位。
（二）審慎選擇受托會計事務所。信用社應當建立內(nèi)部審計受托方資質(zhì)審核和遴選制度，確保引入合格的受托方。一方面要充分了解該受托方，有可能的話，最好到受托會計事務所實地查看一下，也可要求他們提供員工的簡歷。另一方面要向潛在受托方坦誠提出自己的所有要求。在選擇受托會計事務所時需要考慮的因素包括：受托會計事務所服務能力、資格認證和信譽、市場地位及市場成熟度、受托會計事務所專業(yè)知識和技能、價格、知識產(chǎn)權(quán)保護以及與信用社是否存在潛在競爭關(guān)系等。一般來說，價格是主要談判因素，但也不應一味進行糾纏，現(xiàn)在規(guī)范的事務所都逐漸形成了一個服務標準——SLA服務水平協(xié)議。農(nóng)村信用社應與他們密切合作，幫助他們建立成本模型，制作定價意向書，通過反復磋商，如果受托方認為有利可圖，就會在談判中做出讓步。
（三）選擇合適的外包形式 。委托審計一般采用以下四種形式：一是全面外包。農(nóng)村信用社自身不再設置內(nèi)部審計機構(gòu)，將內(nèi)部審計職能全部委托給委托會計師事務所。二是部分業(yè)務外包。農(nóng)村信用社仍然保留內(nèi)部審計部門，僅將一些重大的、審計范圍寬泛、涉及高層次知識結(jié)構(gòu)以及較高職業(yè)判斷技能的審計工作委托給會計師事務所完成。三是審計管理咨詢。四是內(nèi)外合作內(nèi)審。現(xiàn)階段，可以參照其他金融機構(gòu)的成功經(jīng)驗，根據(jù)實際情況作出決策。
（四）外包合同協(xié)議管理。合同訂立、履行流程及其控制應該符合《企業(yè)內(nèi)部控制準則應用指引——合同協(xié)議》。內(nèi)容至少應當包括：審計范圍、服務標準、保密條款、控制措施、報告制度、爭議解決機制等；最好經(jīng)過法律顧問的審核，不要存在模糊不清的地方，以免出現(xiàn)糾紛時扯皮。
（五）建立應急機制。要隨時對風險進行管理和監(jiān)督，并密切關(guān)注市場動態(tài)，及時要求受托事務所進行改良和升級；同時，應當建立應急計劃，并保持至少一個備選會計事務所。還應當選擇經(jīng)驗豐富的審計師擔任內(nèi)部審計部門負責人，并保持一支少量精干的內(nèi)部審計隊伍，如果新會計事務所開展工作需要一段時間，農(nóng)村信用社自身的內(nèi)部審計至少可以應對一些緊急的審計任務和突發(fā)事件。
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一、企業(yè)審計的職能和國有企業(yè)審計內(nèi)容的定位
企業(yè)審計職能主要包括監(jiān)督、控制、評價、服務，企業(yè)審計內(nèi)容圍繞審計的這幾種職能展開：
監(jiān)督：審計的產(chǎn)生源于企業(yè)管理者無法親自對執(zhí)行層的運營情況進行全面檢查和監(jiān)督。審計借助于其對企業(yè)經(jīng)營管理情況、內(nèi)控制度情況、企業(yè)經(jīng)營環(huán)境等因素都熟悉實施監(jiān)督職能。審計監(jiān)督職能的履行一是在企業(yè)內(nèi)部形成一種威懾作用;二是通過對企業(yè)各個層面的檢查，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題，彌補管理上的漏洞，避免損失的進一步擴大。
控制：審計是對企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營活動的效果進行檢查與監(jiān)督，這本身就是內(nèi)部控制職能的手段的應用。審計通過控制職能將收集到相關(guān)信息反饋給管理層，為及時糾正、完善內(nèi)部控制執(zhí)行的偏差提供依據(jù)。
評價：審計通過事前、事中審計，為管理層對各項生產(chǎn)經(jīng)營活動的了解和評價提供真實、公正的監(jiān)督檢查信息，從而找出管理中存在的差距和不足，不斷得以改進。評價職能主要在對重要崗位、關(guān)鍵業(yè)務環(huán)節(jié)履行內(nèi)部控制的情況，以及對管理層各項決策的貫徹落實，目標責任的執(zhí)行等方面發(fā)揮作用。
服務：審計綜合性強、熟知企業(yè)管理環(huán)節(jié)、評價客觀真實，通過對企業(yè)的內(nèi)控制度、經(jīng)營決策等方面進行分析，對企業(yè)管理中薄弱環(huán)節(jié)和不足之處提供較為全面且中肯的審計建議及改進措施，共管理層決策。
審計的各個主要職能都在發(fā)揮作用，相互依存、相互包含，任何審計項目缺失了其中一個職能，要實現(xiàn)審計目標都變得十分困難。對于國有企業(yè)來說，與一般企業(yè)有較大的不同，他們多數(shù)是與國家的經(jīng)濟發(fā)展、社會需求相聯(lián)系的，因此在出現(xiàn)問題的時候，不能依照常理進行推斷。國有企業(yè)的審計工作，需要在以下幾個方面努力：第一，要檢查企業(yè)的各項工作流程是否規(guī)范，經(jīng)營機制的轉(zhuǎn)換等等，通過這些審計，獲得一些詳細的數(shù)據(jù)和資料，對總體的運營情況有一個清楚的了解;第二，國有資產(chǎn)的投入是審計的重點，無論是成本、盈利還是支出、虧損，所有與國有資產(chǎn)投入的相關(guān)環(huán)節(jié)，都要得到徹頭徹尾的審計，只有這樣，才能保證在工作當中，獲得一個理想的結(jié)果;第三，針對生產(chǎn)經(jīng)營中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)進行審計，核查各個環(huán)節(jié)的成本投入是否符合實際需求，是否擠占成本費用等等。通過以上三點的審查，能夠最大限度地提升企業(yè)審計水平，并且充分確保監(jiān)督到位。
二、國有企業(yè)審計工作發(fā)展展望
（一）內(nèi)部審計工作制度建設日趨規(guī)范
建立健全內(nèi)部審計工作制度，規(guī)范審計工作標準，明確審計質(zhì)量與企業(yè)內(nèi)部審計的生存和長遠發(fā)展息息相關(guān)。我國內(nèi)部審計協(xié)會出臺的《內(nèi)部審計基本準則》、《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德》等準則，通過法律的形式明確了內(nèi)部審計人員的職責與權(quán)利，為審計人員工作獨立性的提高奠定了法制基礎。
（二）風險審計逐漸成為主流
隨著國有企業(yè)的逐步發(fā)展，內(nèi)部控制制度的建立與完善越來越受到重視，內(nèi)部審計也逐步有事后控制向事前、事中預防轉(zhuǎn)變，才能不斷滿足對企業(yè)經(jīng)營管理環(huán)節(jié)全過程的監(jiān)督與評價職能，通過采用風險評估方式，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，按照風險度的高低適時開展審計工作。審計人員以風險評估為基礎進行審計，促使其要不斷關(guān)注企業(yè)內(nèi)控制度中風險的變化，從而根據(jù)風險評估的思路出具審計報告，有效地將對企業(yè)經(jīng)營管理的控制與風險評估相銜接
（三）審計信息化的運用成為內(nèi)部審計發(fā)展的必然趨勢
隨著信息化技術(shù)的日益發(fā)展，計算機對信息處理的穩(wěn)定性、及時性的優(yōu)勢日漸明顯，審計手段已經(jīng)由傳統(tǒng)的手工查賬審計逐漸向計算機審計過渡己經(jīng)成為一種可能。審計手段信息化，使審計人員能夠通過審計系統(tǒng)隨時審查被審計單位的財務信息，使得實時審計、過程審計將不斷取代事中審計、事后審計，在線審計取代就地審計是發(fā)展的必然趨勢。
（四）內(nèi)部審計外部化成為審計發(fā)展的新動向
目前，內(nèi)部審計人員不足與企業(yè)規(guī)模日漸壯大的矛盾越來越明顯，迫使部分企業(yè)開始嘗試將內(nèi)部審計向外部化方向發(fā)展。內(nèi)部審計外部化石內(nèi)部審計將其全部或者部分只能通過招標等方式委托具有專業(yè)勝任能力的中介結(jié)構(gòu)來完成。內(nèi)部審計與外部審計的有效結(jié)合，一是利用外部審計機構(gòu)服務于不同企業(yè)積累的經(jīng)驗提高本企業(yè)的審計效率和審計質(zhì)量;二是從獨立于企業(yè)經(jīng)營者的立場，客觀地評價企業(yè)經(jīng)營行為，是審計結(jié)果更符合企業(yè)實際情況。
三、新時期做好國有企業(yè)審計工作的轉(zhuǎn)型
正如上文所述，國有企業(yè)審計既具有一般企業(yè)審計的基本職能，同時又由于國有企業(yè)區(qū)別于一般企業(yè)的特殊性，要在審計內(nèi)容上有所側(cè)重。立足現(xiàn)在展望未來，國有企業(yè)審計正在朝著信息化、外部化的方向發(fā)展，我們必須做好新時期國有企業(yè)審計工作的轉(zhuǎn)型，所謂審計轉(zhuǎn)型，其實質(zhì)就是審計思維、審計手段、人員素質(zhì)等在原有基礎上得到進一步提升，其核心的內(nèi)容就是推進開展內(nèi)部控制審計。內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型的根本目標是要實現(xiàn)上述五個方面的轉(zhuǎn)變，即在審計理念上，對內(nèi)部審計本質(zhì)的認識由檢查系統(tǒng)向控制機制的認識轉(zhuǎn)變，由注重結(jié)果、重在治標向注重過程、重在治本轉(zhuǎn)變;在審計的職能上，由單純監(jiān)督向監(jiān)督與服務并重轉(zhuǎn)變;在審計的目標上，從查錯糾弊向內(nèi)部控制評價和風險評估轉(zhuǎn)變;在審計內(nèi)容上，由財務控制向業(yè)務控制和信息系統(tǒng)控制轉(zhuǎn)變;在審計的方式上，由事后監(jiān)督向事前、事中全過程監(jiān)督轉(zhuǎn)變;在審計的手段上，由手工操作為主向利用計算機、網(wǎng)絡信息技術(shù)為主轉(zhuǎn)變。應該說，這一目標的提出，既符合當前我國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求，也體現(xiàn)了我國內(nèi)部審計工作發(fā)展的必然趨勢。
“需要產(chǎn)生了內(nèi)部審計，并使之成為現(xiàn)代企業(yè)中一個必要組成部分。任何大企業(yè)都不能回避它。如果它們現(xiàn)在還沒有設置內(nèi)部審計，遲早都會設立。而且，如果按目前的狀況繼續(xù)發(fā)展下去，它們將不得不很快建立起來?！边@是國際內(nèi)部審計師協(xié)會的兩位創(chuàng)始人在60多年前對內(nèi)部審計的評判。企業(yè)規(guī)模擴大了，出現(xiàn)了資財所有者和資財管理者之間的受托經(jīng)濟責任關(guān)系，也產(chǎn)生了高級管理者與各層級管理者執(zhí)行力的受托責任關(guān)系，這些都需要能承擔評價責任關(guān)系和組織效率的內(nèi)部審計師。所以內(nèi)部審計的產(chǎn)生是企業(yè)發(fā)展的內(nèi)在需要。
一、現(xiàn)代企業(yè)為何需要內(nèi)部審計
現(xiàn)代企業(yè)的一個主要特征是完善公司治理結(jié)構(gòu)，那么完善公司治理結(jié)構(gòu)為何需要內(nèi)部審計?我認為有以下原因：第一，最直接的需要是多數(shù)股東，特別是那些未進入董事會、監(jiān)事會的中小股東。在我國，現(xiàn)代企業(yè)中內(nèi)部人控制現(xiàn)象比較嚴重。公司治理結(jié)構(gòu)失衡，表現(xiàn)在董事會成員多數(shù)由大股東和發(fā)起人構(gòu)成，總經(jīng)理也是由他們選舉產(chǎn)生，監(jiān)事會形同虛設，監(jiān)督不到位。因此公司的決策基本上是為少數(shù)大股東謀利益，有的還出現(xiàn)企業(yè)資金被大股東掏空或轉(zhuǎn)移的現(xiàn)象沖小股東缺乏可靠的信息米源，充其量只是大股東和高管的取款機。為此設立內(nèi)部審計能滿足多數(shù)股東的信息需求，保護中小股東的權(quán)益。第二，外部審計作用滯后。我們都知道，一年一度的外部審計，僅僅是評價公司會計報表的真實性、公允性和一貫性，受事后審計和查賬時間的限制，無法對企業(yè)經(jīng)營的情況和內(nèi)部控制進行深入的了解，更不可能對企業(yè)管理水平提出建議和發(fā)揮監(jiān)督職能，因此，外部審計對企業(yè)增加價值的貢獻很有限。而且，外部審計受董事會之托，收人錢財，可能對會計報表發(fā)表不正當?shù)脑u價，或未對報表中隱瞞的重要性經(jīng)濟事項發(fā)表說明，使得報表的使用者未獲取可靠信息，產(chǎn)生誤判造成損失。許多審計失敗的案例，正說明了外部審計的不足。第三，董事會成員認為有必要對高管的執(zhí)行力進行評價，并監(jiān)督和防止各管理層舞弊行為的發(fā)生。如，一家民營房地產(chǎn)公司的會計主管(注：還未設置內(nèi)部審計機構(gòu))，從1998年至2002年5年內(nèi)幫助業(yè)主進行查帳、對帳，1998年查出了一個辦事處經(jīng)理侵占公司財產(chǎn)300多萬元；1999年查出辦事處會計侵吞貸款30余萬元；2000年查處一部門經(jīng)理虛報廣告制作費用250萬元；2001年及時發(fā)現(xiàn)并報告了一個辦事處經(jīng)理貪占公司財產(chǎn)20萬元；2002年查出一個辦事處經(jīng)理私刻公章與外單位簽訂聯(lián)營協(xié)議，侵占貸款50萬元的事實。可見。設立內(nèi)部審計，充當董事會的耳目，對管理層能起約束作用。第四，高管需要內(nèi)部審計是從管理職能出發(fā)，協(xié)調(diào)各部門的關(guān)系，幫助其提高管理水平和經(jīng)濟效益。第五，企業(yè)財務部門也希望能有獨立的審計，更好地發(fā)揮監(jiān)督職能。財會部門往往忙于處理經(jīng)濟事項，進行事后經(jīng)濟核算，沒有足夠人力、精力和權(quán)力去評價其他部門的管理效益，有了獨立的內(nèi)部審計后，能發(fā)揮廣泛的監(jiān)督作用，開展供、產(chǎn)、銷，資金籌集，資本投資及人力資源等備方面專項審計活動，使事前、事中審計變成現(xiàn)實。
所以，現(xiàn)代企業(yè)離不開公司治理，公司治理更需要內(nèi)部審計。
二、內(nèi)部審計在公司治理中的作用
(一)內(nèi)部審計在公司治理中能增加組織價值
公司治理的宗旨在于：謀求更大的持續(xù)性和市場競爭優(yōu)勢。內(nèi)部審計正是通過特有的驗證和咨詢功能融入組織增加管理價值的管理鏈中，與公司治理的目標趨于一致，構(gòu)成了公司治理系統(tǒng)的一個組成部分。
我認為增加價值表現(xiàn)在：審計工作可提供挽回資金損失的機會，給組織增加價值。如中國有色礦業(yè)集團有限公司中國十五冶一公司審計監(jiān)察員李豫鄂認真負責地進行工程項目內(nèi)部結(jié)算審核，將簽證不實、計算錯誤以及高估冒算等結(jié)算水份，一一審減出局，為公司挽回了直接經(jīng)濟損失。審減并收回結(jié)算值300余萬元。同時，在工程施工中，采納了她的成本控制管理建議后，均不同程度地降低了成本、提高了經(jīng)濟效益，或扭轉(zhuǎn)了虧損局面。
事實上，組織增加價值的形式是多種多樣的。資財?shù)乃姓哒J為設立內(nèi)部審計機構(gòu)，有專業(yè)的內(nèi)部審計師能制約內(nèi)部各職能部門，減少舞弊行為的發(fā)生，保證業(yè)務執(zhí)行者提供數(shù)據(jù)的可靠，保護資產(chǎn)的安全、完整、增值；經(jīng)營管理者對內(nèi)部審計能增進其經(jīng)營效率的提高而感興趣；外部審計人員則將內(nèi)部審計視為一種特別的內(nèi)部控制，如果這種控制運行有效，則可利用內(nèi)部審計的工作資料和評價結(jié)果，而減少工作量；供應商則希望運用內(nèi)部審計的評價來判斷是否繼續(xù)交易，貨款能否及時收回；員工也希望內(nèi)部審計能督促人力資源部門承諾和實現(xiàn)他們發(fā)展的要求，落實提供技能培訓的機會，實現(xiàn)員工的可持續(xù)發(fā)展，以至企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
(二)內(nèi)部審計彌補了公司治理中監(jiān)事會監(jiān)督的不足
公司治理中最基本的是要保證董事會、高級管理層、監(jiān)事會三權(quán)制衡，但很多審計失敗的案例告訴我們，監(jiān)事會的監(jiān)督功能很有限。在我國，監(jiān)事會監(jiān)督與內(nèi)部審計存在本質(zhì)上的區(qū)別。
1、二者的出發(fā)點不同，監(jiān)事會主要維護股東和債權(quán)人的利益，而內(nèi)部審計應向所有的利益相關(guān)者負責。既要為外部的報表使用者驗證報表的可信性，也要為管理層需要的信息進行驗證，還能為消費者能否增加消費價值服務以及供貨客戶的需要。
2、二者的人員構(gòu)成不同。按照我國公司法要求+監(jiān)事會成員由股東代表和適當比例的公司職工代表所組成，因此獨立性和專業(yè)勝任能力顯然不足。現(xiàn)實中，職工代表受制于董事會和治理層，根本起不到獨立監(jiān)督作用，監(jiān)事會中的股東代表也太多是大股東，損害中小股東利益的事時常發(fā)生，監(jiān)督不到位。據(jù)有關(guān)資料顯示，我國監(jiān)事會成員構(gòu)成中，工會主席、行政人員、經(jīng)檢人員、離職的董事長、總經(jīng)理占絕大多數(shù)，專業(yè)人員甚少，相比而言，內(nèi)部審計師在專業(yè)勝任方面，地位獨立性方面表現(xiàn)就更超脫，更具有客觀性和公正性。
3、監(jiān)事會機構(gòu)形成松散，監(jiān)視工作難以到位，而內(nèi)部審計是公司內(nèi)獨立設置的部門或?qū)Ｂ毴藛T，在審計委員會領導下工作，審計是他們的專職，可以將審計工作向縱深方面拓展。審計委員會要保證內(nèi)部審計向其反映的事項都能得到重視，并向董事會報告。我認為在審計委員會領導下的內(nèi)部審計機構(gòu)，受公司董事長的直接領導。地位比較超脫，能夠確保審計結(jié)果受到足夠的重視，進而挺高內(nèi)部審計的效率。
(三)內(nèi)部審計促使公司治理中的內(nèi)部控制有效運轉(zhuǎn)
一般的講，保證公司治理有效的重要因素是內(nèi)部控制。過去對內(nèi)控制度評審，是社會審計用來確定審計重點，確定是否采用抽查法。以及樣本規(guī)模大小的方法和程序，目的是減少審計風險，節(jié)約審計成本。
而內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制的再控制，是通過對內(nèi)部控制的監(jiān)督和評價來實現(xiàn)公司治理的效果。與組織的其他部門相比，內(nèi)部審計具有相對的獨立性和綜合性，它更能從組織的全局角度。更全面地識別和評估風險，提出防范風險的有效建議。內(nèi)部審計監(jiān)督和評價的內(nèi)容包括：(1)控制環(huán)境。如、公司管理層的管理理念和經(jīng)營風格；公司治理結(jié)構(gòu)；董事會及所屬委員會發(fā)揮的作用；權(quán)、責、利的分配；人力資源政策及執(zhí)行等。(2)風險識別與評估。即能否預見組織面臨的風險及風險產(chǎn)生可能造成的損失。(3)風險控制活動。包含生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務、資產(chǎn)管理業(yè)務、資金管理控制、財務會計控制及電子信息系統(tǒng)的風險管理和評估。假如信息系統(tǒng)安全性出問題，不慎泄露商業(yè)秘密或發(fā)生道德問題，那有可能失去一份可觀的定貨合同，甚至會影響到企業(yè)進一步發(fā)展。(4)消息溝通與反饋。評價企業(yè)管理層對風險的態(tài)度和應變能力。(5)監(jiān)督與評價。即評價自身在監(jiān)督、咨詢活動中的準確性、有效性和控制效率。通過內(nèi)控制度評審，能夠?qū)Ρ粚徲媶挝桓钊氲牧私?，促使公司治理中的?nèi)部控制有效運轉(zhuǎn)
(四)內(nèi)部審計幫助管理層進行風險導向的審計
在今天，管理層已經(jīng)注意到經(jīng)營活動各方面的整體關(guān)系，將經(jīng)營過程的導向管理與企業(yè)的價值增值結(jié)合在一起。風險導向管理的經(jīng)營思想之一就是要提高內(nèi)部和外部顧客的滿意度，最終將顧客的愿望實現(xiàn)轉(zhuǎn)化為企業(yè)與供應商、生產(chǎn)設計、生產(chǎn)過程的各種管理關(guān)系。
