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時(shí)間：2023-07-02 08:22:37
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中圖分類(lèi)號(hào)：F810.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2013）04-000-02
2012年11月，黨的十報(bào)告中明確提出“改進(jìn)網(wǎng)絡(luò)建設(shè)”和“加強(qiáng)財(cái)稅改革”。2013年3月7日，國(guó)家稅務(wù)總局正式公布《網(wǎng)絡(luò)發(fā)票管理辦法》，這在我國(guó)電子商務(wù)稅收征管理論研究上邁出了關(guān)鍵一步。
一、電子商務(wù)涉稅特點(diǎn)及發(fā)展現(xiàn)狀
電子商務(wù)是通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)構(gòu)擬的空間和媒體，以數(shù)字的形式表達(dá)各種信息而進(jìn)行的商務(wù)活動(dòng)。主要分為企業(yè)與企業(yè)之間的電子商務(wù)、企業(yè)與消費(fèi)者之間的電子商務(wù)、消費(fèi)者與消費(fèi)者之間的電子商務(wù)三種形式。具體有以下特點(diǎn)：第一，交易虛擬化。傳統(tǒng)交易中，稅務(wù)機(jī)關(guān)依靠稅務(wù)登記制度對(duì)納稅人進(jìn)行管理，未經(jīng)登記不得從事經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，這是國(guó)家加強(qiáng)稅源監(jiān)控的一個(gè)舉措。而電子商務(wù)的交易虛擬化、無(wú)店鋪經(jīng)營(yíng)化使稅務(wù)登記的效力大大減弱。第二，零售擴(kuò)大化。我國(guó)是以流轉(zhuǎn)稅為主的國(guó)家，在征收上采用“以票控稅”的管理辦法，而網(wǎng)絡(luò)交易中，生產(chǎn)商可以直接零售給最終消費(fèi)者，消費(fèi)者基于自身利益，為了得到更多優(yōu)惠而不索取發(fā)票，這樣就瓦解了現(xiàn)有征管體制的計(jì)稅依據(jù)，成為偷漏稅的根源。第三，產(chǎn)品無(wú)形化。當(dāng)下的消費(fèi)者利用網(wǎng)絡(luò)不單單是購(gòu)買(mǎi)有形產(chǎn)品，更多的已轉(zhuǎn)向電子讀物、信息服務(wù)、軟件、音樂(lè)等無(wú)形商品，這種方式下對(duì)于稅種的甄別帶來(lái)很大困擾。第四，支付電子化。電子商務(wù)中，電子貨幣支付脫離了銀行的監(jiān)控，財(cái)稅部門(mén)更是很難獲取納稅人資金流信息，從而助長(zhǎng)了企業(yè)偷漏稅的氣焰，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)資金流監(jiān)控的缺位。第五，資源信息化。電子商務(wù)是基于信息技術(shù)的貿(mào)易活動(dòng)，是通過(guò)計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)來(lái)實(shí)現(xiàn)貿(mào)易全球化的，它不僅對(duì)傳統(tǒng)的稅收征管帶來(lái)沖擊和挑戰(zhàn)，也對(duì)全面提高稅收征收管理和納稅服務(wù)水平帶來(lái)了發(fā)展機(jī)遇，推動(dòng)了稅收征管的信息化建設(shè)。
我國(guó)電子商務(wù)始于1997年，隨著電子商務(wù)的應(yīng)用與發(fā)展，傳統(tǒng)企業(yè)開(kāi)始大規(guī)模入住網(wǎng)絡(luò)市場(chǎng)，網(wǎng)絡(luò)消費(fèi)者也已經(jīng)成為我國(guó)網(wǎng)民新的主體。
從數(shù)據(jù)看，我國(guó)互聯(lián)網(wǎng)應(yīng)用整體顯現(xiàn)出網(wǎng)絡(luò)消費(fèi)快速發(fā)展的顯著趨勢(shì)，根據(jù)商務(wù)部的《電子商務(wù)十二五規(guī)劃》，到十二五期末，我國(guó)網(wǎng)購(gòu)規(guī)模有望達(dá)到三萬(wàn)億元，約占零售市場(chǎng)總額的10%。從國(guó)際角度看，2012年中國(guó)網(wǎng)購(gòu)比例與美國(guó)、德國(guó)、法國(guó)相近，美國(guó)電子商務(wù)滲透率從1.3%提高至4.3%用了十年時(shí)間，而中國(guó)從1.2%上升至4.2%只用了短短四年時(shí)間?？梢?jiàn)，我國(guó)電子商務(wù)具有很大的發(fā)展?jié)摿驮鲩L(zhǎng)空間。與此同時(shí)，與電子商務(wù)配套的稅收法律的制定則相對(duì)滯后，這個(gè)巨大的交易市場(chǎng)還未納入國(guó)家稅收征管體系，出現(xiàn)了稅收管理的缺失，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)發(fā)展與稅收發(fā)展極度不協(xié)調(diào)，網(wǎng)絡(luò)交易稅收嚴(yán)重流失。電子商務(wù)猶如一把雙刃劍，給人類(lèi)經(jīng)濟(jì)社會(huì)帶來(lái)的革命是全方位的，如何對(duì)它有效監(jiān)管，使其健康有序地發(fā)展，促進(jìn)國(guó)際貿(mào)易間的交流，已成為亟待解決的重要課題。
二、我國(guó)電子商務(wù)稅收征管存在的問(wèn)題
（一）電子商務(wù)稅收法律制度缺失
1.稅收要素難以確定。首先，常設(shè)機(jī)構(gòu)不清晰。按照國(guó)際慣例，企業(yè)只有在某個(gè)國(guó)家設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)，并取得屬于該常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得，才可以認(rèn)定為從該國(guó)取得的所得，從而由該國(guó)對(duì)此企業(yè)進(jìn)行征稅管理。電子貿(mào)易超越了地域界限，其交易主體的虛擬性使得納稅主體不夠清晰，并且郵件地址、網(wǎng)址與產(chǎn)品供應(yīng)商未存在必然聯(lián)系，難以根據(jù)地域管轄權(quán)進(jìn)行判定。其次，交易發(fā)生地不確定。我國(guó)現(xiàn)行稅法規(guī)定，銷(xiāo)售貨物所得，按照交易活動(dòng)發(fā)生地確定，由于網(wǎng)絡(luò)交易具有不受或很少受到地域空間限制的特點(diǎn)，致使交易發(fā)生地的確定產(chǎn)生困難。最后，課稅對(duì)象不明確。我國(guó)現(xiàn)行稅制是以有形交易為基礎(chǔ)，對(duì)實(shí)體商品的勞務(wù)收入、銷(xiāo)售收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入等均規(guī)定了不同的稅種。而網(wǎng)絡(luò)交易通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)將交易信息以數(shù)字形式傳遞，省略許多傳統(tǒng)貿(mào)易中的紙質(zhì)憑證和單據(jù)，使得有形商品和服務(wù)的界限變得愈加模糊。
2.稅收管轄權(quán)模糊。稅收管轄權(quán)大體分為以下三種方式：居民稅收管轄權(quán)、地域稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)與地域稅收管轄權(quán)相結(jié)合的方式。網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易使跨國(guó)經(jīng)營(yíng)收入征稅問(wèn)題不單單局限于國(guó)際稅收管轄權(quán)的劃分，更多的集中到對(duì)交易所在地難以辨別的問(wèn)題上，容易使各個(gè)國(guó)家在稅收管轄權(quán)上發(fā)生爭(zhēng)議。
（二）電子商務(wù)稅收?qǐng)?zhí)行困難
1.傳統(tǒng)稅收管理難以執(zhí)行。首先，稅務(wù)登記與之不相適應(yīng)。網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易中，眾多企業(yè)為了尋求自身利益最大化，推辦或不辦稅務(wù)登記證，造成稅源管理的缺失，導(dǎo)致整項(xiàng)稅收工作的失控；其次，計(jì)稅依據(jù)難以確定。傳統(tǒng)的稅收征管是以有形的各類(lèi)報(bào)表、憑證、賬簿為基礎(chǔ)，由于因特網(wǎng)的廣泛應(yīng)用，使得傳統(tǒng)稅收工作所依賴(lài)的紙質(zhì)文件銷(xiāo)聲匿跡，原有的審計(jì)方法無(wú)所適從，導(dǎo)致傳統(tǒng)的稅收征管失去了直接的依據(jù)；最后，傳統(tǒng)對(duì)外貿(mào)易稅制不適用。在我國(guó)，進(jìn)口貨物需要報(bào)關(guān)查驗(yàn)客戶(hù)身份及商品詳細(xì)信息，出口企業(yè)可以享受出口免、抵、退稅優(yōu)惠政策。如若按傳統(tǒng)方式對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行稅務(wù)管理，極易造成逃避進(jìn)口關(guān)稅，騙取出口退稅的違法行為。
2.傳統(tǒng)稅務(wù)稽查難以實(shí)施。按我國(guó)現(xiàn)行稅收政策，稅收的征收管理是以納稅人的真實(shí)有效地合同、票據(jù)、賬簿、單證等為計(jì)稅依據(jù)，但是網(wǎng)絡(luò)交易為傳統(tǒng)的稅收征管帶來(lái)難題：首先，收入難以界定。納稅人繳納的稅款需要通過(guò)發(fā)票、賬務(wù)、會(huì)計(jì)憑證來(lái)計(jì)算，而在電子交易中，買(mǎi)賣(mài)雙方是以電子數(shù)據(jù)形式填制，而這些數(shù)據(jù)可以修改，給稅收征管工作帶來(lái)很大難度，造成大量稅款的流失。其次，隨著電子銀行支付手段的出現(xiàn)，一種非記賬的電子貨幣可以在稅務(wù)機(jī)關(guān)毫無(wú)察覺(jué)的情況下，完成納稅人的付款業(yè)務(wù)。無(wú)紙化的交易沒(méi)有有形載體，導(dǎo)致本應(yīng)征收的各類(lèi)稅種均無(wú)從下手。再加上計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的發(fā)展，納稅人可以利用超級(jí)密碼來(lái)隱藏所有信息，這使稅務(wù)部門(mén)搜集信息更加困難。
（三）國(guó)際避稅問(wèn)題嚴(yán)重
互聯(lián)網(wǎng)以其便捷性、高流動(dòng)性的特點(diǎn)為跨國(guó)公司操縱利潤(rùn)、規(guī)避稅收提供了便利，使得對(duì)跨國(guó)公司內(nèi)部?jī)r(jià)格轉(zhuǎn)移的監(jiān)控變得更加困難?？鐕?guó)公司通過(guò)因特網(wǎng)可任意選擇在低稅國(guó)或避稅港設(shè)立服務(wù)器站點(diǎn)，進(jìn)行銷(xiāo)售定價(jià)，將其在高稅區(qū)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)嫁到低稅國(guó)和免稅國(guó)進(jìn)而達(dá)到避稅的目的。同時(shí)，隨著銀行網(wǎng)絡(luò)化、電子貨幣及加密技術(shù)的廣泛應(yīng)用，跨國(guó)公司內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)給稅務(wù)部門(mén)確定某項(xiàng)交易的內(nèi)容和性質(zhì)增加了很大難度，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)更加難以判斷一項(xiàng)跨國(guó)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的真面目。
三、國(guó)際電子商務(wù)稅收征管的經(jīng)驗(yàn)借鑒
電子商務(wù)引發(fā)的稅收問(wèn)題已引起全球廣泛關(guān)注，世界各國(guó)和各種國(guó)際組織對(duì)電子商務(wù)涉稅問(wèn)題都展開(kāi)激烈的討論，并出臺(tái)了各自政策。
（一）歐盟電子商務(wù)稅收征管經(jīng)驗(yàn)
歐盟認(rèn)為稅收體系應(yīng)具備法律確定性，為了保持稅收的中性原則和避免不公平競(jìng)爭(zhēng)，不應(yīng)承擔(dān)附加稅收，應(yīng)不斷完善現(xiàn)有稅收征管系統(tǒng)，促進(jìn)電子商務(wù)與稅收征管協(xié)調(diào)發(fā)展。
（二）美國(guó)電子商務(wù)稅收征管經(jīng)驗(yàn)
美國(guó)對(duì)電子商務(wù)實(shí)行了極為寬泛的稅收優(yōu)惠政策。其發(fā)展可分為三個(gè)階段：
（三）新加坡電子商務(wù)稅收征管經(jīng)驗(yàn)
新加坡明確對(duì)電子商務(wù)貨物勞務(wù)稅和所得稅方面的主張。只要是在新加坡境內(nèi)運(yùn)營(yíng)的企業(yè)或個(gè)人均應(yīng)繳納所得稅；無(wú)論其銷(xiāo)售方式是何種形態(tài)，只要銷(xiāo)售者是貨物登記的經(jīng)營(yíng)人員，均應(yīng)征稅；凡在本國(guó)登記的經(jīng)營(yíng)者，除了提供零稅率的勞務(wù)外，一律按3%的稅率繳納貨物勞務(wù)稅。
總體來(lái)看，隨著經(jīng)濟(jì)全球一體化，各個(gè)國(guó)家、組織或多或少地在這種開(kāi)放性經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中獲益，但由于各區(qū)域間、國(guó)家間的經(jīng)濟(jì)發(fā)展差距過(guò)大，即使在同一個(gè)稅收政策原則下對(duì)各國(guó)也會(huì)產(chǎn)生不同影響。因此各國(guó)基于本國(guó)國(guó)情，對(duì)原有稅收分配結(jié)構(gòu)做出適當(dāng)調(diào)整。發(fā)達(dá)國(guó)家作為技術(shù)產(chǎn)品的主要輸出國(guó)也出現(xiàn)了不同態(tài)度，主要分歧就在于是否應(yīng)該對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行征稅。但是，發(fā)達(dá)國(guó)家在此問(wèn)題上也達(dá)成一些共識(shí)：保持稅收中性原則；加強(qiáng)國(guó)際間溝通交流；避免多重課稅，促進(jìn)電子商務(wù)的健康有序發(fā)展等。
四、完善我國(guó)電子商務(wù)稅收征管的對(duì)策和建議
（一）完善我國(guó)電子商務(wù)稅收法律制度
在我國(guó)，對(duì)電子商務(wù)稅收問(wèn)題的研究正處于起步階段，尚未構(gòu)建起法律框架。因此，要盡快完善電子商務(wù)的法律體系。首先，建立電子商務(wù)稅收基本法。相關(guān)部門(mén)應(yīng)在改革和完善我國(guó)現(xiàn)行稅法條文基礎(chǔ)上，加快電子商務(wù)稅收基本法的立法工作，形成以憲法為根本，以稅收基本法為基礎(chǔ)，以各項(xiàng)稅收實(shí)體法、程序法為主體的稅收法律體系。其次，完善適應(yīng)電子商務(wù)的稅收征收管理辦法。對(duì)稅法中涉及電子商務(wù)的概念需要重新界定，對(duì)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下電子稅務(wù)登記進(jìn)行明確規(guī)定，建立科學(xué)有效地納稅申報(bào)方式。再次，制定電子商務(wù)交易實(shí)施細(xì)則。對(duì)“電子貨幣”、“電子賬簿”、“電子發(fā)票”等網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營(yíng)方式有明確規(guī)定，為網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的交易行為提供法律保障。最后，加強(qiáng)國(guó)際合作，協(xié)調(diào)與國(guó)際貿(mào)易有關(guān)的法律制定，防止發(fā)達(dá)國(guó)家利用經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢(shì)制定不平等條約，構(gòu)建全球電子商務(wù)稅收和諧發(fā)展的新環(huán)境。
（二）堅(jiān)持稅收中性和效率原則，適當(dāng)給予稅收優(yōu)惠政策
稅收中性原則要求傳統(tǒng)貿(mào)易和電子商務(wù)間應(yīng)遵循公平原則。稅收效率原則要求稅收的征收和繳納應(yīng)盡可能的便利、節(jié)約和高效，盡可能避免額外負(fù)擔(dān)。因此，在兼顧稅收中性和效率原則基礎(chǔ)上，可以針對(duì)企業(yè)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)提品銷(xiāo)售、貨物勞務(wù)、服務(wù)等單獨(dú)核算的業(yè)務(wù)，制定一些稅收優(yōu)惠政策，比如：提高增值稅納稅起征點(diǎn)、降低企業(yè)所得稅稅率、加大出口退稅優(yōu)惠政策等，促進(jìn)其健康有序發(fā)展。
（三）加快稅務(wù)系統(tǒng)信息化建設(shè)
隨著電子商務(wù)的迅速發(fā)展，傳統(tǒng)稅收已無(wú)法適應(yīng)電子商務(wù)時(shí)代的需要，電子稅務(wù)作為稅務(wù)系統(tǒng)信息化建設(shè)的重要環(huán)節(jié)，是應(yīng)對(duì)納稅人會(huì)計(jì)電算化和管理電子化的有效手段，是稅務(wù)機(jī)關(guān)創(chuàng)新征收手段的必然選擇。第一，實(shí)現(xiàn)信息化發(fā)展步伐的統(tǒng)一。大力加強(qiáng)稅收征管方面的信息化建設(shè)投入，實(shí)現(xiàn)工商、財(cái)政、稅務(wù)、國(guó)庫(kù)、海關(guān)、銀行等部門(mén)的橫向聯(lián)網(wǎng)，先進(jìn)、可靠的部門(mén)間信息交換系統(tǒng)，進(jìn)一步增強(qiáng)涉稅信息采集的準(zhǔn)確性、及時(shí)性和連續(xù)性。第二，統(tǒng)一稅收征管流程。實(shí)現(xiàn)相對(duì)合署辦稅，建立國(guó)、地稅之間業(yè)務(wù)溝通協(xié)作的長(zhǎng)效機(jī)制。第三，盡快研發(fā)出與電子商務(wù)管理相關(guān)的技術(shù)平臺(tái)，完善電子稅收系統(tǒng)，加快稅收管理電子化進(jìn)程，提高稅收管理能力和效率。
（四）培養(yǎng)“網(wǎng)絡(luò)時(shí)代”復(fù)合型稅務(wù)管理人才
首先，構(gòu)筑科學(xué)的人才整體配置體系。根據(jù)人力資源評(píng)估和不同崗位需要的工作量，從全局觀念出發(fā)，注重整體利益和各層次功能的有機(jī)配合，使其類(lèi)型互補(bǔ)、才能互補(bǔ)、知識(shí)互補(bǔ)、性格互補(bǔ)、年齡互補(bǔ)，充分拓展人才的使用效能。其次，拓寬用人渠道，增添隊(duì)伍活力。在挖掘現(xiàn)有人力資源潛力下，積極探索聘用制、雇員制、合同制運(yùn)行的經(jīng)驗(yàn)和作法，為創(chuàng)新人力資源管理提供思路，并有效緩解稅務(wù)系統(tǒng)高層次人才緊缺的壓力。再次，建立完善的考核激勵(lì)機(jī)制。在提高稅務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的同時(shí)，加強(qiáng)計(jì)算機(jī)知識(shí)和操作方面的能力培養(yǎng)。使組織目標(biāo)和個(gè)人目標(biāo)趨同一致，讓干部職工能看到自身價(jià)值和責(zé)任，提高工作積極性。最后，建立人才培養(yǎng)的長(zhǎng)效機(jī)制，制定人才培養(yǎng)的長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃，做到只能讓人等工作，不能讓工作等人?？傊悇?wù)部門(mén)應(yīng)依托互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，加大現(xiàn)代化科技投入，培養(yǎng)既熟悉稅收專(zhuān)業(yè)知識(shí)又精通計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)、外語(yǔ)及電子商務(wù)管理知識(shí)的復(fù)合型高素質(zhì)人才，將我國(guó)稅收事業(yè)帶入嶄新的“電子時(shí)代”。
參考文獻(xiàn)
一、電子商務(wù)概述
隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)換代升級(jí)的加快,網(wǎng)絡(luò)技術(shù)迅速發(fā)展的今天,電子商務(wù)(E-commerce)成為現(xiàn)代社會(huì)中越來(lái)越重要的-交易方式。被譽(yù)為現(xiàn)代營(yíng)銷(xiāo)學(xué)之父的菲利昔?？铺乩沾髱煂?duì)來(lái)勢(shì)洶洶的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)對(duì)世界經(jīng)濟(jì)的影響,冠以“新經(jīng)濟(jì)”的概念來(lái)概括,也就是用數(shù)字革命以及對(duì)顧客、產(chǎn)品、價(jià)格、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手和營(yíng)銷(xiāo)環(huán)境等方面的信息管理來(lái)構(gòu)建“新經(jīng)濟(jì)”的基礎(chǔ),而電子商務(wù)則是“新經(jīng)濟(jì)”的主要代表。
所謂電子商務(wù)是指借助于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò),采用數(shù)字化方式進(jìn)行商務(wù)數(shù)據(jù)交換和開(kāi)展商務(wù)業(yè)務(wù)活動(dòng),主要包括利用電子數(shù)據(jù)交換(EDI)、電子郵件(E-mail)、電子資金轉(zhuǎn)賬(EFT)及Internet的主要技術(shù)在個(gè)人間、企業(yè)間和國(guó)家間,按照一定的標(biāo)準(zhǔn)所進(jìn)行的各類(lèi)無(wú)紙化的商貿(mào)活動(dòng)。電子商務(wù)是虛擬的組織在虛擬的市場(chǎng)進(jìn)行虛擬的交易,突破了時(shí)空的限制,具有無(wú)形性、隱匿性、虛擬性、全球性、快捷性等特點(diǎn)。按電子商務(wù)應(yīng)用服務(wù)的領(lǐng)域范圍可將其分為四類(lèi),即企業(yè)對(duì)消費(fèi)者(B—C)、企業(yè)對(duì)企業(yè)(B-B)、企業(yè)對(duì)政府機(jī)構(gòu)(B-G)和消費(fèi)者對(duì)消-費(fèi)者(C-C)的電子商務(wù)。
根據(jù)聯(lián)合國(guó)貿(mào)發(fā)會(huì)議統(tǒng)計(jì),預(yù)計(jì)2006年全球電子商務(wù)貿(mào)易額將達(dá)到12萬(wàn)億美元。在全球從事電子商務(wù)的網(wǎng)絡(luò)公司中,美國(guó)企業(yè)約占2/3;在全球電子商務(wù)銷(xiāo)售額中,美國(guó)企業(yè)占主要份額,約為75%。而且,美國(guó)的電子商務(wù)活動(dòng)幾乎涉及到各個(gè)行業(yè)。
二、電子商務(wù)對(duì)稅收的影響
面對(duì)日益普及和發(fā)展的電子商務(wù),在稅收領(lǐng)域也帶來(lái)了新的問(wèn)題。它不僅是一個(gè)國(guó)內(nèi)問(wèn)題,又是一個(gè)國(guó)際性、全球性的問(wèn)題;不但涉及較高的技術(shù)性,又涉及現(xiàn)行稅收政策、法律、體制等。據(jù)專(zhuān)家預(yù)測(cè),到2010年,全世界國(guó)際貿(mào)易將會(huì)有1/3通過(guò)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的形式完成。
當(dāng)前,電子商務(wù)是否征稅已成為焦點(diǎn)問(wèn)題。世界各國(guó)對(duì)電子商務(wù)的稅收問(wèn)題,都有著不同的觀點(diǎn)。美國(guó)依然推行的電子商務(wù)免稅政策得到了澳大利亞、日本等國(guó)家的支持。而加拿大稅法學(xué)者阿瑟·科德?tīng)柡秃商m學(xué)者路·休特等人則建議:以在互聯(lián)網(wǎng)上傳輸?shù)暮陀删W(wǎng)絡(luò)用戶(hù)接受到的計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)信息單位“比特”的數(shù)量為計(jì)稅依據(jù),征收一種“比特稅”。德國(guó)稅務(wù)工會(huì)主席迪特·昂德拉采克在接受德國(guó)《商報(bào)》采訪時(shí)透露,因無(wú)法控制眾多的企業(yè)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行電子商務(wù)交易,聯(lián)邦財(cái)政部每年損失稅款近200億馬克。
不可避免地,這種嶄新的商業(yè)模式的發(fā)展必將使傳統(tǒng)的商品流通形式、勞務(wù)提供形式和財(cái)務(wù)管理方式發(fā)生革命性的變化,從而給予經(jīng)濟(jì)生活密切相關(guān)的稅收帶來(lái)沖擊和挑戰(zhàn)。
(一)電子商務(wù)對(duì)國(guó)際稅收的影響
1.電子商務(wù)對(duì)原有的所得來(lái)源的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的沖擊。在多數(shù)國(guó)家,稅法對(duì)有形商品的銷(xiāo)售、勞務(wù)的提供和無(wú)形財(cái)產(chǎn)的使用都作了區(qū)分,并且有不同的課稅規(guī)定。但是,在電子商務(wù)中,大量的商品和勞務(wù)是通過(guò)網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)臒o(wú)形的數(shù)字化產(chǎn)品,這些數(shù)字化產(chǎn)品在一定程度上模糊了原來(lái)人們普遍接受的產(chǎn)品概念,改變了產(chǎn)品的性質(zhì),使商品、勞務(wù)和特許權(quán)難以區(qū)分。
2.電子商務(wù)使課稅對(duì)象的性質(zhì)變得模糊不清。由于電子商務(wù)具有交易主體隱匿性、交易標(biāo)的模糊性、交易地點(diǎn)流動(dòng)性以及交易完成快捷性等特點(diǎn),在電子商務(wù)環(huán)境下,獲取納稅人的交易信息頗為困難。而且,隱私權(quán)的保護(hù)是電子商務(wù)的一個(gè)至關(guān)重要的問(wèn)題,各國(guó)都制定了相關(guān)的法律予以保護(hù)。網(wǎng)絡(luò)上也廣泛地采用先進(jìn)的安全技術(shù),如SSL技術(shù)、SET協(xié)議、防火墻、長(zhǎng)密鑰(128位)加密通訊、電子簽名、數(shù)字ID等先進(jìn)的加密和認(rèn)證技術(shù)措施,預(yù)防非法的信息存取和信息在傳輸過(guò)程中被非法竊取,確保只有合法用戶(hù)才能看到數(shù)據(jù)。
3.電子商務(wù)為跨國(guó)公司進(jìn)行避稅提供了更多的條件。電子商務(wù)為納稅人逃避稅務(wù)稽查提供了高科技手段。建立在互聯(lián)網(wǎng)之上的電子郵件、可視會(huì)議、IP電話(huà)、傳真等技術(shù)為跨國(guó)企業(yè)架起了實(shí)時(shí)溝通的橋梁,跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià),輕易地就可以將產(chǎn)品開(kāi)發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)銷(xiāo)售的成本合理地分布到世界各地。在避稅地建立基地公司也將輕而易舉,任何一個(gè)公司都可以利用其在避稅國(guó)設(shè)立的網(wǎng)站與國(guó)外企業(yè)進(jìn)行商務(wù)洽談和貿(mào)易,形成一個(gè)稅法規(guī)定的經(jīng)營(yíng)地,而僅把國(guó)內(nèi)作為一個(gè)存貨倉(cāng)庫(kù),以逃避?chē)?guó)內(nèi)稅收。
4.國(guó)家間稅收管轄權(quán)的潛在沖突在加劇。全球電子商務(wù)活動(dòng)具有“虛擬化”的國(guó)際市場(chǎng)交易;交易參與者的多國(guó)性、流動(dòng)性和無(wú)紙化操作等特征,使得各國(guó)基于屬地和屬人兩種原則建立的國(guó)際稅收管轄權(quán)面臨挑戰(zhàn);由于電子商務(wù)代替?zhèn)鹘y(tǒng)的經(jīng)濟(jì)貿(mào)易方式,以往對(duì)納稅主體、客體的認(rèn)定以及納稅環(huán)節(jié)、地點(diǎn)等基本概念(如“常設(shè)機(jī)構(gòu)”)均陷入困境;傳統(tǒng)的稅收理論、稅收原則,也受到不同程度的沖擊,國(guó)家之間稅收管轄權(quán)的潛在沖突進(jìn)一步加劇。
(二)電子商務(wù)對(duì)稅收稽征管理的沖擊
1.電子商務(wù)中的交易無(wú)紙化,使得憑證追蹤審計(jì)失去基礎(chǔ)。傳統(tǒng)稅收征管離不開(kāi)對(duì)憑證、賬冊(cè)、報(bào)表的審核,而Internet的發(fā)展促使納稅人的財(cái)務(wù)信息不斷走向無(wú)紙化。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)軟件中存貯賬表的是紙介質(zhì)和磁盤(pán),而Internet財(cái)務(wù)軟件中的存賬表越來(lái)越趨向于網(wǎng)頁(yè)方式和以網(wǎng)頁(yè)為主體的多媒體方式,而且,網(wǎng)頁(yè)數(shù)據(jù)可以輕易被修改而不留下任何線索,導(dǎo)致傳統(tǒng)的憑證追蹤審計(jì)失去基礎(chǔ)。
2.電子商務(wù)中電子支付系統(tǒng)的完善,使得交易無(wú)法追蹤。電子商務(wù)的發(fā)展刺激了電子支付系統(tǒng)的完善,聯(lián)機(jī)銀行與數(shù)字現(xiàn)金的出現(xiàn),使得跨國(guó)交易成本降至與國(guó)內(nèi)成本相當(dāng)?shù)乃?。如果納稅人在國(guó)際避稅地開(kāi)設(shè)聯(lián)機(jī)銀行,稅務(wù)當(dāng)局就很難對(duì)支付方的交易進(jìn)行監(jiān)控。數(shù)字現(xiàn)金的使用也存在類(lèi)似問(wèn)題,數(shù)字現(xiàn)金的使用者可以采用匿名的形式,難以追蹤。
3.電子商務(wù)中,中介機(jī)構(gòu)代扣代繳稅款的作用被削弱。電子商務(wù)的發(fā)展使得交易企業(yè)的數(shù)量特別是中小企業(yè)的數(shù)量大大增加。同時(shí),由于廠商和消費(fèi)者可以通過(guò)Internet進(jìn)行產(chǎn)銷(xiāo)直接交易,不再借助商業(yè)中介機(jī)構(gòu),使商業(yè)中介機(jī)構(gòu)代扣代繳稅款的作用被嚴(yán)重削弱甚至取消。稅務(wù)機(jī)關(guān)必須從更多分散的納稅人那里收取相對(duì)來(lái)說(shuō)金額較小的稅款,從而使得征稅成本急驟增加,征收效率下降。
4.電子商務(wù)中計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的發(fā)展,使得稅務(wù)征管難度加大。隨著計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的發(fā)展,納稅人可以用超級(jí)密碼和用戶(hù)名雙重保護(hù)信息來(lái)掩蓋有關(guān)信息,也可用授予方式
掩藏交易信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)既要嚴(yán)格執(zhí)行法律規(guī)定,對(duì)納稅人的知識(shí)產(chǎn)權(quán)和隱私加以保護(hù),又要搜集納稅人的交易資料,從而加大了稅收征管的難度。
三、對(duì)電子商務(wù)的稅收征管對(duì)策
為保障國(guó)家財(cái)政收入,對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行稅收征管符合社會(huì)發(fā)展要求,應(yīng)從以下幾個(gè)方面來(lái)實(shí)現(xiàn)和完善對(duì)電子商務(wù)的稅收征管工作。
(一)加強(qiáng)立法。應(yīng)該根據(jù)電子商務(wù)的特點(diǎn),改革、補(bǔ)充和完善現(xiàn)行法律法規(guī),特別是適應(yīng)電子商務(wù)發(fā)展需求的稅法
1.我國(guó)于2005年4月1日開(kāi)始實(shí)施《電子簽名法》,這將傳統(tǒng)的合同范疇延伸到了虛擬的網(wǎng)絡(luò)空間,當(dāng)事人可以依據(jù)電子合同文本來(lái)主張自己的權(quán)利和義務(wù),而且交易的認(rèn)證也為交易者提供了安全上的保障。這是對(duì)電子商務(wù)立法的一個(gè)較好例證。然而,有關(guān)其他法律法規(guī)仍需完善、修改和補(bǔ)充。如在堅(jiān)持居民管轄權(quán)和來(lái)源地管轄權(quán)的基礎(chǔ)上,針對(duì)電子商務(wù)的特點(diǎn),應(yīng)重新界定國(guó)際稅收領(lǐng)域的相關(guān)概念,如“居民”、“所得來(lái)源”、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”、“商品”、“勞務(wù)”、“特許權(quán)”等概念,明確其內(nèi)涵和外延。在增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、所得稅、關(guān)稅中不適合電子商務(wù)發(fā)展的條款做以修訂、補(bǔ)充和完善。
2.修改《稅收征管法》。完善稅務(wù)登記制度,在電子商務(wù)初期就要及時(shí)完善稅務(wù)登記,已在Internet上登錄的商業(yè)網(wǎng)站,必須將真實(shí)的網(wǎng)址和服務(wù)范圍向稅務(wù)機(jī)關(guān)如實(shí)申報(bào),使稅務(wù)機(jī)關(guān)能及時(shí)有效地查詢(xún)稅務(wù)登記和進(jìn)行稅收檢查。建立電子貨幣發(fā)送者數(shù)字身份證明,在銀行建賬號(hào)的電子商務(wù)網(wǎng)站,必須先到稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行登記,申請(qǐng)網(wǎng)上交易稅務(wù)登記號(hào)后才能進(jìn)行交易。
(二)建立符合電子商務(wù)要求的稅收征管體系
1.加快稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息化建設(shè),建立電子稅務(wù)。所謂電子稅務(wù),就是把稅務(wù)機(jī)關(guān)的各項(xiàng)職能搬到網(wǎng)上,實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上辦公、網(wǎng)上征管、網(wǎng)上稽查、網(wǎng)上服務(wù)、網(wǎng)上專(zhuān)用發(fā)票認(rèn)證等。這首先要求各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)在公眾信息網(wǎng)上建立自己的站點(diǎn),提供稅務(wù)機(jī)關(guān)信息資源和有關(guān)的應(yīng)用項(xiàng)目。在此基礎(chǔ)上,進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)稅務(wù)網(wǎng)站與辦公自動(dòng)化聯(lián)通,與稅務(wù)機(jī)關(guān)各部門(mén)的職能緊密結(jié)合。
2.積極組織技術(shù)力量與金融機(jī)構(gòu)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)部門(mén)及公證部門(mén)緊密配合,開(kāi)發(fā)出統(tǒng)一、實(shí)用、高效的自動(dòng)征稅軟件和稽核軟件。這種軟件可存儲(chǔ)于稅務(wù)機(jī)關(guān)的網(wǎng)絡(luò)器上,以備納稅人下載自行計(jì)稅。當(dāng)技術(shù)進(jìn)一步發(fā)展后,還可在企業(yè)的智能型服務(wù)器上設(shè)置有追蹤統(tǒng)計(jì)功能的征稅軟件,在每筆交易進(jìn)行時(shí)自動(dòng)按交易類(lèi)別和金額計(jì)稅、入庫(kù)。當(dāng)然,這種征稅軟件在設(shè)計(jì)時(shí)應(yīng)加上防篡改、防計(jì)算機(jī)病毒的安全防護(hù)系統(tǒng)。
3.效仿增值稅發(fā)票,為電子商務(wù)活動(dòng)設(shè)置專(zhuān)用發(fā)票。效仿增值稅發(fā)票的專(zhuān)用性,各國(guó)可以考慮同時(shí)開(kāi)設(shè)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易專(zhuān)用發(fā)票,以適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)交易無(wú)紙化的特點(diǎn)。當(dāng)網(wǎng)絡(luò)交易達(dá)成時(shí),必須開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票,并將開(kāi)具的專(zhuān)用發(fā)票以電子郵件的形式發(fā)往相關(guān)的網(wǎng)絡(luò)銀行,才能進(jìn)行電子賬號(hào)的結(jié)算。同時(shí),通過(guò)網(wǎng)絡(luò),稅務(wù)機(jī)關(guān)也對(duì)其真實(shí)性進(jìn)行審核,這樣既保全了交易的安全性,又提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)征收網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易稅收的完整性。
(三)加強(qiáng)合作
1.加強(qiáng)協(xié)作與交流在稅務(wù)征管過(guò)程中,不僅要加強(qiáng)與工商、海關(guān)、公安等部門(mén)的聯(lián)系,還要加強(qiáng)國(guó)際情報(bào)交流,稅務(wù)機(jī)關(guān)要積極同國(guó)外稅務(wù)機(jī)關(guān)互換稅收情報(bào),加強(qiáng)協(xié)助監(jiān)控,深入了解納稅人信息,使稅收征管、稽查有更充分的依據(jù),尤其應(yīng)注意有關(guān)企業(yè)在避稅地開(kāi)設(shè)網(wǎng)址進(jìn)行交易的情報(bào)資料,以防企業(yè)利用國(guó)際電子商務(wù)進(jìn)行避稅。
二、境外電子商務(wù)稅收征管經(jīng)驗(yàn)借鑒
隨著電子商務(wù)的迅猛發(fā)展，其開(kāi)放性和流動(dòng)性給世界各國(guó)（地區(qū)）稅收帶來(lái)了沖擊和挑戰(zhàn)，電子商務(wù)造成的稅收流失也越發(fā)嚴(yán)重。無(wú)論發(fā)達(dá)國(guó)家（地區(qū)）還是發(fā)展中國(guó)家（地區(qū)），都基于本國(guó)（地區(qū)）經(jīng)濟(jì)利益的考量，對(duì)電子商務(wù)稅收征管持有各自的觀點(diǎn)和立場(chǎng)，部分國(guó)家和地區(qū)已經(jīng)進(jìn)行了相應(yīng)的征稅實(shí)踐，形成了如下經(jīng)驗(yàn)。
1.確立電子商務(wù)征稅稅制
一是世界各國(guó)普遍認(rèn)同稅收中性原則，充分肯定了對(duì)電子商務(wù)征稅的觀點(diǎn)。絕大多數(shù)國(guó)家規(guī)定了商品銷(xiāo)售和勞務(wù)收入等征稅范圍，包括軟件、音像制品、游戲等在線數(shù)字產(chǎn)品（除美國(guó)外）。例如，美國(guó)大多數(shù)州及許多城市的政府向電子商務(wù)消費(fèi)者征收地方銷(xiāo)售稅；印度于1999年規(guī)定，對(duì)在境外使用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)而由印度公司向美國(guó)公司支付的款項(xiàng)，均視為來(lái)源于印度的特許權(quán)使用費(fèi)，在印度征收預(yù)提所得稅（武漢市國(guó)際稅收研究會(huì)課題組，2015）。二是世界各國(guó)將電子商務(wù)稅收納入現(xiàn)行課稅范圍，并未開(kāi)征諸如“現(xiàn)金流量稅”“比特稅”等新稅。歐盟于1998年發(fā)表了《關(guān)于保護(hù)增值稅收入和促進(jìn)電子商務(wù)發(fā)展》的報(bào)告，決定對(duì)成員國(guó)居民網(wǎng)購(gòu)商品或勞務(wù)的行為一律按20%的稅率征收增值稅；又于2003年規(guī)定非歐盟居民企業(yè)，不管是向歐盟企業(yè)提供電子商務(wù)，還是向歐盟個(gè)人消費(fèi)者提供電子商務(wù)，都要繳納增值稅。歐盟主要是拓展了增值稅制，平衡了歐盟居民企業(yè)與非歐盟居民企業(yè)之間的稅收負(fù)擔(dān)。
2.建立電子發(fā)票制度
電子發(fā)票在電子商務(wù)征稅中具有不可忽視的重要性。歐盟、新加坡以及中國(guó)臺(tái)灣地區(qū)都在應(yīng)用電子發(fā)票，為了進(jìn)一步擴(kuò)大其實(shí)施范圍，各國(guó)（地區(qū)）稅務(wù)部門(mén)采取了一系列措施強(qiáng)化電子發(fā)票的推廣使用。2004年1月1日，歐盟《電子發(fā)票指導(dǎo)綱要》正式生效實(shí)施，建立起了適用于歐盟內(nèi)部市場(chǎng)的統(tǒng)一發(fā)票開(kāi)具平臺(tái)，極大促進(jìn)了發(fā)票從紙質(zhì)向電子化過(guò)渡。新加坡的電子發(fā)票工程在2006年啟動(dòng)試點(diǎn)，2008年開(kāi)始向經(jīng)營(yíng)者全面推廣應(yīng)用電子發(fā)票系統(tǒng)，并于當(dāng)年11月實(shí)現(xiàn)全面覆蓋。中國(guó)臺(tái)灣地區(qū)采取“自愿試點(diǎn)、分步推進(jìn)、政府配合社會(huì)”發(fā)展電子發(fā)票，以社會(huì)力量為主建設(shè)的加值服務(wù)中心；經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，采取對(duì)外租賃的方式提供電子發(fā)票服務(wù)，并收取相應(yīng)費(fèi)用；納稅人利用加值服務(wù)中心可以獲得發(fā)票匯集、分析利用等加值服務(wù)。
3.選擇合理的征稅方式
傳統(tǒng)紙質(zhì)發(fā)票征稅的關(guān)鍵環(huán)節(jié)是工商登記和稅務(wù)登記，主要涉及發(fā)票申領(lǐng)、開(kāi)具、接收、查驗(yàn)、抽獎(jiǎng)、兌獎(jiǎng)、歸集、核銷(xiāo)入賬等業(yè)務(wù)流程，由于部分稅收征管的特殊性，又出現(xiàn)了代扣代繳和委托代征等方式。針對(duì)電子商務(wù)稅收的特殊性，境外大多采取代扣代繳方式，在交易支付環(huán)節(jié)進(jìn)行稅款的征收。例如，美國(guó)規(guī)定電子商務(wù)企業(yè)向消費(fèi)者收取消費(fèi)稅，然后由電子商務(wù)企業(yè)所在州的州政府向電子商務(wù)企業(yè)征收地方銷(xiāo)售稅；但當(dāng)電子商務(wù)企業(yè)與消費(fèi)者位于不同州的時(shí)候，要求電子商務(wù)稅收由消費(fèi)者所在州征收，電子商務(wù)企業(yè)有代收代繳該稅的義務(wù)。歐盟成員國(guó)開(kāi)發(fā)了一款集電子商務(wù)和自動(dòng)扣稅于一體的軟件，自動(dòng)分離購(gòu)物款和稅款，將購(gòu)物款劃到公司賬戶(hù)，稅款劃到稅務(wù)部門(mén)。
4.制定電子商務(wù)稅收優(yōu)惠政策
電子商務(wù)能夠促進(jìn)消費(fèi)、增加就業(yè)、鼓勵(lì)小眾創(chuàng)業(yè)和大眾創(chuàng)新、降低流通成本、帶動(dòng)相關(guān)行業(yè)的發(fā)展，從而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，最終增加政府財(cái)政收入。因而，世界各國(guó)都在大力發(fā)展電子商務(wù)，出臺(tái)一些保護(hù)和扶持政策。例如，美國(guó)為了促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展，多次延緩對(duì)在線數(shù)字產(chǎn)品進(jìn)行征稅；歐盟對(duì)電子商務(wù)企業(yè)年銷(xiāo)售額在10萬(wàn)歐元以下的非歐盟公司免征增值稅；日本給予年收益低于100萬(wàn)日元的網(wǎng)店免稅優(yōu)惠政策。
三、電子商務(wù)稅收征管機(jī)制設(shè)計(jì)
1.電子商務(wù)稅收的電子發(fā)票征管架構(gòu)
中國(guó)物流與采購(gòu)聯(lián)合會(huì)與2011年7月的《中國(guó)電子發(fā)票藍(lán)皮書(shū)》認(rèn)為電子發(fā)票是指交易主體在購(gòu)銷(xiāo)商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，由稅務(wù)機(jī)關(guān)賦碼，通過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)電子發(fā)票管理系統(tǒng)或其他電子方式開(kāi)具、傳輸和接收并反映收付款的電子憑證。項(xiàng)目組認(rèn)為，電子發(fā)票是發(fā)票的新型電子載體，由稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行電子賦碼和電子簽名，并統(tǒng)一發(fā)放使用，通過(guò)網(wǎng)絡(luò)加密存儲(chǔ)、開(kāi)具和傳輸，能真實(shí)反映一切單位和個(gè)人在購(gòu)銷(xiāo)商品、提供勞務(wù)或接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)的活動(dòng)，可作為財(cái)務(wù)收支的法定憑證和會(huì)計(jì)核算的原始依據(jù)以及審計(jì)機(jī)關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法檢查的重要依據(jù)。電子發(fā)票具有合法性、真實(shí)性、統(tǒng)一性、全程無(wú)紙化、可追溯性、不可抵賴(lài)性等特征，天生吻合了電子商務(wù)稅收征管。項(xiàng)目組采用電子發(fā)票對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行稅收征管，主要以電子發(fā)票整合服務(wù)平臺(tái)為中心（具體架構(gòu)如圖1所示），前端連接電子商務(wù)平臺(tái)，延伸至電子商務(wù)企業(yè)（B店和C店）以及消費(fèi)者；后端連接銀行或第三方支付平臺(tái)、會(huì)計(jì)系統(tǒng)、金稅三期系統(tǒng)以及金庫(kù)系統(tǒng)，并與認(rèn)證中心相連。
2.電子商務(wù)的納稅主體類(lèi)型
按照電子商務(wù)交易模式類(lèi)型，納稅主體主要分為B2B經(jīng)營(yíng)者、B2G經(jīng)營(yíng)者、B2C經(jīng)營(yíng)者、C2C經(jīng)營(yíng)者等，本文主要對(duì)B2C經(jīng)營(yíng)者、C2C經(jīng)營(yíng)者等納稅主體予以說(shuō)明。一方面，B2C經(jīng)營(yíng)者是在電子商務(wù)平臺(tái)注冊(cè)的企業(yè)或公司，一般需要進(jìn)行工商注冊(cè)和稅務(wù)登記。這類(lèi)交易的過(guò)程可追溯，納稅證據(jù)便于收集，交易量大，單筆交易額較低，但是由于C方客戶(hù)群數(shù)量巨大，所以累計(jì)交易額不容忽視。另一方面，C2C經(jīng)營(yíng)者是在電子商務(wù)平臺(tái)進(jìn)行虛擬注冊(cè)的個(gè)人，少部分已經(jīng)進(jìn)行工商注冊(cè)和稅務(wù)登記，大部分是沒(méi)有進(jìn)行工商注冊(cè)和稅務(wù)登記的。雖然其交易的規(guī)模較小，交易金額較低，但是交易頻繁，累計(jì)交易額仍不容忽視。
3.電子商務(wù)稅收征管的主要流程
利用電子發(fā)票對(duì)電子商務(wù)征稅的業(yè)務(wù)流程涉及發(fā)票申領(lǐng)、開(kāi)具、接收、查驗(yàn)、抽獎(jiǎng)、兌獎(jiǎng)、歸集、核銷(xiāo)入賬等環(huán)節(jié)。在征管架構(gòu)圖中，電子發(fā)票整合服務(wù)平臺(tái)要求納稅人進(jìn)行虛擬注冊(cè)或臨時(shí)登記，能夠?yàn)槭芷比颂峁┌l(fā)票查驗(yàn)、核銷(xiāo)、入賬等功能，為消費(fèi)者、稅務(wù)、工商、海關(guān)、銀行等部門(mén)提供聯(lián)網(wǎng)查詢(xún)發(fā)票信息的功能，滿(mǎn)足受票人驗(yàn)證發(fā)票信息真實(shí)性需求，支持多樣化的查詢(xún)渠道接入，減少虛假發(fā)票、大頭小尾票等情況的發(fā)生。此外，還能提供財(cái)務(wù)軟件將電子發(fā)票轉(zhuǎn)換為電子憑證的通用接口，方便消費(fèi)者獲取發(fā)票后簡(jiǎn)單、快捷、安全的進(jìn)行入賬報(bào)銷(xiāo)?？傊?，該架構(gòu)可以從全數(shù)字化角度加快發(fā)票的流通，消滅紙質(zhì)發(fā)票，降低交易成本；同時(shí)，采用統(tǒng)一的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)，使用PKI技術(shù)簽名和加密，從而保證電子商務(wù)交易和稅收征管各方的信息流、商流、資金流能夠無(wú)障礙地交換和應(yīng)用。
4.電子商務(wù)稅收的委托代征方式
項(xiàng)目組認(rèn)為銀行或第三方支付機(jī)構(gòu)作為電子發(fā)票整合服務(wù)平臺(tái)的資金結(jié)算子平臺(tái)，利用銀行或第三支付機(jī)構(gòu)對(duì)電子商務(wù)納稅主體的應(yīng)納稅款進(jìn)行委托代征，更能適應(yīng)當(dāng)前電子商務(wù)稅收的客觀現(xiàn)實(shí)。具體方式為稅務(wù)機(jī)關(guān)與銀行簽訂委托代征書(shū)，將銀行或第三方支付機(jī)構(gòu)作為稅收的委托代征人，監(jiān)控與管理電子商務(wù)平臺(tái)、電子商務(wù)企業(yè)與消費(fèi)者等三方的交易資金信息，將支付體系作為稽查、追蹤和監(jiān)控交易行為的手段，把握整個(gè)稅收的關(guān)鍵和核心環(huán)節(jié)。該委托代征方式還可以通過(guò)電子發(fā)票服務(wù)平臺(tái)整合電子商務(wù)企業(yè)的基本信息和資金流信息，可以擺脫交易分散化困境，簡(jiǎn)化稅收征稅流程，有效分配各級(jí)財(cái)政收入，解決目前電子商務(wù)稅收流失和高成本問(wèn)題。
四、電子商務(wù)稅收征管的對(duì)策建議
以上電子商務(wù)稅收征管機(jī)制取得了良好的試點(diǎn)成效。如“豬八戒網(wǎng)”的交易采用傳統(tǒng)發(fā)票和電子發(fā)票并存的辦法，每月開(kāi)具3000~5000張發(fā)票，從2014年4月1日至2015年1月31日，共開(kāi)具電子發(fā)票3381張，其中自開(kāi)電子發(fā)票1886張，代開(kāi)電子發(fā)票1495張；同時(shí)，珠海魅族手機(jī)從2014年11月24日至2015年2月5日開(kāi)展電子商務(wù)，共開(kāi)具電子發(fā)票98107張，開(kāi)票總額約1.48億元。結(jié)合試點(diǎn)情況與我國(guó)現(xiàn)行的法律法規(guī)，提出如下電子商務(wù)稅收征管的對(duì)策建議。
1.完善電子商務(wù)稅收相關(guān)法律法規(guī)和管理制度
針對(duì)電子商務(wù)的特點(diǎn)和發(fā)展現(xiàn)狀以及未來(lái)趨勢(shì)，盡快形成電子商務(wù)稅收法律制度體系，填補(bǔ)電子商務(wù)稅收征管法律制度空白。一是制定專(zhuān)門(mén)的電子商務(wù)稅收征管辦法。這些稅收征管辦法主要包括：《電子商務(wù)稅收征收管理辦法》《電子發(fā)票管理辦法》等，明確電子商務(wù)的納稅主體、稅務(wù)登記、課稅對(duì)象、稅種、納稅流程、征管機(jī)構(gòu)、稅務(wù)檢查、法律責(zé)任等系列問(wèn)題。二是補(bǔ)充和完善其他法律制度。深入分析電子商務(wù)應(yīng)用電子發(fā)票的業(yè)務(wù)處理流程，結(jié)合網(wǎng)上開(kāi)店的實(shí)際交易環(huán)節(jié)，修改完善《稅收征管法》《發(fā)票管理辦法》《電子簽名法》等現(xiàn)行法律制度與電子商務(wù)征稅不相適應(yīng)的地方，在電子簽名、會(huì)計(jì)賬簿、發(fā)票管理等方面做出相應(yīng)調(diào)整。三是修訂增值稅法和營(yíng)業(yè)稅法。可以將電子商務(wù)納入此次增值稅的擴(kuò)圍之內(nèi)，對(duì)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行交易的所有產(chǎn)品（包括有形產(chǎn)品和數(shù)字產(chǎn)品）統(tǒng)一征收增值稅，以解決直接電子商務(wù)課稅對(duì)象性質(zhì)模糊的難題。
2.建立電子商務(wù)稅收征管信息平臺(tái)
基于電子商務(wù)的虛擬性和無(wú)紙化，需要構(gòu)建綜合稅收征管信息平臺(tái)，以電子發(fā)票打通征稅流程。一是建立電子商務(wù)納稅主體認(rèn)證中心。為確定電子商務(wù)交易的雙方，以便確定納稅人，建議由國(guó)家信息產(chǎn)業(yè)部牽頭，稅務(wù)、銀行、工商、公安等部門(mén)聯(lián)合建立納稅主體認(rèn)證中心，通過(guò)一定的技術(shù)方案和加密技術(shù)確定唯一身份識(shí)別碼，編制納稅號(hào)，為每個(gè)納稅主體實(shí)行數(shù)字身份認(rèn)證。二是推廣實(shí)施電子發(fā)票。由于電子商務(wù)交易及相關(guān)服務(wù)行為依托電子發(fā)票，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)大力推廣使用電子發(fā)票，每一筆電子商務(wù)交易在進(jìn)行網(wǎng)上支付時(shí)自動(dòng)生成電子發(fā)票，建立一個(gè)“生產(chǎn)商—零售商—客戶(hù)—第三方服務(wù)機(jī)構(gòu)”之間能夠共同支持和使用的電子發(fā)票規(guī)則和技術(shù)平臺(tái)。
3.出臺(tái)電子商務(wù)稅收優(yōu)惠政策
以培育電子商務(wù)在全球的核心競(jìng)爭(zhēng)力和發(fā)揮拉動(dòng)內(nèi)需、解決就業(yè)的重要民生作用為導(dǎo)向，制定有針對(duì)性的電子商務(wù)稅收優(yōu)惠政策，促進(jìn)電子商務(wù)產(chǎn)業(yè)持續(xù)快速發(fā)展。首先，制定針對(duì)電子商務(wù)稅收委托代征的手續(xù)費(fèi)制度，研究科學(xué)合理的委托代征/代開(kāi)傭金比例，以便提高委托代征人的積極性。其次，稅收立法部門(mén)和稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過(guò)制定消費(fèi)者抽獎(jiǎng)制度以及擴(kuò)展電子發(fā)票的中獎(jiǎng)范圍和受眾數(shù)量、加大獎(jiǎng)勵(lì)力度，甚至設(shè)立大獎(jiǎng)、巨獎(jiǎng)來(lái)激勵(lì)電子商務(wù)消費(fèi)者主動(dòng)索票。最后，結(jié)合國(guó)家對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的“兩免三減半”稅收優(yōu)惠政策，按照行業(yè)、區(qū)域的不同劃分，對(duì)主動(dòng)繳納稅金的電子商務(wù)平臺(tái)和企業(yè)制定合理的優(yōu)惠額度和信用評(píng)級(jí)。
中圖分類(lèi)號(hào)：F810．423 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X(2007)01-0163-03
一、電子商務(wù)概述
隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)換代升級(jí)的加快，網(wǎng)絡(luò)技術(shù)迅速發(fā)展的今天，電子商務(wù)(E－commerce)成為現(xiàn)代社會(huì)中越來(lái)越重要的-交易方式。被譽(yù)為現(xiàn)代營(yíng)銷(xiāo)學(xué)之父的菲利昔?？铺乩沾髱煂?duì)來(lái)勢(shì)洶洶的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)對(duì)世界經(jīng)濟(jì)的影響，冠以“新經(jīng)濟(jì)”的概念來(lái)概括，也就是用數(shù)字革命以及對(duì)顧客、產(chǎn)品、價(jià)格、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手和營(yíng)銷(xiāo)環(huán)境等方面的信息管理來(lái)構(gòu)建“新經(jīng)濟(jì)”的基礎(chǔ)，而電子商務(wù)則是“新經(jīng)濟(jì)”的主要代表。
所謂電子商務(wù)是指借助于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)，采用數(shù)字化方式進(jìn)行商務(wù)數(shù)據(jù)交換和開(kāi)展商務(wù)業(yè)務(wù)活動(dòng)，主要包括利用電子數(shù)據(jù)交換(EDI)、電子郵件(E－mail)、電子資金轉(zhuǎn)賬(EFT)及Internet的主要技術(shù)在個(gè)人間、企業(yè)間和國(guó)家間，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)所進(jìn)行的各類(lèi)無(wú)紙化的商貿(mào)活動(dòng)。電子商務(wù)是虛擬的組織在虛擬的市場(chǎng)進(jìn)行虛擬的交易，突破了時(shí)空的限制，具有無(wú)形性、隱匿性、虛擬性、全球性、快捷性等特點(diǎn)。按電子商務(wù)應(yīng)用服務(wù)的領(lǐng)域范圍可將其分為四類(lèi)，即企業(yè)對(duì)消費(fèi)者(B―C)、企業(yè)對(duì)企業(yè)(B-B)、企業(yè)對(duì)政府機(jī)構(gòu)(B-G)和消費(fèi)者對(duì)消-費(fèi)者(C－C)的電子商務(wù)。
根據(jù)聯(lián)合國(guó)貿(mào)發(fā)會(huì)議統(tǒng)計(jì)，預(yù)計(jì)2006年全球電子商務(wù)貿(mào)易額將達(dá)到12萬(wàn)億美元。在全球從事電子商務(wù)的網(wǎng)絡(luò)公司中，美國(guó)企業(yè)約占2／3；在全球電子商務(wù)銷(xiāo)售額中，美國(guó)企業(yè)占主要份額，約為75％。而且，美國(guó)的電子商務(wù)活動(dòng)幾乎涉及到各個(gè)行業(yè)。
二、電子商務(wù)對(duì)稅收的影響
面對(duì)日益普及和發(fā)展的電子商務(wù)，在稅收領(lǐng)域也帶來(lái)了新的問(wèn)題。它不僅是一個(gè)國(guó)內(nèi)問(wèn)題，又是一個(gè)國(guó)際性、全球性的問(wèn)題；不但涉及較高的技術(shù)性，又涉及現(xiàn)行稅收政策、法律、體制等。據(jù)專(zhuān)家預(yù)測(cè)，到2010年，全世界國(guó)際貿(mào)易將會(huì)有1／3通過(guò)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的形式完成。
當(dāng)前，電子商務(wù)是否征稅已成為焦點(diǎn)問(wèn)題。世界各國(guó)對(duì)電子商務(wù)的稅收問(wèn)題，都有著不同的觀點(diǎn)。美國(guó)依然推行的電子商務(wù)免稅政策得到了澳大利亞、日本等國(guó)家的支持。而加拿大稅法學(xué)者阿瑟?科德?tīng)柡秃商m學(xué)者路?休特等人則建議：以在互聯(lián)網(wǎng)上傳輸?shù)暮陀删W(wǎng)絡(luò)用戶(hù)接受到的計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)信息單位“比特”的數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)，征收一種“比特稅”。德國(guó)稅務(wù)工會(huì)主席迪特?昂德拉采克在接受德國(guó)《商報(bào)》采訪時(shí)透露，因無(wú)法控制眾多的企業(yè)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行電子商務(wù)交易，聯(lián)邦財(cái)政部每年損失稅款近200億馬克。
不可避免地，這種嶄新的商業(yè)模式的發(fā)展必將使傳統(tǒng)的商品流通形式、勞務(wù)提供形式和財(cái)務(wù)管理方式發(fā)生革命性的變化，從而給予經(jīng)濟(jì)生活密切相關(guān)的稅收帶來(lái)沖擊和挑戰(zhàn)。
(一)電子商務(wù)對(duì)國(guó)際稅收的影響
1．電子商務(wù)對(duì)原有的所得來(lái)源的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的沖擊。在多數(shù)國(guó)家，稅法對(duì)有形商品的銷(xiāo)售、勞務(wù)的提供和無(wú)形財(cái)產(chǎn)的使用都作了區(qū)分，并且有不同的課稅規(guī)定。但是，在電子商務(wù)中，大量的商品和勞務(wù)是通過(guò)網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)臒o(wú)形的數(shù)字化產(chǎn)品，這些數(shù)字化產(chǎn)品在一定程度上模糊了原來(lái)人們普遍接受的產(chǎn)品概念，改變了產(chǎn)品的性質(zhì)，使商品、勞務(wù)和特許權(quán)難以區(qū)分。
2．電子商務(wù)使課稅對(duì)象的性質(zhì)變得模糊不清。由于電子商務(wù)具有交易主體隱匿性、交易標(biāo)的模糊性、交易地點(diǎn)流動(dòng)性以及交易完成快捷性等特點(diǎn)，在電子商務(wù)環(huán)境下，獲取納稅人的交易信息頗為困難。而且，隱私權(quán)的保護(hù)是電子商務(wù)的一個(gè)至關(guān)重要的問(wèn)題，各國(guó)都制定了相關(guān)的法律予以保護(hù)。網(wǎng)絡(luò)上也廣泛地采用先進(jìn)的安全技術(shù)，如SSL技術(shù)、SET協(xié)議、防火墻、長(zhǎng)密鑰(128位)加密通訊、電子簽名、數(shù)字ID等先進(jìn)的加密和認(rèn)證技術(shù)措施，預(yù)防非法的信息存取和信息在傳輸過(guò)程中被非法竊取，確保只有合法用戶(hù)才能看到數(shù)據(jù)。
3．電子商務(wù)為跨國(guó)公司進(jìn)行避稅提供了更多的條件。電子商務(wù)為納稅人逃避稅務(wù)稽查提供了高科技手段。建立在互聯(lián)網(wǎng)之上的電子郵件、可視會(huì)議、IP電話(huà)、傳真等技術(shù)為跨國(guó)企業(yè)架起了實(shí)時(shí)溝通的橋梁，跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)，輕易地就可以將產(chǎn)品開(kāi)發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)銷(xiāo)售的成本合理地分布到世界各地。在避稅地建立基地公司也將輕而易舉，任何一個(gè)公司都可以利用其在避稅國(guó)設(shè)立的網(wǎng)站與國(guó)外企業(yè)進(jìn)行商務(wù)洽談和貿(mào)易，形成一個(gè)稅法規(guī)定的經(jīng)營(yíng)地，而僅把國(guó)內(nèi)作為一個(gè)存貨倉(cāng)庫(kù)，以逃避?chē)?guó)內(nèi)稅收。
4．國(guó)家間稅收管轄權(quán)的潛在沖突在加劇。全球電子商務(wù)活動(dòng)具有“虛擬化”的國(guó)際市場(chǎng)交易；交易參與者的多國(guó)性、流動(dòng)性和無(wú)紙化操作等特征，使得各國(guó)基于屬地和屬人兩種原則建立的國(guó)際稅收管轄權(quán)面臨挑戰(zhàn)；由于電子商務(wù)代替?zhèn)鹘y(tǒng)的經(jīng)濟(jì)貿(mào)易方式，以往對(duì)納稅主體、客體的認(rèn)定以及納稅環(huán)節(jié)、地點(diǎn)等基本概念(如“常設(shè)機(jī)構(gòu)”)均陷入困境；傳統(tǒng)的稅收理論、稅收原則，也受到不同程度的沖擊，國(guó)家之間稅收管轄權(quán)的潛在沖突進(jìn)一步加劇。
(二)電子商務(wù)對(duì)稅收稽征管理的沖擊
1．電子商務(wù)中的交易無(wú)紙化，使得憑證追蹤審計(jì)失去基礎(chǔ)。傳統(tǒng)稅收征管離不開(kāi)對(duì)憑證、賬冊(cè)、報(bào)表的審核，而Internet的發(fā)展促使納稅人的財(cái)務(wù)信息不斷走向無(wú)紙化。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)軟件中存貯賬表的是紙介質(zhì)和磁盤(pán)，而Internet財(cái)務(wù)軟件中的存賬表越來(lái)越趨向于網(wǎng)頁(yè)方式和以網(wǎng)頁(yè)為主體的多媒體方式，而且，網(wǎng)頁(yè)數(shù)據(jù)可以輕易被修改而不留下任何線索，導(dǎo)致傳統(tǒng)的憑證追蹤審計(jì)失去基礎(chǔ)。
2．電子商務(wù)中電子支付系統(tǒng)的完善，使得交易無(wú)法追蹤。電子商務(wù)的發(fā)展刺激了電子支付系統(tǒng)的完善，聯(lián)機(jī)銀行與數(shù)字現(xiàn)金的出現(xiàn)，使得跨國(guó)交易成本降至與國(guó)內(nèi)成本相當(dāng)?shù)乃健Ｈ绻{稅人在國(guó)際避稅地開(kāi)設(shè)聯(lián)機(jī)銀行，稅務(wù)當(dāng)局就很難對(duì)支付方的交易進(jìn)行監(jiān)控。數(shù)字現(xiàn)金的使用也存在類(lèi)似問(wèn)題，數(shù)字現(xiàn)金的使用者可以采用匿名的形式，難以追蹤。
3．電子商務(wù)中，中介機(jī)構(gòu)代扣代繳稅款的作用被削弱。電子商務(wù)的發(fā)展使得交易企業(yè)的數(shù)量特別是中小企業(yè)的數(shù)量大大增加。同時(shí)，由于廠商和消費(fèi)者可以通過(guò)Internet進(jìn)行產(chǎn)銷(xiāo)直接交易，不再借助商業(yè)中介機(jī)構(gòu)，使商業(yè)中介機(jī)構(gòu)代扣代繳稅款的作用被嚴(yán)重削弱甚至取消。稅務(wù)機(jī)關(guān)必須從更多分散的納稅人那里收取相對(duì)來(lái)說(shuō)金額較小的稅款，從而使得征稅成本急驟增加，征收效率下降。
4．電子商務(wù)中計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的發(fā)展，使得稅務(wù)征管難度加大。隨著計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的發(fā)展，納稅人可以用超級(jí)密碼和用戶(hù)名雙重保護(hù)信息來(lái)掩蓋有關(guān)信息，也可用授予方式
掩藏交易信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)既要嚴(yán)格執(zhí)行法律規(guī)定，對(duì)納稅人的知識(shí)產(chǎn)權(quán)和隱私加以保護(hù)，又要搜集納稅人的交易資料，從而加大了稅收征管的難度。
三、對(duì)電子商務(wù)的稅收征管對(duì)策
為保障國(guó)家財(cái)政收入，對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行稅收征管符合社會(huì)發(fā)展要求，應(yīng)從以下幾個(gè)方面來(lái)實(shí)現(xiàn)和完善對(duì)電子商務(wù)的稅收征管工作。
(一)加強(qiáng)立法。應(yīng)該根據(jù)電子商務(wù)的特點(diǎn)，改革、補(bǔ)充和完善現(xiàn)行法律法規(guī)，特別是適應(yīng)電子商務(wù)發(fā)展需求的稅法
1．我國(guó)于2005年4月1日開(kāi)始實(shí)施《電子簽名法》，這將傳統(tǒng)的合同范疇延伸到了虛擬的網(wǎng)絡(luò)空間，當(dāng)事人可以依據(jù)電子合同文本來(lái)主張自己的權(quán)利和義務(wù)，而且交易的認(rèn)證也為交易者提供了安全上的保障。這是對(duì)電子商務(wù)立法的一個(gè)較好例證。然而，有關(guān)其他法律法規(guī)仍需完善、修改和補(bǔ)充。如在堅(jiān)持居民管轄權(quán)和來(lái)源地管轄權(quán)的基礎(chǔ)上，針對(duì)電子商務(wù)的特點(diǎn)，應(yīng)重新界定國(guó)際稅收領(lǐng)域的相關(guān)概念，如“居民”、“所得來(lái)源”、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”、“商品”、“勞務(wù)”、“特許權(quán)”等概念，明確其內(nèi)涵和外延。在增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、所得稅、關(guān)稅中不適合電子商務(wù)發(fā)展的條款做以修訂、補(bǔ)充和完善。
2．修改《稅收征管法》。完善稅務(wù)登記制度，在電子商務(wù)初期就要及時(shí)完善稅務(wù)登記，已在Internet上登錄的商業(yè)網(wǎng)站，必須將真實(shí)的網(wǎng)址和服務(wù)范圍向稅務(wù)機(jī)關(guān)如實(shí)申報(bào)，使稅務(wù)機(jī)關(guān)能及時(shí)有效地查詢(xún)稅務(wù)登記和進(jìn)行稅收檢查。建立電子貨幣發(fā)送者數(shù)字身份證明，在銀行建賬號(hào)的電子商務(wù)網(wǎng)站，必須先到稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行登記，申請(qǐng)網(wǎng)上交易稅務(wù)登記號(hào)后才能進(jìn)行交易。
(二)建立符合電子商務(wù)要求的稅收征管體系
1．加快稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息化建設(shè)，建立電子稅務(wù)。所謂電子稅務(wù)，就是把稅務(wù)機(jī)關(guān)的各項(xiàng)職能搬到網(wǎng)上，實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上辦公、網(wǎng)上征管、網(wǎng)上稽查、網(wǎng)上服務(wù)、網(wǎng)上專(zhuān)用發(fā)票認(rèn)證等。這首先要求各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)在公眾信息網(wǎng)上建立自己的站點(diǎn)，提供稅務(wù)機(jī)關(guān)信息資源和有關(guān)的應(yīng)用項(xiàng)目。在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)稅務(wù)網(wǎng)站與辦公自動(dòng)化聯(lián)通，與稅務(wù)機(jī)關(guān)各部門(mén)的職能緊密結(jié)合。
2．積極組織技術(shù)力量與金融機(jī)構(gòu)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)部門(mén)及公證部門(mén)緊密配合，開(kāi)發(fā)出統(tǒng)一、實(shí)用、高效的自動(dòng)征稅軟件和稽核軟件。這種軟件可存儲(chǔ)于稅務(wù)機(jī)關(guān)的網(wǎng)絡(luò)器上，以備納稅人下載自行計(jì)稅。當(dāng)技術(shù)進(jìn)一步發(fā)展后，還可在企業(yè)的智能型服務(wù)器上設(shè)置有追蹤統(tǒng)計(jì)功能的征稅軟件，在每筆交易進(jìn)行時(shí)自動(dòng)按交易類(lèi)別和金額計(jì)稅、入庫(kù)。當(dāng)然，這種征稅軟件在設(shè)計(jì)時(shí)應(yīng)加上防篡改、防計(jì)算機(jī)病毒的安全防護(hù)系統(tǒng)。
3．效仿增值稅發(fā)票，為電子商務(wù)活動(dòng)設(shè)置專(zhuān)用發(fā)票。效仿增值稅發(fā)票的專(zhuān)用性，各國(guó)可以考慮同時(shí)開(kāi)設(shè)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易專(zhuān)用發(fā)票，以適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)交易無(wú)紙化的特點(diǎn)。當(dāng)網(wǎng)絡(luò)交易達(dá)成時(shí)，必須開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，并將開(kāi)具的專(zhuān)用發(fā)票以電子郵件的形式發(fā)往相關(guān)的網(wǎng)絡(luò)銀行，才能進(jìn)行電子賬號(hào)的結(jié)算。同時(shí)，通過(guò)網(wǎng)絡(luò)，稅務(wù)機(jī)關(guān)也對(duì)其真實(shí)性進(jìn)行審核，這樣既保全了交易的安全性，又提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)征收網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易稅收的完整性。
(三)加強(qiáng)合作
1．加強(qiáng)協(xié)作與交流在稅務(wù)征管過(guò)程中，不僅要加強(qiáng)與工商、海關(guān)、公安等部門(mén)的聯(lián)系，還要加強(qiáng)國(guó)際情報(bào)交流，稅務(wù)機(jī)關(guān)要積極同國(guó)外稅務(wù)機(jī)關(guān)互換稅收情報(bào)，加強(qiáng)協(xié)助監(jiān)控，深入了解納稅人信息，使稅收征管、稽查有更充分的依據(jù)，尤其應(yīng)注意有關(guān)企業(yè)在避稅地開(kāi)設(shè)網(wǎng)址進(jìn)行交易的情報(bào)資料，以防企業(yè)利用國(guó)際電子商務(wù)進(jìn)行避稅。
2．加強(qiáng)與銀行等中介機(jī)構(gòu)的信息交流，獲取真實(shí)可靠的征管信息，開(kāi)展稅務(wù)稽查。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)與金融機(jī)構(gòu)緊密合作，通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)取得企業(yè)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的各種信息，并對(duì)企業(yè)資金流動(dòng)進(jìn)行有效監(jiān)控，開(kāi)展稅務(wù)稽查，防止企業(yè)逃稅行為的發(fā)生。
(四)其他對(duì)策
中圖分類(lèi)號(hào)：D9文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1672-3198（2008）09-0315-02
1 案例簡(jiǎn)介
數(shù)以萬(wàn)計(jì)的網(wǎng)絡(luò)小店里，“彤彤屋”曾不過(guò)是滄海一粟毫不起眼，現(xiàn)在這個(gè)廉價(jià)嬰兒用品網(wǎng)店卻讓眾多賣(mài)家如雷貫耳。網(wǎng)店主人2007年因“彤彤屋”偷稅罪被法院判處有期徒刑兩年，緩刑兩年，并由此成為我國(guó)網(wǎng)店偷稅第一案的主角。
按照中國(guó)互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)信息中心的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)計(jì)算，截至2007年6月，我國(guó)網(wǎng)民人口總數(shù)已高達(dá)1.62億，僅次于美國(guó)，其中約有25.5%的網(wǎng)民使用網(wǎng)絡(luò)購(gòu)物。淘寶網(wǎng)截至2007年3月，淘寶網(wǎng)的會(huì)員數(shù)已達(dá)到3510萬(wàn)，比去年同期增加了1710萬(wàn)人，其中新增企業(yè)用戶(hù)僅2000多家，即絕大多數(shù)新增用戶(hù)是個(gè)人。淘寶網(wǎng)2007年第一季度的網(wǎng)絡(luò)總成交額則已超過(guò)驚人的70億元，如果按照國(guó)家對(duì)商業(yè)性小規(guī)模納稅人核定的4%增值稅稅率計(jì)算，應(yīng)繳而未繳的稅額近3億元。僅“彤彤屋”一案中，上海市稅務(wù)部門(mén)核定的稅款少繳額就約11萬(wàn)元。
2 電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)稅收征管的影響
2.1 傳統(tǒng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)難以適用
傳統(tǒng)上以營(yíng)業(yè)場(chǎng)所標(biāo)準(zhǔn)、人標(biāo)準(zhǔn)或活動(dòng)實(shí)現(xiàn)地標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷是否屬于設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)，電子商務(wù)對(duì)這三種標(biāo)準(zhǔn)都提出了挑戰(zhàn)。這種挑戰(zhàn)主要表現(xiàn)在：如果一國(guó)管轄權(quán)范圍內(nèi)擁有一個(gè)服務(wù)器，但沒(méi)有實(shí)際的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所，是否也構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；電子商務(wù)環(huán)境中，國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商（ISP）是否構(gòu)成非獨(dú)立地位人；在一國(guó)范圍內(nèi)擁有、控制、維持一臺(tái)服務(wù)器，是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)等。世界上各國(guó)和經(jīng)濟(jì)組織對(duì)上述問(wèn)題存在很大爭(zhēng)議。除“彤彤屋”等設(shè)在我國(guó)境內(nèi)的相關(guān)網(wǎng)店，其業(yè)務(wù)活動(dòng)范圍在國(guó)內(nèi)的部分尚可以劃分為國(guó)內(nèi)常設(shè)機(jī)構(gòu)，可以直接行使稅務(wù)管轄權(quán)，而設(shè)在國(guó)外的無(wú)定義，且我國(guó)相關(guān)稅法并無(wú)這方面的明確規(guī)定。
2.2 電子商務(wù)的所得性質(zhì)難以劃分
現(xiàn)行各國(guó)稅法對(duì)有形商品的銷(xiāo)售、勞務(wù)的提供、無(wú)形資產(chǎn)和商品的使用都作了區(qū)分，制定了不同的課稅規(guī)定。如果嚴(yán)格按照我國(guó)稅法規(guī)定，個(gè)人網(wǎng)上開(kāi)店至少涉及兩個(gè)方面的稅種，除了按照小規(guī)模納稅人4%的稅率繳納增值稅外，個(gè)人取得相應(yīng)收入后還應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅。雖然不少交易網(wǎng)站的服務(wù)條款里也都注明了繳稅提醒，比如eBay、易趣網(wǎng)“用戶(hù)應(yīng)按照國(guó)家的稅收規(guī)定，向相關(guān)部門(mén)繳納稅款”；淘寶網(wǎng)“用戶(hù)因進(jìn)行交易、獲取有償服務(wù)或接觸淘寶網(wǎng)服務(wù)器而發(fā)生的所有應(yīng)納稅賦，以及一切硬件、軟件、服務(wù)及其他方面的費(fèi)用均由用戶(hù)負(fù)責(zé)支付”等。但上述提醒基本上停留在字面含義，并無(wú)實(shí)質(zhì)性的操作意義，基本上沒(méi)有主動(dòng)自行納稅申報(bào)意識(shí)。
2.3 電子商務(wù)對(duì)稅收征管的影響
征管失控、稅收流失嚴(yán)重、網(wǎng)上貿(mào)易發(fā)展迅速，出現(xiàn)了稅收征管的真空和缺位，使本應(yīng)征收的稅款白白流失。由于在互聯(lián)網(wǎng)上企業(yè)可以直接進(jìn)行交易，而不必通過(guò)中介機(jī)構(gòu)，又使傳統(tǒng)的代扣代繳稅款無(wú)法進(jìn)行。
稅務(wù)處理混亂。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)網(wǎng)上知識(shí)產(chǎn)權(quán)的銷(xiāo)售活動(dòng)及有償咨詢(xún)束手無(wú)策，許多貿(mào)易對(duì)象均被轉(zhuǎn)化為“數(shù)字化資訊”在國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)中傳送，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)很難確定一項(xiàng)收入所得為銷(xiāo)售所得、勞務(wù)所得還是特許權(quán)使用費(fèi)。由于所得的分類(lèi)直接關(guān)系到稅務(wù)處理，上述問(wèn)題導(dǎo)致了稅務(wù)處理的混亂。
稽查難度加大。在互聯(lián)網(wǎng)的環(huán)境下，訂購(gòu)、支付甚至數(shù)字化產(chǎn)品的交付都可通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行，無(wú)紙化程度越來(lái)越高，訂單、買(mǎi)賣(mài)雙方的合同、作為銷(xiāo)售憑證的各種票據(jù)都以電子形式存在。電子憑證可被輕易修改而不留任何線索，導(dǎo)致傳統(tǒng)的憑證追蹤審計(jì)失去基礎(chǔ)。電子商務(wù)還可以輕易改變營(yíng)業(yè)地點(diǎn)，其流動(dòng)性與隱蔽性，對(duì)稅收征管造成極大的壓力。
3 電子商務(wù)環(huán)境下的稅收原則
3.1 稅收中性原則
以美國(guó)和歐盟為代表的西方發(fā)達(dá)國(guó)家遵循稅收中性原則，已成為對(duì)電子商務(wù)征稅的基本共識(shí)。包含兩個(gè)最基本的含義：一是國(guó)家征稅使社會(huì)所付出的代價(jià)以稅款為限，盡可能不給納稅人或社會(huì)帶來(lái)其他的額外損失或負(fù)擔(dān)；二是國(guó)家征稅應(yīng)避免對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行的干擾，特別是不能使稅收成為超越市場(chǎng)機(jī)制的資源配置的決定因素。其實(shí)際意義是稅收的實(shí)施不應(yīng)對(duì)電子商務(wù)的發(fā)展有延緩或阻礙作用。從促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步和降低交易費(fèi)用等方面來(lái)看，電子商務(wù)和傳統(tǒng)交易方式相比具有較大優(yōu)勢(shì)，代表著未來(lái)商貿(mào)方式，應(yīng)該給予支持，至少不要對(duì)它課征什么新稅?！巴荨眰€(gè)案可能形成一個(gè)新的稅法解釋?zhuān)枰U納增值稅和附加稅費(fèi)、個(gè)人所得稅，一旦嚴(yán)格執(zhí)行稅法，預(yù)計(jì)“彤彤屋”經(jīng)營(yíng)者最終收益不多，經(jīng)營(yíng)者也無(wú)經(jīng)營(yíng)積極性。
3.2 財(cái)政收入原則
基本含義是：一國(guó)稅收制度的建立和變革，都必須有利于保證國(guó)家的財(cái)政收入，亦即保證國(guó)家各方面支出的需要。電子商務(wù)稅收制度的建立和發(fā)展也必須遵循財(cái)政收入原則，要與國(guó)家的整體稅收制度相協(xié)調(diào)和配合，保證國(guó)家開(kāi)支的需要。就電子商務(wù)而言，財(cái)政收入，原則有兩重要求：第一是通過(guò)對(duì)電子商務(wù)的征稅與其他產(chǎn)業(yè)的征稅共同構(gòu)成的稅收收入能充分滿(mǎn)足一定時(shí)期的公共支出的需要；第二個(gè)要求是對(duì)電子商務(wù)征稅要有彈性，要使稅收彈性大于或等于1，從而保證財(cái)政收入能與日益增加的國(guó)民收入同步增長(zhǎng)。
3.3 盡量利用既有稅收法規(guī)原則
從實(shí)質(zhì)上看，電子商務(wù)和傳統(tǒng)交易方式在本質(zhì)上并沒(méi)有什么不同，只不過(guò)是表現(xiàn)形式不同而已。為了避免對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的扭曲，稅收中性應(yīng)是最重要的電子商務(wù)征稅原則。網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展并不一定要對(duì)現(xiàn)有的財(cái)政稅收政策做根本性改革，而是盡可能讓網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)適應(yīng)已有的財(cái)政稅收政策，將現(xiàn)有的稅收法律法規(guī)延伸至網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)?！巴荨倍惏高m用了我國(guó)增值稅法、個(gè)人所得稅法等相關(guān)法律。
4 完善我國(guó)電子商務(wù)稅收征管的設(shè)想
4.1 界定電子商務(wù)環(huán)境下“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的概念
常設(shè)機(jī)構(gòu)實(shí)際上是一個(gè)開(kāi)放的概念。傳統(tǒng)商務(wù)是在物理空間進(jìn)行的，電子商務(wù)創(chuàng)造了一個(gè)完全不同的時(shí)空環(huán)境――電子空間。物理空間是有形的，有距離、有國(guó)界的存在；電子空間是虛擬的，距離已不重要，國(guó)界已被打破。網(wǎng)站本身不能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，網(wǎng)站的物理依托是服務(wù)器，服務(wù)器是硬件，是有形的，它具備了構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的物理?xiàng)l件。因此，如果企業(yè)擁有一個(gè)網(wǎng)站（服務(wù)器），并通過(guò)該網(wǎng)站（服務(wù)器）從事與其核心業(yè)務(wù)工作有關(guān)而非準(zhǔn)備性、輔的活動(dòng)，那么該網(wǎng)站（服務(wù)器）就應(yīng)該被看作是常設(shè)機(jī)構(gòu)，應(yīng)該視為一個(gè)納稅主體，對(duì)它取得的各項(xiàng)營(yíng)業(yè)收入征流轉(zhuǎn)稅，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)征收所得稅也就是理所當(dāng)然的了。對(duì)于各種網(wǎng)店，也可以參考稅收征管法律條款，超過(guò)一定規(guī)模的網(wǎng)店督促建賬監(jiān)制，實(shí)行查賬征收，對(duì)于沒(méi)有達(dá)到一定規(guī)模的小店采取核定征收方法。
4.2 完善現(xiàn)行法律，補(bǔ)充有關(guān)針對(duì)電子商務(wù)的稅收條款
考慮到我國(guó)仍屬于發(fā)展中國(guó)家，是先進(jìn)技術(shù)的純進(jìn)口國(guó)，為維護(hù)國(guó)家利益，在制定相關(guān)政策法規(guī)時(shí)，應(yīng)堅(jiān)持居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)并重的原則。盡管從短期來(lái)看，無(wú)須對(duì)電子商務(wù)征收新稅，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，必須研究制定相關(guān)的電子商務(wù)稅收專(zhuān)門(mén)法規(guī)，在不增加新的稅種基礎(chǔ)上，明確網(wǎng)絡(luò)交易的性質(zhì)、計(jì)稅依據(jù)、征稅對(duì)象等。一個(gè)可行的辦法是修訂我國(guó)稅法，在現(xiàn)行增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、稅收征管法等條例中補(bǔ)充增加對(duì)電子商務(wù)征稅的相關(guān)條款。
4.3 加大稅收征管科研投入力度
從硬件、軟件和人才上改善監(jiān)控條件，提高硬件的先進(jìn)程度和軟件的智能程度，大力培養(yǎng)既懂稅收業(yè)務(wù)知識(shí)又懂電子商務(wù)網(wǎng)絡(luò)知識(shí)的復(fù)合型人才，尤其要提高稽查人員通過(guò)操作財(cái)務(wù)軟件查看企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的水平。建立備案、核算、代扣代繳等稅收征管制度，開(kāi)發(fā)交易自動(dòng)實(shí)時(shí)跟蹤征稅軟件等專(zhuān)業(yè)軟件，利用高科技技術(shù)來(lái)鑒定網(wǎng)上交易，審計(jì)追蹤電子商務(wù)活動(dòng)流程，簡(jiǎn)化納稅登記、申報(bào)和納稅程序，對(duì)電子商務(wù)實(shí)行有效稅收征管。
4.4 建立符合電子商務(wù)要求的稅收征管體系
一是加快稅收征管信息化建設(shè)和國(guó)民經(jīng)濟(jì)信息化建設(shè)，稅務(wù)部門(mén)要盡早實(shí)現(xiàn)與國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)全面連接和在網(wǎng)上與銀行、海關(guān)、網(wǎng)上商業(yè)用戶(hù)的連接，對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)和交易活動(dòng)進(jìn)行有效的監(jiān)控，實(shí)現(xiàn)真正的網(wǎng)上監(jiān)控與稽查，并加強(qiáng)與各國(guó)稅務(wù)當(dāng)局的網(wǎng)上合作，防止稅收流失，打擊偷逃稅。二是積極推行電子商務(wù)稅收登記制度。納稅人在辦理上網(wǎng)交易手續(xù)之后，必須到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理電子商務(wù)的稅收登記，取得一個(gè)專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)登記號(hào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)納稅人申報(bào)有關(guān)網(wǎng)上交易事項(xiàng)進(jìn)行嚴(yán)格審核，逐一登記，并通過(guò)稅務(wù)登記對(duì)納稅人進(jìn)行管理，要求所有上網(wǎng)單位都向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)網(wǎng)址、電子郵箱號(hào)碼等上網(wǎng)資料，公司的稅務(wù)登記號(hào)碼必須展示在其網(wǎng)站上。三是總結(jié)稅務(wù)部門(mén)已建設(shè)和運(yùn)行的以增值稅發(fā)票計(jì)算機(jī)交叉稽核、防偽稅控、稅控收款機(jī)為主要內(nèi)容的“金稅工程”的經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)電子商務(wù)的技術(shù)特征，開(kāi)發(fā)、設(shè)計(jì)、制定監(jiān)控電子商務(wù)的稅收征管軟件、標(biāo)準(zhǔn)，為今后對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行征管做好技術(shù)儲(chǔ)備。四是從支付體系入手，解決電子商務(wù)稅收的征管問(wèn)題，杜絕稅源流失，緊緊圍繞銀行資金結(jié)算這一關(guān)鍵環(huán)節(jié)展開(kāi)稅務(wù)稽查。
5 結(jié)語(yǔ)
事實(shí)上，這種網(wǎng)店式的“網(wǎng)絡(luò)逃稅天堂”狀況并非沒(méi)有引起相關(guān)部門(mén)的注意。2007年3月6日，商務(wù)部了《關(guān)于網(wǎng)上交易的指導(dǎo)意見(jiàn)（暫行）》指出，交易雙方都應(yīng)保存網(wǎng)上交易記錄，網(wǎng)上交易者應(yīng)經(jīng)工商部門(mén)和其他有關(guān)部門(mén)的注冊(cè)批準(zhǔn)；北京市也通過(guò)了類(lèi)似法規(guī)“要求互聯(lián)網(wǎng)從業(yè)人員依法辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照”。工商注冊(cè)登記的法律意義在于確定了納稅義務(wù)，隨之而來(lái)的納稅管理也在情理之中。
值得注意的是：網(wǎng)店納稅的管理難度不在于立法，而在于核查如此眾多的網(wǎng)絡(luò)賣(mài)家?！巴荨卑缸屗匈u(mài)家對(duì)網(wǎng)絡(luò)交易納稅有了更直觀清醒的認(rèn)識(shí)，“彤彤屋”代表著一個(gè)開(kāi)端，也有人認(rèn)為其恰是那個(gè)吃了槍子的倒霉蛋。就像每一個(gè)新興市場(chǎng)的規(guī)范總滯后于其發(fā)展但終究不可或缺一樣，日益增大的網(wǎng)絡(luò)交易量、逐漸明晰的法律監(jiān)管規(guī)定，都將推動(dòng)網(wǎng)店繳稅時(shí)代的來(lái)臨，大門(mén)的打開(kāi)只不過(guò)是時(shí)間問(wèn)題。
一、堅(jiān)持稅收公平原則和中性原則
《電子商務(wù)法》第四條規(guī)定，國(guó)家平等對(duì)待線上線下商務(wù)活動(dòng)，促進(jìn)線上線下融合發(fā)展。第十一條規(guī)定，電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)依法履行納稅義務(wù)，并依法享受稅收優(yōu)惠。對(duì)電子商務(wù)征稅經(jīng)營(yíng)者征稅是稅收公平原則的體現(xiàn)。稅收公平原則包括征稅的普遍性和征稅的平等性。征稅的普遍性體現(xiàn)在稅法面前人人平等，稅法對(duì)納稅主體平等適用。征稅的平等性體現(xiàn)在橫向公平和縱向公平兩個(gè)方面，主要強(qiáng)調(diào)依據(jù)納稅人的負(fù)擔(dān)能力和經(jīng)濟(jì)水平分配其應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)，負(fù)擔(dān)能力相同的人應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相同的稅負(fù)，負(fù)擔(dān)能力不同的人稅負(fù)不同。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，如果允許某些市場(chǎng)主體存在稅收流失，實(shí)際上是對(duì)其他依法納稅的市場(chǎng)參與者的不公平競(jìng)爭(zhēng)，將會(huì)影響我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展。電子商務(wù)作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的組成部分，與線下實(shí)體經(jīng)營(yíng)無(wú)本質(zhì)區(qū)別。因此，為維護(hù)稅收公平原則，電子商務(wù)應(yīng)該征稅[1]。此外，為了避免因?yàn)槎愂照鞴芗又仉娮由虅?wù)行業(yè)的負(fù)擔(dān)，影響電子商務(wù)產(chǎn)業(yè)的正常發(fā)展，新頒布的《電子商務(wù)法》沒(méi)有針對(duì)電子商務(wù)產(chǎn)業(yè)另開(kāi)設(shè)新的稅種，這體現(xiàn)了稅收的中性原則。
二、明確電商行業(yè)的課稅主體及課稅客體
1.明確電商行業(yè)課稅主體
《電子商務(wù)法》第十條規(guī)定，電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)依法辦理市場(chǎng)主體登記。第十一條規(guī)定，電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)依法履行納稅義務(wù)，并依法享受稅收優(yōu)惠。這意味著，稅收征管將實(shí)施全面的事前準(zhǔn)入監(jiān)管，原先以自然人名義開(kāi)設(shè)的網(wǎng)店，不需辦理工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照、不納稅的情況不復(fù)存在，個(gè)人經(jīng)營(yíng)網(wǎng)店不再是法外之地。今后凡是通過(guò)電子商務(wù)平臺(tái)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)除特殊情況外將和線下商務(wù)主體一樣需要辦理市場(chǎng)主體登記，依法納稅，進(jìn)入市場(chǎng)監(jiān)督的范疇。但為了照顧個(gè)人銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)副產(chǎn)品、家庭手工業(yè)產(chǎn)品，個(gè)人利用自己的技能從事依法無(wú)須取得許可的便民勞務(wù)活動(dòng)和零星小額交易活動(dòng)，可以不納入市場(chǎng)登記管理的范疇，但何為“零星小額交易活動(dòng)”，《電商法》未給予明確規(guī)定，需要在后續(xù)的實(shí)施細(xì)則中進(jìn)一步予以明確說(shuō)明。然而第十一條又規(guī)定了“上述不需要辦理市場(chǎng)主體登記的電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者在首次納稅義務(wù)發(fā)生后，應(yīng)當(dāng)依照稅收征收管理法律、行政法規(guī)的規(guī)定申請(qǐng)辦理稅務(wù)登記，并如實(shí)申報(bào)納稅?！睆纳厦娴姆蓷l文闡述中，可以看出此次國(guó)家對(duì)電子商務(wù)行業(yè)在稅收征管方面的態(tài)度，即“國(guó)家平等對(duì)待線上線下商務(wù)活動(dòng)”，創(chuàng)造公平的稅收環(huán)境，促進(jìn)線上線下融合發(fā)展。
2.明確電商行業(yè)課稅客體
《電子商務(wù)法》第二條規(guī)定：本法所稱(chēng)電子商務(wù)，是指通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)等信息網(wǎng)絡(luò)銷(xiāo)售商品或者提供服務(wù)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。金融類(lèi)產(chǎn)品和服務(wù)，利用信息網(wǎng)絡(luò)提供新聞信息、音視頻節(jié)目、出版及文化產(chǎn)品等內(nèi)容方面的服務(wù)，不適用本法。因?yàn)殡娮由虅?wù)具有跨時(shí)空、跨領(lǐng)域的特點(diǎn)，所以，《電子商務(wù)法》把調(diào)整范圍嚴(yán)格限定在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，限定在通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)等信息網(wǎng)絡(luò)銷(xiāo)售商品或者提供服務(wù)，因此，對(duì)金融類(lèi)產(chǎn)品和服務(wù)，對(duì)利用信息網(wǎng)絡(luò)提供的新聞、信息、音視頻節(jié)目、出版及文化產(chǎn)品等方面的內(nèi)容服務(wù)都不在本法的調(diào)整范圍內(nèi)[2]。
三、貫徹“以票控稅”，加強(qiáng)稅收監(jiān)管
《稅收征收管理法》第二十一條規(guī)定，單位、個(gè)人在購(gòu)銷(xiāo)商品、提供或者接受經(jīng)營(yíng)服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定開(kāi)具、使用、取得發(fā)票?！栋l(fā)票管理辦法》第十九條規(guī)定，銷(xiāo)售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的單位和個(gè)人，對(duì)外發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)收取款項(xiàng)，收款方應(yīng)當(dāng)向付款方開(kāi)具發(fā)票。也就是說(shuō)，無(wú)論單位或是個(gè)人，無(wú)論是線上經(jīng)營(yíng)還是線下交易，在經(jīng)營(yíng)、交易活動(dòng)中都具有開(kāi)具發(fā)票的義務(wù)?！峨娮由虅?wù)法》第十四條規(guī)定，電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者銷(xiāo)售商品或者提供服務(wù)應(yīng)當(dāng)依法出具紙質(zhì)發(fā)票或者電子發(fā)票等購(gòu)貨憑證或者服務(wù)單據(jù)。電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者提供服務(wù)或銷(xiāo)售商品應(yīng)當(dāng)開(kāi)具發(fā)票，與《稅收征收管理法》《發(fā)票管理辦法》等相互銜接，進(jìn)一步明確了將電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)納入“以票控稅”的范疇，同時(shí)明確了電子發(fā)票與紙質(zhì)發(fā)票具有同等法律效力。電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)非法外之地，為創(chuàng)造公平的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，今后電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者通過(guò)不開(kāi)發(fā)票或少開(kāi)發(fā)票逃避繳納稅款的行為將會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)監(jiān)管。
四、推行“信息控稅”，明確電商平臺(tái)的涉稅責(zé)任
《電子商務(wù)法》明確了電商平臺(tái)在提供平臺(tái)服務(wù)時(shí)需要履行的兩項(xiàng)稅收義務(wù)：第一，《電子商務(wù)法》第二十五條規(guī)定的電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者有提供有關(guān)電子商務(wù)數(shù)據(jù)信息義務(wù)。第二，《電子商務(wù)法》第二十八條規(guī)定的電子商務(wù)平臺(tái)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)依照稅收征收管理法律、行政法規(guī)的規(guī)定，向稅務(wù)部門(mén)報(bào)送平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營(yíng)者的身份信息和與納稅有關(guān)的信息，并有提示電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者辦理稅務(wù)登記的義務(wù)[3]。此外，第七十五條還規(guī)定了電商平臺(tái)沒(méi)有履行第二十五條的要求向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供平臺(tái)信息的義務(wù)，相關(guān)部門(mén)將依法對(duì)電商平臺(tái)予以處罰。目前，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管模式[4]還是以傳統(tǒng)的“以票扣稅”“以票控稅”“以票管稅”為主，發(fā)票的管控成為我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)征收管理的關(guān)鍵手段，然而由于電子商務(wù)交易的虛擬性，不少電商經(jīng)營(yíng)者將不提供發(fā)票作為主要避稅手段的情況下，造成大量稅款流失?！峨娮由虅?wù)法》第二十五條規(guī)定的電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者有提供有關(guān)電子商務(wù)數(shù)據(jù)信息義務(wù)，不僅僅為稅務(wù)機(jī)關(guān)要求電商平臺(tái)提供平臺(tái)交易數(shù)據(jù)提供了法律依據(jù)，更是我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)由傳統(tǒng)“發(fā)票管稅”的征管模式向適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)、虛擬經(jīng)濟(jì)模式下的“信息管稅”征管模式的轉(zhuǎn)變。未來(lái)對(duì)于稅收征管，稅務(wù)機(jī)關(guān)不再完全依賴(lài)發(fā)票信息，通過(guò)獲取電商平臺(tái)上的銷(xiāo)售數(shù)據(jù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的銷(xiāo)售情況一目了然?！峨娮由虅?wù)法》明確了電商平臺(tái)的涉稅責(zé)任，為稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)稅收監(jiān)管提供了法律依據(jù)。
五、政府部門(mén)間信息共享，促進(jìn)稅收增長(zhǎng)與電子商務(wù)發(fā)展齊頭并進(jìn)
中圖分類(lèi)號(hào):F8
文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
文章編號(hào):1672-3198(2010)13-0057-02
1 電子商務(wù)的高速發(fā)展帶來(lái)商業(yè)價(jià)值的巨大增長(zhǎng)
中國(guó)互聯(lián)網(wǎng)信息中心(CNNIC)數(shù)據(jù)顯示,2009年中國(guó)在線人數(shù)達(dá)3.84億人,網(wǎng)絡(luò)購(gòu)物市場(chǎng)交易規(guī)模達(dá)到2500億,占全年全國(guó)社會(huì)消費(fèi)品零售總量的接近 2%。電子商務(wù)因其方便、快捷、支付安全、減少中間環(huán)節(jié)減少消費(fèi)者支出等優(yōu)勢(shì),逐漸成為人們?nèi)粘ＯM(fèi)的首選。現(xiàn)我國(guó)電子商務(wù)事業(yè)已經(jīng)進(jìn)入高速發(fā)展期,目前以每年高于70%的速度持續(xù)增長(zhǎng),預(yù)計(jì)到2010年電子商務(wù)交易額將達(dá)15萬(wàn)億元。
2 電子商務(wù)發(fā)展中的瓶頸
在一定社會(huì)中從事某些商業(yè)活動(dòng)需要合適的相關(guān)法律環(huán)境為規(guī)范這些商業(yè)活動(dòng)提供支持。一方面,商業(yè)活動(dòng)必須要有法律的保護(hù),它的經(jīng)濟(jì)利益才有可能是可預(yù)測(cè)的和有保障的。另一方面要有一定的法律規(guī)范才能保證社會(huì)管理秩序的穩(wěn)定。
稅法作為支持國(guó)家稅收實(shí)行的一個(gè)重要的法律體系,但是由于稅收本身是任何一項(xiàng)商業(yè)活動(dòng)都必須負(fù)擔(dān)的一種費(fèi)用,因而稅法對(duì)稅收的規(guī)范程度和執(zhí)行情況也將直接影響著這項(xiàng)商業(yè)活動(dòng)的最后利益。對(duì)于新興的電子商務(wù)而言,更是如此。但是由于稅收是對(duì)私人財(cái)產(chǎn)的一種強(qiáng)制性的剝奪,因此為了不使其過(guò)份地剝奪私人財(cái)產(chǎn)、傷害私人利益,影響其投資和擴(kuò)大再生產(chǎn)的活動(dòng),當(dāng)代世界各國(guó)都對(duì)其從法律上做了嚴(yán)格的規(guī)范和限制,這就是著名的稅收法定原則。按照這一原則的要求,各國(guó)現(xiàn)行稅法都沒(méi)有將電子商務(wù)這一新興的商業(yè)貿(mào)易方式納入征稅的范圍,這就使得電子商務(wù)稅收問(wèn)題處于一種不確定性之中。
3 各國(guó)關(guān)于電子商務(wù)征稅的幾種政策主張
3.1 美國(guó)的電子商務(wù)稅收政策
美國(guó)作為電子商務(wù)應(yīng)用最廣泛、普及率最高的國(guó)家,已對(duì)電子商務(wù)制定了明確的稅收政策。從1996年開(kāi)始,美國(guó)就有步驟地力推電子商務(wù)的國(guó)內(nèi)交易零稅收和國(guó)際交易零關(guān)稅方案。該政策的出臺(tái)除對(duì)本國(guó)產(chǎn)生影響外,也對(duì)處理全球電子商務(wù)的稅收問(wèn)題產(chǎn)生了重要影響。
3.2 歐盟的電子商務(wù)稅收政策
歐盟認(rèn)為稅收系統(tǒng)應(yīng)具備法律確立性,應(yīng)使納稅義務(wù)公開(kāi)、明確、可預(yù)見(jiàn)和納稅中立性,即新興貿(mào)易方式同傳統(tǒng)貿(mào)易方式相比不應(yīng)承擔(dān)額外稅收。但同傳統(tǒng)的貿(mào)易方式一樣,商品和服務(wù)的電子商務(wù)顯然屬于增值稅征收范疇。歐盟成員國(guó)于是開(kāi)始著手分析如何在歐盟范圍內(nèi)使用綜合稅收政策來(lái)解決問(wèn)題。大多數(shù)歐洲國(guó)家都把Intemet經(jīng)營(yíng)活動(dòng)看作是新的潛在的稅源,認(rèn)為電子商務(wù)活動(dòng)必須履行納稅義務(wù),否則將導(dǎo)致不公平競(jìng)爭(zhēng)。
3.3 發(fā)展中國(guó)家的電子商務(wù)稅收政策
廣大發(fā)展中國(guó)家面對(duì)電子商務(wù)的涉稅問(wèn)題,任務(wù)十分緊迫和艱巨。一方面要維護(hù)本國(guó)的財(cái)政利益,同發(fā)達(dá)國(guó)家相抗?fàn)?另一方面,又要顧及廣大的Intemet用戶(hù)和Inter-neL服務(wù)提供者的利益。多數(shù)發(fā)展中國(guó)家,對(duì)于代表最新科技的電子商務(wù)方式,持觀望態(tài)度,所以面對(duì)電子商務(wù)對(duì)稅收問(wèn)題的挑戰(zhàn),多數(shù)發(fā)展中國(guó)家沒(méi)有自己的方針政策,中國(guó)和多數(shù)發(fā)展中國(guó)家一樣對(duì)電子商務(wù)征稅一直沒(méi)有出臺(tái)具體的政策。
總結(jié)來(lái)說(shuō),各國(guó)對(duì)電子商務(wù)稅收的征管大致可以體現(xiàn)在如下方面:
3.1.1 “零關(guān)稅”主義
由美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家為代表,認(rèn)為電子商務(wù)是一種應(yīng)該鼓勵(lì)的貿(mào)易形式,能帶來(lái)大量的就業(yè)機(jī)會(huì)和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng),但是現(xiàn)在電子商務(wù)并不成形,對(duì)其征稅必在很大程度上傷害其發(fā)展。同時(shí),電子商務(wù)的發(fā)展與多種行業(yè)會(huì)有著密切的關(guān)系,可以通過(guò)現(xiàn)有征稅渠道對(duì)其他相關(guān)聯(lián)行業(yè)征稅來(lái)進(jìn)行。
3.1.2 征收新稅――以“比特稅”為例
此方案主張對(duì)全球信息傳輸?shù)拿恳粩?shù)字單位(bic)征稅,包括網(wǎng)上傳遞的無(wú)經(jīng)營(yíng)行為的信息,如對(duì)數(shù)據(jù)收集、通話(huà)、圖像或聲音傳輸?shù)鹊恼鞫?。他們認(rèn)為計(jì)算機(jī)互聯(lián)網(wǎng)威脅現(xiàn)有稅基,必須采取新的手段對(duì)付此項(xiàng)挑戰(zhàn),否則數(shù)以萬(wàn)計(jì)的政府財(cái)源將在電子商務(wù)中自白流失。目前,國(guó)際上對(duì)比特稅方案頗有爭(zhēng)議。
4 中國(guó)制定相關(guān)的電子商務(wù)征管政策勢(shì)在必行
從上文的分析中我們可以看出從美國(guó)的完全免稅政策到歐盟的堅(jiān)持稅收中性、保留對(duì)電子商務(wù)的征稅權(quán)及至發(fā)展中國(guó)家面對(duì)電子商務(wù)涉稅問(wèn)題的漠視和茫然,不難發(fā)現(xiàn)其分歧的原因主要在于各國(guó)經(jīng)濟(jì)和科技發(fā)展水平不平衡,以及各國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的不同,從而導(dǎo)致各國(guó)從電子商務(wù)及其征稅中獲得的經(jīng)濟(jì)利益有差異。從稅制結(jié)構(gòu)看,發(fā)達(dá)國(guó)家以所得稅為主體稅,發(fā)展中國(guó)家則以流轉(zhuǎn)稅為主體稅,電子商務(wù)征稅與否,對(duì)前者影響甚小,對(duì)后者影響甚大。
在中國(guó),電子商務(wù)的迅猛發(fā)展致使稅務(wù)管理部門(mén)來(lái)不及研究相應(yīng)的征管對(duì)策,出現(xiàn)了稅收管理真空和缺位,導(dǎo)致應(yīng)征的稅款白白流失。從理論上分析,從互聯(lián)網(wǎng)上流失電子商務(wù)的稅收主要有關(guān)稅、消費(fèi)稅、增值稅、所得稅、印花稅等。特別是在電子商務(wù)迅猛發(fā)展的今天,越來(lái)越多的企業(yè)和個(gè)體從事著電子商務(wù)的活動(dòng),他們通過(guò)上網(wǎng)規(guī)避稅收、牟取暴利,在逃避大量稅收的同時(shí),擾亂了正常的市場(chǎng)秩序。因此制定相關(guān)的電子商務(wù)稅收征管政策勢(shì)在必行。
5 中國(guó)電子商務(wù)稅收征管的難題
5.1 納稅義務(wù)人身份難以確定
傳統(tǒng)的國(guó)際稅收制度主要是以屬地原則為基礎(chǔ)實(shí)施稅收管轄,通過(guò)居住地、常設(shè)機(jī)構(gòu)等概念把納稅義務(wù)人與納稅人的活動(dòng)聯(lián)系起來(lái)。但是在電子商務(wù)環(huán)境下,不用再固定地點(diǎn)辦理成立登記,只要有自己的網(wǎng)址便可以開(kāi)展商務(wù)活動(dòng)。因此電子商務(wù)的納稅主體很難確定,如何確定征稅對(duì)象,變得極為復(fù)雜。
5.2 課稅對(duì)象的性質(zhì)變得模糊不清
稅收征管需要有一定的對(duì)象,大多數(shù)國(guó)家的稅法對(duì)有形商品的銷(xiāo)售、勞務(wù)的提供和無(wú)形資產(chǎn)的使用做了區(qū)分,并且制定了不同的課稅規(guī)定。然而在電子商務(wù)中交易商進(jìn)行的活動(dòng)不具有實(shí)質(zhì)性,交易活動(dòng)所得屬于經(jīng)營(yíng)所得還是勞務(wù)所得?所得類(lèi)型不同,適用的來(lái)源規(guī)則就不同,適用的稅收政策也不同。
5.3 貨幣流量的不可見(jiàn)性增加了稅務(wù)檢查難度
現(xiàn)行稅務(wù)登記依據(jù)的基礎(chǔ)是工商登記,但信息網(wǎng)絡(luò)交易的經(jīng)營(yíng)范圍是無(wú)限的,經(jīng)營(yíng)貿(mào)易額通過(guò)網(wǎng)絡(luò)形式進(jìn)行流通,貨幣流量的不可見(jiàn)性為稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管工作帶來(lái)了很大的難度。
5.4 稽征管理帶來(lái)難題,加大國(guó)家稅收流失的風(fēng)險(xiǎn)
隨著越來(lái)越多的企業(yè)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行貿(mào)易,使得傳統(tǒng)的貿(mào)易方式的交易數(shù)目在減少,使得現(xiàn)行稅基受到很大的損失。另一方面電子商務(wù)為大多數(shù)國(guó)公司進(jìn)行避稅提供了更多的條件,稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法對(duì)這部分稅收進(jìn)行準(zhǔn)確征收,形成網(wǎng)絡(luò)空間上的“征稅盲區(qū)”本應(yīng)征收的關(guān)稅、消費(fèi)稅、增值稅、所得稅等稅收大量流失。
5.5 國(guó)家間稅收管轄權(quán)的潛在沖突在加劇
電子商務(wù)的發(fā)展必將弱化來(lái)源地稅收管轄權(quán)?；ヂ?lián)網(wǎng)的發(fā)展使得貿(mào)易活動(dòng)在很輕易間跨越了國(guó)際界限,使得來(lái)源地的判斷發(fā)送爭(zhēng)議。
6 中國(guó)制定電子商務(wù)稅收征管制度的思考
6.1 制定相關(guān)的電子商務(wù)稅收改革制度
在國(guó)家機(jī)關(guān)制定相關(guān)稅收改革制度時(shí)應(yīng)該充分考慮到電子商務(wù)的特性,特別是在居民、所得來(lái)源地、商品和勞務(wù)等關(guān)系到稅收征收的界定對(duì)象。重點(diǎn)修改于電子商務(wù)關(guān)系重大的流轉(zhuǎn)稅、所得稅。明確各種與電子商務(wù)相關(guān)的稅目納入相關(guān)的改革制度中。
6.2 規(guī)范電子商務(wù)行為的納稅環(huán)節(jié)、納稅期限和地點(diǎn)
針對(duì)電子商務(wù)無(wú)紙化和無(wú)地點(diǎn)化的特性,應(yīng)該在稅制改革別對(duì)流轉(zhuǎn)稅各稅種的納稅環(huán)節(jié)、時(shí)間、地點(diǎn)進(jìn)行重新界定,以規(guī)范稅務(wù)部門(mén)對(duì)本轄區(qū)的企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)管理。
6.3 針對(duì)管轄權(quán)沖突的問(wèn)題,采取居民地管轄權(quán)和來(lái)源地管轄權(quán)相結(jié)合的方式進(jìn)行征稅
關(guān)鍵詞 電子商務(wù) 稅收征管 改革
一、電子商務(wù)的高速發(fā)展帶來(lái)商業(yè)價(jià)值的巨大增長(zhǎng)
中國(guó)互聯(lián)網(wǎng)信息中心（CNNIC）數(shù)據(jù)顯示，2009 年中國(guó)在線人數(shù)達(dá)3.84 億人，網(wǎng)絡(luò)購(gòu)物市場(chǎng)交易規(guī)模達(dá)到2 500 億，占全年全國(guó)社會(huì)消費(fèi)品零售總量的接近2 。電子商務(wù)因其方便、快捷、支付安全、減少中間環(huán)節(jié)減少消費(fèi)者支出等優(yōu)勢(shì)，逐漸成為人們?nèi)粘ＯM(fèi)的首選。目前我國(guó)電子商務(wù)事業(yè)已經(jīng)進(jìn)入高速發(fā)展期，每年以高速度持續(xù)增長(zhǎng)。
二、電子商務(wù)發(fā)展中的瓶頸
在一定社會(huì)中從事某些商業(yè)活動(dòng)需要合適的相關(guān)法律環(huán)境為規(guī)范這些商業(yè)活動(dòng)提供支持。一方面，商業(yè)活動(dòng)必須要有法律的保護(hù)，它的經(jīng)濟(jì)利益才有可能是可預(yù)測(cè)的和有保障的。另一方面要有一定的法律規(guī)范才能保證社會(huì)管理秩序的穩(wěn)定。
稅法作為支持國(guó)家稅收實(shí)行的一個(gè)重要的法律體系，但是由于稅收本身是任何一項(xiàng)商業(yè)活動(dòng)都必須負(fù)擔(dān)的一種費(fèi)用，因而稅法對(duì)稅收的規(guī)范程度和執(zhí)行情況也將直接影響著這項(xiàng)商業(yè)活動(dòng)的最后利益。對(duì)于新興的電子商務(wù)而言，更是如此。但是由于稅收是對(duì)私人財(cái)產(chǎn)的一種強(qiáng)制性的剝奪，因此為了不使其過(guò)分地剝奪私人財(cái)產(chǎn)、傷害私人利益，影響其投資和擴(kuò)大再生產(chǎn)的活動(dòng)，當(dāng)代世界各國(guó)都對(duì)其從法律上做了嚴(yán)格的規(guī)范和限制，這就是著名的稅收法定原則。按照這一原則的要求，各國(guó)現(xiàn)行稅法都沒(méi)有將電子商務(wù)這一新興的商業(yè)貿(mào)易方式納入征稅的范圍，這就使得電子商務(wù)稅收問(wèn)題處于一種不確定性之中。
三、各國(guó)關(guān)于電子商務(wù)征稅的幾種政策主張
1.美國(guó)的電子商務(wù)稅收政策。美國(guó)作為電子商務(wù)應(yīng)用最廣泛、普及率最高的國(guó)家，已對(duì)電子商務(wù)制定了明確的稅收政策。從1996年開(kāi)始，美國(guó)就有步驟地力推電子商務(wù)的國(guó)內(nèi)交易零稅收和國(guó)際交易零關(guān)稅方案。該政策的出臺(tái)除對(duì)本國(guó)產(chǎn)生影響外，也對(duì)處理全球電子商務(wù)的稅收問(wèn)題產(chǎn)生了重要影響。
2. 歐盟的電子商務(wù)稅收政策。歐盟認(rèn)為稅收系統(tǒng)應(yīng)具備法律確立性，應(yīng)使納稅義務(wù)公開(kāi)、明確、可預(yù)見(jiàn)和納稅中立性，即新興貿(mào)易方式同傳統(tǒng)貿(mào)易方式相比不應(yīng)承擔(dān)額外稅收。但同傳統(tǒng)的貿(mào)易方式一樣，商品和服務(wù)的電子商務(wù)顯然屬于增值稅征收范疇。歐盟成員國(guó)于是開(kāi)始著手分析如何在歐盟范圍內(nèi)使用綜合稅收政策來(lái)解決問(wèn)題。大多數(shù)歐洲國(guó)家都把Intemet經(jīng)營(yíng)活動(dòng)看做是新的潛在的稅源，認(rèn)為電子商務(wù)活動(dòng)必須履行納稅義務(wù)，否則將導(dǎo)致不公平競(jìng)爭(zhēng)。
3.發(fā)展中國(guó)家的電子商務(wù)稅收政策。廣大發(fā)展中國(guó)家面對(duì)電子商務(wù)的涉稅問(wèn)題，任務(wù)十分緊迫和艱巨。一方面要維護(hù)本國(guó)的財(cái)政利益，同發(fā)達(dá)國(guó)家相抗?fàn)?；另一方面，又要顧及廣大的Intemet用戶(hù)和InterneL服務(wù)提供者的利益。多數(shù)發(fā)展中國(guó)家，對(duì)于代表最新科技的電子商務(wù)方式，持觀望態(tài)度，所以面對(duì)電子商務(wù)對(duì)稅收問(wèn)題的挑戰(zhàn)，多數(shù)發(fā)展中國(guó)家沒(méi)有自己的方針政策，中國(guó)和多數(shù)發(fā)展中國(guó)家一樣對(duì)電子商務(wù)征稅一直沒(méi)有出臺(tái)具體的政策。
總結(jié)來(lái)說(shuō)，各國(guó)對(duì)電子商務(wù)稅收的征管大致可以體現(xiàn)在如下方面：
（1）“零關(guān)稅”主義由美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家為代表，認(rèn)為電子商務(wù)是一種應(yīng)該鼓勵(lì)的貿(mào)易形式，能帶來(lái)大量的就業(yè)機(jī)會(huì)和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)，但是現(xiàn)在電子商務(wù)并不成形，對(duì)其征稅必在很大程度上傷害其發(fā)展。同時(shí)，電子商務(wù)的發(fā)展與多種行業(yè)會(huì)有著密切的關(guān)系，可以通過(guò)現(xiàn)有征稅渠道對(duì)其他相關(guān)聯(lián)行業(yè)征稅來(lái)進(jìn)行。
（2）征收新稅———以“比特稅”為例此方案主張對(duì)全球信息傳輸?shù)拿恳粩?shù)字單位（bic）征稅，包括網(wǎng)上傳遞的無(wú)經(jīng)營(yíng)行為的信息，如對(duì)數(shù)據(jù)收集、通話(huà)、圖像或聲音傳輸?shù)鹊恼鞫?。他們認(rèn)為計(jì)算機(jī)互聯(lián)網(wǎng)威脅現(xiàn)有稅基，必須采取新的手段對(duì)付此項(xiàng)挑戰(zhàn)，否則數(shù)以萬(wàn)計(jì)的政府財(cái)源將在電子商務(wù)中自白流失。目前，國(guó)際上對(duì)比特稅方案頗有爭(zhēng)議。
四、中國(guó)制定相關(guān)的電子商務(wù)征管政策勢(shì)在必行
從上文的分析中我們可以看出從美國(guó)的完全免稅政策到歐盟的堅(jiān)持稅收中性、保留對(duì)電子商務(wù)的征稅權(quán)及至發(fā)展中國(guó)家面對(duì)電子商務(wù)涉稅問(wèn)題的漠視和茫然，不難發(fā)現(xiàn)其分歧的原因主要在于各國(guó)經(jīng)濟(jì)和科技發(fā)展水平不平衡，以及各國(guó)稅制結(jié)構(gòu)的不同，從而導(dǎo)致各國(guó)從電子商務(wù)及其征稅中獲得的經(jīng)濟(jì)利益有差異。從稅制結(jié)構(gòu)看，發(fā)達(dá)國(guó)家以所得稅為主體稅，發(fā)展中國(guó)家則以流轉(zhuǎn)稅為主體稅，電子商務(wù)征稅與否，對(duì)前者影響甚小，對(duì)后者影響甚大。
在中國(guó)，電子商務(wù)的迅猛發(fā)展致使稅務(wù)管理部門(mén)來(lái)不及研究相應(yīng)的征管對(duì)策，出現(xiàn)了稅收管理真空和缺位，導(dǎo)致應(yīng)征的稅款白自流失。從理論上分析，從互聯(lián)網(wǎng)上流失電子商務(wù)的稅收主要有關(guān)稅、消費(fèi)稅、增值稅、所得稅、印花稅等。特別是在電子商務(wù)迅猛發(fā)展的今天，越來(lái)越多的企業(yè)和個(gè)體從事著電子商務(wù)的活動(dòng)，他們通過(guò)上網(wǎng)規(guī)避稅收、牟取暴利，在逃避大量稅收的同時(shí)，擾亂了正常的市場(chǎng)秩序。因此制定相關(guān)的電子商務(wù)稅收征管政策勢(shì)在必行。
五、中國(guó)電子商務(wù)稅收征管的難題
1.納稅義務(wù)人身份難以確定。傳統(tǒng)的國(guó)際稅收制度主要是以屬地原則為基礎(chǔ)實(shí)施稅收管轄，通過(guò)居住地、常設(shè)機(jī)構(gòu)等概念把納稅義務(wù)人與納稅人的活動(dòng)聯(lián)系起來(lái)。但是在電子商務(wù)環(huán)境下，不用再固定地點(diǎn)辦理成立登記，只要有自己的網(wǎng)址便可以開(kāi)展商務(wù)活動(dòng)。因此電子商務(wù)的納稅主體很難確定，如何確定征稅對(duì)象，變得極為復(fù)雜。
2.課稅對(duì)象的性質(zhì)變得模糊不清。稅收征管需要有一定的對(duì)象，大多數(shù)國(guó)家的稅法對(duì)有形商品的銷(xiāo)售、勞務(wù)的提供和無(wú)形資產(chǎn)的使用做了區(qū)分，并且制定了不同的課稅規(guī)定。然而在電子商務(wù)中交易商進(jìn)行的活動(dòng)不具有實(shí)質(zhì)性，交易活動(dòng)所得屬于經(jīng)營(yíng)所得還是勞務(wù)所得？所得類(lèi)型不同，適用的來(lái)源規(guī)則就不同，適用的稅收政策也不同。
3. 貨幣流量的不可見(jiàn)性增加了稅務(wù)檢查難度。現(xiàn)行稅務(wù)登記依據(jù)的基礎(chǔ)是工商登記，但信息網(wǎng)絡(luò)交易的經(jīng)營(yíng)范圍是無(wú)限的，經(jīng)營(yíng)貿(mào)易額通過(guò)網(wǎng)絡(luò)形式進(jìn)行流通，貨幣流量的不可見(jiàn)性為稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管工作帶來(lái)了很大的難度。
4. 稽征管理帶來(lái)難題。加大國(guó)家稅收流失的風(fēng)險(xiǎn)。隨著越來(lái)越多的企業(yè)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行貿(mào)易，使得傳統(tǒng)的貿(mào)易方式的交易數(shù)目在減少，使得現(xiàn)行稅基受到很大的損失。另一方面電子商務(wù)為大多數(shù)國(guó)公司進(jìn)行避稅提供了更多的條件，稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法對(duì)這部分稅收進(jìn)行準(zhǔn)確征收，形成網(wǎng)絡(luò)空間上的“征稅盲區(qū)”本應(yīng)征收的關(guān)稅、消費(fèi)稅、增值稅、所得稅等稅收大量流失。
5.國(guó)家稅收管轄權(quán)的潛在沖突在加劇。電子商務(wù)的發(fā)展必將弱化來(lái)源地稅收管轄權(quán)?；ヂ?lián)網(wǎng)的發(fā)展使得貿(mào)易活動(dòng)在很輕易間跨越了國(guó)際界限，使得來(lái)源地的判斷發(fā)送爭(zhēng)議。
六、中國(guó)制定電子商務(wù)稅收征管制度的思考
1. 制定相關(guān)的電子商務(wù)稅收改革制度。在國(guó)家機(jī)關(guān)制定相關(guān)稅收改革制度時(shí)應(yīng)該充分考慮到電子商務(wù)的特性，特別是在居民、所得來(lái)源地、商品和勞務(wù)等關(guān)系到稅收征收的界定對(duì)象。重點(diǎn)修改于電子商務(wù)關(guān)系重大的流轉(zhuǎn)稅、所得稅。明確各種與電子商務(wù)相關(guān)的稅目納入相關(guān)的改革制度中。
電子商務(wù)在交易過(guò)程中，交易方式和常規(guī)商務(wù)之間存在一定差別，進(jìn)而對(duì)原有稅收征管體系造成嚴(yán)重不良影響。正是由于稅收征管體系存在漏洞，電子商務(wù)稅收流失情況十分嚴(yán)重。點(diǎn)階段，電子商務(wù)所存在的稅收問(wèn)題，已經(jīng)成為我國(guó)稅收征管體系發(fā)展建設(shè)過(guò)程中首先解決的問(wèn)題。電子商務(wù)企業(yè)和常規(guī)企業(yè)相比較，我國(guó)稅收征管體系并未電子商務(wù)企業(yè)制定針對(duì)性稅收優(yōu)惠政策。在社會(huì)公眾輿論內(nèi)，并不存在電商征稅問(wèn)題，互聯(lián)網(wǎng)是電子商務(wù)企業(yè)開(kāi)展建設(shè)的媒介，電子商務(wù)企業(yè)在銷(xiāo)售上面所產(chǎn)生的收入，都必須按照我國(guó)稅收征管體系進(jìn)行有關(guān)稅款加納。即便是這樣，電子商務(wù)市場(chǎng)在發(fā)展建設(shè)過(guò)程中，依舊存在稅收疑難情況。
二、電子商務(wù)稅收存在問(wèn)題及原因分析
我國(guó)稅收征管體系遵循稅收政策及稅收職責(zé)指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)也是稅收征管工作落實(shí)的主要思想。從現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)理論層面來(lái)說(shuō)，筆者暫時(shí)將稅收原則劃分為兩種類(lèi)別，分別為效率原則和公平原則。電子商務(wù)由于處于虛擬狀態(tài)下開(kāi)展，具有較強(qiáng)流動(dòng)性，這就造成消費(fèi)者在網(wǎng)上效益過(guò)程中基本上采取匿名方式。與此同時(shí)，生產(chǎn)者位置非常容易隱蔽，稅務(wù)當(dāng)局無(wú)法對(duì)電子商務(wù)實(shí)際情況進(jìn)行了解。在這種情況下，電子商務(wù)就會(huì)出現(xiàn)大面積稅收真空內(nèi)容，對(duì)稅收公平原則造成嚴(yán)重影響。我國(guó)電子商務(wù)稅收存在的問(wèn)題主要體現(xiàn)在以下幾方面：
1.傳統(tǒng)計(jì)征體系和計(jì)征手段的不適應(yīng)
其一，原有稅收征收方式無(wú)法對(duì)電子商務(wù)交易所產(chǎn)生的信息全面跟蹤，了解電子商務(wù)實(shí)際情況。對(duì)電子商務(wù)交易所產(chǎn)生的產(chǎn)品信息進(jìn)行遠(yuǎn)程監(jiān)控，并且采取傳統(tǒng)登記方式在稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行記錄，后期按照規(guī)章制度進(jìn)行稅收征收難度較高，非常容易出現(xiàn)漏稅或者是漏征情況。
其二，稅款在征收過(guò)程中，需要有關(guān)憑證及賬冊(cè)進(jìn)行核對(duì)。為了能夠?qū){稅人收入及費(fèi)用進(jìn)行申報(bào)了解，納稅人在繳納稅款之后，財(cái)務(wù)部門(mén)需要保留有關(guān)會(huì)計(jì)記錄，進(jìn)而方便稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行檢查。納稅人傳統(tǒng)會(huì)計(jì)記錄上，主要采取書(shū)面記錄方式。但是，電子信息技術(shù)在快速發(fā)展建設(shè)過(guò)程中，在互聯(lián)網(wǎng)大體背景之下，產(chǎn)品交付、訂購(gòu)等流程都可以借助網(wǎng)絡(luò)開(kāi)展，無(wú)紙化水平顯著提升，交易雙方所簽署的合同及銷(xiāo)售憑證，全部可以通過(guò)電子形式進(jìn)行儲(chǔ)存。電子憑證內(nèi)容修改十分容易，同時(shí)并不會(huì)留下任何痕跡，交易內(nèi)容及性質(zhì)分辨難度顯著提升。
2.利用網(wǎng)上銀行與國(guó)際避稅地逃稅
電子商務(wù)在快速發(fā)展建設(shè)過(guò)程中，有效推動(dòng)電子支付系統(tǒng)成熟，數(shù)字現(xiàn)金及網(wǎng)上銀行在推出，跨國(guó)交易所需要的經(jīng)濟(jì)成本大幅度降低，和我國(guó)所能夠承受的成本水平基本相似，大部分商業(yè)銀行逐漸開(kāi)通了網(wǎng)上銀行，并且網(wǎng)上銀行設(shè)立在國(guó)際避稅地。正常情況下，國(guó)際避稅地主要表示地區(qū)為了能夠吸引更多外來(lái)資本，引進(jìn)最為先進(jìn)的科學(xué)技術(shù)，外來(lái)企業(yè)并不需要繳納部分稅款，或者是繳納稅率減低，進(jìn)而造成投資者并不需要承擔(dān)有關(guān)稅負(fù)。網(wǎng)上銀行已經(jīng)成為稅收征收者獲取稅收主要途徑。
3.利用計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的逃稅
納稅人在交易信息隱藏過(guò)程中，可以采取授權(quán)或者是加密方式。加密技術(shù)在快速發(fā)展建設(shè)過(guò)程中，雖然有效提高了信息安全性能，但是同樣也為稅務(wù)工作人員了解交易信息造成了嚴(yán)重影響。稅務(wù)機(jī)關(guān)需要在遵守有關(guān)法律規(guī)定情況下，對(duì)納稅人知識(shí)產(chǎn)權(quán)進(jìn)行保護(hù)，并且采集納稅人交易信息內(nèi)容，工作難度較高。在這種背景之下，原有征管及檢查方法就陷入困境之中。
互聯(lián)網(wǎng)在快速發(fā)展建設(shè)過(guò)程中，電子商務(wù)所開(kāi)展的交易活動(dòng)可以突破時(shí)間及空間上的限制。原有貿(mào)易行業(yè)所追求的國(guó)界概念在互聯(lián)網(wǎng)體系之下，沒(méi)有任何實(shí)際價(jià)值，國(guó)內(nèi)貿(mào)易發(fā)展和跨國(guó)貿(mào)易也并不存在本質(zhì)上的差別。很多跨國(guó)貿(mào)易在落實(shí)過(guò)程中，甚至并不需要接受海關(guān)部門(mén)的專(zhuān)門(mén)檢查，貿(mào)易開(kāi)展靈活程度較高。主要原因是由于互聯(lián)網(wǎng)具有開(kāi)放性特征，突破了傳統(tǒng)貿(mào)易地域上的劃分，同時(shí)也為躲避關(guān)稅提供了一定機(jī)會(huì)。
三、參考國(guó)際電商稅收政策，確定我國(guó)電子商務(wù)稅收政策應(yīng)遵循的原則
國(guó)際上各個(gè)國(guó)家對(duì)電子商務(wù)稅收政策如下：
歐盟：規(guī)定自2015年1月1日起，凡在歐盟境內(nèi)網(wǎng)上購(gòu)物，增值稅將執(zhí)行買(mǎi)家所在地稅率。這一規(guī)定旨在打擊非法競(jìng)爭(zhēng)。
美國(guó)：各州基本都要繳消費(fèi)稅，網(wǎng)購(gòu)時(shí)商家會(huì)直接?⑺敖鵂迫胂?費(fèi)者應(yīng)繳稅款總額。2013年美國(guó)國(guó)會(huì)參議院通過(guò)《2013市場(chǎng)公平法案》，規(guī)定美國(guó)各州政府可以對(duì)電商跨區(qū)進(jìn)行征稅。
英國(guó)：法律明確規(guī)定，所有在線銷(xiāo)售商品都需要繳納增值稅，稅率與實(shí)體經(jīng)營(yíng)一致，一般標(biāo)準(zhǔn)稅率達(dá)17.5%，優(yōu)惠稅率5%。
澳大利亞：一直以來(lái)對(duì)電商和實(shí)體店鋪一樣征稅。在澳大利亞網(wǎng)上購(gòu)物之后，買(mǎi)家會(huì)收到電商發(fā)來(lái)的收據(jù)，收據(jù)中注明政府扣稅的情況。
韓國(guó)：在電商征稅方面，網(wǎng)店和商場(chǎng)在繳稅上標(biāo)準(zhǔn)是一致的，除了各種基本稅，還要繳納10%的增值稅。
日本：已確定2015年度稅制改革大綱，從10月起通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)購(gòu)自海外的電子書(shū)及音樂(lè)服務(wù)等將被征收消費(fèi)稅。新制度下，企業(yè)所在地?zé)o論在哪兒，只要購(gòu)買(mǎi)商品者身處國(guó)內(nèi)，將一律征稅。一般的做法是消費(fèi)稅將被加到商品價(jià)格中去，由消費(fèi)者承擔(dān)。
我國(guó)電子商務(wù)稅收政策在制定過(guò)程中，需要借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家在電子商務(wù)稅收政策上面所取得的成果，結(jié)合我國(guó)實(shí)際國(guó)情，對(duì)電子商務(wù)稅收政策進(jìn)行完善。我國(guó)電子稅收政策在制定過(guò)程中，需要遵循一定準(zhǔn)則：
1.保證國(guó)家稅收主權(quán)，對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行征稅過(guò)程中，必須對(duì)我國(guó)稅收主權(quán)進(jìn)行維護(hù)。
2.稅收公平公正。電子商務(wù)征稅過(guò)程中，必須采取和常規(guī)商務(wù)貿(mào)易相同的政策，嚴(yán)禁由于電子商務(wù)貿(mào)易具有虛擬特征，為電子商務(wù)制定特殊征稅政策，做到一視同仁。讓不同納稅人所承擔(dān)的納稅壓力和自身經(jīng)濟(jì)收入相平衡，降低納稅對(duì)納稅人所造成的不良影響。
3.稅收效率原則。稅收效率。在對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行征稅過(guò)程中，在借助互聯(lián)網(wǎng)優(yōu)勢(shì)情況下，加速我國(guó)稅收征管方式現(xiàn)代化發(fā)展，最大程度提升我國(guó)電子商務(wù)稅收征收效率，降低稅收征收成本，并且對(duì)納稅人所承擔(dān)的納稅成本進(jìn)行考慮，保證稅收制度制定科學(xué)合理。
4.稅收中性原則。原有貿(mào)易和電子商務(wù)之間在本質(zhì)上面并不存在任何顯著差別，所以在征稅過(guò)程中，應(yīng)該采取公平公正的態(tài)度，做到一視同仁。電子商務(wù)在征稅過(guò)程中，并不需要制定全新稅種完成征稅任務(wù)，只需要對(duì)原有貿(mào)易稅種內(nèi)容進(jìn)行修改，保證其與電子商務(wù)相適應(yīng)，進(jìn)而保證電子商務(wù)征稅對(duì)市場(chǎng)發(fā)展及資源分配不會(huì)造成嚴(yán)重不良影響。
5.財(cái)政收入原則。稅務(wù)部門(mén)在對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行征稅過(guò)程中，需要保證收入穩(wěn)定并且合理，讓稅收和電子商務(wù)發(fā)展趨勢(shì)相一致。電子商務(wù)在發(fā)展建設(shè)過(guò)程中，自動(dòng)增加稅收收入，并且以此作為基礎(chǔ)條件，采取從輕征稅方式。
6.充分進(jìn)行國(guó)際合作與國(guó)際稅收利益合理分配原則。由于電子商務(wù)活動(dòng)跨越國(guó)境，難征難管，因此，國(guó)際間的合作變得尤為重要。另外，國(guó)家電子商務(wù)的發(fā)展，勢(shì)必沖擊原有的國(guó)際稅收原則，如居民身份和常設(shè)機(jī)構(gòu)的界定、所得性質(zhì)的劃分以及稅收管轄權(quán)的歸屬等，這就使得各國(guó)對(duì)所得來(lái)源地判定發(fā)生爭(zhēng)議，引發(fā)稅收管轄權(quán)沖突，造成各國(guó)間因稅收爭(zhēng)議而引發(fā)的矛盾與摩擦日益明顯與復(fù)雜化，這在客觀上要求我國(guó)進(jìn)一步加強(qiáng)國(guó)際稅收協(xié)調(diào)與合作，合理分配國(guó)際稅收利益。
四、對(duì)我國(guó)電子商務(wù)稅收征管的對(duì)策設(shè)想
1.加強(qiáng)稅收征管工作
其一，完善登記制度。電子商務(wù)企業(yè)由于是互聯(lián)網(wǎng)快速發(fā)展之下的產(chǎn)物，所以有關(guān)網(wǎng)絡(luò)交易部門(mén)需要為電子商務(wù)企業(yè)提供專(zhuān)門(mén)手續(xù)登記途徑，稅務(wù)機(jī)關(guān)為電子商務(wù)頒布數(shù)字身份證明之后，電子商務(wù)在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中，全部交易流程都依托數(shù)字式身份證明開(kāi)展。只有做到這樣，稅務(wù)部門(mén)才可以對(duì)電子商務(wù)企業(yè)交易信息進(jìn)行了解，掌握稅務(wù)征收有關(guān)資料，從網(wǎng)絡(luò)對(duì)電子商務(wù)企業(yè)運(yùn)營(yíng)進(jìn)行掌控。電子商務(wù)企業(yè)要是同時(shí)進(jìn)行實(shí)體店鋪運(yùn)營(yíng)，可以按照一個(gè)納稅數(shù)字式身份合并繳納稅款。
其二，提高電子網(wǎng)上申報(bào)工作質(zhì)量。電子商務(wù)企業(yè)及個(gè)人在發(fā)展建設(shè)過(guò)程中，需要為稅務(wù)部門(mén)提供勞務(wù)、服務(wù)等方面的電子申報(bào)，同時(shí)為稅務(wù)部門(mén)提供有關(guān)證明，保證電子申報(bào)內(nèi)容真實(shí)性，稅務(wù)部門(mén)需要定期對(duì)相關(guān)賬目?jī)?nèi)容進(jìn)行審核。在這個(gè)過(guò)程中，需要提高稅務(wù)部門(mén)和其他部門(mén)之間信息對(duì)接，?κ?據(jù)傳輸格式、傳輸頻率及傳輸控制多方面內(nèi)容進(jìn)行調(diào)整，構(gòu)建不同部門(mén)之間數(shù)據(jù)傳輸機(jī)制。在涉及到稅收電子申報(bào)數(shù)據(jù)上面，需要對(duì)其具有的法律效力。在合理的時(shí)機(jī)，稅務(wù)部門(mén)還可以通過(guò)控制電子商務(wù)企業(yè)服務(wù)器的方式，獲取稅務(wù)連接及銀行連接，進(jìn)而對(duì)電子商務(wù)企業(yè)網(wǎng)上交易進(jìn)行全面動(dòng)態(tài)監(jiān)控。
其三，推動(dòng)銀稅工程落實(shí)，增加不同部門(mén)之間的合作。稅務(wù)機(jī)關(guān)需要與銀行深入合作，為企業(yè)提供網(wǎng)上稅關(guān)業(yè)務(wù)。電子商務(wù)企業(yè)全部資金周轉(zhuǎn)，都需要經(jīng)過(guò)網(wǎng)上稅關(guān)業(yè)務(wù)審核，在這種情況之下，稅務(wù)部門(mén)就可以通過(guò)對(duì)電子商務(wù)企業(yè)網(wǎng)上監(jiān)控的方式，了解企業(yè)交易信息。稅務(wù)部門(mén)需要定期與金融機(jī)構(gòu)和第三方平臺(tái)進(jìn)行信息共享，開(kāi)展深入合作，充分利用各種資源在稅務(wù)工作內(nèi)的作用，嚴(yán)禁出現(xiàn)稅收流失情況。
其四，提高稅務(wù)工作團(tuán)隊(duì)素質(zhì)。稅務(wù)機(jī)構(gòu)在發(fā)展建設(shè)過(guò)程中，需要增加電子商務(wù)專(zhuān)業(yè)人才，并且了解稅收工作內(nèi)容，能夠完成稅務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)于電子商務(wù)企業(yè)征稅工作，提高自身技術(shù)人員數(shù)量。與此同時(shí)，稅務(wù)機(jī)構(gòu)應(yīng)該定期開(kāi)展培訓(xùn)工作，對(duì)原有工作人員進(jìn)行電子商務(wù)有關(guān)知識(shí)培訓(xùn)，提高稅務(wù)團(tuán)隊(duì)素質(zhì)，為電子商務(wù)征稅工作提供高水準(zhǔn)稅務(wù)團(tuán)隊(duì)，保證征稅工作順利開(kāi)展。
2.明確電子商務(wù)環(huán)境中新型納稅依據(jù)的法律地位
（1）確保統(tǒng)一的電子發(fā)票的使用。第一，承認(rèn)電子發(fā)票等票據(jù)的法律地位。第二，統(tǒng)一電子發(fā)票的格式，明確電子發(fā)票的簽發(fā)與認(rèn)證。第三，以法律規(guī)定的形式確保電子發(fā)票在交易環(huán)節(jié)中的應(yīng)用。
（2）承認(rèn)數(shù)字簽名的法律地位。數(shù)字簽名，一方面是網(wǎng)絡(luò)交易安全的保障，另一方面也是對(duì)交易人身份信息的確認(rèn)?？梢酝ㄟ^(guò)數(shù)字簽名來(lái)證明電子納稅依據(jù)等材料的合法性，從而作為納稅的依據(jù)。
（3）對(duì)電子商務(wù)交易記錄的保存作出統(tǒng)一的要求。譬如要求保留交易中一些關(guān)鍵環(huán)節(jié)的電子信息，如網(wǎng)頁(yè)截圖等，留下審計(jì)追蹤線索。要求對(duì)發(fā)生的網(wǎng)上交易在網(wǎng)下正常記賬，對(duì)電子發(fā)票、憑證、賬簿和報(bào)表等定期打印保存。
總體來(lái)看,網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下的電子商務(wù)對(duì)基于傳統(tǒng)商務(wù)模式下的稅收帶來(lái)的影響和挑戰(zhàn)有以下幾個(gè)方面
1.對(duì)會(huì)計(jì)假設(shè)產(chǎn)生影響
傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,企業(yè)的會(huì)計(jì)核算是納稅的主要依據(jù),而電子商務(wù)模式在一些情況下不再滿(mǎn)足會(huì)計(jì)假設(shè)的條件首先,納稅人的概念是稅收征管的基礎(chǔ)依據(jù),它將特定的納稅義務(wù)與特定的經(jīng)濟(jì)實(shí)體對(duì)應(yīng),只有明確納稅人才能公平,有效的進(jìn)行稅收征管工作然而,網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下的納稅人概念卻變的日益模糊網(wǎng)絡(luò),網(wǎng)絡(luò)中介,門(mén)戶(hù)網(wǎng)站的出現(xiàn)和參與,使得經(jīng)濟(jì)實(shí)體間的界限日益模糊企業(yè)間或個(gè)人間的相互合作越來(lái)越密切,多個(gè)企業(yè),多個(gè)個(gè)人或企業(yè)與個(gè)人共同合作,創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的方式普遍存在,相對(duì)與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下較為獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實(shí)體,網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)中互相依存,交錯(cuò)復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)關(guān)系使得許多經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)難以明確劃清相對(duì)應(yīng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)體,這使明確稅負(fù)的歸屬權(quán)變的困難其次,會(huì)計(jì)假設(shè)納稅人的“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”,而在電子商務(wù)模式中,企業(yè)間的合并,解散經(jīng)常變化,此外,由于網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易多以產(chǎn)品定制為主,業(yè)務(wù)變化起伏大,會(huì)出現(xiàn)有時(shí)膨脹,有時(shí)收縮,甚至停產(chǎn),這些都不再滿(mǎn)足會(huì)計(jì)核算的假設(shè)前提,使稅收征管的標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)難以把握。
2.貨幣因素對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的影響不再占主導(dǎo)地位
在傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)貿(mào)易下,價(jià)格是產(chǎn)品銷(xiāo)售,企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的一個(gè)決定性因素市場(chǎng)的自我運(yùn)作和調(diào)節(jié)都是圍繞價(jià)格與價(jià)值的關(guān)系因此,貨幣作為一般等價(jià)物,也是稅收的主要計(jì)量手段但是在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下,價(jià)格這一貨幣因素的影響被減弱注意力,技術(shù)開(kāi)發(fā),品牌信譽(yù),人才和知識(shí)等非貨幣因素日益成為企賴(lài)以生存和提高經(jīng)濟(jì)收益的關(guān)鍵然而,這些非貨幣因素對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益作用難以用貨幣計(jì)量,就難以對(duì)其納稅若不加以區(qū)別,統(tǒng)一以企業(yè)經(jīng)濟(jì)收益的貨幣數(shù)量納稅,必然沖擊稅收的公平原則。
3.對(duì)稅收管轄權(quán)的確定存在分歧
稅收管轄權(quán)依據(jù)國(guó)家可以分為屬人和屬地兩種,即居民稅收管轄權(quán)和所得來(lái)源地管轄權(quán)包括我國(guó)在內(nèi)的大多數(shù)國(guó)家都同時(shí)實(shí)行來(lái)源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán),即一國(guó)政府對(duì)于本國(guó)居民的全部所得以及非本國(guó)居民來(lái)自本國(guó)境內(nèi)的所得擁有稅收征管的權(quán)力為了避免對(duì)同一跨國(guó)所得的雙重征稅現(xiàn)象,收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)被普遍認(rèn)為優(yōu)先于居民稅收管轄權(quán)但是在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下的貿(mào)易的虛擬性和隱匿性的特點(diǎn),使得交易場(chǎng)所提供服務(wù)和產(chǎn)品的使用地難以判斷,收入來(lái)源難以確定,地域管轄權(quán)也難以界定以美國(guó)為主的網(wǎng)絡(luò)大國(guó)強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)優(yōu)先原則而發(fā)展中國(guó)家作為網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易輸入國(guó)為了防止稅收大量流失則側(cè)重與強(qiáng)調(diào)地域管轄權(quán)因此,對(duì)稅收管轄權(quán)優(yōu)先原則的重新確認(rèn)已成為電子商務(wù)全球性發(fā)展必須面對(duì)的關(guān)鍵性問(wèn)題之一。
4.電子商務(wù)交易下應(yīng)納稅種難以確定
在傳統(tǒng)貿(mào)易模式下,根據(jù)企業(yè)所得收入性質(zhì)不同,可以分為提供勞務(wù)所得,特許權(quán)使用轉(zhuǎn)讓所得和商品銷(xiāo)售所得,根據(jù)獲取所得的不同形式,分別征收營(yíng)業(yè)稅和增值稅在傳統(tǒng)貿(mào)易模式下,提供勞務(wù)特許權(quán)使用和商品銷(xiāo)售形式有明確的界定,從而比較容易確定相應(yīng)的稅種稅目稅率以及計(jì)稅依據(jù)但是在電子商務(wù)交易模式下,產(chǎn)品高度數(shù)字化,虛擬化的特點(diǎn)模糊了人們固有的商品概念,使得有行商品,無(wú)形勞務(wù)和特許權(quán)使用的界限難以確定因此,在稅收征管過(guò)程中,一項(xiàng)收入難以確定究竟是哪一種形式的所得,應(yīng)該征收營(yíng)業(yè)稅還是增值稅這將導(dǎo)致稅務(wù)處理的混亂,使課稅對(duì)象的性質(zhì)變得模糊不清。
5.電子商務(wù)下稅收征管難度大,偷漏稅嚴(yán)重
由于電子商務(wù)存在很大的隱匿性和虛擬性,稅收部門(mén)和企業(yè)間存在信息不對(duì)稱(chēng),這使稅務(wù)部門(mén)難以掌握電子商務(wù)中企業(yè)的真實(shí)情況,因此,征稅和監(jiān)督工作遇到很大困難主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面第一,電子商務(wù)交易的無(wú)紙化特征給稅收征管帶來(lái)很大困難傳統(tǒng)商務(wù)模式下,稅收以企業(yè)的會(huì)計(jì)賬簿,報(bào)表,憑證為依據(jù)而在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)中,交易的虛擬化,商品或服務(wù)的無(wú)形化,導(dǎo)致交易過(guò)程的數(shù)據(jù)以電子化的形式呈現(xiàn),稅務(wù)部門(mén)不再能獲得傳統(tǒng)的紙質(zhì)憑證或報(bào)表,缺少確定納稅金額的直接憑據(jù)此外,由于電子商務(wù)的交易數(shù)據(jù)以電子形式保存,這種電子數(shù)據(jù)極易被修改或刪除,而且可以不留痕跡,這使得稅務(wù)部門(mén)難以獲得企業(yè)的真實(shí),可靠的數(shù)據(jù)信息,加大了稅收征管的難度第二,網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展,特別是加密技術(shù)也使稅務(wù)部門(mén)難以獲得企業(yè)信息隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展,加密技術(shù)對(duì)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)電子商務(wù)交易活動(dòng)的策略和商業(yè)機(jī)密起到一定的保護(hù)作用,但同時(shí),納稅人也利用加密技術(shù)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)方面的信息進(jìn)行保護(hù),隱藏部分信息,稅務(wù)部門(mén)獲取準(zhǔn)確資料受到制約第三,由于電子商務(wù)交易的電子化,出現(xiàn)了電子貨幣,電子發(fā)票,電子銀行等新型交易支付手段,這些新的交易手段使網(wǎng)絡(luò)交易無(wú)論從時(shí)間地點(diǎn)方式等各個(gè)方面都不同于傳統(tǒng)交易模式同時(shí),電子化的支付手段使企業(yè)間,企業(yè)與消費(fèi)者間直接貿(mào)易變的方便,從而降低了商業(yè)中介機(jī)構(gòu)的作用,而直接通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行轉(zhuǎn)賬支付,這使得以往稅務(wù)部門(mén)通過(guò)商業(yè)中介環(huán)節(jié)對(duì)納稅人的監(jiān)督力度減弱如稅務(wù)部門(mén)常通過(guò)銀行詢(xún)證來(lái)獲得納稅人的相關(guān)信息,借以監(jiān)督納稅人申報(bào)情況是否屬實(shí),而電子化的支付方式減弱了這種監(jiān)督機(jī)制的作用。
1 案例簡(jiǎn)介
數(shù)以萬(wàn)計(jì)的網(wǎng)絡(luò)小店里，“彤彤屋”曾不過(guò)是滄海一粟毫不起眼，現(xiàn)在這個(gè)廉價(jià)嬰兒用品網(wǎng)店卻讓眾多賣(mài)家如雷貫耳。網(wǎng)店主人2007年因“彤彤屋”偷稅罪被法院判處有期徒刑兩年，緩刑兩年，并由此成為我國(guó)網(wǎng)店偷稅第一案的主角。
按照中國(guó)互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)信息中心的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)計(jì)算，截至2007年6月，我國(guó)網(wǎng)民人口總數(shù)已高達(dá)1.62億，僅次于美國(guó)，其中約有25.5%的網(wǎng)民使用網(wǎng)絡(luò)購(gòu)物。淘寶網(wǎng)截至2007年3月，淘寶網(wǎng)的會(huì)員數(shù)已達(dá)到3510萬(wàn)，比去年同期增加了1710萬(wàn)人，其中新增企業(yè)用戶(hù)僅2000多家，即絕大多數(shù)新增用戶(hù)是個(gè)人。淘寶網(wǎng)2007年第一季度的網(wǎng)絡(luò)總成交額則已超過(guò)驚人的70億元，如果按照國(guó)家對(duì)商業(yè)性小規(guī)模納稅人核定的4%增值稅稅率計(jì)算，應(yīng)繳而未繳的稅額近3億元。僅“彤彤屋”一案中，上海市稅務(wù)部門(mén)核定的稅款少繳額就約11萬(wàn)元。
2 電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)稅收征管的影響?yīng)?/p>
2.1 傳統(tǒng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)難以適用
傳統(tǒng)上以營(yíng)業(yè)場(chǎng)所標(biāo)準(zhǔn)、人標(biāo)準(zhǔn)或活動(dòng)實(shí)現(xiàn)地標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷是否屬于設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)，電子商務(wù)對(duì)這三種標(biāo)準(zhǔn)都提出了挑戰(zhàn)。這種挑戰(zhàn)主要表現(xiàn)在：如果一國(guó)管轄權(quán)范圍內(nèi)擁有一個(gè)服務(wù)器，但沒(méi)有實(shí)際的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所，是否也構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；電子商務(wù)環(huán)境中，國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商（ISP）是否構(gòu)成非獨(dú)立地位人；在一國(guó)范圍內(nèi)擁有、控制、維持一臺(tái)服務(wù)器，是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)等。世界上各國(guó)和經(jīng)濟(jì)組織對(duì)上述問(wèn)題存在很大爭(zhēng)議。除“彤彤屋”等設(shè)在我國(guó)境內(nèi)的相關(guān)網(wǎng)店，其業(yè)務(wù)活動(dòng)范圍在國(guó)內(nèi)的部分尚可以劃分為國(guó)內(nèi)常設(shè)機(jī)構(gòu)，可以直接行使稅務(wù)管轄權(quán)，而設(shè)在國(guó)外的無(wú)定義，且我國(guó)相關(guān)稅法并無(wú)這方面的明確規(guī)定。
2.2 電子商務(wù)的所得性質(zhì)難以劃分
現(xiàn)行各國(guó)稅法對(duì)有形商品的銷(xiāo)售、勞務(wù)的提供、無(wú)形資產(chǎn)和商品的使用都作了區(qū)分，制定了不同的課稅規(guī)定。如果嚴(yán)格按照我國(guó)稅法規(guī)定，個(gè)人網(wǎng)上開(kāi)店至少涉及兩個(gè)方面的稅種，除了按照小規(guī)模納稅人4%的稅率繳納增值稅外，個(gè)人取得相應(yīng)收入后還應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅。雖然不少交易網(wǎng)站的服務(wù)條款里也都注明了繳稅提醒，比如eBay、易趣網(wǎng)“用戶(hù)應(yīng)按照國(guó)家的稅收規(guī)定，向相關(guān)部門(mén)繳納稅款”；淘寶網(wǎng)“用戶(hù)因進(jìn)行交易、獲取有償服務(wù)或接觸淘寶網(wǎng)服務(wù)器而發(fā)生的所有應(yīng)納稅賦，以及一切硬件、軟件、服務(wù)及其他方面的費(fèi)用均由用戶(hù)負(fù)責(zé)支付”等。但上述提醒基本上停留在字面含義，并無(wú)實(shí)質(zhì)性的操作意義，基本上沒(méi)有主動(dòng)自行納稅申報(bào)意識(shí)。
2.3 電子商務(wù)對(duì)稅收征管的影響?yīng)?/p>
征管失控、稅收流失嚴(yán)重、網(wǎng)上貿(mào)易發(fā)展迅速，出現(xiàn)了稅收征管的真空和缺位，使本應(yīng)征收的稅款白白流失。由于在互聯(lián)網(wǎng)上企業(yè)可以直接進(jìn)行交易，而不必通過(guò)中介機(jī)構(gòu)，又使傳統(tǒng)的代扣代繳稅款無(wú)法進(jìn)行。
稅務(wù)處理混亂。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)網(wǎng)上知識(shí)產(chǎn)權(quán)的銷(xiāo)售活動(dòng)及有償咨詢(xún)束手無(wú)策，許多貿(mào)易對(duì)象均被轉(zhuǎn)化為“數(shù)字化資訊”在國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)中傳送，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)很難確定一項(xiàng)收入所得為銷(xiāo)售所得、勞務(wù)所得還是特許權(quán)使用費(fèi)。由于所得的分類(lèi)直接關(guān)系到稅務(wù)處理，上述問(wèn)題導(dǎo)致了稅務(wù)處理的混亂。
稽查難度加大。在互聯(lián)網(wǎng)的環(huán)境下，訂購(gòu)、支付甚至數(shù)字化產(chǎn)品的交付都可通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行，無(wú)紙化程度越來(lái)越高，訂單、買(mǎi)賣(mài)雙方的合同、作為銷(xiāo)售憑證的各種票據(jù)都以電子形式存在。電子憑證可被輕易修改而不留任何線索，導(dǎo)致傳統(tǒng)的憑證追蹤審計(jì)失去基礎(chǔ)。電子商務(wù)還可以輕易改變營(yíng)業(yè)地點(diǎn)，其流動(dòng)性與隱蔽性，對(duì)稅收征管造成極大的壓力。
3 電子商務(wù)環(huán)境下的稅收原則
3.1 稅收中性原則
以美國(guó)和歐盟為代表的西方發(fā)達(dá)國(guó)家遵循稅收中性原則，已成為對(duì)電子商務(wù)征稅的基本共識(shí)。包含兩個(gè)最基本的含義：一是國(guó)家征稅使社會(huì)所付出的代價(jià)以稅款為限，盡可能不給納稅人或社會(huì)帶來(lái)其他的額外損失或負(fù)擔(dān)；二是國(guó)家征稅應(yīng)避免對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行的干擾，特別是不能使稅收成為超越市場(chǎng)機(jī)制的資源配置的決定因素。其實(shí)際意義是稅收的實(shí)施不應(yīng)對(duì)電子商務(wù)的發(fā)展有延緩或阻礙作用。從促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步和降低交易費(fèi)用等方面來(lái)看，電子商務(wù)和傳統(tǒng)交易方式相比具有較大優(yōu)勢(shì)，代表著未來(lái)商貿(mào)方式，應(yīng)該給予支持，至少不要對(duì)它課征什么新稅?！巴荨眰€(gè)案可能形成一個(gè)新的稅法解釋?zhuān)枰U納增值稅和附加稅費(fèi)、個(gè)人所得稅，一旦嚴(yán)格執(zhí)行稅法，預(yù)計(jì)“彤彤屋”經(jīng)營(yíng)者最終收益不多，經(jīng)營(yíng)者也無(wú)經(jīng)營(yíng)積極性。
3.2 財(cái)政收入原則
基本含義是：一國(guó)稅收制度的建立和變革，都必須有利于保證國(guó)家的財(cái)政收入，亦即保證國(guó)家各方面支出的需要。電子商務(wù)稅收制度的建立和發(fā)展也必須遵循財(cái)政收入原則，要與國(guó)家的整體稅收制度相協(xié)調(diào)和配合，保證國(guó)家開(kāi)支的需要。就電子商務(wù)而言，財(cái)政收入，原則有兩重要求：第一是通過(guò)對(duì)電子商務(wù)的征稅與其他產(chǎn)業(yè)的征稅共同構(gòu)成的稅收收入能充分滿(mǎn)足一定時(shí)期的公共支出的需要；第二個(gè)要求是對(duì)電子商務(wù)征稅要有彈性，要使稅收彈性大于或等于1，從而保證財(cái)政收入能與日益增加的國(guó)民收入同步增長(zhǎng)。
3.3 盡量利用既有稅收法規(guī)原則
從實(shí)質(zhì)上看，電子商務(wù)和傳統(tǒng)交易方式在本質(zhì)上并沒(méi)有什么不同，只不過(guò)是表現(xiàn)形式不同而已。為了避免對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的扭曲，稅收中性應(yīng)是最重要的電子商務(wù)征稅原則。網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展并不一定要對(duì)現(xiàn)有的財(cái)政稅收政策做根本性改革，而是盡可能讓網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)適應(yīng)已有的財(cái)政稅收政策，將現(xiàn)有的稅收法律法規(guī)延伸至網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)?！巴荨倍惏高m用了我國(guó)增值稅法、個(gè)人所得稅法等相關(guān)法律。
4 完善我國(guó)電子商務(wù)稅收征管的設(shè)想
4.1 界定電子商務(wù)環(huán)境下“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的概念
