時(shí)間：2023-03-17 18:10:59
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一、我國(guó)對(duì)外直接投資現(xiàn)狀
改革開(kāi)放以來(lái)，大力吸引外國(guó)直接投資一直是我國(guó)經(jīng)濟(jì)政策的一大立足點(diǎn)，也的確促進(jìn)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步。然而，僅單方面引進(jìn)外資已不能適應(yīng)目前經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢(shì)。要使我國(guó)充分參與國(guó)際分工，在國(guó)際分工和國(guó)際協(xié)作中占據(jù)有利地位，我們必須建立資金流人和資金流出的雙向循環(huán)機(jī)制，以期充分利用國(guó)內(nèi)外市場(chǎng)和資源，有效利用全球生產(chǎn)要素，分享國(guó)際分工的收益。
表1和表2分別將我國(guó)對(duì)外直接投資占GDP比重和我國(guó)對(duì)外直接投資與引進(jìn)外資的比率同其他國(guó)家進(jìn)行了比較。(見(jiàn)表1、表2，下頁(yè))
表1的數(shù)據(jù)表明，我國(guó)對(duì)外直接投資占GDP的比重不僅低于世界平均水平和發(fā)達(dá)國(guó)家平均水平，而且與發(fā)展中國(guó)家的平均水平也相去甚遠(yuǎn)；我國(guó)對(duì)外直接投資規(guī)模不僅很低，且與我國(guó)的總體經(jīng)濟(jì)實(shí)力極不相稱(chēng)。表2的數(shù)據(jù)則顯示，我國(guó)對(duì)外直接投資規(guī)模與引進(jìn)外資規(guī)模之比，不僅無(wú)法與發(fā)達(dá)國(guó)家比較，也遠(yuǎn)低于發(fā)展中國(guó)家。這種“只進(jìn)不出”的資金流動(dòng)狀況，從微觀上講會(huì)使企業(yè)逐漸退出國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)舞臺(tái)；從宏觀上講會(huì)使我國(guó)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)和國(guó)際收支失衡，并影響我國(guó)在世界經(jīng)濟(jì)格局和國(guó)際分工中的地位。
表1各國(guó)(地區(qū))對(duì)外直接投資存量占GDP比重(％)
1998
1999
2000
2001
2002
世界平均水平
14.44
16.50
19.19
20.46
21.63
發(fā)達(dá)國(guó)家平均水平
16.16
17.89
21.34
23.07
35.91
發(fā)展中國(guó)家平均水平
9.32
12.32
12.84
12.83
13.50
德國(guó)
16.40
19.02
25.88
29.85
29.07
美國(guó)
11.48
12.74
13.17
13.70
14.37
日本
6.90
4.29
5.84
7.25
8.31
中國(guó)
2.44
2.51
2.39
2.74
2.87
資料來(lái)源:世界經(jīng)濟(jì)年鑒編輯委員會(huì):《世界經(jīng)濟(jì)年鑒2003／2004》，2004年。
表2對(duì)外直接投資與引進(jìn)外國(guó)投資比率
發(fā)達(dá)國(guó)家
發(fā)展中國(guó)家
中國(guó)
1996
01:00.7
01:02.5
01:20.0
1997
01:00.7
01:02.6
01:16.7
1998
01:00.8
01:03.7
01:16.7
1999
01:00.9
01:03.0
01:25.0
2000
01:01.0
01:02.3
01:50.0
注:以上數(shù)據(jù)根據(jù)《中國(guó)對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易白皮書(shū)2003》以及《國(guó)際統(tǒng)計(jì)年鑒2003》資料整理計(jì)算而得。
二、我國(guó)現(xiàn)行對(duì)外直接投資稅收政策分析
我國(guó)對(duì)外直接投資的滯后，固然有企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的原因，但更重要的原因在于我國(guó)政策支持的缺位。僅從稅收政策的角度看，與我國(guó)吸引外資的稅收優(yōu)惠政策和其他國(guó)家鼓勵(lì)對(duì)外直接投資的稅收政策相比，我國(guó)對(duì)外直接投資的稅收激勵(lì)還不完善且效率較低。
(一)我國(guó)對(duì)外直接投資稅收激勵(lì)與吸引外資稅收激勵(lì)的比較
改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)為了吸引外資，對(duì)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的稅收實(shí)行了廣泛的優(yōu)惠措施。首先是專(zhuān)門(mén)制定了《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》，對(duì)來(lái)華投資的外商的稅收優(yōu)惠做了明確而詳細(xì)的規(guī)定和解釋?zhuān)欢鴮?duì)于我國(guó)企業(yè)進(jìn)行對(duì)外直接投資的稅收優(yōu)惠只是在《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》中用一些零星條款進(jìn)行了規(guī)定。其次，從具體的稅收優(yōu)惠條款來(lái)看，名目繁多方式各異，予以外資企業(yè)以?xún)?yōu)厚待遇；而反觀我國(guó)企業(yè)對(duì)外投資的稅收優(yōu)惠，只是因避免對(duì)企業(yè)雙重征稅和企業(yè)在國(guó)外遇到某些風(fēng)險(xiǎn)時(shí)給予一定保護(hù)時(shí)才涉及，鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行對(duì)外投資的相關(guān)措施也較少。顯然，我國(guó)在對(duì)外直接投資和吸引外資的稅收激勵(lì)上，兩者反差較大。
(二)我國(guó)對(duì)外直接投資稅收激勵(lì)與國(guó)外對(duì)外直接投資稅收激勵(lì)的比較
從國(guó)際上看，隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展，各國(guó)都運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策對(duì)本國(guó)企業(yè)對(duì)外直接投資進(jìn)行支持和鼓勵(lì)。表3列舉了部分發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家促進(jìn)對(duì)外直接投資的稅收政策措施，通過(guò)對(duì)比，不難發(fā)現(xiàn)我國(guó)對(duì)外直接投資的稅收優(yōu)惠條件較為苛刻，手段比較單一，覆蓋面較窄，而且雖有保護(hù)措施，激勵(lì)作用卻較小。
表3我國(guó)對(duì)外直接投資稅收激勵(lì)與國(guó)外對(duì)外直接投資稅收激勵(lì)的比較
國(guó)家
促進(jìn)本國(guó)企業(yè)對(duì)外直接投資的稅收措施
美國(guó)
所得稅減免、抵免、延付，賦稅虧損退回，賦稅虧損結(jié)轉(zhuǎn)，關(guān)稅優(yōu)惠。
法國(guó)
海外子公司所得稅減免，海外子公司股息不計(jì)入母公司征稅范圍。在與東道國(guó)存在雙重征稅的情況下，法國(guó)公司在得到政府允許以后，可扣除所欠稅款及其海外子公司已向東道國(guó)政府繳納的稅款。
德國(guó)
通過(guò)國(guó)內(nèi)立法和多雙邊稅收協(xié)定，實(shí)行免稅法，對(duì)能夠促進(jìn)德國(guó)就業(yè)和出口的大型公司的境外投資項(xiàng)目實(shí)行稅收優(yōu)惠，給予德國(guó)企業(yè)在發(fā)展中國(guó)家投資所得一定的稅收抵免。
日本
實(shí)行對(duì)外直接投資虧損準(zhǔn)備金制度，資源開(kāi)發(fā)投資虧損準(zhǔn)備金制度，特定海外工程合同的虧損準(zhǔn)備金制度，扣除外國(guó)稅額制度。
韓國(guó)
海外投資損失準(zhǔn)備金制度，國(guó)外納稅額減免、扣除，對(duì)海外資源開(kāi)發(fā)投資免除紅利所得稅。
新加坡
海外投資虧損注銷(xiāo)，免除某些海外投資收入、紅利和管理金收益的稅收，海外投資業(yè)務(wù)所得稅減免。在發(fā)展中國(guó)家的投資開(kāi)發(fā)享受雙重減稅優(yōu)惠。
中國(guó)
納稅人在與中國(guó)締結(jié)避免雙重征稅協(xié)定的國(guó)家所納稅收給予抵免，對(duì)承擔(dān)援助項(xiàng)目的企業(yè)實(shí)行稅收饒讓?zhuān)瑢?duì)在境外遇到不可抗風(fēng)險(xiǎn)而造成損失的企業(yè)給予所得稅優(yōu)惠。
三、稅收激勵(lì)政策對(duì)促進(jìn)對(duì)外直接投資的效應(yīng)分析
對(duì)外直接投資相對(duì)國(guó)內(nèi)投資，風(fēng)險(xiǎn)更大，收益更具不確定性，競(jìng)爭(zhēng)可能更殘酷。因此，企業(yè)對(duì)外直接投資決策主要考慮:一是收益與風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)期和權(quán)衡；二是資金能力。這樣，從政府角度講，要鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)外直接投資，一方面運(yùn)用稅收政策對(duì)企業(yè)的成本收益予以特別照顧，使企業(yè)對(duì)外投資收益率更容易形成穩(wěn)定的高的預(yù)期；另一方面在資金上對(duì)企業(yè)進(jìn)行支持，從而激發(fā)企業(yè)擴(kuò)大對(duì)外直接投資需求。稅收政策對(duì)企業(yè)對(duì)外直接投資的激勵(lì)效應(yīng)主要體現(xiàn)在對(duì)企業(yè)投資需求的激發(fā)方面(見(jiàn)圖一)。
圖一表明，對(duì)外直接投資的稅收激勵(lì)措施，就是從稅率、稅基、稅額、納稅時(shí)間等方面對(duì)投資主體的對(duì)外直接投資行為實(shí)行一系列的稅收優(yōu)惠政策，以增加企業(yè)某項(xiàng)特定投資的預(yù)期回報(bào)率或降低其成本或風(fēng)險(xiǎn)。其中，直接激勵(lì)措施是通過(guò)直接減少企業(yè)的應(yīng)納稅額來(lái)減輕他們的稅負(fù)，從而增加他們的可支配利潤(rùn)；間接激勵(lì)措施是用延長(zhǎng)企業(yè)納稅期限或?qū)⑵髽I(yè)應(yīng)納稅額后轉(zhuǎn)等辦法，使企業(yè)能在一段時(shí)間里無(wú)償占有政府稅款，從而降低了企業(yè)納稅壓力，間接減輕了企業(yè)稅負(fù)。
(一)直接激勵(lì)措施
企業(yè)的投資行為實(shí)際上是對(duì)生產(chǎn)要素的購(gòu)買(mǎi)，因此我們可以把企業(yè)在對(duì)外投資和對(duì)內(nèi)投資之間的選擇視為其對(duì)國(guó)際生產(chǎn)要素和國(guó)內(nèi)生產(chǎn)要素的選擇，企業(yè)的生產(chǎn)投資決策也就是在企業(yè)的成本預(yù)算一定(資金供給一定)時(shí)生產(chǎn)要素的最佳組合問(wèn)題。政府運(yùn)用直接稅收激勵(lì)措施可以影響兩種生產(chǎn)要素的相對(duì)價(jià)格，從而影響企業(yè)的投資選擇。(見(jiàn)圖二)
圖二中橫縱坐標(biāo)分別代表了企業(yè)選擇國(guó)內(nèi)生產(chǎn)要素和國(guó)際生產(chǎn)要素的數(shù)量，我們以此來(lái)說(shuō)明企業(yè)進(jìn)行對(duì)內(nèi)投資和對(duì)外投資的規(guī)模。當(dāng)政府對(duì)該企業(yè)的所有投資行為征收同等稅收時(shí)，該企業(yè)等本線(xiàn)為CB，等產(chǎn)量線(xiàn)為a。而如果政府對(duì)企業(yè)的對(duì)外直接投資行為實(shí)施稅收優(yōu)惠(極端假設(shè)為免稅)，那么，一方面從企業(yè)角度看，國(guó)際生產(chǎn)要素相對(duì)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)要素價(jià)格下降，企業(yè)的等成本線(xiàn)由CB轉(zhuǎn)動(dòng)到AB位置，企業(yè)對(duì)外直接投資規(guī)模得以擴(kuò)大，同時(shí)，企業(yè)的產(chǎn)量也得到相應(yīng)的提高(等產(chǎn)量線(xiàn)由a上移至b)；另一方面從資源角度看，線(xiàn)段AB到CD到AD的移動(dòng)就是一個(gè)節(jié)約國(guó)內(nèi)資源(OB到OD)，同時(shí)充分利用國(guó)外資源的過(guò)程(OC到OA)。
具體而言，降低稅率、稅收抵免和稅收饒讓這三種不同的稅收激勵(lì)手段對(duì)于鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行對(duì)外直接投資有著不同的側(cè)重點(diǎn)與渠道。
1．優(yōu)惠稅率。它是指對(duì)于特定的對(duì)外直接投資主體或某種特定的對(duì)外直接投資活動(dòng)采用較一般稅率更低的稅率征稅，一方面直接減輕企業(yè)稅負(fù)，另一方面可以引導(dǎo)企業(yè)的對(duì)外投資行為，實(shí)現(xiàn)國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策和宏觀經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。
但需要注意的是，各國(guó)稅率水平的差別會(huì)影響資本跨國(guó)流動(dòng)的方向和效率。因此，政府在制定優(yōu)惠稅率時(shí)，要掌握一定的限度，并結(jié)合其他國(guó)家的稅收政策和國(guó)際平均稅率水平，避免出現(xiàn)國(guó)家之間的惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)，使資本跨國(guó)流動(dòng)具有效率并符合我國(guó)的整體利益。
2．稅收抵免。它是指準(zhǔn)許納稅人把其某種或某些符合規(guī)定的特殊支出項(xiàng)目(如在東道國(guó)已經(jīng)交納的所得稅稅款)，按一定比率或全部沖抵其應(yīng)納稅額，以避免對(duì)投資主體雙重納稅。稅收抵免可分為直接抵免與間接抵免。直接抵免主要針對(duì)同屬一個(gè)法人實(shí)體的總公司和分公司的組織形式，它一般適用于自然人的個(gè)人所得稅抵免以及總公司與分公司之間的公司所得稅抵免和母公司與子公司之間的預(yù)提所得稅抵免。間接抵免適用于不同屬一個(gè)法人實(shí)體的母公司與子公司之間的稅收抵免關(guān)系，且其適用范圍僅為股息一項(xiàng)所得。間接抵免較直接抵免復(fù)雜，兩者適用的對(duì)象、范圍不同。在企業(yè)進(jìn)行對(duì)外直接投資時(shí)，對(duì)于企業(yè)不同的組織形式和所得形式，兩者可以相互補(bǔ)充，發(fā)揮不同作用。
3．稅收饒讓。即對(duì)外投資企業(yè)在東道國(guó)享有的稅收優(yōu)惠，視同已納稅，予以抵扣。稅收饒讓是稅收抵免的一種延伸，目的在于讓投資者切實(shí)享受到東道國(guó)的稅收優(yōu)惠措施。當(dāng)對(duì)外直接投資享有東道國(guó)的稅收優(yōu)惠且作為母國(guó)的政府實(shí)行稅收饒讓時(shí)，投資者在對(duì)具有相同稅前收益的國(guó)內(nèi)投資和國(guó)外投資的選擇一般傾向后者。因此，稅收饒讓是減輕對(duì)外投資主體稅負(fù)，激勵(lì)企業(yè)進(jìn)行對(duì)外直接投資的重要手段。
但是，應(yīng)當(dāng)注意到，稅收饒讓減輕投資者稅負(fù)的效應(yīng)會(huì)受到一些條件的制約。
首先，東道國(guó)對(duì)外資實(shí)行了稅收優(yōu)惠政策。由于目前國(guó)際上有的國(guó)家主張稅收中性政策，反對(duì)用稅收優(yōu)惠來(lái)干預(yù)經(jīng)濟(jì)，因此，我國(guó)在與其他國(guó)家簽訂稅收饒讓協(xié)定時(shí)，應(yīng)充分注意到這一動(dòng)向。
其次，投資者對(duì)東道國(guó)的稅收政策、國(guó)內(nèi)稅法必須進(jìn)行充分了解，只有在對(duì)其認(rèn)可并完全理解的基礎(chǔ)上才能夠從稅收饒讓中得到實(shí)惠。
第三，對(duì)于實(shí)行稅收饒讓的母國(guó)而言，東道國(guó)稅收優(yōu)惠政策會(huì)在一定程度上影響到母國(guó)的稅收收入。如果東道國(guó)的稅收優(yōu)惠過(guò)多過(guò)濫，那么實(shí)行稅收饒讓以后母國(guó)的稅收收入勢(shì)必受到較大影響，所以，一國(guó)政府在簽訂稅收饒讓協(xié)定時(shí)應(yīng)該考慮到本國(guó)的財(cái)政承受能力。
(二)間接激勵(lì)措施
1．加速折舊和延期納稅。加速折舊是允許納稅人在固定資產(chǎn)投入使用初期提取較多的折舊，從而使納稅人的稅負(fù)得以遞延。它和延期納稅一樣，雖然不能減輕納稅人的實(shí)際稅負(fù)，但其可以緩解納稅人的資金壓力，因此，政府可以通過(guò)調(diào)整納稅人可以從應(yīng)稅所得中扣除的折舊額度，從而影響納稅人的投資行為。這種在稅收制度中規(guī)定的可以計(jì)提的折舊被稱(chēng)作稅收折舊。當(dāng)稅收折舊率高于實(shí)際折舊率的時(shí)候，實(shí)際上降低了企業(yè)應(yīng)稅所得，這種稅收政策對(duì)于對(duì)外直接投資就有刺激作用。
2．盈虧互抵和設(shè)立虧損準(zhǔn)備金。這兩項(xiàng)措施主要針對(duì)投資主體在進(jìn)行對(duì)外直接投資時(shí)可能遇到的風(fēng)險(xiǎn)，允許其在遭受損失時(shí)用以前或以后的盈利，或者用專(zhuān)設(shè)的虧損準(zhǔn)備金來(lái)沖抵損失，從而降低投資者在遇到風(fēng)險(xiǎn)時(shí)的稅收負(fù)擔(dān)。這樣一來(lái)，雖然國(guó)家對(duì)企業(yè)征稅是與企業(yè)共享了投資收益，但這種盈虧互抵和虧損準(zhǔn)備金制度的實(shí)行又讓國(guó)家同企業(yè)一起承擔(dān)了風(fēng)險(xiǎn)，這就使企業(yè)有了更大的動(dòng)力和興趣進(jìn)行對(duì)外直接投資。
(三)稅收激勵(lì)政策的成本一收益分析
從國(guó)家財(cái)政的角度講，對(duì)投資主體的稅收優(yōu)惠必然會(huì)減少?lài)?guó)家的財(cái)政收入，或者會(huì)把這些稅收優(yōu)惠轉(zhuǎn)移為其他涉稅主體的稅收負(fù)擔(dān)。
在很多國(guó)家，稅收優(yōu)惠被稱(chēng)為稅式支出，在政府進(jìn)行每一年度的財(cái)政預(yù)算時(shí)，其會(huì)被列入財(cái)政支出的范疇進(jìn)行預(yù)算編制，從而使稅收優(yōu)惠不管從項(xiàng)目上還是數(shù)量上都能有計(jì)劃有步驟的執(zhí)行。但目前，我國(guó)還沒(méi)有真正實(shí)行稅式支出制度，因此，在衡量各項(xiàng)稅收優(yōu)惠措施的效率時(shí)，我們還難以找到全面的數(shù)據(jù)和指標(biāo)進(jìn)行定量分析。我們現(xiàn)在可以做的，只是從理論上分析稅收激勵(lì)政策在促進(jìn)我國(guó)對(duì)外直接投資過(guò)程中所產(chǎn)生的各方面成本和收益，全面審視稅收激勵(lì)政策對(duì)各個(gè)經(jīng)濟(jì)主體的影響，使稅收激勵(lì)政策達(dá)到最大效率，從而為政策制定提供一定方向上的指引。
1．稅收激勵(lì)政策的收益。在生產(chǎn)要素層面，通過(guò)稅收優(yōu)惠政策促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行對(duì)外直接投資，可以起到節(jié)約資源、提高技術(shù)、積累資本的作用。我國(guó)目前已經(jīng)面臨著嚴(yán)重的資源瓶頸，企業(yè)通過(guò)對(duì)外直接投資，把一些對(duì)國(guó)內(nèi)稀有資源需求量大、或在國(guó)內(nèi)資源開(kāi)發(fā)成本高的項(xiàng)目轉(zhuǎn)移到國(guó)外，既可以節(jié)約國(guó)內(nèi)資源，又可使企業(yè)享受到廉價(jià)充足的國(guó)際性資源，降低企業(yè)成本。同時(shí)，通過(guò)對(duì)購(gòu)買(mǎi)外國(guó)先進(jìn)技術(shù)和設(shè)備、與發(fā)達(dá)國(guó)家企業(yè)建立合資企業(yè)以及兼并收購(gòu)發(fā)達(dá)國(guó)家擁有先進(jìn)技術(shù)的企業(yè)等形式的對(duì)外直接投資予以特殊的稅收優(yōu)惠，可以刺激企業(yè)積極引進(jìn)國(guó)外先進(jìn)技術(shù)，并給國(guó)內(nèi)企業(yè)提高技術(shù)以外部壓力。此外，由于進(jìn)行對(duì)外直接投資的企業(yè)能夠在東道國(guó)市場(chǎng)和國(guó)際金融市場(chǎng)上籌措資金，這就可以給企業(yè)帶來(lái)一定的資本積累效應(yīng)。
在生產(chǎn)能力層面，對(duì)不同企業(yè)的不同投資行為實(shí)行差別稅收激勵(lì)措施可以重新有效配置社會(huì)生產(chǎn)能力，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。政府可以通過(guò)有差別的稅收優(yōu)惠政策激勵(lì)生產(chǎn)能力相對(duì)過(guò)剩的企業(yè)把生產(chǎn)能力適當(dāng)轉(zhuǎn)移到國(guó)外，從而讓渡出資源給生產(chǎn)能力相對(duì)不足的行業(yè)，這樣在全球范圍內(nèi)重新配置我國(guó)生產(chǎn)能力，既可以在節(jié)約并有效利用國(guó)內(nèi)資源和生產(chǎn)能力的同時(shí)，充分利用國(guó)際資源和國(guó)際生產(chǎn)能力，也是國(guó)家保護(hù)和扶植幼稚產(chǎn)業(yè)發(fā)展的有效措施。同時(shí)，促進(jìn)對(duì)外直接投資的差別的稅收激勵(lì)政策也是利用國(guó)際上存在的需求差異，實(shí)現(xiàn)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)的重要手段。實(shí)施與國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策相一致的稅收激勵(lì)政策，不僅能在量上擴(kuò)大我國(guó)對(duì)外直接投資規(guī)模，而且能使企業(yè)對(duì)外直接投資規(guī)模的擴(kuò)大轉(zhuǎn)化為國(guó)家的經(jīng)濟(jì)績(jī)效，實(shí)現(xiàn)國(guó)家的總體經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。
在對(duì)外貿(mào)易層面，跨國(guó)公司海外直接投資可以帶動(dòng)我國(guó)的出口，同時(shí)避開(kāi)國(guó)際貿(mào)易、非貿(mào)易壁壘，抵制外國(guó)政府的貿(mào)易保護(hù)。同時(shí)，通過(guò)在國(guó)外建立子公司或分公司，我國(guó)企業(yè)可以較好地了解國(guó)際市場(chǎng)的價(jià)格狀況、供求狀況，降低企業(yè)的信息搜集成本，減少出口的盲目性，從而提高對(duì)外貿(mào)易收益。
2．稅收激勵(lì)政策成本。首先，從短期看，稅收優(yōu)惠政策的直接成本是政府稅收收入的減少。這一成本是政府實(shí)行稅收優(yōu)惠政策的固定成本，難以消除。但從長(zhǎng)期看，有效率的稅收優(yōu)惠政策給整個(gè)社會(huì)帶來(lái)的遠(yuǎn)期經(jīng)濟(jì)效益能為政府收入創(chuàng)造更多的稅源。
其次，對(duì)外投資規(guī)模的擴(kuò)大可能導(dǎo)致對(duì)國(guó)內(nèi)投資和就業(yè)的替代。在企業(yè)資金狀況一定的情況下，其對(duì)外直接投資的增加必然導(dǎo)致國(guó)內(nèi)投資的減少，可能影響到國(guó)內(nèi)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)水平。
從國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)發(fā)展看，雖然很多學(xué)者否定了對(duì)外直接投資會(huì)產(chǎn)生產(chǎn)業(yè)空心化的現(xiàn)象，但是，如果稅收激勵(lì)政策運(yùn)用失當(dāng)，引起企業(yè)為了享受稅收優(yōu)惠而盲目進(jìn)行對(duì)外直接投資，確有可能造成國(guó)內(nèi)生產(chǎn)能力和技術(shù)的流失，最后國(guó)內(nèi)的企業(yè)成為一個(gè)空殼。
從就業(yè)情況看，我國(guó)負(fù)擔(dān)著沉重的勞動(dòng)力就業(yè)壓力，企業(yè)將生產(chǎn)轉(zhuǎn)向國(guó)外，就業(yè)機(jī)會(huì)也流向了國(guó)外，這無(wú)疑給我國(guó)的就業(yè)問(wèn)題帶來(lái)很大的困擾。但如果政策得當(dāng)，相對(duì)過(guò)剩的產(chǎn)品生產(chǎn)移出，相對(duì)短缺產(chǎn)品的生產(chǎn)性資源將更充足，這樣我們可利用國(guó)際分工，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和升級(jí)，既可避免產(chǎn)業(yè)空心化現(xiàn)象，又可促進(jìn)就業(yè)。
第三，對(duì)企業(yè)對(duì)外直接投資的稅收激勵(lì)可能造成資本外逃和國(guó)有資產(chǎn)流失。很多企業(yè)可能以各種合法或非法的方式將資金轉(zhuǎn)移到國(guó)外，然后以“外資企業(yè)”的角色回到國(guó)內(nèi)投資以享受稅收優(yōu)惠。結(jié)果，資金的流出并沒(méi)有形成投資的效果，而資金流回以后卻享受了稅收優(yōu)惠，使財(cái)政收入蒙受損失。其實(shí)，如果是以產(chǎn)業(yè)政策等政策為依據(jù)的有選擇的稅收激勵(lì)，可在一定程度上抑制資本外逃和國(guó)有資產(chǎn)流失。
綜上所述，對(duì)外直接投資稅收激勵(lì)政策的收益主要來(lái)自于對(duì)外直接投資帶來(lái)的收益，其取決于對(duì)外直接投資的質(zhì)量。對(duì)外直接投資稅收激勵(lì)政策的成本是稅收優(yōu)惠政策給社會(huì)經(jīng)濟(jì)其他方面帶來(lái)的負(fù)面影響，這些負(fù)面影響雖可設(shè)法抑制，但很難完全消除，因此政府的任務(wù)就在于如何使政策的收益提高，成本降低，即用收益消化成本，使稅收激勵(lì)政策的凈收益達(dá)到最大。
四、發(fā)展我國(guó)對(duì)外直接投資的稅收政策安排
根據(jù)以上對(duì)我國(guó)現(xiàn)行對(duì)外直接投資稅收政策的縱橫向比較以及對(duì)稅收激勵(lì)政策的成本收益分析，制定稅收激勵(lì)政策應(yīng)主要從以下幾個(gè)方面入手:
第一，與《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》相對(duì)應(yīng)，盡快制定完整的對(duì)外直接投資稅收法律條例，明確規(guī)定各項(xiàng)涉及對(duì)外直接投資的稅收政策，以顯示政府目前重視發(fā)展對(duì)外直接投資的政策傾向，同時(shí)也能夠讓企業(yè)在面對(duì)對(duì)外直接投資的涉稅問(wèn)題時(shí)有法可依，從而給予企業(yè)充分的法律保障。
第二，適當(dāng)處理稅收優(yōu)惠與政府稅收收入的關(guān)系，權(quán)衡近期利益和遠(yuǎn)期利益。一方面要控制稅收優(yōu)惠的適度規(guī)模，將政府收入的減少控制在財(cái)政能夠接受的限度之內(nèi)；另一方面要使稅收激勵(lì)政策所促進(jìn)的對(duì)外直接投資能夠最大程度的節(jié)約國(guó)內(nèi)資源，利用國(guó)際資源和技術(shù)，使經(jīng)濟(jì)得以長(zhǎng)期增長(zhǎng)和可持續(xù)發(fā)展，以遠(yuǎn)期稅源的擴(kuò)大，補(bǔ)償近期政府收入的損失。
第三，依據(jù)產(chǎn)業(yè)政策，制定體現(xiàn)國(guó)家對(duì)外直接投資區(qū)位導(dǎo)向和產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向的稅收優(yōu)惠政策。適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)從傳統(tǒng)的低層次、粗放型平面擴(kuò)張發(fā)展模式向集約化高度化的發(fā)展模式躍遷的趨勢(shì)，一方面引導(dǎo)企業(yè)對(duì)發(fā)展中國(guó)家和轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)進(jìn)行直接投資，實(shí)現(xiàn)我國(guó)某些產(chǎn)業(yè)逐漸向國(guó)外轉(zhuǎn)移；另一方面重視對(duì)發(fā)達(dá)國(guó)家高科技產(chǎn)業(yè)的學(xué)習(xí)型投資，引導(dǎo)企業(yè)瞄準(zhǔn)對(duì)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)高度化發(fā)展具有直接助長(zhǎng)作用的投資方向，將對(duì)外投資重心放在技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)，特別是那些高新技術(shù)含量大，產(chǎn)品附加值高的產(chǎn)業(yè)類(lèi)型。根據(jù)這一產(chǎn)業(yè)選擇原則，在稅收政策的安排上，就應(yīng)該對(duì)那些促進(jìn)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和高度化，從事技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)投資的企業(yè)給予更多的優(yōu)惠政策，營(yíng)造一個(gè)良好的可持續(xù)發(fā)展的國(guó)內(nèi)外環(huán)境。如給予他們特別的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，同時(shí)，對(duì)于那些通過(guò)購(gòu)并國(guó)外高新技術(shù)企業(yè)，以控股方式獲取了先進(jìn)技術(shù)，并將先進(jìn)設(shè)備運(yùn)回國(guó)內(nèi)以提高國(guó)內(nèi)技術(shù)水平的企業(yè)，可以對(duì)他們的設(shè)備進(jìn)口免征進(jìn)口稅。
第四，要充分借鑒其他國(guó)家的稅收優(yōu)惠方式和國(guó)際慣例，使各項(xiàng)稅收激勵(lì)措施能夠切實(shí)發(fā)揮作用，并且節(jié)約政策的執(zhí)行成本。
例如，目前國(guó)際上對(duì)于對(duì)外直接投資的稅收抵免通常是采用綜合限額抵免辦法，而我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅法中卻采用分國(guó)不分項(xiàng)的抵免辦法。這種抵免辦法在操作上比較繁瑣，而且難以起到很好的促進(jìn)企業(yè)對(duì)外直接投資的效果。所以，將稅收抵免辦法從分國(guó)限額抵免法逐漸轉(zhuǎn)變成綜合限額抵免法，應(yīng)該是我國(guó)促進(jìn)企業(yè)對(duì)外直接投資的一項(xiàng)很好的稅收激勵(lì)措施。又例如，目前國(guó)際上大多數(shù)國(guó)家都實(shí)行了間接抵免辦法，同時(shí)，在我國(guó)目前和其他國(guó)家簽訂的稅收協(xié)議中，多數(shù)協(xié)議也規(guī)定可以運(yùn)用間接抵免消除雙重征稅，但我國(guó)現(xiàn)行國(guó)內(nèi)稅法中卻只有對(duì)直接抵免的規(guī)定，沒(méi)有涉及到間接抵免的具體操作方法，這就給對(duì)外投資企業(yè)在進(jìn)行稅收繳納和抵免時(shí)造成無(wú)章可循的局面。再加上一旦我國(guó)的對(duì)外直接投資逐步發(fā)展起來(lái)，就必定會(huì)產(chǎn)生多種投資方式，因此，這就要求我國(guó)盡快在稅法中補(bǔ)充對(duì)間接抵免辦法的規(guī)定，使國(guó)內(nèi)稅法和國(guó)際稅收協(xié)定有很好的銜接。
第五，必須重視對(duì)外直接投資可能帶來(lái)的產(chǎn)業(yè)空心化和就業(yè)機(jī)會(huì)流失現(xiàn)象。我國(guó)的生產(chǎn)力狀況是勞動(dòng)力數(shù)量多、成本低，而生產(chǎn)技術(shù)相對(duì)發(fā)達(dá)國(guó)家落后。因此，稅收激勵(lì)政策應(yīng)處理好承接和轉(zhuǎn)移的關(guān)系，鼓勵(lì)企業(yè)一方面充分運(yùn)用國(guó)內(nèi)充足廉價(jià)的勞動(dòng)力資源，另一方面充分利用國(guó)外的先進(jìn)技術(shù)。如引導(dǎo)企業(yè)在國(guó)內(nèi)生產(chǎn)勞動(dòng)力消耗大的產(chǎn)品和部件，同時(shí)在國(guó)外建立高技術(shù)的全自動(dòng)裝配線(xiàn)，這樣的內(nèi)外分工既可以使企業(yè)繞開(kāi)貿(mào)易壁壘，擴(kuò)大對(duì)外直接投資規(guī)模，有效利用國(guó)際資源，又可以避免國(guó)內(nèi)生產(chǎn)的停滯和就業(yè)機(jī)會(huì)的流失。
第六，要注意政策制定的科學(xué)性和嚴(yán)格性，并與其他經(jīng)濟(jì)、稅收政策有機(jī)結(jié)合起來(lái)，防止對(duì)外直接投資引起的國(guó)有資產(chǎn)流失。一是應(yīng)當(dāng)與我國(guó)現(xiàn)行對(duì)外資的稅收優(yōu)惠政策結(jié)合起來(lái)考慮，硏究和設(shè)計(jì)相應(yīng)條款，以避免國(guó)內(nèi)資金利用稅收優(yōu)惠而外逃；二是明確對(duì)可以享受稅收優(yōu)惠的稅源的界定，并在執(zhí)行稅收優(yōu)惠政策時(shí)加強(qiáng)對(duì)稅源的審核，保證只有真正符合稅收優(yōu)惠條件的稅源才能得到稅收優(yōu)惠。此外，我們還應(yīng)該重視國(guó)際間的稅收協(xié)調(diào)和合作，打擊跨國(guó)偷逃稅，促進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)的共同健康發(fā)展。
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在小額外貿(mào)出口環(huán)節(jié)，灰色操作依然十分常見(jiàn)。主要原因還是在于，許有許多中小企業(yè)不開(kāi)增值稅發(fā)票，缺少出口資質(zhì)，且不能報(bào)關(guān)，就通過(guò)這種灰色操作來(lái)完成。電子商務(wù)大多都是通往網(wǎng)絡(luò)的流程來(lái)進(jìn)行，如商品的訂購(gòu)與支付，買(mǎi)賣(mài)爽的合同、訂單及作為銷(xiāo)售憑證的票據(jù)，也都是通過(guò)網(wǎng)絡(luò)的方式來(lái)完成，而在這些存在于電腦內(nèi)的數(shù)據(jù)是可以提前更改的。因此，可以發(fā)現(xiàn)，如果還是按照傳統(tǒng)的賬簿管理方式來(lái)管理現(xiàn)代化小額電子商務(wù)是不可行的，電子商務(wù)稅收征管以及稽查管理都難以順利開(kāi)展。
2.征稅會(huì)影響小額外貿(mào)電子商務(wù)的發(fā)展
小額貿(mào)易電子商務(wù)與傳統(tǒng)的貿(mào)易方式來(lái)進(jìn)行對(duì)比，其優(yōu)點(diǎn)在于利潤(rùn)較高、資金周轉(zhuǎn)較快，投資風(fēng)險(xiǎn)也相對(duì)較小等。大額貿(mào)易則雖然在此些方面有所不及，但其利潤(rùn)要求可以控制在5%以?xún)?nèi)，而小額外貿(mào)的利潤(rùn)要求則較高，風(fēng)險(xiǎn)更小。在線(xiàn)交易平臺(tái)敦煌網(wǎng)CEO王樹(shù)彤對(duì)外宣稱(chēng)，其網(wǎng)站賣(mài)家平均交易額所帶來(lái)的利潤(rùn)在30%左右。小額電子商務(wù)的蓬勃發(fā)展不僅帶動(dòng)電子商務(wù)物流的發(fā)展，并且使得出口企業(yè)之間的貿(mào)易碰撞[2]。如，小額出口企業(yè)利潤(rùn)減少，2012年Q2可以看出，我國(guó)中小企業(yè)B2B電子商務(wù)市場(chǎng)營(yíng)收規(guī)模為39.5億元，增長(zhǎng)比為21.5%環(huán)比增長(zhǎng)6.5%，從整個(gè)增長(zhǎng)速度來(lái)看較為緩慢。2012年第二季度，我國(guó)B2B發(fā)展環(huán)境較為激烈，B2B運(yùn)營(yíng)間競(jìng)爭(zhēng)也是如此。
3.稅務(wù)部門(mén)水平落后阻礙了小額外貿(mào)電子商務(wù)征稅的發(fā)展
目前，我國(guó)信息化整體水平偏低，各地區(qū)都有不同的管理體系，正因如此，各地信息應(yīng)用系統(tǒng)擁有不同的體系、重復(fù)開(kāi)發(fā)、功能交叉，信息沒(méi)有一個(gè)資源共享的平臺(tái)，直接造成了利用率差、交流不暢等低級(jí)錯(cuò)誤。在稅務(wù)信息化的建設(shè)過(guò)程中，許多不規(guī)范的問(wèn)題并沒(méi)有及時(shí)解決，直接決定我國(guó)稅務(wù)信息根基薄弱，業(yè)務(wù)流程、數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)和接口等方面的不合法現(xiàn)象。我國(guó)稅務(wù)行業(yè)信息平臺(tái)的起步較晚，目前的信息話(huà)技術(shù)也很難適應(yīng)這個(gè)新的時(shí)代，更不說(shuō)去適應(yīng)電子稅收的征收了。
二、實(shí)例解析
敦煌網(wǎng)成立于2004年，并以小額貿(mào)易平臺(tái)而著稱(chēng)，當(dāng)然，它的主要內(nèi)容并不是單一的信息服務(wù)，其流程相似于eBay，同時(shí)直接介入到交易環(huán)節(jié)，用淘寶的方式賣(mài)阿里巴巴B2B上的貨物。雖然敦煌網(wǎng)成立于2004年，且一直專(zhuān)注與小額外貿(mào)業(yè)務(wù)，但也是通過(guò)了4年的不懈努力才真正的開(kāi)創(chuàng)了一個(gè)小額外貿(mào)電子商務(wù)的高峰時(shí)期[3]。其207年的在線(xiàn)交易額度約1.4億元，2008年直接翻漲近10，達(dá)到了14億元，接下來(lái)的09年，相對(duì)去年則更是增長(zhǎng)了11億元的好成績(jī)，三年一共增長(zhǎng)了近18億元的交易額，到2010年直接飆漲到了60億元的額度，2011年則首次突破三位數(shù)，達(dá)到100億元的交易額敦煌網(wǎng)為小額跨境電子商務(wù)實(shí)現(xiàn)了可行性，消除了小額電子商務(wù)的會(huì)員費(fèi)，取而代之通過(guò)交易成功后來(lái)收取相應(yīng)的傭金，很好的為小額電子商務(wù)開(kāi)創(chuàng)了一條全新的道路。敦煌網(wǎng)的交易過(guò)程實(shí)質(zhì)是在賣(mài)家的報(bào)價(jià)基礎(chǔ)上，按照一定的百分比增加相應(yīng)的傭金費(fèi)用，把最后增加的費(fèi)用和賣(mài)家的報(bào)價(jià)相加呈現(xiàn)給買(mǎi)家，交易成功后，敦煌網(wǎng)則直接收取贏得的費(fèi)用。電子商務(wù)交易中的物流和支付是整個(gè)流程最重要的部分，敦煌網(wǎng)優(yōu)勢(shì)如何應(yīng)對(duì)的？首先，在物流方面，敦煌網(wǎng)則是與UPS、DHL、EMS等信譽(yù)較高的公司聯(lián)手合作，并且能在一個(gè)集裝箱內(nèi)裝入多個(gè)客戶(hù)的貨物，使得成本費(fèi)用更加節(jié)??；其次，在支付方面，敦煌網(wǎng)則是聯(lián)手PayPal、Global Collect等知名度較高的第三方平臺(tái)支付來(lái)保證買(mǎi)賣(mài)雙方的資金安全。
三、相關(guān)建議與對(duì)策
1.實(shí)行有步驟的納稅政策
在西方國(guó)家，有著許多貿(mào)易壁壘，如綠色壁壘、技術(shù)壁壘、藍(lán)色貿(mào)易壁壘等，在不同保護(hù)形勢(shì)下避開(kāi)了激勵(lì)的貿(mào)易競(jìng)爭(zhēng)，得到了很好發(fā)展。小額跨境貿(mào)易出于起步階段，因此，國(guó)家相關(guān)政策應(yīng)當(dāng)給與過(guò)度來(lái)緩解征稅，實(shí)施相應(yīng)的鼓勵(lì)措施，來(lái)對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行相應(yīng)的保護(hù)。如，中小企業(yè)在一定的時(shí)間內(nèi)，可以免去稅收，等到中小企業(yè)發(fā)展成熟后，再根據(jù)其經(jīng)營(yíng)的年限，企業(yè)的業(yè)績(jī)來(lái)實(shí)行相應(yīng)的稅收政策。這樣，既能夠保證中小企業(yè)在電子商務(wù)上的發(fā)展，也能很好的避免國(guó)家的損失。
2.加大主動(dòng)納稅的宣傳力度
2012年期間，一起空姐代購(gòu)事件給我們做了一個(gè)很好的反面教材，案件中的空姐從本質(zhì)上來(lái)講屬于無(wú)意識(shí)犯罪，但最后還是被判刑11年的有期徒刑，后果可見(jiàn)一斑。而在西方發(fā)達(dá)國(guó)家中，自行申報(bào)納稅已經(jīng)發(fā)展成了每個(gè)公民應(yīng)盡的責(zé)任和義務(wù)，因?yàn)樗麄兠靼祝@種行為是利國(guó)利民的。與之對(duì)比，我們應(yīng)該進(jìn)行反思，不僅如此，更要加大對(duì)在線(xiàn)商戶(hù)進(jìn)行納稅宣傳及稅收法律知識(shí)的宣傳，并對(duì)依法納稅人給與獎(jiǎng)勵(lì)，養(yǎng)成一個(gè)良性的納稅分為。同時(shí)政府也要加大力度投入到納稅監(jiān)管體系的建立中來(lái)。
[論文摘要]國(guó)有商業(yè)銀行在與外資銀行的爭(zhēng)奪戰(zhàn)中，稅務(wù)籌劃是不可忽視的關(guān)鍵點(diǎn)。本文通過(guò)對(duì)現(xiàn)行稅法相關(guān)的規(guī)定進(jìn)行梳理，分析國(guó)有商業(yè)銀行在稅務(wù)籌劃中可利用的稅收政策及籌劃技巧，從而為國(guó)有商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)策略提出相應(yīng)稅種的建議。
稅務(wù)籌劃，是以稅收政策為依據(jù)，在對(duì)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)情況全面分析的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)投資、財(cái)務(wù)和其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的安排，達(dá)到合法降低稅收成本的經(jīng)濟(jì)行為。而商業(yè)銀行的稅務(wù)籌劃，也是商業(yè)銀行整個(gè)財(cái)務(wù)計(jì)劃的重要組成部分。
一、稅務(wù)籌劃的必要性
國(guó)有商業(yè)銀行的上市，一來(lái)可以壯大其資本實(shí)力，增強(qiáng)其國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力；二來(lái)，國(guó)有商業(yè)銀行上市后將面臨著如何采用先進(jìn)的技術(shù)改變傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)管理模式以降低服務(wù)成本等考驗(yàn)，而構(gòu)成銀行成本中很大的比例就是稅收成本。因此，國(guó)有商業(yè)銀行要提高與外資銀行競(jìng)爭(zhēng)的實(shí)力，稅收籌劃的重要性就不言而喻了。
二、國(guó)有商業(yè)銀行與外資銀行的稅負(fù)比較
雖然新企業(yè)所得稅法使內(nèi)外資企業(yè)所得稅率統(tǒng)一，但二者實(shí)際稅負(fù)還是存在很大差異。
（一）營(yíng)業(yè)稅
我國(guó)對(duì)一般性貸款按利息收入全額征收營(yíng)業(yè)稅，對(duì)外匯轉(zhuǎn)貸按利差征收營(yíng)業(yè)稅。內(nèi)資銀行的業(yè)務(wù)主要以人民幣貸款為主，轉(zhuǎn)貸款比例很低；而外資銀行則通常以外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)來(lái)規(guī)避營(yíng)業(yè)稅，這實(shí)際上是采用內(nèi)部定價(jià)規(guī)避稅收的手段，使外資銀行稅負(fù)遠(yuǎn)低于內(nèi)資銀行。
（二）企業(yè)所得稅
雖然新企業(yè)所得稅法將內(nèi)外企業(yè)的所得稅統(tǒng)一為25%，但國(guó)有商業(yè)銀行呆壞賬核銷(xiāo)、固定資產(chǎn)折舊等稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)過(guò)嚴(yán)，審核程序繁瑣，使得國(guó)有商業(yè)銀行的實(shí)際稅負(fù)遠(yuǎn)高于名義稅率。而外資銀行按照國(guó)際稅收慣例，與經(jīng)營(yíng)有關(guān)的支出和費(fèi)用都允許在稅前如實(shí)扣除。
（三）個(gè)人所得稅
國(guó)有商業(yè)銀行的職工多為中國(guó)公民，外資銀行的高管人員則有相當(dāng)部分來(lái)自外國(guó)，且人員數(shù)量相對(duì)較少。我國(guó)個(gè)稅規(guī)定在華外籍人員的工資薪金所得可附加減除費(fèi)用，對(duì)非居民納稅人僅就其境內(nèi)所得征收個(gè)人所得稅，這使外資銀行的職工實(shí)際稅負(fù)比我國(guó)商業(yè)銀行職工輕了很多。而員工個(gè)人所得稅相當(dāng)于企業(yè)工資支出的組成部分，個(gè)人所得稅的最終負(fù)擔(dān)者還是企業(yè)。由此可見(jiàn)，在目前我國(guó)個(gè)人所得稅收制度下，國(guó)有商業(yè)銀行比外資銀行要承擔(dān)更多的個(gè)人所得稅負(fù)。
（四）其他稅種
外資銀行不需繳納城建稅和教育費(fèi)附加，各地為吸引外資在城市房地產(chǎn)稅等征收過(guò)程中，也對(duì)外資銀行實(shí)行了很多減免優(yōu)惠，這更造成國(guó)有商業(yè)銀行與外資銀行的稅負(fù)不均。
總之，國(guó)有商業(yè)銀行承擔(dān)的實(shí)際稅負(fù)遠(yuǎn)重于外資銀行。因此，國(guó)有商業(yè)銀行只有做好稅務(wù)籌劃，降低稅收成本，才能獲得更好的發(fā)展。我國(guó)現(xiàn)行稅收政策也為國(guó)有銀行實(shí)施稅務(wù)籌劃提供了可行性。如貸款和轉(zhuǎn)貸款產(chǎn)生的利息收入所應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅不同，貼現(xiàn)利息收入和金融往來(lái)利息收入免交營(yíng)業(yè)稅，不同的資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)即可導(dǎo)致不同的的稅負(fù)水平。
三、可利用的稅收優(yōu)惠政策
（一）免稅項(xiàng)目
1．金融機(jī)構(gòu)往來(lái)業(yè)務(wù)不征營(yíng)業(yè)稅；2．經(jīng)辦國(guó)家助學(xué)貸款業(yè)務(wù)取得的利息收入免征營(yíng)業(yè)稅；3．國(guó)有商業(yè)銀行按財(cái)政部核定的數(shù)額劃轉(zhuǎn)給金融資產(chǎn)管理公司的資產(chǎn)，在辦理過(guò)戶(hù)手續(xù)時(shí)，免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅；4．國(guó)債利息收入免征企業(yè)所得稅。
（二）準(zhǔn)予抵扣項(xiàng)目
1．銀行（除中國(guó)銀行）從事外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)，下級(jí)行收取的利息收入可減去借款利息支出額計(jì)算營(yíng)業(yè)額；2．銀行買(mǎi)賣(mài)金融商品，可在同一會(huì)計(jì)年度末，將不同納稅期出現(xiàn)的正差和負(fù)差匯總計(jì)算并繳納營(yíng)業(yè)稅；3．金融企業(yè)已繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)收未收利息，若超過(guò)核算期限（90天）尚未收回，可從以后的營(yíng)業(yè)額中減除；4．金融企業(yè)壞賬、呆賬準(zhǔn)備金可在企業(yè)所得稅前扣除。
根據(jù)以上各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，國(guó)有商業(yè)銀行在制定投資決策、發(fā)展戰(zhàn)略時(shí)應(yīng)有針對(duì)性地進(jìn)行統(tǒng)籌謀劃，進(jìn)一步調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)，從而實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目的。
四、國(guó)有商業(yè)銀行稅務(wù)籌劃建議
（一）營(yíng)業(yè)稅的籌劃
1．增加金融企業(yè)往來(lái)業(yè)務(wù)比例
商業(yè)銀行可拓展票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)和同業(yè)拆借業(yè)務(wù)，在這些同業(yè)往來(lái)上多投放資金以獲得免營(yíng)業(yè)稅的利息收入，同時(shí)減輕城建稅和教育費(fèi)附加。
2．經(jīng)辦國(guó)家助學(xué)貸款業(yè)務(wù)
國(guó)有商業(yè)銀行可在保證學(xué)生還貸信用的前提下，增加助學(xué)貸款的業(yè)務(wù)，起到減輕稅負(fù)的效果。
3．增加外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)
由于轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)的優(yōu)惠政策，一筆外貸項(xiàng)目委托貸款所納營(yíng)業(yè)稅，就比同額的信用貸款、抵押貸款或按揭貸款少。
（二）所得稅的籌劃
1．對(duì)利息收入的籌劃
由于國(guó)債利息收入既免征企業(yè)所得稅，又免繳營(yíng)業(yè)稅等稅金，國(guó)有商業(yè)銀行應(yīng)充分利用此優(yōu)惠政策，加大國(guó)債投資力度。
另外，各地政府為吸引轄區(qū)外納稅大戶(hù)，會(huì)制定相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，如納稅額達(dá)到規(guī)定數(shù)額可享受獎(jiǎng)金或其他形式的獎(jiǎng)勵(lì)。因此，國(guó)有商業(yè)銀行若把幾個(gè)分支機(jī)構(gòu)的貸款集中于某一分支機(jī)構(gòu)，就所有貸款利息收入集中向該機(jī)構(gòu)所在地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅，則可享受當(dāng)?shù)卣C發(fā)的數(shù)目可觀的獎(jiǎng)金，相當(dāng)于降低了稅負(fù)。
2．及時(shí)確認(rèn)利息費(fèi)用
商業(yè)銀行對(duì)定期存款的利息支出費(fèi)用按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)。若按季結(jié)息，季末計(jì)提利息按各存期檔次定期存款的平均余額，乘以結(jié)息日各相應(yīng)存期檔次的定期存款利率，計(jì)入利息支出。如果結(jié)息日的掛牌利率低于存入日的利率，則少計(jì)了實(shí)際利息費(fèi)用，使賬面利潤(rùn)虛增，平添了稅收負(fù)擔(dān)。因此，國(guó)有商業(yè)銀行應(yīng)嚴(yán)格按照各戶(hù)存款的存入日約定利率計(jì)算利息支出，及時(shí)正確地確認(rèn)成本費(fèi)用，于稅前列支。
3．固定資產(chǎn)折舊
盡量投資稅法允許加速折舊的固定資產(chǎn)，對(duì)未明確規(guī)定折舊年限的固定資產(chǎn)，盡量選擇較短的年限。前者可推遲稅款，而后者則加速了固定資金的周轉(zhuǎn)期。
（三）其他稅種的籌劃
除營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅，國(guó)有商業(yè)銀行還需繳納城建稅等其他稅，如能對(duì)這些稅種進(jìn)行籌劃，也可能減少稅收支出。例如，在使用賬簿上能減少貼花件數(shù)，就可少用印花稅票。
（四）其他建議
除了針對(duì)稅種的籌劃，國(guó)有商業(yè)銀行在具體交易時(shí)也可在保證業(yè)務(wù)安全的前提下，選擇稅負(fù)最輕的途徑進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
另外，加強(qiáng)與中介機(jī)構(gòu)的合作，由專(zhuān)業(yè)人員進(jìn)行策劃，也有助于稅收籌劃的合法性，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，從而帶動(dòng)國(guó)有商業(yè)銀行內(nèi)部稅收籌劃水平的提高，繼而實(shí)現(xiàn)降低企業(yè)成本，提高綜合競(jìng)爭(zhēng)力的目的。
參考文獻(xiàn)
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筆者以“轉(zhuǎn)讓定價(jià)（Transfer Pricing）”為主題，通過(guò)中國(guó)知網(wǎng)（CNKI）精確檢索中國(guó)期刊全文數(shù)據(jù)庫(kù)、中國(guó)博士學(xué)位論文全文數(shù)據(jù)庫(kù)、中國(guó)優(yōu)秀碩士學(xué)位論文全文數(shù)據(jù)庫(kù)，共獲得2029條文獻(xiàn)記錄：通過(guò)EconLit經(jīng)濟(jì)學(xué)文獻(xiàn)庫(kù)檢索學(xué)術(shù)期刊得到共23931條記錄，約為國(guó)內(nèi)研究的11.79倍。
二、轉(zhuǎn)讓定價(jià)的影響因素
（一）國(guó)外研究
國(guó)外一些學(xué)者在研究跨國(guó)集團(tuán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)主觀目的和策略的同時(shí)，也考慮到了轉(zhuǎn)讓定價(jià)的實(shí)施條件。
地區(qū)層面的系統(tǒng)性研究研究較早且有代表性的，是Susan C.和Borkowski兩位學(xué)者。比如，1997年分析組織、環(huán)境和財(cái)務(wù)因素對(duì)其收入轉(zhuǎn)移的影響，2002年建立“規(guī)?！a(chǎn)業(yè)”二元計(jì)量模型研究了垂直一體化跨國(guó)公司的轉(zhuǎn)讓定價(jià)策略。特別是二人1998年從東亞文化的集體主義和一致性特色人手。分析了日本跨國(guó)公司由成本基礎(chǔ)定價(jià)轉(zhuǎn)向市場(chǎng)基礎(chǔ)定價(jià)的策略?xún)A向，并將其與美國(guó)跨國(guó)公司定價(jià)策略對(duì)比，發(fā)現(xiàn)前者更注重部門(mén)績(jī)效的評(píng)估。由此可見(jiàn)，兩位學(xué)者的研究正向新興產(chǎn)業(yè)和更復(fù)雜的環(huán)境發(fā)展。且加大定量研究和對(duì)比研究手段的使用。
近五年的研究由宏觀區(qū)域?qū)用嬷饾u過(guò)渡到企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理層面。Cheng，Mandy and Trotman，Ken T.（2008）認(rèn)為，財(cái)務(wù)架構(gòu)性質(zhì)和協(xié)商伙伴的預(yù)期會(huì)影響決策者所處的外部環(huán)境和闡釋會(huì)計(jì)信息經(jīng)濟(jì)社會(huì)含義的方式。從轉(zhuǎn)讓定價(jià)協(xié)商中公司間會(huì)計(jì)信息交換方式的角度看，公司虧損性財(cái)務(wù)架構(gòu)會(huì)加大交易雙方對(duì)轉(zhuǎn)讓價(jià)格差的預(yù)期；如果商品市場(chǎng)價(jià)格高于平均利潤(rùn)價(jià)格，而交易伙伴對(duì)價(jià)格關(guān)注度的敏感性較強(qiáng)，則決策者在協(xié)商定價(jià)時(shí)會(huì)降低轉(zhuǎn)讓定價(jià)預(yù)期（偏離市場(chǎng)價(jià)格）。這種觀點(diǎn)一定程度上回應(yīng)了Luft，J.L.and Libby，R.（1997）有關(guān)公司管理者不同定價(jià)預(yù)期會(huì)降低公平轉(zhuǎn)讓定價(jià)協(xié)商效率的問(wèn)題，揭示出公司內(nèi)部協(xié)商定價(jià)機(jī)制。
尤其值得注意的是博弈論與信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的運(yùn)用，如Dikolli.Shane S and Vaysman，Igor.（2006）論述了信息技術(shù)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)過(guò)程的影響。一方面，公司管理者可通過(guò)低端的信息技術(shù)迅速有效地實(shí)現(xiàn)商品交易，節(jié)省了交易博弈的機(jī)會(huì)成本；另一方面，技術(shù)發(fā)展使通過(guò)討價(jià)還價(jià)和成本定價(jià)增加額外利潤(rùn)，信息的優(yōu)勢(shì)則會(huì)遞減。Wang，Leonard Fong-Sheng and Wang，Ya-Chin（z008）則運(yùn)用古諾一納什均衡模型剖析了壟斷廠(chǎng)商通過(guò)商標(biāo)競(jìng)爭(zhēng)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的兩大階段，得出企業(yè)內(nèi)部和外部的商標(biāo)競(jìng)爭(zhēng)強(qiáng)度會(huì)影響轉(zhuǎn)讓定價(jià)的水平。
（二）國(guó)內(nèi)研究
相比國(guó)外有關(guān)經(jīng)濟(jì)結(jié)果和制度的規(guī)范研究，國(guó)內(nèi)很多學(xué)者通過(guò)實(shí)證研究的方法，對(duì)影響跨國(guó)公司在華實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià)的因素進(jìn)行了分析。
1 基于稅收政策的研究
一是母國(guó)和我國(guó)的稅率差別。陳屹（2005）認(rèn)為，稅率之差和轉(zhuǎn)讓定價(jià)之間關(guān)系密切，轉(zhuǎn)讓定價(jià)和稅率之差的平方呈線(xiàn)性相關(guān)。與此相反，徐?？担?004）發(fā)現(xiàn)外資企業(yè)的利潤(rùn)率與投資來(lái)源國(guó)所得稅稅率的相關(guān)性十分微弱，因此，他認(rèn)為所得稅稅率不是決定外資企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的主要因素。王順林（2002）和薛彤、王靜波（2007）也認(rèn)為稅率對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的影響不大。
二是從地方政策導(dǎo)向。廈門(mén)市國(guó)稅局“強(qiáng)化稅收征管”課題組（2004）研究認(rèn)為，中國(guó)地方政府的“招商引資饑渴癥”，使握有“貨幣選票”的跨國(guó)公司能得到稅收庇護(hù)。筆者認(rèn)為。地方政府之所以盲目競(jìng)爭(zhēng)引進(jìn)外資。與中國(guó)當(dāng)前將經(jīng)濟(jì)發(fā)展普遍作為地方政府頭號(hào)政績(jī)考核指標(biāo)有密切關(guān)系。
三是跨國(guó)納稅方面的一些制度漏洞。郭弛、楊少剛和何雋（2006）認(rèn)為“遞延納稅”規(guī)定是跨國(guó)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的必要條件。他們假定子公司在東道國(guó)從事生產(chǎn)，產(chǎn)品全部出口給位于居住國(guó)的母公司；并假定居住國(guó)和東道國(guó)都實(shí)行居民管轄權(quán)。在這些假定的基礎(chǔ)上，借助Lorraine Eden的理論模型，得出結(jié)論：對(duì)于實(shí)行居民管轄權(quán)的所得轉(zhuǎn)出國(guó)來(lái)說(shuō)，“遞延納稅”的規(guī)定為跨國(guó)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅行為創(chuàng)造了實(shí)現(xiàn)條件。
2 基于外國(guó)資本的研究
從外資企業(yè)的股權(quán)組織形式來(lái)看，王順林（2002）通過(guò)模型分析，證明外方在合資企業(yè)中的股份越高，其轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的動(dòng)機(jī)越弱，并認(rèn)為外資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的動(dòng)機(jī)之一就是合資合作企業(yè)的外方侵吞中方利潤(rùn)。王志強(qiáng)和李駿（2007）利用海關(guān)數(shù)據(jù)，也得出了與之相同的結(jié)論。而徐?？担?004）由獨(dú)資企業(yè)的利潤(rùn)率低于合資和合作企業(yè)，得出結(jié)論：獨(dú)資企業(yè)的利潤(rùn)操縱能力更強(qiáng)，暗示獨(dú)資企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)更甚。陳屹（2005）則認(rèn)為外資方式與轉(zhuǎn)讓定價(jià)無(wú)明顯關(guān)聯(lián)。薛彤和王靜波（2007）也得出與之相似的結(jié)論。
從外資企業(yè)的產(chǎn)品特征來(lái)看。王志強(qiáng)和李駿（2007）計(jì)算了2003年、2004年和2005年度獨(dú)資企業(yè)不同關(guān)稅稅率段的商品價(jià)格水平，發(fā)現(xiàn)價(jià)格水平和關(guān)稅稅率之間均存在顯著的負(fù)相關(guān)，即隨著關(guān)稅稅率的升高，價(jià)格水平降7低。他們還考察了商品加工程度對(duì)價(jià)格水平的影響，并得出結(jié)論：隨商品加工程度的提高。價(jià)格水平降低。
筆者認(rèn)為上述學(xué)者對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)影響因素研究產(chǎn)生分歧的原因，主要在于：（1）所依據(jù)的數(shù)據(jù)不同。比如，陳屹（2005）使用了1997-2000年江蘇省外資企業(yè)的面板數(shù)據(jù)。而薛彤和王靜波（2007）利用的是2000-2005年中部地區(qū)某省會(huì)城市外商投資企業(yè)所得稅匯算清繳數(shù)據(jù)。（2）所依據(jù)的指標(biāo)不同：學(xué)者研究轉(zhuǎn)讓定價(jià)。主要使用實(shí)際轉(zhuǎn)移價(jià)格和盈利指標(biāo)。但由于實(shí)際轉(zhuǎn)讓價(jià)格數(shù)據(jù)獲得困難，很多研究利用盈利性指標(biāo)作為替代。這些指標(biāo)包括利潤(rùn)率、納稅比例等。而使用不同的指標(biāo)往往會(huì)得出不同的結(jié)論。
不久前，商務(wù)部公布了一串令人振奮的數(shù)字：2004年1至5月，全國(guó)吸收外資259億美元，比去年同期增長(zhǎng)11％；新設(shè)外企17359家，比去年同期增長(zhǎng)14％；合同外資額572億美元，比去年同期增長(zhǎng)近50％。中國(guó)成了外資的一片熱土。
然而在這些閃光的數(shù)字背后，卻是另一番景象：55％的外商投資企業(yè)虧損。一方面外企大面積虧損，另一方面大量外資不斷涌入，面對(duì)這一現(xiàn)象，經(jīng)濟(jì)專(zhuān)家一針見(jiàn)血地指出：不少外資企業(yè)虧損是假，避稅是真。本文擬就外資企業(yè)避稅的形式及原因做一些探討。
1外資企業(yè)避稅的現(xiàn)狀
我國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局官員日前指出，目前在華的外資企業(yè)偷逃稅的情況很普遍，許多跨國(guó)企業(yè)的避稅行為致使中國(guó)每年稅收損失約300億元，許多企業(yè)屬于非法避稅。由于個(gè)人所得稅、營(yíng)業(yè)稅等方面的稅收沒(méi)有計(jì)算在內(nèi)，所以，實(shí)際避稅要遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)300億元。
2003年4月。在廣州市，首例“境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)間融資”反避稅案件中，廣州市國(guó)家稅務(wù)局對(duì)外公布，該局對(duì)著名的跨國(guó)企業(yè)寶潔公司涉及境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)間巨額免息融資溫暖體進(jìn)行調(diào)查，調(diào)增企業(yè)應(yīng)納稅所得額共5．96億元，應(yīng)補(bǔ)交企業(yè)所得稅8149元。這是迄今為止廣州市反避稅調(diào)整單個(gè)案件補(bǔ)繳：稅額最大的案例。
據(jù)北京地稅稽查分局公布，被檢查的外資企業(yè)中80％以上有違法行為，其中涉外稅收違法案件主要集中在個(gè)人所得稅、營(yíng)業(yè)稅和城市房地產(chǎn)稅等稅種上，僅2003年前8個(gè)月，北京地稅第、二稽查分局審查了47個(gè)涉外稅收案件，查補(bǔ)稅款1．5億元，這只是他們受理的半數(shù)案件的查補(bǔ)數(shù)額，其中有兩個(gè)公司的涉案值就達(dá)到了1．3億元。
在福州市，每年外商轉(zhuǎn)移的利潤(rùn)就在10億元左右，流失稅款1億元左右。據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局在第三次工業(yè)普查中公布，全國(guó)41％的三資企業(yè)都在虧損。吉林某市曾經(jīng)有98％的三資企業(yè)在虧損；廣東某市87．5％的三資工業(yè)企業(yè)虧損；天津62％的三資企業(yè)虧損，如此大面積的虧損。令人觸目驚心。
這些合資企業(yè)的虧損，在很大程度上是一種避稅手段，其結(jié)果嚴(yán)重侵害了中方利益。由于利潤(rùn)被轉(zhuǎn)移到境外，中方投資人不但無(wú)法獲利，而且需要賠錢(qián)彌補(bǔ)虧損。對(duì)外方來(lái)說(shuō)是明虧實(shí)贏，對(duì)中方來(lái)說(shuō)是實(shí)實(shí)在在的虧本生意。在無(wú)力出錢(qián)彌補(bǔ)虧損的情況下，中方只能出售股權(quán)減少損失，從而逐步喪失對(duì)公司的所有權(quán)，造成國(guó)有資產(chǎn)的大量流失。蘇州的一家合資造紙企業(yè)就是一個(gè)典型的例子，在與外方合資的七年當(dāng)中，每年虧損將近1個(gè)億，結(jié)果中方不但一分錢(qián)沒(méi)有賺到，所持股權(quán)卻幾乎全部被外方收入囊中。
外資避稅正使中國(guó)蒙受著重大損失。
2外資避稅的主要方式
避稅分兩種，即正當(dāng)避稅和非法避稅，二者有本質(zhì)的區(qū)別，進(jìn)行合理避稅的人是尊重稅法，只不過(guò)他們靠自己的智慧，利用了稅法的漏洞獲得了利益。外資在進(jìn)入前，大多都認(rèn)真研究過(guò)中國(guó)稅制，對(duì)如何避稅有一套相對(duì)的方案，避稅方法高招百出，防不勝防，主要有以下幾種方式：
2．1轉(zhuǎn)讓定價(jià)：所謂轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指集團(tuán)內(nèi)的關(guān)聯(lián)企業(yè)之間，為了確保集團(tuán)利益的最大化，在集團(tuán)內(nèi)部人為的控制定價(jià)。這其中包括產(chǎn)品價(jià)格、貸款利息、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格、勞務(wù)費(fèi)用等。據(jù)統(tǒng)計(jì)國(guó)際貿(mào)易總額中有60％是通過(guò)這種跨國(guó)公司的內(nèi)部交易所形成的，跨國(guó)公司在制定內(nèi)部交易價(jià)格時(shí)，往往可以便利的應(yīng)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法，達(dá)到減少賦稅從而增加利潤(rùn)的目的。在中國(guó)，其往往表現(xiàn)為“高進(jìn)低出”，即用高于國(guó)際市場(chǎng)的價(jià)格進(jìn)口設(shè)備、進(jìn)口材料，而用低于市場(chǎng)的價(jià)格出口產(chǎn)品。這樣外企很容易形成賬面上的虧損，而利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅負(fù)低的國(guó)家、地區(qū)，如此一來(lái)，跨國(guó)公司是一舉兩得：增加利潤(rùn)，減少匯率風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)閷儆诳鐕?guó)公司關(guān)聯(lián)方交易，因而具有很強(qiáng)的隱蔽性和靈活性，不易被察覺(jué)。據(jù)珠海涉外稅務(wù)部門(mén)的檢查表明，那些表面顯示虧損的企業(yè)大多是購(gòu)銷(xiāo)“兩頭再外”。多以“高進(jìn)低出”等方式將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移出境。轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為的存在是造成其普遍虧損或微利的重要原因之一。
耐克公司在國(guó)內(nèi)市場(chǎng)不斷發(fā)展，每年以?xún)晌粩?shù)的速度增長(zhǎng)，很快成為僅次于李寧體育公司的體育巨子。據(jù)蘇州海關(guān)調(diào)查，耐克公司營(yíng)業(yè)額很高，成本很低，利潤(rùn)非常高，實(shí)際效益也很好，但是賬面上卻虧損，其中原因就在于大量特許權(quán)使用費(fèi)支出掏空了企業(yè)利潤(rùn)。
一臺(tái)彩電才賣(mài)50元到100元，這種驚人的低價(jià)，說(shuō)出來(lái)誰(shuí)也不會(huì)相信，可是在跨國(guó)外資企業(yè)關(guān)聯(lián)方的交易中的的確確發(fā)生了。
2．2增大負(fù)債。目前外商投資中國(guó)的資金中，自有資金比例并不高，即便是一些實(shí)力雄厚的大公司也向境內(nèi)外的銀行舉借大量的資金，這不僅僅是缺少資金，也是一種避稅的辦法。廣州某外企就是通過(guò)與其境內(nèi)的關(guān)聯(lián)公司借貸資金轉(zhuǎn)移利潤(rùn)避稅的。這家公司在境內(nèi)的關(guān)聯(lián)企業(yè)主要有所屬紙品有限公司、口腔保健用品有限公司等。2002年，該公司關(guān)聯(lián)企業(yè)中部分公司出現(xiàn)連續(xù)虧損，失去了向銀行借貸的能力。這家外企便以公司本部的名義向中行廣東省分行尋求巨額貸款，總額高達(dá)20億元左右。與正常企業(yè)行為相違背的是，該公司又撥出巨資以無(wú)息借貸的方式借給其關(guān)聯(lián)企業(yè)使用。根據(jù)稅法規(guī)定。利息支出可以在稅前扣除。廣州某外資企業(yè)利用稅前列支利息，以此減少所得稅；此外，提供巨額無(wú)息借貸給關(guān)聯(lián)企業(yè)，也回避了正常利息所得稅的稅賦。同時(shí)，作為該企業(yè)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，也為巨額借貸在賬目上表現(xiàn)為負(fù)債而規(guī)避了大量所得稅。
2．3利用國(guó)際避稅港注冊(cè)公司。在稅收籌劃日漸興起的今天，國(guó)際避稅港也便成為了跨國(guó)稅收籌劃的“熱土”。國(guó)際避稅港也稱(chēng)“離岸綠洲”，是指一國(guó)或地區(qū)確定一定范圍，允許外國(guó)人在此投資或從事各種經(jīng)濟(jì)貿(mào)易活動(dòng)，取得收入或擁有財(cái)產(chǎn)而可以不必納稅或只需支付很少稅款的地區(qū)。它們的共同點(diǎn)都是很小的國(guó)家和地區(qū)，甚至是很小的島嶼，自然資源稀缺、人口數(shù)量較少、經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)薄弱。但由于它具有稅收的優(yōu)惠，逐漸吸引了大量國(guó)外公司來(lái)此注冊(cè)。這樣的國(guó)家和地區(qū)主要有英屬維爾京群島、格林納達(dá)、塞舌爾群島、巴拿馬、瑙魯、湯加……全球匯集于國(guó)際避稅港注冊(cè)的70萬(wàn)多家企業(yè)中，至少有80％以上徒有其名，它們?cè)诖送瓿闪吮匾淖?cè)登記手續(xù)，卻在別處從事商業(yè)活動(dòng)，財(cái)務(wù)運(yùn)作，把利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到避稅地，靠避稅地的免稅或低稅收減少稅負(fù)。在這里注冊(cè)的公司中約有1萬(wàn)多家與中國(guó)有關(guān)。在長(zhǎng)江三角洲．許多人會(huì)對(duì)一些外資企業(yè)究竟屬于哪個(gè)地方投資的感到困惑，它們的投資方往往標(biāo)明是英屬維爾克京群島等地方，而實(shí)際上這些公司許多是由臺(tái)商投資控股。
2．4鉆稅法漏洞。利用稅法漏洞進(jìn)行避稅，是目前外企最有安全感的避稅手段。比如，現(xiàn)在中國(guó)對(duì)消費(fèi)稅是按照出廠(chǎng)價(jià)進(jìn)行征收，于是，一些外企紛紛成立自己的銷(xiāo)售公司，然后再用較低的出廠(chǎng)價(jià)把產(chǎn)品賣(mài)給自己的銷(xiāo)售公司，以達(dá)避稅的目的。另外，根據(jù)稅法規(guī)定：外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅和地方所得稅。按年計(jì)算，分季預(yù)繳，季度終了后{一五日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后五個(gè)月內(nèi)匯算清繳，多退少補(bǔ)這樣，在同一個(gè)納稅年度內(nèi)，納稅人可以根據(jù)資金運(yùn)行狀況，自行選擇預(yù)繳稅款的日期，從而使稅款入庫(kù)的時(shí)間人為地延長(zhǎng)了，遞延了應(yīng)納稅款。
當(dāng)然，除此之外，利用稅收優(yōu)惠政策、工資發(fā)放的次數(shù)等也是外資避稅的備擇途徑。
3外企避稅的原因
3．1資本的逐利性應(yīng)是外企避稅的最根本原因。每一個(gè)企業(yè)、每一個(gè)個(gè)人都在追求本身利益的最大化，我們知道，價(jià)格=成本+利潤(rùn)+稅收，在價(jià)格和成本不變的前提下，利潤(rùn)和稅收就是怎樣的公正合理，都意味著納稅人直接經(jīng)濟(jì)利益的一種損失。所以在利益驅(qū)動(dòng)下，使得一些企業(yè)除了在成本和費(fèi)用上做文章外，也打稅收的主意，以達(dá)到利益最大化。
政府非稅收入作為財(cái)政收入的重要組成部分，是政府參與國(guó)民收入分配和再分配的一種重要形式。在政府收支管理、特別是基層政府收支管理中占有舉足輕重的地位。加強(qiáng)和規(guī)范政府非稅收人管理，是構(gòu)建公共財(cái)政體制的重要內(nèi)容之一，同時(shí)也是整頓和規(guī)范財(cái)經(jīng)秩序，從源頭上防治腐敗的重要舉措。但改革至今，尚未形成一套規(guī)范化的管理體制，文章擬結(jié)合工作實(shí)踐，就進(jìn)一步加強(qiáng)和規(guī)范政府非稅收人管理提出粗淺見(jiàn)解。
一、政府非稅收入的歷史沿革和特點(diǎn)
加強(qiáng)和規(guī)范政府非稅收入管理，必須對(duì)政府非稅收入本身的歷史和特點(diǎn)進(jìn)行研究。只有掌握了政府非稅收入的發(fā)展規(guī)律、特點(diǎn)和管理要求，才能正確地加強(qiáng)和規(guī)范政府非稅收入管理。
(一)政府非稅收入的歷史沿革
政府非稅收入的概念和范圍在《財(cái)政部關(guān)于加強(qiáng)政府非稅收入管理的通知》(財(cái)綜[2004]53號(hào))中已經(jīng)有了明確界定，這里不再贅述。政府非稅收入概念源起于預(yù)算外資金概念，預(yù)算外資金最初泛指各種行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金、專(zhuān)項(xiàng)收人、主管部門(mén)集中收入等，因?yàn)楣芾磔^為松散，多數(shù)未納入預(yù)算管理甚至未納入財(cái)政管理，故名之“預(yù)算外資金”。隨著改革的推進(jìn)，管理的加強(qiáng)，部分行政事業(yè)性收費(fèi)納入了預(yù)算管理。捐贈(zèng)收入、彩票公益金、國(guó)有資產(chǎn)和國(guó)有資源有償使用收入等也涵蓋納入財(cái)政管理的范圍。預(yù)算外資金的概念漸漸不能適應(yīng)改革的需要，政府非稅收入概念應(yīng)運(yùn)而生。政府非稅收人概念及其范疇的提出，是深化改革的結(jié)果。標(biāo)志著我國(guó)在建立公共財(cái)政體系、規(guī)范政府收人機(jī)制上向其邁出了可喜的一步。政府非稅收入與預(yù)算外資金相比，不簡(jiǎn)單是范圍的擴(kuò)展，管理方式的改變，而是一個(gè)質(zhì)的飛躍。政府非稅收入與稅收并列，這樣從理論上就把政府非稅收入擺到了與稅收同等的高度，提高了政府非稅收入的重要性。
(二)政府非稅收入的特點(diǎn)
政府非稅收人是指除稅收以外，巾各級(jí)政府、周家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、代行政府職能的社會(huì)體及其他組織依法利用政府權(quán)力、政府信譽(yù)、國(guó)家資源、國(guó)有資產(chǎn)或提供特定公共服務(wù)、準(zhǔn)公共服務(wù)取得并用于滿(mǎn)足社會(huì)公共需要或準(zhǔn)公共需要的財(cái)政資金，是政府財(cái)政收人的重要組成部分，是政府參與國(guó)民收入分配和再分配的一種形式。
相對(duì)于稅收的強(qiáng)制性、無(wú)償性和固定性來(lái)說(shuō)，政府非稅收入具有靈活性、補(bǔ)償性、專(zhuān)用性、不穩(wěn)定性、非普遍性和自主性等特點(diǎn)。
靈活性：靈活性是指政府非稅收入在實(shí)現(xiàn)政府財(cái)政職能上具有方便、靈活的特點(diǎn)。補(bǔ)償性：按照公共財(cái)政理論，社會(huì)需要分為純公共需要和準(zhǔn)公共需要，純公共需要由政府通過(guò)稅收全部滿(mǎn)足，社會(huì)準(zhǔn)公共需要?jiǎng)t只能由政府稅收部分滿(mǎn)足，不足的部分則要收取一定補(bǔ)償費(fèi)用，這就是政府非稅收入的由來(lái)。專(zhuān)用性：政府非稅收入是政府提供準(zhǔn)公共服務(wù)取得的收入，帶有一定的補(bǔ)償性。不穩(wěn)定性：稅收具有固定的稅率、征收范圍，調(diào)整變動(dòng)一般較小。非普遍性：政府非稅收入的普遍性，是指征收政府非稅收入不帶有普遍性，只是向需要政府提供準(zhǔn)公共服務(wù)的人群征收政府非稅收入，而不需要政府提供準(zhǔn)公共服務(wù)的人群則不需要繳納政府非稅收入。自主性：府非稅收入的自主性包括兩個(gè)方面：一是地方政府設(shè)立的自主性；二是繳納的自主性。
由于政府非稅收入內(nèi)容廣泛，性質(zhì)不完全相同，歸納的特點(diǎn)，對(duì)于政府非稅收入主體是適用的，但不一定完全適用于每一項(xiàng)政府非稅收入。充分認(rèn)識(shí)和深刻領(lǐng)會(huì)政府非稅收人的特點(diǎn)，對(duì)于加強(qiáng)和規(guī)范政府非稅收人管理，提高政府非稅收入使用效益，具有積極的指導(dǎo)作用。
二、政府非稅收入管理改革的進(jìn)展情況
政府非稅收入管理改革是對(duì)預(yù)算外資金管理改革的深化和拓展，同時(shí)也對(duì)改革提出了更高的要求。2004年，財(cái)政部《關(guān)于加強(qiáng)政府非稅收入管理的通知》(財(cái)綜[20o4153號(hào))，正式吹響了政府非稅收入管理改革的號(hào)角?！锻ㄖ返南掳l(fā)，對(duì)政府非稅收人管理改革起到了很大的促進(jìn)作用，進(jìn)一步明確了政府非稅收入管理范圍，確定了大的指導(dǎo)方針。從地方到中央，對(duì)于政府非稅收入管理都有了不同程度的加強(qiáng)。制定了一系列政策，采取了一些有效措施，對(duì)于強(qiáng)化政府非稅收入管理起到了一定的積極作用。一是很多地方財(cái)政部門(mén)都陸續(xù)成立了政府非稅收入專(zhuān)職管理機(jī)構(gòu)，為加強(qiáng)政府非稅收人管理提供了組織保障。二是制定了一些地方性政府非稅收人管理法規(guī)和文件，為全國(guó)性立法作出了有益探索。三是將政府非稅收人納入部門(mén)預(yù)算編制范圍，通過(guò)編制綜合財(cái)政預(yù)算，實(shí)現(xiàn)了財(cái)政收入的統(tǒng)籌安排。四是建立了政府非稅收入年度稽查制度，加大了政府非稅收人的監(jiān)督管理。五是強(qiáng)化征管措施，加強(qiáng)了征收管理。實(shí)行了收繳分離制度，有效地杜絕了執(zhí)收環(huán)節(jié)截留坐支行為的發(fā)生。改革推行幾年來(lái)，取得了一定的成績(jī)，但也存在不足。主要表現(xiàn)為，改革尚沒(méi)有形成一套完整的理論，沒(méi)有統(tǒng)一同定的管理模式，政府非稅收入管理水平參差不齊，認(rèn)識(shí)不一，很多地方還停留在預(yù)算外資金管理的觀念和模式上。離規(guī)范化、科學(xué)化的要求還有很大的差距。
三、政府非稅收入管理中存在的主要問(wèn)題及原因分析
(一)當(dāng)前政府非稅收入管理存在的主要問(wèn)題
結(jié)合管理實(shí)踐，筆者認(rèn)為，當(dāng)前政府非稅收入管理中存在的主要問(wèn)題有三：一是法律依據(jù)不足。政府非稅收入管理缺乏全國(guó)性的法律、法規(guī)，在實(shí)踐中沒(méi)有具體的法律法規(guī)可以依據(jù)執(zhí)行，加強(qiáng)政府非稅收入管理經(jīng)常要到處尋找法律依據(jù)，出現(xiàn)無(wú)法可依的尷尬局面。二是機(jī)構(gòu)職能不明。政府非稅收入改革起源于地方，很多地方為加強(qiáng)管理成立了專(zhuān)職管理機(jī)構(gòu)。地方成立機(jī)構(gòu)本無(wú)可厚非，但財(cái)政體制基本是垂直對(duì)口管理，由于在機(jī)構(gòu)設(shè)置上，地方設(shè)置在前，導(dǎo)致下級(jí)和上級(jí)機(jī)構(gòu)設(shè)置不統(tǒng)一．上下級(jí)不對(duì)口，造成管理關(guān)系不順暢。三是管理體制落后。目前政府非稅收入管理的各個(gè)環(huán)節(jié)包括設(shè)立管理、征收管理、資金管理、支出管理等仍然基本沿襲原來(lái)預(yù)算外資金管理的模式和體制，沒(méi)有隨著政府非稅收入管理的提升麗完善，存在分散、脫節(jié)現(xiàn)象。
(二)主要原因分析
改革推行這么多年，依然存在上述問(wèn)題不得不引人深思，造成這種局面的原因是多方面的，主要原因是改革的推動(dòng)力不足：改革的推動(dòng)力主要來(lái)自以下幾個(gè)方面：一是黨委政府的重視；二是職能部門(mén)的工作；三是社會(huì)各界的輿論。三者中以黨委政府的推動(dòng)力為首，起著決定性的作用，其次是職能部門(mén)的工作，再次是社會(huì)各界的輿論推動(dòng)。三者之間既可以相互制約，也可以相互促進(jìn)。改革的阻力主要來(lái)自一些既得利益部門(mén)的反對(duì)，任何一項(xiàng)改革都會(huì)引起利益的重新劃分。一些既得利益者當(dāng)然不會(huì)輕易放棄自己的既得利益，會(huì)想方設(shè)法阻撓改革的進(jìn)行。推動(dòng)力與阻力的對(duì)比程度決定著改革的進(jìn)程。
四、加強(qiáng)和規(guī)范政府非稅收入管理的幾點(diǎn)建議
根據(jù)政府非稅收入的特點(diǎn)，結(jié)合政府非稅收人管理中存在的問(wèn)題，加強(qiáng)和規(guī)范政府非稅收入管理，積極推進(jìn)政府非稅收入管理改革，應(yīng)重點(diǎn)做好以下幾項(xiàng)工作。
(一)加大宣傳力度．營(yíng)造良好氛圍
改革要以輿論為導(dǎo)向，通過(guò)輿論宣傳，提高社會(huì)各界對(duì)政府非稅收人管理重要性的認(rèn)識(shí)，爭(zhēng)取得到黨委政府的重視和社會(huì)各界的支持。統(tǒng)一思想，形成改革的合力，減少改革的阻力。
(二)加強(qiáng)機(jī)構(gòu)建設(shè)，組建專(zhuān)業(yè)化管理隊(duì)伍
對(duì)政府非稅收入實(shí)施專(zhuān)門(mén)管理是加強(qiáng)政府非稅收入管理的需要，也是社會(huì)化分工發(fā)展的客觀要求。按照整合資源、職能統(tǒng)一的原則，中央、省應(yīng)組建政府非稅收入專(zhuān)職管理機(jī)構(gòu)，整合各項(xiàng)管理職能，做到機(jī)構(gòu)和職能相對(duì)應(yīng)，并對(duì)下級(jí)管理機(jī)構(gòu)提出明確要求。從而理順管理關(guān)系，強(qiáng)化管理職能。做到上下暢通，規(guī)范高效。
(三)加強(qiáng)法制建設(shè)。做到有法可依
稅務(wù)籌劃，是以稅收政策為依據(jù)，在對(duì)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)情況全面分析的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)投資、財(cái)務(wù)和其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的安排，達(dá)到合法降低稅收成本的經(jīng)濟(jì)行為。而商業(yè)銀行的稅務(wù)籌劃，也是商業(yè)銀行整個(gè)財(cái)務(wù)計(jì)劃的重要組成部分。
一、稅務(wù)籌劃的必要性
國(guó)有商業(yè)銀行的上市，一來(lái)可以壯大其資本實(shí)力，增強(qiáng)其國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力；二來(lái)，國(guó)有商業(yè)銀行上市后將面臨著如何采用先進(jìn)的技術(shù)改變傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)管理模式以降低服務(wù)成本等考驗(yàn)，而構(gòu)成銀行成本中很大的比例就是稅收成本。因此，國(guó)有商業(yè)銀行要提高與外資銀行競(jìng)爭(zhēng)的實(shí)力，稅收籌劃的重要性就不言而喻了。
二、國(guó)有商業(yè)銀行與外資銀行的稅負(fù)比較
雖然新企業(yè)所得稅法使內(nèi)外資企業(yè)所得稅率統(tǒng)一，但二者實(shí)際稅負(fù)還是存在很大差異。
（一）營(yíng)業(yè)稅
我國(guó)對(duì)一般性貸款按利息收入全額征收營(yíng)業(yè)稅，對(duì)外匯轉(zhuǎn)貸按利差征收營(yíng)業(yè)稅。內(nèi)資銀行的業(yè)務(wù)主要以人民幣貸款為主，轉(zhuǎn)貸款比例很低；而外資銀行則通常以外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)來(lái)規(guī)避營(yíng)業(yè)稅，這實(shí)際上是采用內(nèi)部定價(jià)規(guī)避稅收的手段，使外資銀行稅負(fù)遠(yuǎn)低于內(nèi)資銀行。
（二）企業(yè)所得稅
雖然新企業(yè)所得稅法將內(nèi)外企業(yè)的所得稅統(tǒng)一為25%，但國(guó)有商業(yè)銀行呆壞賬核銷(xiāo)、固定資產(chǎn)折舊等稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)過(guò)嚴(yán)，審核程序繁瑣，使得國(guó)有商業(yè)銀行的實(shí)際稅負(fù)遠(yuǎn)高于名義稅率。而外資銀行按照國(guó)際稅收慣例，與經(jīng)營(yíng)有關(guān)的支出和費(fèi)用都允許在稅前如實(shí)扣除。
（三）個(gè)人所得稅
國(guó)有商業(yè)銀行的職工多為中國(guó)公民，外資銀行的高管人員則有相當(dāng)部分來(lái)自外國(guó)，且人員數(shù)量相對(duì)較少。我國(guó)個(gè)稅規(guī)定在華外籍人員的工資薪金所得可附加減除費(fèi)用，對(duì)非居民納稅人僅就其境內(nèi)所得征收個(gè)人所得稅，這使外資銀行的職工實(shí)際稅負(fù)比我國(guó)商業(yè)銀行職工輕了很多。而員工個(gè)人所得稅相當(dāng)于企業(yè)工資支出的組成部分，個(gè)人所得稅的最終負(fù)擔(dān)者還是企業(yè)。由此可見(jiàn)，在目前我國(guó)個(gè)人所得稅收制度下，國(guó)有商業(yè)銀行比外資銀行要承擔(dān)更多的個(gè)人所得稅負(fù)。
（四）其他稅種
外資銀行不需繳納城建稅和教育費(fèi)附加，各地為吸引外資在城市房地產(chǎn)稅等征收過(guò)程中，也對(duì)外資銀行實(shí)行了很多減免優(yōu)惠，這更造成國(guó)有商業(yè)銀行與外資銀行的稅負(fù)不均。
總之，國(guó)有商業(yè)銀行承擔(dān)的實(shí)際稅負(fù)遠(yuǎn)重于外資銀行。因此，國(guó)有商業(yè)銀行只有做好稅務(wù)籌劃，降低稅收成本，才能獲得更好的發(fā)展。我國(guó)現(xiàn)行稅收政策也為國(guó)有銀行實(shí)施稅務(wù)籌劃提供了可行性。如貸款和轉(zhuǎn)貸款產(chǎn)生的利息收入所應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅不同，貼現(xiàn)利息收入和金融往來(lái)利息收入免交營(yíng)業(yè)稅，不同的資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)即可導(dǎo)致不同的的稅負(fù)水平。
三、可利用的稅收優(yōu)惠政策
（一）免稅項(xiàng)目
1．金融機(jī)構(gòu)往來(lái)業(yè)務(wù)不征營(yíng)業(yè)稅；2．經(jīng)辦國(guó)家助學(xué)貸款業(yè)務(wù)取得的利息收入免征營(yíng)業(yè)稅；3．國(guó)有商業(yè)銀行按財(cái)政部核定的數(shù)額劃轉(zhuǎn)給金融資產(chǎn)管理公司的資產(chǎn)，在辦理過(guò)戶(hù)手續(xù)時(shí)，免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅；4．國(guó)債利息收入免征企業(yè)所得稅。
（二）準(zhǔn)予抵扣項(xiàng)目
1．銀行（除中國(guó)銀行）從事外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)，下級(jí)行收取的利息收入可減去借款利息支出額計(jì)算營(yíng)業(yè)額；2．銀行買(mǎi)賣(mài)金融商品，可在同一會(huì)計(jì)年度末，將不同納稅期出現(xiàn)的正差和負(fù)差匯總計(jì)算并繳納營(yíng)業(yè)稅；3．金融企業(yè)已繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)收未收利息，若超過(guò)核算期限（90天）尚未收回，可從以后的營(yíng)業(yè)額中減除；4．金融企業(yè)壞賬、呆賬準(zhǔn)備金可在企業(yè)所得稅前扣除。
根據(jù)以上各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，國(guó)有商業(yè)銀行在制定投資決策、發(fā)展戰(zhàn)略時(shí)應(yīng)有針對(duì)性地進(jìn)行統(tǒng)籌謀劃，進(jìn)一步調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)，從而實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目的。
四、國(guó)有商業(yè)銀行稅務(wù)籌劃建議
（一）營(yíng)業(yè)稅的籌劃
1．增加金融企業(yè)往來(lái)業(yè)務(wù)比例
商業(yè)銀行可拓展票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)和同業(yè)拆借業(yè)務(wù)，在這些同業(yè)往來(lái)上多投放資金以獲得免營(yíng)業(yè)稅的利息收入，同時(shí)減輕城建稅和教育費(fèi)附加。
2．經(jīng)辦國(guó)家助學(xué)貸款業(yè)務(wù)
國(guó)有商業(yè)銀行可在保證學(xué)生還貸信用的前提下，增加助學(xué)貸款的業(yè)務(wù)，起到減輕稅負(fù)的效果。
3．增加外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)
由于轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)的優(yōu)惠政策，一筆外貸項(xiàng)目委托貸款所納營(yíng)業(yè)稅，就比同額的信用貸款、抵押貸款或按揭貸款少。
（二）所得稅的籌劃
1．對(duì)利息收入的籌劃
由于國(guó)債利息收入既免征企業(yè)所得稅，又免繳營(yíng)業(yè)稅等稅金，國(guó)有商業(yè)銀行應(yīng)充分利用此優(yōu)惠政策，加大國(guó)債投資力度。
另外，各地政府為吸引轄區(qū)外納稅大戶(hù)，會(huì)制定相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，如納稅額達(dá)到規(guī)定數(shù)額可享受獎(jiǎng)金或其他形式的獎(jiǎng)勵(lì)。因此，國(guó)有商業(yè)銀行若把幾個(gè)分支機(jī)構(gòu)的貸款集中于某一分支機(jī)構(gòu)，就所有貸款利息收入集中向該機(jī)構(gòu)所在地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅，則可享受當(dāng)?shù)卣C發(fā)的數(shù)目可觀的獎(jiǎng)金，相當(dāng)于降低了稅負(fù)。
2．及時(shí)確認(rèn)利息費(fèi)用
商業(yè)銀行對(duì)定期存款的利息支出費(fèi)用按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)。若按季結(jié)息，季末計(jì)提利息按各存期檔次定期存款的平均余額，乘以結(jié)息日各相應(yīng)存期檔次的定期存款利率，計(jì)入利息支出。如果結(jié)息日的掛牌利率低于存入日的利率，則少計(jì)了實(shí)際利息費(fèi)用，使賬面利潤(rùn)虛增，平添了稅收負(fù)擔(dān)。因此，國(guó)有商業(yè)銀行應(yīng)嚴(yán)格按照各戶(hù)存款的存入日約定利率計(jì)算利息支出，及時(shí)正確地確認(rèn)成本費(fèi)用，于稅前列支。
3．固定資產(chǎn)折舊
盡量投資稅法允許加速折舊的固定資產(chǎn)，對(duì)未明確規(guī)定折舊年限的固定資產(chǎn)，盡量選擇較短的年限。前者可推遲稅款，而后者則加速了固定資金的周轉(zhuǎn)期。
（三）其他稅種的籌劃
除營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅，國(guó)有商業(yè)銀行還需繳納城建稅等其他稅，如能對(duì)這些稅種進(jìn)行籌劃，也可能減少稅收支出。例如，在使用賬簿上能減少貼花件數(shù)，就可少用印花稅票。
（四）其他建議
除了針對(duì)稅種的籌劃，國(guó)有商業(yè)銀行在具體交易時(shí)也可在保證業(yè)務(wù)安全的前提下，選擇稅負(fù)最輕的途徑進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
另外，加強(qiáng)與中介機(jī)構(gòu)的合作，由專(zhuān)業(yè)人員進(jìn)行策劃，也有助于稅收籌劃的合法性，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，從而帶動(dòng)國(guó)有商業(yè)銀行內(nèi)部稅收籌劃水平的提高，繼而實(shí)現(xiàn)降低企業(yè)成本，提高綜合競(jìng)爭(zhēng)力的目的。
參考文獻(xiàn)
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[3]鄧亞璇：淺析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給中資銀行帶來(lái)的新挑戰(zhàn)，金融經(jīng)濟(jì)，2007年24期
稅務(wù)籌劃，是以稅收政策為依據(jù)，在對(duì)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)情況全面分析的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)投資、財(cái)務(wù)和其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的安排，達(dá)到合法降低稅收成本的經(jīng)濟(jì)行為。而商業(yè)銀行的稅務(wù)籌劃，也是商業(yè)銀行整個(gè)財(cái)務(wù)計(jì)劃的重要組成部分。
一、稅務(wù)籌劃的必要性
國(guó)有商業(yè)銀行的上市，一來(lái)可以壯大其資本實(shí)力，增強(qiáng)其國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力；二來(lái)，國(guó)有商業(yè)銀行上市后將面臨著如何采用先進(jìn)的技術(shù)改變傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)管理模式以降低服務(wù)成本等考驗(yàn)，而構(gòu)成銀行成本中很大的比例就是稅收成本。因此，國(guó)有商業(yè)銀行要提高與外資銀行競(jìng)爭(zhēng)的實(shí)力，稅收籌劃的重要性就不言而喻了。
二、國(guó)有商業(yè)銀行與外資銀行的稅負(fù)比較
雖然新企業(yè)所得稅法使內(nèi)外資企業(yè)所得稅率統(tǒng)一，但二者實(shí)際稅負(fù)還是存在很大差異。
（一）營(yíng)業(yè)稅
我國(guó)對(duì)一般性貸款按利息收入全額征收營(yíng)業(yè)稅，對(duì)外匯轉(zhuǎn)貸按利差征收營(yíng)業(yè)稅。內(nèi)資銀行的業(yè)務(wù)主要以人民幣貸款為主，轉(zhuǎn)貸款比例很低；而外資銀行則通常以外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)來(lái)規(guī)避營(yíng)業(yè)稅，這實(shí)際上是采用內(nèi)部定價(jià)規(guī)避稅收的手段，使外資銀行稅負(fù)遠(yuǎn)低于內(nèi)資銀行。a
（二）企業(yè)所得稅
雖然新企業(yè)所得稅法將內(nèi)外企業(yè)的所得稅統(tǒng)一為25%，但國(guó)有商業(yè)銀行呆壞賬核銷(xiāo)、固定資產(chǎn)折舊等稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)過(guò)嚴(yán)，審核程序繁瑣，使得國(guó)有商業(yè)銀行的實(shí)際稅負(fù)遠(yuǎn)高于名義稅率。而外資銀行按照國(guó)際稅收慣例，與經(jīng)營(yíng)有關(guān)的支出和費(fèi)用都允許在稅前如實(shí)扣除。
（三）個(gè)人所得稅
國(guó)有商業(yè)銀行的職工多為中國(guó)公民，外資銀行的高管人員則有相當(dāng)部分來(lái)自外國(guó)，且人員數(shù)量相對(duì)較少。我國(guó)個(gè)稅規(guī)定在華外籍人員的工資薪金所得可附加減除費(fèi)用，對(duì)非居民納稅人僅就其境內(nèi)所得征收個(gè)人所得稅，這使外資銀行的職工實(shí)際稅負(fù)比我國(guó)商業(yè)銀行職工輕了很多。而員工個(gè)人所得稅相當(dāng)于企業(yè)工資支出的組成部分，個(gè)人所得稅的最終負(fù)擔(dān)者還是企業(yè)。由此可見(jiàn)，在目前我國(guó)個(gè)人所得稅收制度下，國(guó)有商業(yè)銀行比外資銀行要承擔(dān)更多的個(gè)人所得稅負(fù)。
（四）其他稅種
外資銀行不需繳納城建稅和教育費(fèi)附加，各地為吸引外資在城市房地產(chǎn)稅等征收過(guò)程中，也對(duì)外資銀行實(shí)行了很多減免優(yōu)惠，這更造成國(guó)有商業(yè)銀行與外資銀行的稅負(fù)不均。
總之，國(guó)有商業(yè)銀行承擔(dān)的實(shí)際稅負(fù)遠(yuǎn)重于外資銀行。因此，國(guó)有商業(yè)銀行只有做好稅務(wù)籌劃，降低稅收成本，才能獲得更好的發(fā)展。我國(guó)現(xiàn)行稅收政策也為國(guó)有銀行實(shí)施稅務(wù)籌劃提供了可行性。如貸款和轉(zhuǎn)貸款產(chǎn)生的利息收入所應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅不同，貼現(xiàn)利息收入和金融往來(lái)利息收入免交營(yíng)業(yè)稅，不同的資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)即可導(dǎo)致不同的的稅負(fù)水平。
三、可利用的稅收優(yōu)惠政策
（一）免稅項(xiàng)目
1．金融機(jī)構(gòu)往來(lái)業(yè)務(wù)不征營(yíng)業(yè)稅；2．經(jīng)辦國(guó)家助學(xué)貸款業(yè)務(wù)取得的利息收入免征營(yíng)業(yè)稅；3．國(guó)有商業(yè)銀行按財(cái)政部核定的數(shù)額劃轉(zhuǎn)給金融資產(chǎn)管理公司的資產(chǎn)，在辦理過(guò)戶(hù)手續(xù)時(shí)，免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅；4．國(guó)債利息收入免征企業(yè)所得稅。
（二）準(zhǔn)予抵扣項(xiàng)目
1．銀行（除中國(guó)銀行）從事外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)，下級(jí)行收取的利息收入可減去借款利息支出額計(jì)算營(yíng)業(yè)額；2．銀行買(mǎi)賣(mài)金融商品，可在同一會(huì)計(jì)年度末，將不同納稅期出現(xiàn)的正差和負(fù)差匯總計(jì)算并繳納營(yíng)業(yè)稅；3．金融企業(yè)已繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)收未收利息，若超過(guò)核算期限（90天）尚未收回，可從以后的營(yíng)業(yè)額中減除；4．金融企業(yè)壞賬、呆賬準(zhǔn)備金可在企業(yè)所得稅前扣除。
根據(jù)以上各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，國(guó)有商業(yè)銀行在制定投資決策、發(fā)展戰(zhàn)略時(shí)應(yīng)有針對(duì)性地進(jìn)行統(tǒng)籌謀劃，進(jìn)一步調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)，從而實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目的。
四、國(guó)有商業(yè)銀行稅務(wù)籌劃建議
（一）營(yíng)業(yè)稅的籌劃
1．增加金融企業(yè)往來(lái)業(yè)務(wù)比例
商業(yè)銀行可拓展票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)和同業(yè)拆借業(yè)務(wù)，在這些同業(yè)往來(lái)上多投放資金以獲得免營(yíng)業(yè)稅的利息收入，同時(shí)減輕城建稅和教育費(fèi)附加。
2．經(jīng)辦國(guó)家助學(xué)貸款業(yè)務(wù)
國(guó)有商業(yè)銀行可在保證學(xué)生還貸信用的前提下，增加助學(xué)貸款的業(yè)務(wù)，起到減輕稅負(fù)的效果。
3．增加外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)
由于轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)的優(yōu)惠政策，一筆外貸項(xiàng)目委托貸款所納營(yíng)業(yè)稅，就比同額的信用貸款、抵押貸款或按揭貸款少。
（二）所得稅的籌劃
1．對(duì)利息收入的籌劃
由于國(guó)債利息收入既免征企業(yè)所得稅，又免繳營(yíng)業(yè)稅等稅金，國(guó)有商業(yè)銀行應(yīng)充分利用此優(yōu)惠政策，加大國(guó)債投資力度。
另外，各地政府為吸引轄區(qū)外納稅大戶(hù)，會(huì)制定相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，如納稅額達(dá)到規(guī)定數(shù)額可享受獎(jiǎng)金或其他形式的獎(jiǎng)勵(lì)。因此，國(guó)有商業(yè)銀行若把幾個(gè)分支機(jī)構(gòu)的貸款集中于某一分支機(jī)構(gòu)，就所有貸款利息收入集中向該機(jī)構(gòu)所在地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅，則可享受當(dāng)?shù)卣C發(fā)的數(shù)目可觀的獎(jiǎng)金，相當(dāng)于降低了稅負(fù)。
2．及時(shí)確認(rèn)利息費(fèi)用
商業(yè)銀行對(duì)定期存款的利息支出費(fèi)用按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)。若按季結(jié)息，季末計(jì)提利息按各存期檔次定期存款的平均余額，乘以結(jié)息日各相應(yīng)存期檔次的定期存款利率，計(jì)入利息支出。如果結(jié)息日的掛牌利率低于存入日的利率，則少計(jì)了實(shí)際利息費(fèi)用，使賬面利潤(rùn)虛增，平添了稅收負(fù)擔(dān)。因此，國(guó)有商業(yè)銀行應(yīng)嚴(yán)格按照各戶(hù)存款的存入日約定利率計(jì)算利息支出，及時(shí)正確地確認(rèn)成本費(fèi)用，于稅前列支。
3．固定資產(chǎn)折舊
盡量投資稅法允許加速折舊的固定資產(chǎn)，對(duì)未明確規(guī)定折舊年限的固定資產(chǎn)，盡量選擇較短的年限。前者可推遲稅款，而后者則加速了固定資金的周轉(zhuǎn)期。
（三）其他稅種的籌劃
除營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅，國(guó)有商業(yè)銀行還需繳納城建稅等其他稅，如能對(duì)這些稅種進(jìn)行籌劃，也可能減少稅收支出。例如，在使用賬簿上能減少貼花件數(shù)，就可少用印花稅票。
（四）其他建議
除了針對(duì)稅種的籌劃，國(guó)有商業(yè)銀行在具體交易時(shí)也可在保證業(yè)務(wù)安全的前提下，選擇稅負(fù)最輕的途徑進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
另外，加強(qiáng)與中介機(jī)構(gòu)的合作，由專(zhuān)業(yè)人員進(jìn)行策劃，也有助于稅收籌劃的合法性，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，從而帶動(dòng)國(guó)有商業(yè)銀行內(nèi)部稅收籌劃水平的提高，繼而實(shí)現(xiàn)降低企業(yè)成本，提高綜合競(jìng)爭(zhēng)力的目的。
參考文獻(xiàn)
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首先,我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策在形式上違背了習(xí)的國(guó)民待遇原則,違反了保險(xiǎn)市場(chǎng)機(jī)制的平等競(jìng)爭(zhēng)原則。人世之后我國(guó)受影響最大的行業(yè)便是保險(xiǎn)業(yè),盡管從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看,對(duì)我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的可持續(xù)發(fā)展是個(gè)難得的機(jī)遇,但是從近期來(lái)看,挑戰(zhàn)是實(shí)質(zhì)性的。在我國(guó)金融業(yè)的對(duì)外開(kāi)放中,保險(xiǎn)業(yè)首當(dāng)其沖。根據(jù)協(xié)議,人世后我國(guó)對(duì)外保險(xiǎn)政策將會(huì)發(fā)生以下幾個(gè)方面的變化放寬外資保險(xiǎn)公司的市場(chǎng)準(zhǔn)人政策逐步擴(kuò)大外資保險(xiǎn)公司在華經(jīng)營(yíng)的業(yè)務(wù)領(lǐng)域和業(yè)務(wù)范圍,并取消其數(shù)量限制外資保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)在法律、規(guī)章制度和行政管理等方面的待遇將與國(guó)內(nèi)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)相同。這就意味著在年內(nèi)逐步給予外資保險(xiǎn)企業(yè)與中資保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)同等的待遇—“國(guó)民待遇”,尤其是外資保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)將享有我國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)所有權(quán)上的“國(guó)民待遇”。而我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策依然給予外資保險(xiǎn)企業(yè)“超國(guó)民待遇”—比內(nèi)資保險(xiǎn)企業(yè)享受更多的稅收優(yōu)惠政策。因此,現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策嚴(yán)重違背了的國(guó)民待遇原則,其政策的滯后性使其顯示出明顯的不公平性,在我國(guó)稅收環(huán)境中中資保險(xiǎn)企業(yè)不能與外資保險(xiǎn)企業(yè)站在同一起跑線(xiàn)上平等競(jìng)爭(zhēng),使本來(lái)就處于幼稚成長(zhǎng)階段的中國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境更本論文由整理提供
加雪上加霜。顯然,我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策嚴(yán)重違背了稅收所追求的公平原則,不利于民族保險(xiǎn)業(yè)的生存和發(fā)展,有違于稅收政策制定者的初衷。這是我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策的一個(gè)顯著的負(fù)面效應(yīng)。
其次,我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策也悖離了稅收的效率原則,損害了經(jīng)營(yíng)效率、社會(huì)效率。它主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面
第一,我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策作為吸引外資的一個(gè)重要手段已不再發(fā)揮作用,稅收優(yōu)惠政策對(duì)外資保險(xiǎn)企業(yè)在某種情形下變得多余而浪費(fèi)。一方面,一項(xiàng)吸引外資的政策能否發(fā)揮作用與外國(guó)投資者在東道國(guó)的投資動(dòng)因有著密切的關(guān)系。外資保險(xiǎn)企業(yè)爭(zhēng)相進(jìn)人中國(guó),看中的是中國(guó)潛在的巨大保險(xiǎn)市場(chǎng),也就是說(shuō),中國(guó)保險(xiǎn)對(duì)外國(guó)投資者最有吸引力也最有價(jià)值的是中國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)的“市場(chǎng)所有權(quán)”,而的加人,意味著中國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)所有權(quán)對(duì)外資保險(xiǎn)企業(yè)的某種讓渡。因此,從這個(gè)意義上說(shuō),我國(guó)保險(xiǎn)稅收政策對(duì)外資保險(xiǎn)企業(yè)已顯得不再重要,甚至無(wú)關(guān)緊要。另一方面,一國(guó)對(duì)外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策能否發(fā)揮作用,取決于是否與外商投資者所在母國(guó)的稅收政策相協(xié)調(diào),如果投資者所在國(guó)對(duì)海外投資所得實(shí)行稅收抵免或扣除限額,則投資者實(shí)際上并沒(méi)有得到稅收優(yōu)惠,只不過(guò)發(fā)生了稅收在國(guó)與國(guó)之間的轉(zhuǎn)移。在此情形下,東道國(guó)的稅收優(yōu)惠政策變得不僅多余,而且產(chǎn)生了浪費(fèi)。我國(guó)目前對(duì)外資保險(xiǎn)企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策就屬于這種情況。
第二,我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策已演變?yōu)槲覈?guó)民族保險(xiǎn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的制約因素。根據(jù)我國(guó)加人后半年的統(tǒng)計(jì)資料顯示,從表面上看,我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展似乎駛?cè)肆丝燔?chē)道,年一月共實(shí)現(xiàn)保費(fèi)收人億元,同比增加億元,增幅刀,其中,人身保險(xiǎn)業(yè)務(wù)增幅高達(dá),財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)增幅。然而,從承保利潤(rùn)來(lái)看,則形成了鮮明的反差年上半年保費(fèi)增幅高達(dá)的壽險(xiǎn)公司賬面利潤(rùn)僅有億元,較上半年同期減少億元,下降幅度為。據(jù)業(yè)內(nèi)人士分析,保費(fèi)收人上升而利潤(rùn)下降的主要原因,除賠款和給付同比增加億元,增長(zhǎng)以外,壽險(xiǎn)公司營(yíng)業(yè)費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)、傭金分別增長(zhǎng)了、和?？傊?保費(fèi)上升而利潤(rùn)下降主要是由于保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)成本不斷攀升所致。其中,營(yíng)業(yè)費(fèi)用的上升成本為保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)成本上升的第三大因素。而在營(yíng)業(yè)費(fèi)用的構(gòu)成中,中資保險(xiǎn)企業(yè)承擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅負(fù)占據(jù)著較大的分量。稅收的強(qiáng)制性和營(yíng)業(yè)稅的易于征管,使?fàn)I業(yè)稅負(fù)成為了我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)的固定成本,也是通過(guò)保險(xiǎn)企業(yè)自身改善經(jīng)營(yíng)管理都難以消化或減少的經(jīng)營(yíng)成本。而我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)營(yíng)業(yè)稅收政策一方面對(duì)內(nèi)高于國(guó)內(nèi)一般行業(yè)的營(yíng)業(yè)稅,另一方面對(duì)外資保險(xiǎn)企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅負(fù)給予了較大的優(yōu)惠—可享受較高的稅基扣除標(biāo)準(zhǔn)和年之內(nèi)退還營(yíng)業(yè)稅的特殊待遇,相比之下,中資保險(xiǎn)企業(yè)承擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅負(fù)是比較沉重的。另外,對(duì)外資保險(xiǎn)企業(yè)在所得稅上的各種優(yōu)惠以及在城市建設(shè)維護(hù)稅和固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅上的免稅待遇,相對(duì)削弱了中資保險(xiǎn)企業(yè)的獲利能力和資金積累能力,而外資保險(xiǎn)企業(yè)恰恰在資金實(shí)力上有著明顯的竟?fàn)巸?yōu)勢(shì),可見(jiàn),我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策實(shí)際上是一項(xiàng)“扶外強(qiáng)、懲內(nèi)弱”的不合常理的政策,不僅直接影響了我國(guó)民族保險(xiǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本和承保利潤(rùn),而且削弱了其可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)—國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。深層次地看,加人后,我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策還進(jìn)一步影響了中資保險(xiǎn)企業(yè)的資本造血功能,威脅著整個(gè)民族保險(xiǎn)業(yè)的生存和可持續(xù)發(fā)展,甚至對(duì)整個(gè)社會(huì)的穩(wěn)定都將產(chǎn)生不良影響。這一結(jié)論似乎聳人聽(tīng)聞,其實(shí)一點(diǎn)也不為過(guò)。因?yàn)?一國(guó)保險(xiǎn)業(yè)能否長(zhǎng)期穩(wěn)定健康地發(fā)展,主要取決于該國(guó)保險(xiǎn)業(yè)是否擁有雄厚的資本實(shí)力和充足的償付能力。而目前我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)面臨著資本金嚴(yán)重不足、償付能力偏低的狀況。和外國(guó)保險(xiǎn)公司相比,中資保險(xiǎn)公司的資金實(shí)力差距甚遠(yuǎn)。我國(guó)民族保險(xiǎn)業(yè)不僅資本實(shí)力弱小,而且還存在著嚴(yán)重的資本金不足的狀況。解決我國(guó)資本嚴(yán)重缺口的現(xiàn)實(shí)途徑主要有一是利用中資保險(xiǎn)公司上市融資。這一途徑目前還受到我國(guó)保險(xiǎn)法規(guī)、資本市場(chǎng)發(fā)育不成熟以及保險(xiǎn)公司自身經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的現(xiàn)實(shí)約束,因而不可能成為解決資本嚴(yán)重缺口的主要途徑。二是吸收外資參股。目前,這一方式在我國(guó)各保險(xiǎn)公司中甚為流行。然而應(yīng)該看到,外資參股往往夾雜著一些苛刻的附屬條件,其參股數(shù)量也是有限的,一些資金雄厚的著名保險(xiǎn)公司尤其是美國(guó)更傾向于在中國(guó)設(shè)立外資全資子公司,因此,利用外資參股解決資本缺口的作用也是有限的。二是加強(qiáng)保險(xiǎn)公司的自身資本積累。即按照保險(xiǎn)公司法的規(guī)定從歷年的利潤(rùn)提存資本公積金。比較而言,這種途徑應(yīng)是最可靠的主要途徑。然而這一途徑卻受到了我國(guó)現(xiàn)階段保險(xiǎn)公司獲利能力急劇下降的嚴(yán)重制約。從年以來(lái),我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的平均資本利潤(rùn)率水平逐年下滑,平均只有一,可供中資保險(xiǎn)企業(yè)提取資本公積金的數(shù)量微乎其微,幾乎可以忽略不計(jì)。造成其現(xiàn)狀的原因是多方面的,但較高的營(yíng)業(yè)稅率無(wú)疑增加了中資保險(xiǎn)公司的經(jīng)營(yíng)成本,因而嚴(yán)重影響了它的資本造血功能,直接威脅到了中國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的償付能力,僅以最低償付能力標(biāo)準(zhǔn)衡量,減少了毛利潤(rùn),同時(shí),比外資保險(xiǎn)公司多交一倍多的所得稅,導(dǎo)致中資保險(xiǎn)公司的稅后凈利潤(rùn)大大減少中國(guó)保險(xiǎn)業(yè)償付能力不足的比率已高達(dá)犯,我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)存在著較大的潛在支付信用危機(jī)。超級(jí)秘書(shū)網(wǎng)
第三,我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策導(dǎo)致了社會(huì)福利的凈損失。任何一項(xiàng)政府政策作為一種政府干預(yù)手段,都會(huì)對(duì)社會(huì)福利產(chǎn)生一定的影響,我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策也不例外。政府稅收給社會(huì)福利帶來(lái)的變化主要由政府財(cái)政收人和消費(fèi)者剩余、生產(chǎn)者剩余組成,由于稅率的固定性,政府獲得的財(cái)政收人是確定的,因此,我們著重考察現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策尤其是較高的營(yíng)業(yè)稅對(duì)我國(guó)消費(fèi)者剩余和生產(chǎn)者剩余產(chǎn)生了怎樣的影響。而這種影響如何在很大程度上與我國(guó)當(dāng)前保險(xiǎn)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)或市場(chǎng)環(huán)境有著密切的關(guān)系。加人,后,我國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)表現(xiàn)為中資保險(xiǎn)公司在市場(chǎng)份額上仍占有絕對(duì)壟斷優(yōu)勢(shì),而在保險(xiǎn)企業(yè)數(shù)量上中外合資及外資獨(dú)資保險(xiǎn)企業(yè)數(shù)量卻超過(guò)了中資保險(xiǎn)企業(yè)數(shù)量。另外,目前我國(guó)仍對(duì)保險(xiǎn)商品實(shí)行價(jià)格管制,因此,我國(guó)對(duì)保險(xiǎn)商品征收的較高的營(yíng)業(yè)稅負(fù),中資保險(xiǎn)公司難以通過(guò)漲價(jià)而轉(zhuǎn)嫁,它受到了外資保險(xiǎn)企業(yè)外在竟?fàn)帀毫驼畠r(jià)格管制的雙重約束。故此,從形式上看,是中資保險(xiǎn)企業(yè)獨(dú)自承擔(dān)了營(yíng)業(yè)稅的較高稅負(fù)。實(shí)際上,營(yíng)業(yè)稅的稅負(fù)的最終承擔(dān)者是誰(shuí)取決于保險(xiǎn)商品的需求彈性和供給彈性。從總體上看,我國(guó)保險(xiǎn)商品供給彈性很大,一是保險(xiǎn)生產(chǎn)中的固定資產(chǎn)比例低,供給不必受到調(diào)整生產(chǎn)規(guī)模的技術(shù)約束二是在外資保險(xiǎn)企業(yè)全面進(jìn)人中國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)后,中資保險(xiǎn)企業(yè)具有搶占市場(chǎng)先機(jī)的內(nèi)在沖動(dòng)。而相比之下,我國(guó)保險(xiǎn)商品的需求彈性較小,主要受保險(xiǎn)意識(shí)弱、收人水平低、保險(xiǎn)價(jià)格高以及保險(xiǎn)信用、服務(wù)質(zhì)量差等因素制約。因此,盡管對(duì)于不同種類(lèi)的保險(xiǎn)商品,保險(xiǎn)消費(fèi)者因需求彈性之間的差異具體承擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅負(fù)有所不同,但從整體上看,我國(guó)保險(xiǎn)商品需求相對(duì)于供給無(wú)彈性,營(yíng)業(yè)稅的稅負(fù)主要由保險(xiǎn)消費(fèi)者承擔(dān),即通過(guò)保險(xiǎn)商品的銷(xiāo)售,將稅負(fù)主要轉(zhuǎn)嫁給了保險(xiǎn)消費(fèi)者。
這似乎違背了我國(guó)保險(xiǎn)稅收政策制定的初衷,再次證明了我國(guó)現(xiàn)行保險(xiǎn)稅收政策未能達(dá)到預(yù)期的政策目標(biāo),更主要的是它損害了我國(guó)保險(xiǎn)消費(fèi)者的社會(huì)福利,使得我國(guó)保險(xiǎn)消費(fèi)者必須付出更多的貨幣才能換回必要的保險(xiǎn)消費(fèi)。從社會(huì)整體上講,必將抑制我國(guó)保險(xiǎn)總需求,對(duì)于正在迅速成長(zhǎng)的我國(guó)民族保險(xiǎn)業(yè)是極為不利的。另一方面,較高的營(yíng)業(yè)稅負(fù)也對(duì)中資保險(xiǎn)公司的生產(chǎn)者剩余產(chǎn)生了一定的影響,這是由于加人后我國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)竟?fàn)幦遮吋ち宜?不僅存在中資保險(xiǎn)公司之間的竟?fàn)?而且有中外保險(xiǎn)公司之間的競(jìng)爭(zhēng),保險(xiǎn)市場(chǎng)竟?fàn)幐窬纸o消費(fèi)者帶來(lái)的多樣化選擇,使得保險(xiǎn)營(yíng)業(yè)稅負(fù)不可能完全轉(zhuǎn)嫁給保險(xiǎn)消費(fèi)者,中資保險(xiǎn)公司必定要承擔(dān)一定的生產(chǎn)者剩余損失。而外資保險(xiǎn)公司因繳納的營(yíng)業(yè)稅在年內(nèi)予以退還,實(shí)際上并不承擔(dān)生產(chǎn)者剩余損失。
論文摘要：制造業(yè)發(fā)展問(wèn)題是經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展中的一個(gè)永恒的主題，它是我國(guó)實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化的原動(dòng)力，更是國(guó)家實(shí)力的支柱。文章分析了新形勢(shì)下我國(guó)制造業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀及其發(fā)展困境，并提出了解決我國(guó)制造業(yè)發(fā)展困境的相關(guān)策略。
制造業(yè)是工業(yè)的主體，是我國(guó)實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化的原動(dòng)力，更是國(guó)家實(shí)力的支柱。制造業(yè)的發(fā)展問(wèn)題已經(jīng)是經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展中的一個(gè)永恒的主題。
目前，我國(guó)的制造業(yè)在總量上成為僅次于美、日的世界第三大制造國(guó)，成為世界制造業(yè)中的一支舉足輕重的力量，引起了各國(guó)的廣泛關(guān)注。在結(jié)構(gòu)上，隨著高技術(shù)產(chǎn)業(yè)比重的不斷提高，我國(guó)制造業(yè)也取得了不小的成就。但是，我國(guó)工業(yè)化的進(jìn)程正處在由低級(jí)向高級(jí)發(fā)展的過(guò)渡階段，要完全實(shí)現(xiàn)工業(yè)化，至少還需要十幾年的努力。而且在發(fā)展過(guò)程中，我國(guó)制造業(yè)也遇到一些矛盾和問(wèn)題，解決這些矛盾和問(wèn)題將使我國(guó)制造業(yè)獲得新的發(fā)展動(dòng)力。
1我國(guó)制造業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀
改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)制造業(yè)的增長(zhǎng)是全球最快的，主要表現(xiàn)在我國(guó)制造業(yè)占世界制造業(yè)增加值的份額平均每年上升約0.26個(gè)百分點(diǎn)， 制造業(yè)產(chǎn)值居世界第四位，近百種制造業(yè)產(chǎn)品產(chǎn)量躍居世界第一位。目前，我國(guó)的制造業(yè)已經(jīng)形成相當(dāng)大的規(guī)模，但是和發(fā)達(dá)國(guó)家還有較大的差距，總體規(guī)模僅相當(dāng)美國(guó)的1/5、日本的1/4強(qiáng)。主要有以下幾個(gè)方面的表現(xiàn)：
①制造業(yè)大而不強(qiáng)。目前我國(guó)制造業(yè)的總體規(guī)模與德國(guó)相當(dāng)，可以說(shuō)是個(gè)制造大國(guó)。制造業(yè)的增加值占GDP的1/3以上。然而，和外國(guó)先進(jìn)水平相比，我國(guó)制造業(yè)還存在著階段性的差距，差距主要表現(xiàn)在勞動(dòng)生產(chǎn)率和工業(yè)增加值低。據(jù)統(tǒng)計(jì)，美國(guó)制造業(yè)勞動(dòng)生產(chǎn)率（千美元／人年）為97.3，日本為104.731，德國(guó)為76.55，而我國(guó)僅為4.25，約為美國(guó)的1/25、日本的1/26，德國(guó)的1/20，制造業(yè)總體上還停留在勞動(dòng)密集階段。目前制造業(yè)的發(fā)展還多停留在技術(shù)含量低、附加值也低的領(lǐng)域；工業(yè)增加值率大大低于上面三個(gè)國(guó)家，美國(guó)為49.31%、日本38.01%、德國(guó)48.44%、我國(guó)26.32%。由此可知，我國(guó)制造業(yè)的人均勞動(dòng)生產(chǎn)率和工業(yè)增加值率遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于發(fā)達(dá)國(guó)家。同時(shí)還有其他因素限制了生產(chǎn)率的提高，抑制了制造業(yè)的發(fā)展。
②結(jié)構(gòu)不合理。我國(guó)制造業(yè)的結(jié)構(gòu)仍然偏輕，表現(xiàn)為在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)上不合理，仍然以勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)為主，而技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)明顯落后，裝備制造業(yè)薄弱，裝備制造業(yè)在制造業(yè)中的比重不到30%，遠(yuǎn)低于美國(guó)的41.9%、日本的43.6%、德國(guó)的46.4%；輕工紡織制造業(yè)占有相當(dāng)?shù)谋戎兀瑱C(jī)械電子制造業(yè)所占比重明顯低于工業(yè)發(fā)達(dá)國(guó)家。大部分的制造業(yè)企業(yè)是處在價(jià)值分配鏈條的附屬地位，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)存在著結(jié)構(gòu)性短缺，總體上依然是一般產(chǎn)品、中檔產(chǎn)品、初級(jí)產(chǎn)品多，而優(yōu)質(zhì)產(chǎn)品、高技術(shù)含量、高附加值得產(chǎn)品少。
③技術(shù)創(chuàng)新能力較弱。在自主創(chuàng)新能力水平上，我國(guó)與發(fā)達(dá)國(guó)家相比還存在著明顯差距，不僅表現(xiàn)在基礎(chǔ)研究領(lǐng)域，而且表現(xiàn)在應(yīng)用技術(shù)領(lǐng)域。我國(guó)原始性創(chuàng)新成果也是屈指可數(shù)，擁有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)和核心技術(shù)的強(qiáng)勢(shì)企業(yè)不多。關(guān)鍵技術(shù)自給率低，有50%~60%以上的技術(shù)裝備需進(jìn)口，科技對(duì)發(fā)展的貢獻(xiàn)率僅占30%，發(fā)明專(zhuān)利只占世界總量的1.8%，中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展主要靠外來(lái)關(guān)鍵技術(shù)和裝備的支撐。
④體制不能適應(yīng)形勢(shì)的發(fā)展需求?，F(xiàn)有的制造業(yè)重點(diǎn)企業(yè)主要是國(guó)有企業(yè)，體制改革滯后。政府對(duì)企業(yè)直接管理的職能并沒(méi)有減弱，同時(shí)國(guó)有資產(chǎn)的所有者代表卻并未到位，形成政府各部門(mén)多頭管企業(yè)，各種行政審批仍然牢牢卡住企業(yè)的脖子，成為制約制造業(yè)發(fā)展的主要瓶頸之一。企業(yè)本身的問(wèn)題主要是管理上的落后，使企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)、生產(chǎn)、市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)和售后服務(wù)等不能協(xié)調(diào)發(fā)展。此外，企業(yè)集中度低，大型骨干企業(yè)少，而且圍繞大型骨干企業(yè)的中小企業(yè)群體也未形成。
2新時(shí)期我國(guó)制造業(yè)發(fā)展困難的原因
①?gòu)馁Y金來(lái)源方面看，我國(guó)制造業(yè)對(duì)外資高度依賴(lài)。改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)積極鼓勵(lì)和吸引外資，這正是迎合了世界的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)大調(diào)整的趨勢(shì)。但是在不同的發(fā)展階段，必須有不一樣的引進(jìn)外資策略。然而目前在我國(guó)，盲目引進(jìn)外資，并長(zhǎng)期給予外資超國(guó)民待遇，導(dǎo)致我國(guó)從行業(yè)、區(qū)域發(fā)展到國(guó)家經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)都呈現(xiàn)出對(duì)外資的高度依賴(lài)的情況。據(jù)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，2009年，我國(guó)52%左右的外資經(jīng)濟(jì)集中在制造業(yè)，對(duì)我國(guó)制造業(yè)的發(fā)展具有難以忽視的重要影響。據(jù)數(shù)據(jù)顯示，外資已占據(jù)我國(guó)制造業(yè)產(chǎn)值的三分之一。2009年，外商投資和港澳臺(tái)商投資工業(yè)企業(yè)的工業(yè)總產(chǎn)值占我國(guó)工業(yè)企業(yè)的工業(yè)總產(chǎn)值的28%。
更為嚴(yán)重的是，在國(guó)內(nèi)部分行業(yè)和部分產(chǎn)品市場(chǎng)上，外資及跨國(guó)公司已經(jīng)形成了壟斷的態(tài)勢(shì)。據(jù)國(guó)家工商總局公平交易局反壟斷處調(diào)查表明，我國(guó)的計(jì)算機(jī)操作系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)設(shè)備、照相機(jī)等市場(chǎng)，已經(jīng)成為外國(guó)企業(yè)的天下，有的在華跨國(guó)公司甚至已經(jīng)處于絕對(duì)壟斷地位。比如，計(jì)算機(jī)操作系統(tǒng)在中國(guó)市場(chǎng)的占有率為95%；摩托羅拉、諾基亞在中國(guó)占了70%的市場(chǎng)。從區(qū)域上看，也同樣呈現(xiàn)這樣的特點(diǎn)，外資集中的東部地區(qū)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度較高，中西部對(duì)外資的吸引力差，經(jīng)濟(jì)水平略低。
②從稅收政策方
面來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行的稅收政策不利于先進(jìn)制造業(yè)的發(fā)展。制造業(yè)的發(fā)展主要受到中間需求結(jié)構(gòu)、消費(fèi)需求結(jié)構(gòu)、消費(fèi)和投資需求的比例、投資需求結(jié)構(gòu)等需求因素和勞動(dòng)力的數(shù)量及質(zhì)量、資本的數(shù)量及投向、技術(shù)進(jìn)步等供給因素的影響。而稅收政策是政府可使用的諸多經(jīng)濟(jì)政策中獨(dú)具特色和不可替代的工具之一，稅收政策能夠通過(guò)對(duì)需求和供給的多方面的作用最終影響到制造業(yè)。
稅收的有無(wú)及多少，直接影響著各個(gè)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的前景。有鑒于此，世界各國(guó)特別是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家，都毫無(wú)例外地把稅收政策的制定與調(diào)整，視為推動(dòng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的有力手段。然而在實(shí)踐中，受多種因素的影響，稅收政策在促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整方面的應(yīng)有功能未得到充分、有效的發(fā)揮，稅收政策作用和政策潛力還有待進(jìn)一步的挖掘。 轉(zhuǎn)貼于 ③制造業(yè)的高消耗和低效率。目前，我國(guó)的制造性企業(yè)大部分是自愿消耗型組織，整體上說(shuō)一直都沒(méi)能走出高消耗和低效率的困局，對(duì)資源開(kāi)采與環(huán)境透支過(guò)度，生態(tài)破壞嚴(yán)重，這制約著我國(guó)制造業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的提高。這主要表現(xiàn)在，一是傳統(tǒng)的高消耗、高污染的行業(yè)較多，森林資源總量持續(xù)下降，產(chǎn)生了嚴(yán)重的負(fù)外部性。2008年，制造業(yè)的能源消費(fèi)占總量的59%，煤炭消費(fèi)占總量的38%，焦炭消費(fèi)占總量的99%，原油消費(fèi)占總量的96%，電力消費(fèi)占總量的54%，天然氣消費(fèi)占消費(fèi)總量的47%。二是發(fā)展模式粗放，制造低效率。我國(guó)制造業(yè)的年勞動(dòng)生產(chǎn)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)不及國(guó)際先進(jìn)水平，而單位產(chǎn)值產(chǎn)生的污染卻遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于發(fā)達(dá)國(guó)家。2009年，制造業(yè)工業(yè)廢水排放占總量的84%。
3解決當(dāng)前制造業(yè)發(fā)展難題，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)順利發(fā)展
①有效利用外資。第一，改善外資投資環(huán)境。培育國(guó)內(nèi)良好平等的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，這利于國(guó)內(nèi)企業(yè)的健康發(fā)展，也有利于我國(guó)制造業(yè)技術(shù)水平的進(jìn)一步提升。第二，提高我國(guó)制造業(yè)的整體技術(shù)水平和出口產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力。吸引外資參股并加快技術(shù)引進(jìn)以共同開(kāi)發(fā)高新技術(shù)產(chǎn)品；提高企業(yè)的自主創(chuàng)新能力和技術(shù)水平以促進(jìn)商品結(jié)構(gòu)優(yōu)化。第三，限制“兩高”產(chǎn)業(yè)并優(yōu)化外資的行業(yè)及地區(qū)結(jié)構(gòu)。提高利用外資的效率以實(shí)現(xiàn)集約發(fā)展，改善對(duì)外投資企業(yè)的管理和服務(wù)，加快人才的培養(yǎng)和引進(jìn)，借助中西部地區(qū)特有優(yōu)勢(shì)，鼓勵(lì)外資投向中西部。第四，防范外資。強(qiáng)化利用外資的選擇并防范其帶來(lái)的不利影響，嚴(yán)防外資的虛假投資行為并防止熱錢(qián)的借道進(jìn)入。
②完善稅收政策。第一，盡快明朗化支持先進(jìn)制造業(yè)發(fā)展的優(yōu)惠政策。盡快歸納以往的各種稅收優(yōu)惠政策，根據(jù)我國(guó)的實(shí)際情況，國(guó)家應(yīng)從整體上考慮促進(jìn)先進(jìn)制造業(yè)發(fā)展的財(cái)稅政策，并且保持稅收政策促進(jìn)制造業(yè)發(fā)展的穩(wěn)定性，提高政策的可信度。第二，針對(duì)制造業(yè)企業(yè)的科技開(kāi)發(fā)制定切實(shí)有效的稅收鼓勵(lì)政策。第三，著力改革不利于先進(jìn)制造業(yè)發(fā)展?fàn)顩r的現(xiàn)行稅收政策。逐步推廣實(shí)行將生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅，最后實(shí)現(xiàn)制造型企業(yè)的技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)業(yè)升級(jí)。第四，全力打造公平的稅收政策，確立公平合理的稅收政策。
③優(yōu)化制造業(yè)的發(fā)展環(huán)境，發(fā)展低碳制造業(yè)。發(fā)展制造業(yè)不能單純?cè)诮?jīng)濟(jì)角度上強(qiáng)調(diào)發(fā)展，更必須強(qiáng)調(diào)在發(fā)展過(guò)程中依靠科技創(chuàng)新、重視生態(tài)建設(shè)和環(huán)境保護(hù)，強(qiáng)調(diào)資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)。堅(jiān)決淘汰消耗高、污染重、水平低的落后生產(chǎn)力，這樣會(huì)付出很慘痛的代價(jià)。因此，中國(guó)制造業(yè)地發(fā)展應(yīng)以維護(hù)生態(tài)環(huán)境和人人健康為發(fā)展前提，大力加強(qiáng)綠色低碳制造技術(shù)，支持工業(yè)創(chuàng)新、工業(yè)化與信息化融合、用高新技術(shù)改造和提升傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)，在提高產(chǎn)品質(zhì)量和附加值的同時(shí)努力降低資源的消耗和對(duì)環(huán)境的污染，真正實(shí)現(xiàn)低碳制造業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
④高度重視引進(jìn)技術(shù)的消化吸收和技術(shù)創(chuàng)新。國(guó)家綜合實(shí)力的提高，關(guān)鍵在于科學(xué)技術(shù)的提高，而科學(xué)技術(shù)主要靠創(chuàng)新。中國(guó)要想成為世界制造中心之一，必須在不斷引進(jìn)和消化新技術(shù)的同時(shí)，努力創(chuàng)新發(fā)掘新技術(shù)。
加大研究開(kāi)發(fā)資金的投入，并培養(yǎng)企業(yè)獨(dú)立的技術(shù)創(chuàng)新能力，改變對(duì)技術(shù)引進(jìn)的依賴(lài)。有制造商、技術(shù)消化吸收和創(chuàng)新小組，爭(zhēng)取更多的自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，提高出口產(chǎn)品的技術(shù)含量，探索一條適合中國(guó)國(guó)情的由引進(jìn)技術(shù)到自主創(chuàng)新的大道。
參考文獻(xiàn)
[1] 趙奕凌.低碳經(jīng)濟(jì)背景下我國(guó)物流綠色演進(jìn)的路徑思考 [J].華南理工大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)，2010，(10).
1引言
2008年1月1日，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》正式實(shí)施，與原《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》相比，增加、修改、完善了許多內(nèi)容。物流企業(yè)面對(duì)新所得稅法的實(shí)施，應(yīng)正確把握政府的政策導(dǎo)向，即時(shí)調(diào)整納稅方案進(jìn)行稅收管理，做到合法納稅，并最大程度地提高稅后利潤(rùn)，發(fā)展企業(yè)。
2新稅法與舊稅法的對(duì)照分析
新所得稅法對(duì)照現(xiàn)行所得稅法，其主要特點(diǎn)是統(tǒng)一了五項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)并提出了兩項(xiàng)過(guò)渡措施，具體有：(1)法律適用統(tǒng)一。新所得稅法對(duì)現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法和外資企業(yè)所得稅法進(jìn)行了整合，把兩套不同的所得稅辦法“合二為一”。新所得稅法實(shí)施后，中國(guó)不同性質(zhì)、不同類(lèi)別的企業(yè)均適用新所得稅法。(2)納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一。新所得稅法實(shí)行法人納稅制度，改變了以往內(nèi)資企業(yè)所得稅以獨(dú)立核算為條件判定納稅人標(biāo)準(zhǔn)的做法，以是否具有法人資格作為企業(yè)所得稅納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，使內(nèi)外資企業(yè)的納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)完全統(tǒng)一。(3)所得稅稅率統(tǒng)一。新所得稅法將內(nèi)外資企業(yè)的基本稅率確定為25％，除“過(guò)渡期政策”外，內(nèi)外資企業(yè)在所得稅率認(rèn)定上一視同仁，使內(nèi)外資企業(yè)所得稅率得到了統(tǒng)一。(4)稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一。新所得稅法原則上對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)真實(shí)合理的支出允許在企業(yè)所得稅前扣除，其中包括取消了對(duì)內(nèi)資企業(yè)實(shí)行的計(jì)稅工資制度，對(duì)企業(yè)真實(shí)合理的工資支出實(shí)行據(jù)實(shí)扣除，對(duì)企業(yè)公益性捐贈(zèng)、研發(fā)費(fèi)用等費(fèi)用支出的稅前扣除比例進(jìn)行了統(tǒng)一規(guī)定。(5)稅收優(yōu)惠政策統(tǒng)一。新所得稅法實(shí)行“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的稅收優(yōu)惠政策，除符合過(guò)渡性?xún)?yōu)惠條件和西部大開(kāi)發(fā)區(qū)域優(yōu)惠條件的企業(yè)外，設(shè)立在其他所有地域的企業(yè)均適用統(tǒng)一的稅收優(yōu)惠政策。(6)對(duì)享受法定稅收優(yōu)惠的老企業(yè)實(shí)行過(guò)渡措施。即對(duì)新所得稅法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立，依照當(dāng)時(shí)的稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定，享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)，給予過(guò)渡性照顧。(7)對(duì)部分特定區(qū)域?qū)嵭羞^(guò)渡性?xún)?yōu)惠政策。即對(duì)深圳、珠海、汕頭、廈門(mén)、海南5個(gè)經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)，新設(shè)立的國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行過(guò)渡性?xún)?yōu)惠，同時(shí)，新所得稅法還繼續(xù)執(zhí)行西部大開(kāi)發(fā)地區(qū)的鼓勵(lì)類(lèi)企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策。
3新所得稅法對(duì)物流企業(yè)的影響分析
新稅法下內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一征收企業(yè)所得稅，兩稅合一，讓內(nèi)資物流企業(yè)與外資物流企業(yè)一起站上了公平起跑線(xiàn)。企業(yè)所得稅=企業(yè)應(yīng)納稅所得適用稅率應(yīng)納稅所得額=利潤(rùn)總額+扣除項(xiàng)目調(diào)增項(xiàng)一扣除項(xiàng)目調(diào)減項(xiàng)由以上公式可知，應(yīng)納所得稅的計(jì)算，主要受適應(yīng)稅率和扣除項(xiàng)目的影響，新所得稅法對(duì)以上兩個(gè)因素均有新的規(guī)定。
3．1稅率分析
(1)微利物流企業(yè)適用稅率分析。舊稅法規(guī)定，微利企業(yè)享受27％和18％的稅率，外資企業(yè)享受24％或15％的優(yōu)惠稅率，對(duì)于對(duì)應(yīng)納稅所得額在3萬(wàn)元(含3萬(wàn)元)以下的企業(yè)，暫減按18％的稅率征收所得稅；對(duì)應(yīng)納稅所得額在l0萬(wàn)元(含10萬(wàn)元)以下至3萬(wàn)元的企業(yè)，暫減按27％的稅率征收所得稅。新法規(guī)定，微利企業(yè)所得稅率為20％其中工業(yè)企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)100人，資產(chǎn)總額不超過(guò)3000萬(wàn)元；其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)80人，資產(chǎn)總額不超過(guò)1000萬(wàn)元。
在我國(guó)，真正具有實(shí)力的綜合物流巨頭屈指可數(shù)，大量物流企業(yè)停留在單一的運(yùn)輸或倉(cāng)儲(chǔ)階段，普遍起點(diǎn)低、起步晚、規(guī)模小、整體實(shí)力弱。新舊稅法更替的標(biāo)準(zhǔn)中，最重要的是應(yīng)納稅所得額標(biāo)準(zhǔn)。過(guò)去的規(guī)定是10萬(wàn)元，過(guò)了l0萬(wàn)元就要按33％繳納企業(yè)所得稅；新規(guī)定提高到30萬(wàn)元，30萬(wàn)元以?xún)?nèi)按20％的稅率計(jì)稅，超過(guò)30萬(wàn)元才按25％稅率繳納企業(yè)所得稅。這樣會(huì)使更多的企業(yè)享受微利企業(yè)的所得稅率。
(2)一般物流企業(yè)稅率。原稅法規(guī)定：內(nèi)資企業(yè)所得稅率為33％，對(duì)于外商投資和外商企業(yè)來(lái)說(shuō)，卻有一系列的稅收優(yōu)惠，如“設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)、在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的外國(guó)企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅；設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開(kāi)放區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按24％的稅率征收企業(yè)所得稅；設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開(kāi)放區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)或者設(shè)在國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他地區(qū)的外商投資企業(yè)，屬于能源、交通、港口、碼頭或者國(guó)家鼓勵(lì)的其他項(xiàng)目的，可以減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅”等一系列的規(guī)定，且生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)期在十年以上的，還可以享受兩免三減半的稅收優(yōu)惠政策，相對(duì)于內(nèi)資企業(yè)，稅負(fù)是十分偏低的。新稅法出臺(tái)后，統(tǒng)一了稅率，統(tǒng)一規(guī)定所得稅率為25％。稅率的統(tǒng)一使企業(yè)能夠在同一片土地上充分公平的競(jìng)爭(zhēng)，有利于挖掘企業(yè)發(fā)展的積極性，同時(shí)也從一定程度上杜絕了內(nèi)資企業(yè)采取將資金轉(zhuǎn)到境外再投資境內(nèi)的“返程投資”方式，以享受外資企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)扭曲行為。目前世界上159個(gè)實(shí)行企業(yè)所得稅的國(guó)家和地區(qū)的平均稅率為28．6％，中國(guó)周邊18個(gè)國(guó)家的平均稅率則為26．7％。相比之下，新稅法25％的稅率屬于中偏低。這樣的稅率有利于提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，也有利于繼續(xù)吸引外資。
3.2物流企業(yè)相關(guān)的稅前項(xiàng)目扣除標(biāo)準(zhǔn)分析
舊法在稅前成本扣除標(biāo)準(zhǔn)方面，內(nèi)外資企業(yè)的差別很大。這種不同待遇給內(nèi)資企業(yè)增加了很多負(fù)擔(dān)。新稅法統(tǒng)一了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，有利于物流企業(yè)的公平競(jìng)爭(zhēng)。新稅法主要對(duì)以下幾項(xiàng)扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了修改：
(1)工資支出。新稅法改變了對(duì)內(nèi)資企業(yè)實(shí)行的計(jì)稅工資制扣除，而改為按企業(yè)和單位實(shí)際發(fā)放的工資據(jù)實(shí)扣除。按照舊稅法，如果內(nèi)資企業(yè)實(shí)發(fā)工資高于計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)，那么對(duì)超過(guò)部分就存在重復(fù)征稅問(wèn)題一在企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅兩個(gè)環(huán)節(jié)都有征稅，而新稅法的制定避免了重復(fù)征稅的問(wèn)題。物流企業(yè)屬于人才密集型企業(yè)，新稅法的規(guī)定有利于物流公司降低人力成本，為物流行業(yè)引進(jìn)高級(jí)管理、技術(shù)人才打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，促進(jìn)了物流行業(yè)盡快擺脫低層次徘徊狀態(tài)。
(2)研發(fā)費(fèi)用。新稅法規(guī)定，企業(yè)開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝時(shí)發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，可按實(shí)際發(fā)生額的150％抵扣當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額。新稅法同時(shí)規(guī)定，國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。而舊法規(guī)定研發(fā)費(fèi)用據(jù)實(shí)扣除，對(duì)研發(fā)費(fèi)用增長(zhǎng)幅度在10％以上的，可再按實(shí)際發(fā)生額的50％抵扣。對(duì)于物流行業(yè)來(lái)說(shuō)，改變低起點(diǎn)、小規(guī)模、競(jìng)爭(zhēng)力不強(qiáng)的現(xiàn)狀，就必須加大研發(fā)投入，提高技術(shù)改造水平，新稅法取消了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的一些條件限制，更加有利于物流行業(yè)加大研發(fā)投入，提高技術(shù)含量和競(jìng)爭(zhēng)能力，設(shè)計(jì)出節(jié)能、環(huán)保、高效、科技含量高的物流服務(wù)產(chǎn)品。
(3)廣告支出。關(guān)于廣告支出，舊稅法對(duì)內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)有不同的規(guī)定。具體有①考慮到高新技術(shù)企業(yè)推進(jìn)新技術(shù)的必要廣告支出，高新技術(shù)企業(yè)的廣告費(fèi)可在稅前據(jù)實(shí)扣除；②糧食類(lèi)白酒生產(chǎn)企業(yè)不屬于國(guó)家鼓勵(lì)類(lèi)生產(chǎn)項(xiàng)目廣告費(fèi)不得在稅前扣除；③一般企業(yè)的廣告費(fèi)支出按當(dāng)年銷(xiāo)售收入一定比例(包括2％、8％、25％)扣除，超過(guò)比例部分可結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度扣除。但是對(duì)于外商投資企業(yè)，不分類(lèi)別均可據(jù)實(shí)全額稅前扣除。
新企業(yè)所得稅中將廣告費(fèi)用的扣除規(guī)定在按年度實(shí)際發(fā)生的符合條件的廣告支出，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入15％(含)的部分準(zhǔn)予扣除，超過(guò)部分準(zhǔn)予在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。廣告費(fèi)是提升企業(yè)品牌形象的重要支出，對(duì)于起步較晚、起點(diǎn)較低的物流行業(yè)來(lái)說(shuō)，將會(huì)從中受益。目前物流企業(yè)投入廣告比例普遍偏小，一般在0％～2％之間。廣告客戶(hù)絕大多數(shù)是物流商用車(chē)生產(chǎn)企業(yè)和會(huì)展企業(yè)，其中物流企業(yè)廣告僅有國(guó)外巨頭ups等，國(guó)內(nèi)的也僅有中遠(yuǎn)、中外運(yùn)、中國(guó)郵政等大型國(guó)企的形象廣告，鮮見(jiàn)其它物流企業(yè)身影。物流廣告客戶(hù)缺失已經(jīng)成為嚴(yán)重制約行業(yè)媒體發(fā)展的重要因素。
(4)基礎(chǔ)設(shè)施折舊。新稅法對(duì)企業(yè)足額提取折舊的、租入的固定資產(chǎn)的改建支出、大修理支出準(zhǔn)予扣除，同時(shí)規(guī)定由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短固定資產(chǎn)的折舊年限或者采取加速折舊的方法。
我國(guó)物流行業(yè)長(zhǎng)期存在基礎(chǔ)設(shè)施不足，技術(shù)裝備落后的現(xiàn)狀。雖然近幾年來(lái)，我國(guó)對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施的投入增加了不少，修建了許多高速公路，鐵路也幾次大提速，但交通運(yùn)輸?shù)然A(chǔ)設(shè)施仍然不能完全滿(mǎn)足物流服務(wù)的需求，主要運(yùn)輸通道供需矛盾依然突出。倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施落后，大量的倉(cāng)庫(kù)是2o世紀(jì)五、六十年代的老舊建筑，在倉(cāng)庫(kù)防火、防潮、防盜等方面存在許多問(wèn)題，在使用高新技術(shù)手段儲(chǔ)藏現(xiàn)代化的商品方面困難也不少。另外，現(xiàn)代化的集裝箱、散裝運(yùn)輸發(fā)展速度緩慢，高效專(zhuān)用運(yùn)輸車(chē)輛少，運(yùn)輸車(chē)輛以中型汽油車(chē)為主，能耗大、效率低，裝卸搬運(yùn)的機(jī)械化低。
對(duì)于物流行業(yè)來(lái)說(shuō)，運(yùn)輸工具、倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施、裝卸設(shè)備、信息設(shè)備等固定資產(chǎn)的投入是實(shí)現(xiàn)物流高效化的重要保證，隨著科技水平和管理水平的不斷提高，物流行業(yè)逐漸呈現(xiàn)出大型化、高效化、專(zhuān)業(yè)化和自動(dòng)化固定資產(chǎn)的投入需求，新稅法的規(guī)定完全有利于物流行業(yè)的這一發(fā)展趨勢(shì)。
