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時(shí)間：2023-11-26 15:28:39
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一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供人力資源服務(wù)架構(gòu)設(shè)計(jì)
會(huì)計(jì)師事務(wù)所面對(duì)人才流失，采取加強(qiáng)人力資源管理，提高員工待遇，加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)等多種措施，以達(dá)到吸引人才、留住人才的目的，但這些措施短期內(nèi)難以見(jiàn)效，會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然處于被動(dòng)向社會(huì)提供人才的尷尬境地。筆者認(rèn)為，當(dāng)前情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所既然無(wú)法改變環(huán)境，就應(yīng)該順勢(shì)而為，化劣勢(shì)為優(yōu)勢(shì)，變不利為有利，主動(dòng)向社會(huì)提供人力資源服務(wù)。特別是大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，可充分利用其“人才速成”和品牌影響，形成人力資源服務(wù)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供人力資源服務(wù)的總體設(shè)想是：會(huì)計(jì)師事務(wù)所處于用人單位人才需求和部分員工“跳槽”需求的結(jié)合點(diǎn)上，可以主動(dòng)向社會(huì)用人單位輸送人才、定向培訓(xùn)人才，同時(shí)科學(xué)地組織和管理有離職傾向的員工，在一定期間內(nèi)穩(wěn)定員工，提高員工的職業(yè)期望和工作效率，最終達(dá)到用人單位、員工、事務(wù)所三方的共贏。
（一）組織架構(gòu)調(diào)整。為實(shí)現(xiàn)上述目標(biāo)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)設(shè)立專門提供人力資源服務(wù)的部門，或者在已有的人力資源部門中設(shè)置專門的對(duì)外服務(wù)小組。這一機(jī)構(gòu)應(yīng)由熟悉人力資源管理、熟悉會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作流程和業(yè)務(wù)特點(diǎn)的人員組成。機(jī)構(gòu)的工作職責(zé)主要是規(guī)劃會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)外提供人力資源服務(wù)的整體戰(zhàn)略，制定提供人力資源服務(wù)的具體實(shí)施計(jì)劃以及組織實(shí)施相關(guān)工作。
（二）規(guī)劃提供人力資源服務(wù)整體戰(zhàn)略。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)分析自身人才流失的動(dòng)因和去向，調(diào)研員工對(duì)職業(yè)發(fā)展的真實(shí)想法，分析人力資源服務(wù)市場(chǎng)中財(cái)務(wù)相關(guān)人才供求情況，同時(shí)與核心客戶洽談提供人力資源服務(wù)的設(shè)想，獲得客戶的認(rèn)可。在此基礎(chǔ)上，制定提供人力資源服務(wù)的整體戰(zhàn)略。
（三）制定提供人力資源服務(wù)的具體實(shí)施計(jì)劃。會(huì)計(jì)師事務(wù)所首先應(yīng)擬定提供人力資源服務(wù)的潛在客戶群體，即對(duì)有經(jīng)驗(yàn)的會(huì)計(jì)、審計(jì)人員需求較大的用人單位，之后對(duì)潛在客戶群體進(jìn)行細(xì)分類（可按照行業(yè)或性質(zhì)分類），形成人力資源服務(wù)的業(yè)務(wù)板塊。根據(jù)不同業(yè)務(wù)板塊的市場(chǎng)需求情況，制定提供人力資源服務(wù)的具體實(shí)施計(jì)劃。（四）提供人力資源服務(wù)的組織實(shí)施
1.與客戶簽訂人力資源服務(wù)業(yè)務(wù)約定書。通過(guò)與潛在客戶群體的洽談，確定客戶需求和會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供服務(wù)的范圍，明確雙方的權(quán)利和義務(wù)，簽訂人力資源服務(wù)業(yè)務(wù)約定書。服務(wù)范圍通常包括：為客戶定向提供符合其需求的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、審計(jì)專業(yè)人才，為客戶提供員工培訓(xùn)實(shí)習(xí)等。服務(wù)費(fèi)用可比照人力資源服務(wù)市場(chǎng)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，或者采用簽訂審計(jì)或其他服務(wù)業(yè)務(wù)約定書的方式抵頂人力資源服務(wù)費(fèi)用。
2.與員工簽訂專門設(shè)計(jì)的勞動(dòng)合同書。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)在傳統(tǒng)的勞動(dòng)合同書基礎(chǔ)上，增加職業(yè)規(guī)劃內(nèi)容，明確員工的發(fā)展方向（主要包括：是否愿意長(zhǎng)期在會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作直至發(fā)展成為合伙人或其他高級(jí)管理人員，是否愿意在其他企業(yè)有人才需求時(shí)選擇其他企業(yè)），確認(rèn)是否同意加入“人才輸出”計(jì)劃（包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其職業(yè)規(guī)劃的設(shè)計(jì)和總體安排等）以及“人才輸出”計(jì)劃的具體條款等。通過(guò)簽署專門設(shè)計(jì)的勞動(dòng)合同書，合理引導(dǎo)和管理員工的職業(yè)發(fā)展規(guī)劃，將有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的員工離職傾向轉(zhuǎn)化為對(duì)外提供人力資源服務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)力。
3.建立提供人力資源服務(wù)信息系統(tǒng)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所可與軟件公司合作，開發(fā)提供人力資源服務(wù)的信息系統(tǒng)，主要包括客戶數(shù)據(jù)庫(kù)、員工數(shù)據(jù)庫(kù)、供需匹配、供需見(jiàn)面、客戶培訓(xùn)、后續(xù)管理等模塊?？蛻魯?shù)據(jù)庫(kù)內(nèi)容包括客戶基本信息、總體人才需求、具體人才聘用條件、提供人才服務(wù)的具體時(shí)間、內(nèi)容、結(jié)果的記錄等。員工數(shù)據(jù)庫(kù)內(nèi)容包括選擇加入“人才輸出”計(jì)劃的員工基本信息、目標(biāo)雇主標(biāo)準(zhǔn)、事務(wù)所工作期間考核記錄及評(píng)價(jià)、培訓(xùn)記錄及成績(jī)、主要工作業(yè)績(jī)及特長(zhǎng)、供需見(jiàn)面的具體時(shí)間、內(nèi)容、結(jié)果的記錄等。通過(guò)信息系統(tǒng)，將客戶需求和員工擇業(yè)傾向結(jié)合，力求為客戶找到更適當(dāng)?shù)娜瞬?，為員工找到更理想的雇主。
4.對(duì)“人才輸出”計(jì)劃員工的日常管理。由于在與員工簽訂勞動(dòng)合同書時(shí)已經(jīng)明確了員工的發(fā)展方向，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以在日常管理中，有針對(duì)性地安排加入“人才輸出”計(jì)劃員工的工作，使其盡快成長(zhǎng)為符合客戶需要和員工自身職業(yè)規(guī)劃的高端人才。一些員工在剛加入會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)，愿意在事務(wù)所長(zhǎng)期工作，但后來(lái)由于事務(wù)所工作強(qiáng)度大加之收入付出不配比而改變心意，也出現(xiàn)了離職傾向。因此，人力資源部門應(yīng)定期對(duì)員工的職業(yè)發(fā)展規(guī)劃進(jìn)行調(diào)查，與發(fā)展方向有變化的人員溝通，了解其實(shí)際意圖，并引導(dǎo)其加入事務(wù)所“人才輸出”計(jì)劃。“人才輸出”計(jì)劃實(shí)施的范圍，應(yīng)盡可能做到實(shí)時(shí)更新、靈活機(jī)動(dòng)。加入“人才輸出”計(jì)劃的員工，除了按照事務(wù)所正常的人事規(guī)定定級(jí)外，還應(yīng)按照客戶的需求分出若干層級(jí)（如不同規(guī)模、不同行業(yè)企業(yè)的主管會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)等），以形成滿足不同客戶需求的人才庫(kù)。對(duì)于加入“人才輸出”計(jì)劃的員工，在考核方面應(yīng)有特別的要求，例如，選擇加入“人才輸出”計(jì)劃意味著在計(jì)劃期內(nèi)應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行事務(wù)所的工作制度和工作安排，違者視同放棄“人才輸出”計(jì)劃；對(duì)這些員工除一般的考核外，還應(yīng)增加其職業(yè)發(fā)展能力的考核等。目的是讓這些員工在事務(wù)所工作期間能夠勤勉盡責(zé)，并盡快成長(zhǎng)為目標(biāo)人才。
5.供需雙方見(jiàn)面。根據(jù)客戶的需求，事務(wù)所可從加入“人才輸出”計(jì)劃的員工中選擇符合條件者，安排供需雙方見(jiàn)面。在此過(guò)程中，事務(wù)所只是提供相關(guān)信息和雙方溝通的必要條件，不參與決策。最終結(jié)果由供需雙方雙向選擇確定。
6.邀請(qǐng)輸出人才回所交流。對(duì)于客戶成功聘用的“人才輸出”計(jì)劃員工，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也應(yīng)跟蹤其后續(xù)發(fā)展，并定期邀請(qǐng)其回所交流，以加強(qiáng)其對(duì)事務(wù)所的親切度。如果其后續(xù)發(fā)展不佳，事務(wù)所則可以考慮重新聘請(qǐng)其回所工作。
7.客戶員工培訓(xùn)及實(shí)習(xí)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所可根據(jù)客戶的需求，為客戶現(xiàn)有員工舉行針對(duì)性的培訓(xùn)，甚至一對(duì)一的培訓(xùn)。在不影響客戶工作的情況下，事務(wù)所還可以安排接受培訓(xùn)的員工來(lái)事務(wù)所實(shí)習(xí)，通過(guò)短期實(shí)戰(zhàn)強(qiáng)化培訓(xùn)效果，積累實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)。
8.解決獨(dú)立性問(wèn)題。在會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供人力資源服務(wù)的過(guò)程中，將不可避免地遭遇獨(dú)立性問(wèn)題的困擾，需要事務(wù)所及時(shí)制定必要的措施，防范由于提供人力資源服務(wù)而可能對(duì)審計(jì)獨(dú)立性造成的威脅。如果通過(guò)“人才輸出”計(jì)劃被客戶聘用的員工此前曾參與為該客戶提供審計(jì)服務(wù)，或者接受人力資源服務(wù)的客戶同時(shí)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的重要審計(jì)客戶，則事務(wù)所須嚴(yán)格按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則第4號(hào)———審計(jì)和審閱業(yè)務(wù)對(duì)獨(dú)立性的要求》評(píng)價(jià)該事件不利影響的嚴(yán)重程度，并在必要時(shí)采取防范措施消除不利影響或?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃健?/p>
一、引言
會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源是人力資源的一個(gè)特殊組成部分，其具有一般人力資源所具有的生物性、能動(dòng)性、智力性等基本特征。除此之外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的人才還具有集中性、應(yīng)用性等特征。隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不斷增多，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)也不斷增多，這樣就有必要運(yùn)用人力資源會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的人力資源進(jìn)行核算。會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源由會(huì)計(jì)師事務(wù)所和人力資源的載體（ 勞動(dòng)者） 這兩個(gè)主體支配和控制。由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作成果難以衡量，他們的勞動(dòng)過(guò)程也難以直接監(jiān)控，另外由于知識(shí)產(chǎn)出是無(wú)形的，從而無(wú)法用傳統(tǒng)的方法對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所人才的勞動(dòng)過(guò)程和勞動(dòng)成果進(jìn)行管理和評(píng)估。本文將對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源的會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題進(jìn)行研究。
二、將會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源作為資產(chǎn)確認(rèn)的原因
會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源雖然具有以上特征，與一般人力資源有所不同，但仍然符合我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中“ 資產(chǎn)”的定義，即：
第一，必須是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，未來(lái)可能帶來(lái)收益；
第二，為企業(yè)所擁有或控制；
第三，可以用貨幣計(jì)量其價(jià)值。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源能夠作為資產(chǎn)確認(rèn)，主要是基于以下原因：
（一）會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源具備經(jīng)濟(jì)資源的基本屬性
衡量會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源是否是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，可以從交換性、占有性、效益性三個(gè)方面進(jìn)行分析。
①會(huì)計(jì)師事務(wù)所與勞動(dòng)者雙向選擇后確定雇傭關(guān)系，簽訂勞動(dòng)合同。會(huì)計(jì)師事務(wù)所支付報(bào)酬以取得人力資源的使用權(quán)，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源具有交換性。
②會(huì)計(jì)師事務(wù)所聘用某一個(gè)勞動(dòng)者后，在合同期間向其支付報(bào)酬以獲得人力資源的使用權(quán)和控制權(quán)。也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在合同期間占有該人力資源，會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源具有占有性。
③會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展過(guò)程中發(fā)揮作用，為會(huì)計(jì)師事務(wù)所創(chuàng)造效益。會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源不僅具有社會(huì)效益性，而且具有經(jīng)濟(jì)效益性。
（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠?qū)θ肆Y源實(shí)施控制
雖然會(huì)計(jì)師事務(wù)人力資源的所有權(quán)屬于勞動(dòng)者自己，但這并不意味著會(huì)計(jì)師事務(wù)所就不能對(duì)人力資源進(jìn)行控制。
①會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為勞動(dòng)合同的一方當(dāng)事人，通過(guò)向勞動(dòng)者支付工資、津貼和獎(jiǎng)金等來(lái)取得或擁有該人力資源的使用權(quán)，控制和支配人力資源，使其為會(huì)計(jì)師事務(wù)所創(chuàng)造效益。
②會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般與注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽訂3 ～ 5年的勞動(dòng)合同，而且隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師地位的提高和會(huì)計(jì)師事務(wù)所體制的完善，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的任職期限也會(huì)延長(zhǎng)。
③會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源附著于“ 勞動(dòng)者”這一載體上，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)聘用勞動(dòng)者而擁有人力資源。
（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源能夠用貨幣進(jìn)行計(jì)量
會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其人力資源的取得、開發(fā)、使用及維護(hù)等需要相應(yīng)的成本支出和資源耗費(fèi)，這種成本支出與資源耗費(fèi)都能以貨幣計(jì)量。會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源是可以流動(dòng)的，在流動(dòng)中一般以其自身價(jià)值的增值為先決條件，即勞動(dòng)者得到職位升遷。如果沒(méi)有更好的待遇（ 包括工資、住房、獎(jiǎng)金等） ，一般人力資源的流動(dòng)也是不可能的。這種流動(dòng)價(jià)值就是另一個(gè)單位支付的更高的薪金，這是可以用貨幣計(jì)量的。勞動(dòng)者會(huì)退休，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也需要計(jì)量其養(yǎng)老金。另外，勞動(dòng)者可以因其他原因（ 如被辭退、生病、死亡等） 與會(huì)計(jì)師事務(wù)所解除勞動(dòng)合同，而在這些情況發(fā)生時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都要向其支付費(fèi)用。因此，人力資源的成本和價(jià)值是可以用貨幣計(jì)量的。
由此看來(lái)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源具有資產(chǎn)的所有特征。因此，人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)該對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源成本的增減、人力資源價(jià)值的變動(dòng)和人力資源創(chuàng)造的效益進(jìn)行核算和報(bào)告。
三、會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源不是無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)單獨(dú)核算
會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源具有資產(chǎn)屬性，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的資產(chǎn)予以核算。但對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源所屬的資產(chǎn)類型，不同的人持有不同的觀點(diǎn)。目前，多數(shù)學(xué)者將人力資源劃歸為無(wú)形資產(chǎn)，理由是人力資源是指人的某種技能，是無(wú)實(shí)物形態(tài)的。但是筆者認(rèn)為，人力資源并不具有無(wú)形資產(chǎn)的屬性，盲目地將人力資源劃歸為無(wú)形資產(chǎn)，不僅是概念上的混淆，而且容易使會(huì)計(jì)師事務(wù)所在管理中產(chǎn)生誤區(qū)。
（一）無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)條件
無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)需要滿足以下三個(gè)方面的條件：
①符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的、可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)；
②產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；
③成本能夠可靠計(jì)量。
根據(jù)上述無(wú)形資產(chǎn)的定義，資產(chǎn)只要滿足下列條件之一
即可作為無(wú)形資產(chǎn)：
①能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來(lái)，并能夠單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換；
②源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無(wú)論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。
無(wú)形資產(chǎn)是脫離人而單獨(dú)存在的，而人力資源不能脫離人而單獨(dú)存在。同時(shí)，無(wú)形資產(chǎn)可以與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換，并且可以在不同的組織之間同時(shí)發(fā)揮作用；而會(huì)計(jì)師事務(wù)所的人力資源一般不可以被不同的組織在同一時(shí)間占有、在不同組織之間同時(shí)發(fā)揮作用，更不能與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起用于出售、轉(zhuǎn)移等。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源不具備無(wú)形資產(chǎn)的可辨認(rèn)性。
（二）無(wú)形資產(chǎn)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源的價(jià)值源泉
無(wú)形資產(chǎn)之所以具有價(jià)值，能夠成為資產(chǎn)交易和資產(chǎn)評(píng)估的對(duì)象，是因?yàn)樗軌蚪o產(chǎn)權(quán)主體帶來(lái)超額收益。這源于一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)對(duì)該無(wú)形資產(chǎn)的壟斷性（ 即排他性） 使用而給產(chǎn)權(quán)主體帶來(lái)成本降低或收入增加的好處。會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源的價(jià)值在于它能給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來(lái)未來(lái)的收益，但這種收益是通過(guò)人力資源的具體運(yùn)用即人力資源載體（ 勞動(dòng)者） 的勞動(dòng)產(chǎn)生的。在這一過(guò)程中，物力資源（ 包括無(wú)形資產(chǎn)） 發(fā)揮的只是條件作用。同時(shí)，人力資源價(jià)值的增加還可以增加個(gè)別無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，比如服務(wù)質(zhì)量的不斷提高可以增加商標(biāo)的價(jià)值?？梢?jiàn)，人力資源價(jià)值是會(huì)計(jì)師事務(wù)所價(jià)值的根本，人力資源載體（ 勞動(dòng)者） 的勞動(dòng)是一切價(jià)值的源泉。
（三）從會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源與無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)規(guī)律
無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值受技術(shù)、市場(chǎng)供求關(guān)系以及企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的影響較大。一般來(lái)說(shuō)，隨著科技的發(fā)展，企業(yè)所擁有的無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值會(huì)不斷降低，或者當(dāng)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略發(fā)生變化時(shí)，這些無(wú)形資產(chǎn)對(duì)于企業(yè)的有用性可能會(huì)降低，其價(jià)值也會(huì)隨之降低?？梢?jiàn)，大部分無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值不是企業(yè)所能左右的，要由市場(chǎng)來(lái)評(píng)估和決定。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源價(jià)值也具有動(dòng)態(tài)變化性，但在這種變化過(guò)程中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身的作用比較大。如前所述，人力資源的未來(lái)產(chǎn)出受管理水平、激勵(lì)機(jī)制等若干因素的影響，這些都是會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以主動(dòng)改進(jìn)和完善的。另外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所還可以根據(jù)自身發(fā)展的需要，有目的地進(jìn)行人力資源投資，從而適當(dāng)提升人力資源的價(jià)值。因此，在正常情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源價(jià)值呈現(xiàn)出一種不斷增長(zhǎng)的趨勢(shì)。
1.管理隨意，人力資本配置不合理。會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為知識(shí)密集型的行業(yè)，人力資本的配置是否合理，執(zhí)業(yè)人員的潛能和價(jià)值是否能夠得到充分體現(xiàn)和發(fā)揮是影響事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)力的關(guān)鍵因素。我國(guó)一些事務(wù)所對(duì)人力資源管理缺乏戰(zhàn)略規(guī)劃，要么盲目吸引高學(xué)歷的人才，要么只顧眼前利益，聘用具有實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的臨時(shí)人員，缺乏持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略性人才儲(chǔ)備。人員分工上不按員工的綜合素質(zhì)安排。崗位設(shè)置不隨事務(wù)所發(fā)展需要布局，對(duì)員工的獎(jiǎng)懲不根據(jù)考核評(píng)價(jià)結(jié)果而決定，極大挫傷了員工的積極性,也造成了事務(wù)所人力資源的浪費(fèi)。
2.獎(jiǎng)懲片面，只注重盈利。把注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅僅作為盈利的工具，重使用、輕培訓(xùn)，只片面強(qiáng)調(diào)拓展市場(chǎng)、做業(yè)務(wù)、比收人，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)存量不足，個(gè)人進(jìn)步緩慢，事務(wù)所發(fā)展后勁乏力；不信任員工也不委以重任，不及時(shí)提拔有能力的員工，使員工執(zhí)業(yè)只是為了生存，工作變成一種無(wú)奈的痛苦選擇，心情不舒暢，精神不振作，無(wú)形中加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
3.缺乏創(chuàng)新，激勵(lì)機(jī)制滯后。目前，雖然我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了吸引、留住和激勵(lì)知識(shí)員工，在知識(shí)員工薪酬管理上采取了許多措施，也取得了一定的效果，但伴隨著新技術(shù)革命和經(jīng)濟(jì)全球化的挑戰(zhàn)，我國(guó)知識(shí)員工薪酬管理出現(xiàn)了許多缺陷，主要表現(xiàn)為：收入兩極分化，分配制度過(guò)分傾向于合伙人或股東；總體薪酬滿意度低；薪酬機(jī)構(gòu)不合理；薪酬激勵(lì)標(biāo)準(zhǔn)非市場(chǎng)化。
二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資本的治理措施
會(huì)計(jì)師事務(wù)所是一種以高知識(shí)人群為基礎(chǔ)的人合組織，其核心資源就是人力資本。一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所要高質(zhì)量、高水平地發(fā)展，必須擁有一大批忠誠(chéng)于事務(wù)所的優(yōu)秀注冊(cè)會(huì)計(jì)師和其他從業(yè)人員。而擁有這樣的人力資本就勢(shì)必要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立一套科學(xué)的，以激勵(lì)、約束、人才培訓(xùn)機(jī)制等為基礎(chǔ)的人力資本管理模式。
1.加強(qiáng)人力資源的開發(fā)和管理。首先，在人才招聘上，事務(wù)所應(yīng)在對(duì)現(xiàn)有專業(yè)人員的能力與素質(zhì)進(jìn)行綜合評(píng)估與分析、對(duì)未來(lái)市場(chǎng)走勢(shì)進(jìn)行研究的基礎(chǔ)上，對(duì)人力資源管理進(jìn)行戰(zhàn)略規(guī)劃，形成持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略性人才儲(chǔ)備；其次，要為員工營(yíng)造寬松的職業(yè)發(fā)展空間。會(huì)計(jì)師事務(wù)所只有幫助員工尤其是優(yōu)秀的注冊(cè)會(huì)計(jì)師找到職業(yè)生涯發(fā)展和企業(yè)發(fā)展的結(jié)合點(diǎn)，才能使會(huì)計(jì)師事務(wù)所成為能吸引人、留住人、有發(fā)展前途的場(chǎng)所。為此，事務(wù)所應(yīng)定期或不定期地對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)“充電”，同時(shí)給優(yōu)秀的注冊(cè)會(huì)計(jì)師委以重任，刻意培養(yǎng)其能力，并及時(shí)提撥有能力的員工，發(fā)揮其潛能，使其感受到事務(wù)所的發(fā)展有他們自己的貢獻(xiàn)，以此來(lái)發(fā)展人才和激勵(lì)人才；最后，善于采用誠(chéng)摯的情感管理，以真摯的情感，增強(qiáng)合伙人或出資人與員工之間的情感聯(lián)系和思想溝通，滿足員工心理需求。實(shí)踐證明，情感管理是形成組織凝聚力的源泉，是融洽事務(wù)所內(nèi)部人際關(guān)系的土壤，它使事務(wù)所成為富有人情味的機(jī)構(gòu)。只有當(dāng)員工得到信任、受到重用時(shí)，員工才感到自己是事務(wù)所的主人，才能激起更大的工作熱情，提升事務(wù)所的凝聚力、戰(zhàn)斗力。
一 會(huì)計(jì)舞弊產(chǎn)生的原因
(一) 內(nèi)在原因
1、管理當(dāng)局受利益驅(qū)動(dòng)。公司治理是各利益相關(guān)者之間的相互制衡機(jī)制，這種機(jī)制的建立及其有效運(yùn)行，主要通過(guò)財(cái)產(chǎn)所有者和受托管理者之間的契約組合直接支撐。作為契約組合的一部分，管理當(dāng)局與股東簽有與績(jī)效掛鉤的獎(jiǎng)酬計(jì)劃。為達(dá)到個(gè)人利益最大化，管理層可能根據(jù)經(jīng)營(yíng)狀況決定利用會(huì)計(jì)政策的可選擇機(jī)制，操縱會(huì)計(jì)信息。比如，若當(dāng)期收益已低于需要支付紅利的最低水平，則管理層存在減少當(dāng)期收益、增加未來(lái)期望利潤(rùn)和分紅的動(dòng)機(jī)，傾向于選擇提前確認(rèn)損益的會(huì)計(jì)政策，若管理者的分紅計(jì)劃中包含認(rèn)股權(quán)，那么他們更傾向于選擇平滑收益法，借此保持股價(jià)的穩(wěn)步提升，以期在可預(yù)計(jì)未來(lái)獲益。
2、管理層無(wú)力承受各種壓力。隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日趨激烈與財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)的日益復(fù)雜，公司面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)日益加劇。會(huì)計(jì)信息如果絕對(duì)真實(shí)地記錄企業(yè)不良經(jīng)營(yíng)狀況和虧損財(cái)務(wù)狀況，可能導(dǎo)致投資者和債權(quán)人無(wú)法獲得預(yù)期的投資回報(bào)率，對(duì)公司未來(lái)喪失信心，那么公司正常的資金籌集和運(yùn)用就會(huì)因此受到影響，隨時(shí)可能陷入財(cái)務(wù)困境，甚至瀕臨破產(chǎn)的邊緣。在無(wú)力承擔(dān)各種壓力的極端情況下。管理層可能利用各種造假手段虛增利潤(rùn)、夸大業(yè)績(jī)以粉飾報(bào)表，欺騙投資者和社會(huì)公眾。
(二)外部原因
1、內(nèi)部控制不健全、不存在或失效。建立、健全并執(zhí)行有效的激勵(lì)約束機(jī)制，使得委托者與受托者形成互動(dòng)的利益共同體，內(nèi)部控制才能充分發(fā)揮防止、發(fā)現(xiàn)和糾正舞弊行為的功能，并為會(huì)計(jì)報(bào)表的公允性提供合理保證。如果內(nèi)部控制制度不健全、不存在，或者行之無(wú)效，則不能及時(shí)防止、發(fā)現(xiàn)和阻止舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。
2、會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)在的客觀模糊性使主觀故意模糊性成為可能。一方面。會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生離不開分類和匯總等會(huì)計(jì)核算基本方法。但分類和匯總的標(biāo)準(zhǔn)和界限不是絕對(duì)的，會(huì)計(jì)信息所反映的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)也千差萬(wàn)別。同一企業(yè)在不同時(shí)期的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)及不同企業(yè)在同一時(shí)期的交易活動(dòng)，質(zhì)的規(guī)定性可能迥然相異，這導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不可避免地帶有一定的模糊性。另一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可能面面俱到，涵蓋所有經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，只能對(duì)交易的會(huì)計(jì)處理提出框架性指導(dǎo)和規(guī)范性約束。而且，企業(yè)從自身特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)情況出發(fā)，采用適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)方法能夠更為公允地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，必然要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在制定時(shí)要留給企業(yè)選擇的余地，于是便形成了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的模糊性。但同時(shí)也為舞弊行為創(chuàng)造了機(jī)會(huì)和借口。
二 會(huì)計(jì)舞弊的治理
(一)建立合理的激勵(lì)機(jī)制。合理的激勵(lì)機(jī)制應(yīng)致力于促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)期利益與短期利益的平衡，避免管理層為達(dá)到個(gè)人利益最大化而犧牲未來(lái)盈利能力較強(qiáng)的項(xiàng)目而尋求短、平、快項(xiàng)目，不僅可以有效地防止管理層的舞弊傾向，還可以增強(qiáng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的能力。應(yīng)該指出，建立合理的激勵(lì)機(jī)制遠(yuǎn)非財(cái)務(wù)部門單槍匹馬力所能及，還要與勞資部門通力合作，并獲得上一級(jí)管理層的支持。
(二)構(gòu)建科學(xué)的評(píng)價(jià)體系?？茖W(xué)的評(píng)價(jià)體系應(yīng)該著眼于企業(yè)的內(nèi)在價(jià)值、核心競(jìng)爭(zhēng)力和發(fā)展?jié)摿?，不能只關(guān)注單一的、靜態(tài)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)比率。否則，會(huì)導(dǎo)致管理層為迎合投資者喜好而追求誘人的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，進(jìn)而導(dǎo)致短視行為，忽視長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略。
(三)加強(qiáng)內(nèi)部控制約束力。企業(yè)內(nèi)部控制約束力的加強(qiáng)可以通過(guò)內(nèi)部審計(jì)與監(jiān)事會(huì)的合作得以實(shí)現(xiàn)。一方面通過(guò)內(nèi)部審計(jì)及時(shí)了解內(nèi)部信息，對(duì)重點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行連續(xù)、系統(tǒng)、深入的核查，更有效地進(jìn)行事前和事中審計(jì)。另一方面，監(jiān)事會(huì)對(duì)股東大會(huì)負(fù)責(zé)，對(duì)公司財(cái)務(wù)以及公司管理層履行職責(zé)的合法性進(jìn)行監(jiān)督，維護(hù)公司及股東的合法權(quán)益。內(nèi)部審計(jì)與監(jiān)事會(huì)合作可以將雙方所獲取的信息加以整合并通盤考慮，降低信息不對(duì)稱的風(fēng)險(xiǎn)，形成防范和遏制舞弊的協(xié)同效應(yīng)。
關(guān)鍵詞 實(shí)質(zhì)重于形式 會(huì)計(jì)賬務(wù) 運(yùn)用
一、實(shí)質(zhì)重于形式原則的內(nèi)涵和重要性概述
實(shí)質(zhì)重于形式的原則指的就是在企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)工作的核算時(shí)候，需要將交易等過(guò)程中發(fā)生的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)作為核算的基礎(chǔ)，而不是其外在的法律形式。因?yàn)?，在?shí)際的核算工作中，交易或者事項(xiàng)的外在形式無(wú)法較為真實(shí)的對(duì)實(shí)質(zhì)的內(nèi)容進(jìn)行反映。為了能夠使得會(huì)計(jì)信息充分的對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行真實(shí)的反映，僅僅依賴交易的外在形式是不行的，而如果忽略了交易本身的實(shí)質(zhì)，那么可能會(huì)使得利用會(huì)計(jì)信息進(jìn)行決策的管理人員決策失誤。
二、實(shí)質(zhì)重于形式的原則在會(huì)計(jì)賬務(wù)處理中的應(yīng)用
1．確認(rèn)融資租賃設(shè)備或者資產(chǎn)中的應(yīng)用
租賃可以分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。所謂經(jīng)營(yíng)租賃就是經(jīng)營(yíng)租賃者只是租用別人的資產(chǎn)，定期付租賃費(fèi)，就像我們租別人的房子只需要付租金一樣。資產(chǎn)的保養(yǎng)、維護(hù)都?xì)w出租方，因?yàn)樗麄儾攀琴Y產(chǎn)的主人。融資租賃者卻是由于種種原因無(wú)法一次性支付購(gòu)買資產(chǎn)的費(fèi)用。于是向出租方提出融資請(qǐng)求，先將資產(chǎn)拿來(lái)用，在約定的租賃期內(nèi)分期支付資產(chǎn)的價(jià)款。對(duì)出租方來(lái)說(shuō)，他相當(dāng)于提供了給承租方一筆貸款，不過(guò)貸款的形式是資產(chǎn)形態(tài)，在每一個(gè)收租的日子收取的租金包括兩個(gè)部分：資產(chǎn)的本金、出租方墊付資產(chǎn)本金而要求的利息。融資租賃實(shí)質(zhì)上是一種融資行為。這種通過(guò)融資的方式來(lái)租賃的設(shè)備資產(chǎn)，雖然法定意義上來(lái)講，承租方不承擔(dān)所有權(quán)，但是在租期之內(nèi)，承租方具有使用該財(cái)產(chǎn)或者設(shè)備的權(quán)利，并且從中獲取收益，在租賃期滿之后，承租的單位具有購(gòu)買這項(xiàng)資產(chǎn)的優(yōu)先權(quán)，類似于這種情況，實(shí)質(zhì)重于形式的原則發(fā)揮了很好的作用。
2．售后的回租和回購(gòu)
售后的回租或者回購(gòu)實(shí)際上就是一種融資的行為，不能被作為收入來(lái)對(duì)待。首先，售后的回購(gòu)行為指的是企業(yè)單位將原有的固有資產(chǎn)以交易的形式售賣給其他的買家，會(huì)收到相應(yīng)的價(jià)款。然后簽訂相應(yīng)的轉(zhuǎn)手手續(xù)和協(xié)議，表明將來(lái)的某一時(shí)刻會(huì)將財(cái)產(chǎn)進(jìn)行購(gòu)回。在貨物被賣房購(gòu)回之前，資產(chǎn)或者貨物的所有權(quán)已歸為購(gòu)買方。但是我們?nèi)绻麖慕?jīng)濟(jì)的實(shí)質(zhì)進(jìn)行分析可以了解到這項(xiàng)被轉(zhuǎn)移的資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)際上還是在原單位，并未被轉(zhuǎn)移走，因?yàn)檫€有補(bǔ)充的協(xié)議規(guī)定其會(huì)在將來(lái)的某一時(shí)間購(gòu)回。另外，就是在出售的過(guò)程中，往往售價(jià)會(huì)高于產(chǎn)品自身?yè)碛械膬r(jià)值，如果這時(shí)被當(dāng)作收入記入賬目中，那么很容易形成企業(yè)利益的虛高。所以，這筆交易雖然是一項(xiàng)銷售收入，但是從實(shí)質(zhì)上進(jìn)行分析，可以發(fā)現(xiàn)這種售后的回購(gòu)僅僅是企業(yè)的融資行為中的一種。不可以作為一項(xiàng)收入。而售后的回租實(shí)際上是一種特殊的租賃業(yè)務(wù)，即企業(yè)將某一項(xiàng)資產(chǎn)出售之后，又通過(guò)租賃的收段來(lái)進(jìn)行回租，這種行為從形式上來(lái)看為企業(yè)帶來(lái)了一定的利潤(rùn)，而且所出售的資產(chǎn)的所有權(quán)及其附帶的報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)也一并轉(zhuǎn)移了，但是從經(jīng)濟(jì)的實(shí)質(zhì)上來(lái)看，資產(chǎn)在售出和租回的過(guò)程中存在資金上的聯(lián)系，這種售價(jià)和租金具有非常密切的關(guān)系。所以，我們從實(shí)質(zhì)來(lái)說(shuō)這種售出和租回是同種交易，如果我們將在售出和租回發(fā)生的損益作為當(dāng)期損益來(lái)對(duì)待，那么就不能夠很好的反映出企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況。
3．在確認(rèn)收入的時(shí)候
根據(jù)我國(guó)關(guān)于收入的相關(guān)規(guī)定，只有符合：商品的所有權(quán)和相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)在交易中完成轉(zhuǎn)移；出售商品的一方對(duì)售出的產(chǎn)品沒(méi)有繼續(xù)管理或者控制；交易的相關(guān)收益可能流入企業(yè)；商品銷售中的成本和收入能夠得到可靠的計(jì)量這些條件才能卻認(rèn)為銷售過(guò)程中的收入。在這樣的規(guī)定下，例如：售后的回購(gòu)行為、擁有退貨權(quán)利的銷售等特殊的交易方式應(yīng)該被特殊的核算。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于收入的相關(guān)規(guī)定，我們可以知道，一項(xiàng)業(yè)務(wù)，如果完成交易后，購(gòu)貨的一方擁有退貨的權(quán)利，那么應(yīng)該當(dāng)作交易的實(shí)質(zhì)來(lái)進(jìn)行核算方法的選擇。舉個(gè)例子來(lái)說(shuō)：在商場(chǎng)中，我們購(gòu)物通常會(huì)有廠家打出三包的旗號(hào)，如果在三個(gè)月內(nèi)出現(xiàn)質(zhì)量問(wèn)題，可以退貨或者換貨，根據(jù)相關(guān)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，這種退貨的比例在1%之下，在這個(gè)例子當(dāng)中，雖然商場(chǎng)有一定的所有權(quán)風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)，但是基本上可以忽略不計(jì)，因而這種風(fēng)險(xiǎn)是次要的?？梢栽谏唐焚u出之后，直接計(jì)入收入的賬目。在這二者之中，就充分顯示出了實(shí)質(zhì)重于原則的作用。
4．投資過(guò)程中核算方法的選擇
根據(jù)企業(yè)的會(huì)計(jì)制度中相關(guān)的規(guī)定，可以知道企業(yè)在進(jìn)行投資的時(shí)候，投資比例的多少，直接影響到投資的核算方法，同時(shí)投資的實(shí)質(zhì)對(duì)投資核算方法的選擇也很重要。如投資比例雖然未夠20%，但通過(guò)其他方式取得了對(duì)企業(yè)產(chǎn)生了重要的影響，那么應(yīng)該采用權(quán)益的方法進(jìn)行核算。反過(guò)來(lái)，應(yīng)該采用成本的方法進(jìn)行核算。所以，企業(yè)的會(huì)計(jì)制度一方面采用權(quán)益的方法進(jìn)行核算，另一方面又采用成本的方法進(jìn)行核算，一方面對(duì)持股的比例進(jìn)行了規(guī)定，另一方面，又對(duì)成本法的界限進(jìn)行有效的控制，而且后者的前提，也很好的體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則。
5．在資產(chǎn)減值的認(rèn)定中的具體運(yùn)用
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則列舉了7種跡象作為判斷是否存在減值的標(biāo)準(zhǔn)。這7種跡象是指：資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌；企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、法律等環(huán)境發(fā)生重大變化；有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過(guò)時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞；資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置；終止使用或者計(jì)劃提前處置等。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表中如果存在上述的跡象，就需要認(rèn)定相應(yīng)的減值。從法律形式上看這7種跡象的存在并不影響其價(jià)值。但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)看，這7種跡象會(huì)對(duì)資產(chǎn)的價(jià)值產(chǎn)生影響。例如．某企業(yè)由于生產(chǎn)技術(shù)的改變，2006年10月有條賬面價(jià)值150萬(wàn)元的生產(chǎn)線被閑置。對(duì)于閑置的生產(chǎn)線，從法律形式上看，并未有任何的改變，但從實(shí)質(zhì)上看，該生產(chǎn)線因生產(chǎn)技術(shù)的改變已使其價(jià)值產(chǎn)生變化。根據(jù)”實(shí)質(zhì)重于形式原則”：2006年1 2月必須認(rèn)定該生產(chǎn)線的減值。
6．在非貨幣易中換入的資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定中的具體運(yùn)用
在商業(yè)交易過(guò)程中，會(huì)因?yàn)橘Y產(chǎn)交易是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)而對(duì)公司的當(dāng)期損益產(chǎn)生影響，這一點(diǎn)在非貨幣交易中格外突出。舉個(gè)例子：甲公司用賬面價(jià)值200萬(wàn)元的醫(yī)用電子儀器（該儀器的市場(chǎng)價(jià)值為200萬(wàn)元）與乙公司的一批價(jià)值210萬(wàn)元進(jìn)口內(nèi)燃機(jī)（該內(nèi)燃機(jī)的市場(chǎng)價(jià)格為210萬(wàn)元）進(jìn)行商品交換，若加以兩家公司并不存在任何直接或間接的控制關(guān)系亦或是相互間有重大影響，那么在本次交易中甲公司的內(nèi)燃機(jī)的入賬價(jià)值為210元，同時(shí)獲得10萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)外收入；然而若兩家公司具有控股與子屬關(guān)系，換言之是兩家關(guān)系企業(yè)，則甲公司在本次交易中換入的內(nèi)燃機(jī)的架勢(shì)便是200萬(wàn)元。由此可見(jiàn)：如果在非貨幣交易里，交換入帳的商品不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者不能夠被可靠地計(jì)量出公允價(jià)值，那么將對(duì)交易公允與否產(chǎn)生影響。所以企業(yè)在商品交易中必須按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
“實(shí)質(zhì)重于形式原則“既是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修正和補(bǔ)充，使得會(huì)計(jì)核算的信息同客觀的事實(shí)相吻合。又為會(huì)計(jì)人員帶來(lái)了較大的操作空間。有的企業(yè)為了增加自身的利益，對(duì)“實(shí)質(zhì)重于形式原則” 進(jìn)行有意的回避，從而很可能發(fā)生越軌的行為，這在固定資產(chǎn)租賃的相關(guān)分類中表現(xiàn)的更加明顯。當(dāng)然這也就告訴我們”實(shí)質(zhì)重于形式原則”在實(shí)踐的過(guò)程中對(duì)會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)等都是一個(gè)相當(dāng)大的挑戰(zhàn)。
7．在對(duì)日后事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整時(shí)的事項(xiàng)
所謂的調(diào)整事項(xiàng)就是指在資產(chǎn)負(fù)債表日或者之前存在的事項(xiàng)。日后調(diào)整事項(xiàng)就是指在資產(chǎn)負(fù)債表日后的一定時(shí)期才得到新的或有力的證據(jù)證實(shí)。從上面的定義上來(lái)看，是非常符合實(shí)質(zhì)重于形式的原則，也就是事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)在資產(chǎn)負(fù)債表日或者之前就存在，只不過(guò)在日后時(shí)期得到了相應(yīng)的證據(jù)來(lái)證明或者修正這一點(diǎn)，則對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表日后的事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整時(shí)，需要本著實(shí)質(zhì)重于形式的原則，然后對(duì)年度的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。
三、總論
近幾年來(lái)，會(huì)計(jì)造假事件在我國(guó)屢見(jiàn)不鮮，會(huì)計(jì)界的誠(chéng)信面臨著巨大的挑戰(zhàn)。如果想要使得會(huì)計(jì)形象得以保全或者使會(huì)計(jì)信息能夠被社會(huì)接受，就應(yīng)該從實(shí)質(zhì)重于形式出發(fā)。只有堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式的原則，抓住經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)，才能在創(chuàng)新和時(shí)代的改變中經(jīng)受住考驗(yàn)，使會(huì)計(jì)活動(dòng)永葆活力。
參考文獻(xiàn)：
[1]付春蕾等.實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用.財(cái)會(huì)通訊.2005.
作者簡(jiǎn)介：李俊梅(1974-)，女，四川篷溪人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師，石河子大學(xué)博士研究生，石河子大學(xué)商學(xué)院講師，主要從事財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)研究。
中圖分類號(hào)：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1006-1096(2010)01-0072-04 收稿日期：2009-12-16
一、引 言
由于管理者與投資者都是效用最大化者，因此管理者不會(huì)采取最大化投資者利益的行動(dòng)(Jensela et a1，1976)，特別是當(dāng)管理者的報(bào)酬建立在報(bào)告盈余基礎(chǔ)上，與公司業(yè)績(jī)相關(guān)時(shí)，管理者就有動(dòng)機(jī)去操縱盈余，進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊，以最大化其財(cái)富。當(dāng)管理者與投資者之間信息不對(duì)稱增加時(shí)，管理者進(jìn)行管理盈余的能力就會(huì)增加。到本世紀(jì)初，公司的會(huì)計(jì)舞弊行為變本加厲，給廣大投資者帶來(lái)巨大損失，嚴(yán)重?fù)p害了資本市場(chǎng)的聲譽(yù)和上市公司的公信力，成為阻礙證券市場(chǎng)健康發(fā)展的絆腳石。由此，人們開始質(zhì)疑注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員是否具有抑制會(huì)計(jì)舞弊的專業(yè)勝任能力。筆者從注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)人員的專業(yè)勝任能力這個(gè)視角來(lái)研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師抑制會(huì)計(jì)舞弊的行為，從實(shí)證的角度證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有識(shí)別會(huì)計(jì)舞弊行為的能力。
二、文獻(xiàn)回顧
由于行業(yè)專長(zhǎng)能夠增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)某一行業(yè)的認(rèn)識(shí)和經(jīng)歷，能夠增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師在該行業(yè)的專業(yè)判斷能力，因此很多學(xué)者用行業(yè)專長(zhǎng)作為審計(jì)質(zhì)量的替代變量，來(lái)研究其與會(huì)計(jì)舞弊的關(guān)系，以此反映注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力是否有效抑制管理當(dāng)局的會(huì)計(jì)舞弊行為。研究發(fā)現(xiàn)，具有行業(yè)專長(zhǎng)的事務(wù)所在其專長(zhǎng)的行業(yè)里相對(duì)在其非專長(zhǎng)的行業(yè)里，能夠發(fā)現(xiàn)更多的報(bào)告差錯(cuò)(Owho s0 et al，2002)，經(jīng)過(guò)行業(yè)專長(zhǎng)者審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告盈余管理水平明顯偏低(Balsam，2003)，同時(shí)由具有行業(yè)專長(zhǎng)的審計(jì)師審計(jì)的IPO公司其股票抑價(jià)水平和盈余管理水平都較低(Elder et al，2002)，同樣在增發(fā)股票的樣本里，審計(jì)師的行業(yè)專長(zhǎng)與較低的公司盈余管理相關(guān)(Jian et al，2004)，而且由具有行業(yè)專長(zhǎng)審計(jì)師更能限制客戶通過(guò)應(yīng)計(jì)項(xiàng)目從事的盈余管理，從而使其審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告其盈余更為穩(wěn)健(Krishnan，2003)，因此具有行業(yè)專長(zhǎng)的審計(jì)師能提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。研究結(jié)果支持了行業(yè)專長(zhǎng)的審計(jì)師能夠更有效地限制激進(jìn)和隨機(jī)的盈余管理行為。審計(jì)師的行業(yè)專長(zhǎng)對(duì)會(huì)計(jì)舞弊具有抑制作用，審計(jì)師是可以識(shí)別會(huì)計(jì)舞弊的。此結(jié)果支持了專業(yè)勝任能力與盈余管理有關(guān)的觀點(diǎn)，即審計(jì)師的專業(yè)勝任能力與盈余管理存在顯著的負(fù)相關(guān)關(guān)系。
隨著中國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，國(guó)內(nèi)學(xué)者也開始關(guān)注注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力對(duì)會(huì)計(jì)舞弊抑制作用。夏立軍(2004)和余玉苗(2004)從理論上分析了行業(yè)專長(zhǎng)對(duì)提高審計(jì)質(zhì)量的作用。陳濤、張雁翎(2006)則首次實(shí)證發(fā)現(xiàn)具有行業(yè)專長(zhǎng)的事務(wù)所審計(jì)的公司進(jìn)行利潤(rùn)操縱的范圍會(huì)更小，而且在IPO市場(chǎng)具有行業(yè)專長(zhǎng)審計(jì)師能夠有效抑制IPO中盈余管理動(dòng)機(jī)，降低盈余管理的程度(李仙等，2006)。而后鄭建明(2009)研究也發(fā)現(xiàn)在全國(guó)三大產(chǎn)業(yè)群中，具有行業(yè)專長(zhǎng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠有效地約束正向盈余管理行為。但是蔡春、鮮文鐸(2007)卻發(fā)現(xiàn)總體上中國(guó)審計(jì)師行業(yè)專長(zhǎng)與審計(jì)質(zhì)量負(fù)相關(guān)，得出與國(guó)外研究相反的結(jié)論。崔宏(2005)和成立(2006)則從其他視角研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力抑制會(huì)計(jì)舞弊的作用，前者證實(shí)從事證券業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師相對(duì)于從事非證券業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，其盈余操縱的識(shí)別能力更高；而后者從會(huì)計(jì)事務(wù)所的特征出發(fā)研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力，卻未發(fā)現(xiàn)事務(wù)所的專業(yè)勝任能力對(duì)審計(jì)質(zhì)量所生的預(yù)期影響。
綜上所述，在國(guó)外成熟審計(jì)市場(chǎng)的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)基本上支持行業(yè)專長(zhǎng)有利于提高審計(jì)質(zhì)量.抑制盈余管理的作用。而國(guó)內(nèi)研究以上國(guó)內(nèi)外有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的抑制作用的研究存在截然相反的觀點(diǎn)。無(wú)論國(guó)外還是國(guó)內(nèi)，研究中多用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)專長(zhǎng)表示其專業(yè)勝任能力，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)專長(zhǎng)反映的是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專業(yè)勝任能力。由此可見(jiàn)，國(guó)內(nèi)外研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力識(shí)別會(huì)計(jì)舞弊的能力，主要考慮的是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專業(yè)勝任能力，沒(méi)有考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員自身的專業(yè)勝任能力。但實(shí)際上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力存在很大的差異，這些差異足以影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的會(huì)計(jì)舞弊的識(shí)別能力，如果在研究中不控制這方面的因素，必然會(huì)弱化結(jié)論的可靠性。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的實(shí)力，即其專業(yè)勝任能力的強(qiáng)弱最終取決于事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力，因此研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力是否能夠有效抑制會(huì)計(jì)舞弊，還必須研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力。
三、研究設(shè)計(jì)
(一)研究假設(shè)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師向社會(huì)公眾提供的服務(wù)專業(yè)性很強(qiáng)。為了保證其服務(wù)質(zhì)量，中國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見(jiàn)》規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須具備與其執(zhí)業(yè)要求相適應(yīng)的專業(yè)勝任能力，不但要熟悉會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)、法律等領(lǐng)域的標(biāo)準(zhǔn)與實(shí)務(wù)，而且要具備高水平的職業(yè)判斷能力，并且不得承辦不能勝任的業(yè)務(wù)?！睹绹?guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則》(2004)中的一般準(zhǔn)則也對(duì)審計(jì)人員的勝任能力進(jìn)行了規(guī)定，“準(zhǔn)則要求審計(jì)組織承擔(dān)責(zé)任，保證每一項(xiàng)審鑒證業(yè)務(wù)是由整體上具備完成這項(xiàng)工作所必須的知識(shí)、技能和經(jīng)驗(yàn)的人員來(lái)承擔(dān)的”(馬曙光，2007)。從中外有關(guān)審計(jì)從業(yè)人員的自身業(yè)務(wù)素質(zhì)的要求來(lái)看，從事審計(jì)業(yè)務(wù)必須由勝任的注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)承擔(dān)，意味著沒(méi)有勝任能力或?qū)I(yè)勝任能力較差的注冊(cè)會(huì)計(jì)師是不能勝任審計(jì)工作，即不能發(fā)現(xiàn)和揭示企業(yè)管理當(dāng)局的會(huì)計(jì)舞弊行為。因此筆者提出假設(shè)。
H：注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力越高，其識(shí)別會(huì)計(jì)舞弊的能力越強(qiáng)，即審計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的抑制功能越強(qiáng)，企業(yè)的會(huì)計(jì)舞弊越少；注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力越差，其識(shí)別和抵制會(huì)計(jì)舞弊的能力越弱，企業(yè)的會(huì)計(jì)舞弊越多，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)與會(huì)計(jì)舞弊呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。
由于審計(jì)行業(yè)的專用性很強(qiáng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要想具有較高的識(shí)別會(huì)計(jì)舞弊的能力就必須具有較高的專業(yè)素質(zhì)和強(qiáng)大的職業(yè)判斷能力，而專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)判斷能力是注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力的基礎(chǔ)。專業(yè)素質(zhì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師為實(shí)現(xiàn)勝任能力而應(yīng)當(dāng)具有的專業(yè)知識(shí)、職業(yè)技能、職業(yè)價(jià)值觀、道德與態(tài)度。對(duì)處于不同職業(yè)階段的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，其專業(yè)素質(zhì)的水平存在差異，并且需要通過(guò)終身學(xué)習(xí)加以培養(yǎng)、保持和提高。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)具備足夠的專業(yè)知識(shí)，以便能夠在日益復(fù)雜、不斷變化的職業(yè)環(huán)境中勝任工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要具
備的專業(yè)知識(shí)是不斷變化和擴(kuò)展的，從事特定環(huán)境或行業(yè)所需要的專業(yè)知識(shí)也存在差異，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)持續(xù)更新其專業(yè)知識(shí)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師至少應(yīng)當(dāng)通過(guò)學(xué)歷教育獲取專業(yè)知識(shí)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)具備在職業(yè)環(huán)境中能夠合理、有效地運(yùn)用專業(yè)知識(shí)、職業(yè)價(jià)值觀、道德與態(tài)度的各類職業(yè)技能。職業(yè)技能可以通過(guò)普通教育、職業(yè)教育和實(shí)務(wù)經(jīng)歷等多種途徑獲得，并通過(guò)終身學(xué)習(xí)不斷拓展。普通教育對(duì)職業(yè)技能的獲取具有重要作用，并側(cè)重于對(duì)非專業(yè)知識(shí)、智力技能、個(gè)人技能、人際和溝通技能、組織和企業(yè)管理技能的培養(yǎng)。職業(yè)價(jià)值觀、道德與態(tài)度的培養(yǎng)需要通過(guò)課程學(xué)習(xí)(特別是專門課程)和實(shí)務(wù)經(jīng)歷實(shí)現(xiàn)。以上分析可見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)判斷主要從兩個(gè)途徑獲得：一是從業(yè)前的學(xué)歷教育，二是從業(yè)后的職業(yè)學(xué)習(xí)，主要體現(xiàn)為從業(yè)經(jīng)驗(yàn)積累。這意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力體現(xiàn)為其學(xué)歷水平和從業(yè)經(jīng)驗(yàn)兩個(gè)方面。可以認(rèn)為學(xué)歷層次高的注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有較高的舞弊識(shí)別能力，即能更好地抑制企業(yè)的會(huì)計(jì)舞弊行為，而學(xué)歷層次低的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的會(huì)計(jì)舞弊識(shí)別能力相應(yīng)差些。因此筆者提出假設(shè)。
H1：注冊(cè)會(huì)計(jì)師的學(xué)歷越高，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別和抑制會(huì)計(jì)舞弊的能力越高，企業(yè)的會(huì)計(jì)舞弊越少。
對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)，其從業(yè)時(shí)間越長(zhǎng)，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)越豐富，而且其專業(yè)性也越強(qiáng)，通常意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力高，對(duì)所發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題更敏感，其識(shí)別企業(yè)管理當(dāng)局的會(huì)計(jì)舞弊能力就越高。因此筆者提出假設(shè)。
H2：注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)經(jīng)驗(yàn)越豐富，企業(yè)的會(huì)計(jì)舞弊就越少，抑制會(huì)計(jì)舞弊的能力越強(qiáng)。
(二)變量設(shè)置
會(huì)計(jì)舞弊是一種以獲取不正當(dāng)利益為目的，采用欺騙性手段故意謊報(bào)財(cái)務(wù)事實(shí)的行為。盈余管理是經(jīng)營(yíng)者運(yùn)用會(huì)計(jì)手段或者安排交易來(lái)改變財(cái)務(wù)報(bào)告以誤導(dǎo)利益相關(guān)者對(duì)公司業(yè)績(jī)的理解或影響以報(bào)告會(huì)計(jì)數(shù)字為基礎(chǔ)的合約結(jié)果(Healy et al，1999)，包括披露管理和真實(shí)盈余管理(Sehipp.er，1989)。但是由于中國(guó)資本市場(chǎng)的不健全，上市公司的盈余管理更多地表現(xiàn)為運(yùn)用欺詐手段為個(gè)人或小集團(tuán)或企業(yè)謀取不法利益的行為，因此在中國(guó)資本市場(chǎng)，盈余管理與會(huì)計(jì)舞弊的內(nèi)涵基本一致。所以筆者用盈余管理程度度量上市公司的會(huì)計(jì)舞弊，本文使用非主營(yíng)業(yè)務(wù)凈資產(chǎn)收益率度量通過(guò)線下項(xiàng)目進(jìn)行的盈余管理，即非主營(yíng)業(yè)務(wù)ROE＝(凈利潤(rùn)－主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn))/平均股東權(quán)益。之所以用這個(gè)指標(biāo)度量盈余管理是因?yàn)樵谥袊?guó)的損益表中，主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)與非主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)分開列示，可以方便地計(jì)算非主營(yíng)業(yè)務(wù)ROE。用凈利潤(rùn)減去主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)就得到主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)，再除以平均股東權(quán)益，即可得到非主營(yíng)業(yè)ROE。而且Kevin和Hong-Qi(2004)的研究也證實(shí)：在中國(guó)上市公司普遍存在利用非主營(yíng)業(yè)務(wù)ROE進(jìn)行盈余管理的行為。
為了檢驗(yàn)假設(shè)H1，本文用注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的學(xué)歷結(jié)構(gòu)作為度量學(xué)歷的解釋變量。為了檢驗(yàn)假設(shè)H2，需要度量注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)，但由于從業(yè)經(jīng)驗(yàn)數(shù)量很難獲得，因此筆者用注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的年齡來(lái)度量其從業(yè)經(jīng)驗(yàn)。
用事務(wù)所的人數(shù)作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的替代變量，以控制注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的影響。因?yàn)镃PA人數(shù)越多意味著事務(wù)所的規(guī)模越大，而且現(xiàn)有的大量研究已證明大事務(wù)所相對(duì)于小事務(wù)所而言，其獨(dú)立性更高。
(三)模型設(shè)置
FROUND＝α1＋α2Level1＋α3Level2＋α4Experience1＋α5Experence2＋α6CPAnumber＋ε
(四)樣本選擇與數(shù)據(jù)來(lái)源
本文以2002年－2004年全國(guó)百家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的素質(zhì)結(jié)構(gòu)作為研究樣本，剔除信息不全的后共有200個(gè)樣本。全國(guó)百家事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的素質(zhì)數(shù)據(jù)來(lái)自中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)網(wǎng)(省略.cn)，計(jì)算會(huì)計(jì)舞弊的相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來(lái)自國(guó)泰君安數(shù)據(jù)庫(kù)。本文采用SPSSl3.0軟件處理數(shù)據(jù)。
四、實(shí)證檢驗(yàn)
(一)描述性統(tǒng)計(jì)分析
表2按年度描述了全國(guó)百家會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)不同類別人數(shù)的匯總情況。從該表中年齡結(jié)構(gòu)來(lái)看，31歲-50歲的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)最多，其中30歲以下的人數(shù)處于下降趨勢(shì)，31歲-50歲的人數(shù)逐年上升，50歲以上的則處于波動(dòng)狀況，先上升后下降。從學(xué)歷結(jié)構(gòu)來(lái)看，無(wú)論是分年度還是總體上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的學(xué)歷以大學(xué)本科和大專為主.其中大學(xué)本科及研究生的人數(shù)逐年上升，大專及以下學(xué)歷的人數(shù)先是上升而后下降，尤其是大專以下學(xué)歷人數(shù)是急劇減少。
表3按年度描述的全國(guó)百家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的人員結(jié)構(gòu)百分比?？傮w上來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員絕大多數(shù)年齡處在30歲至50歲之間(占61.4％)，學(xué)歷主要集中在大學(xué)本科和大專層次上，其中大學(xué)本科層次的比重最大(52.3％)，從業(yè)人員中有一半以上的都是本科學(xué)歷。從年齡結(jié)構(gòu)來(lái)看，30歲以下從業(yè)員比重一直處于下降狀態(tài)，31歲-50歲的注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的比重則一直處于上升狀態(tài)，51歲上以的人員比重先是上升而后下降；從學(xué)歷結(jié)構(gòu)來(lái)看，研究生和大學(xué)本科生的比重都在不斷地提高，大專生及以下的比重不斷下降。表3反映各變量的描述性特征。
(三)回歸分析
建立四個(gè)模型分別單獨(dú)檢驗(yàn)學(xué)歷與會(huì)計(jì)舞弊之間的關(guān)系，單獨(dú)檢驗(yàn)從業(yè)經(jīng)驗(yàn)與會(huì)計(jì)舞弊之間的關(guān)系，綜合檢驗(yàn)學(xué)歷、從業(yè)經(jīng)驗(yàn)與會(huì)計(jì)舞弊之間的關(guān)系。表5反映注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力與會(huì)計(jì)舞弊的關(guān)系。模型1單獨(dú)檢驗(yàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力與高學(xué)歷之間的關(guān)系，結(jié)果表明會(huì)計(jì)舞弊和注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的高學(xué)歷負(fù)相關(guān)，意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師的學(xué)歷越高，其抑制會(huì)計(jì)舞弊的能力越強(qiáng)，但也不能迷信高學(xué)歷，因?yàn)榇T士以上的學(xué)歷和會(huì)計(jì)舞弊之間的相關(guān)性不顯著。模型2單獨(dú)檢驗(yàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力與其從業(yè)經(jīng)驗(yàn)的關(guān)系。結(jié)果表明會(huì)計(jì)舞弊與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)負(fù)相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)越豐富，其抑制會(huì)計(jì)舞弊的能力越強(qiáng)。模型3、模型4檢驗(yàn)了會(huì)計(jì)舞弊與注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員素質(zhì)結(jié)構(gòu)各解釋變量的關(guān)系。結(jié)果表明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的學(xué)歷水平、從業(yè)經(jīng)驗(yàn)與會(huì)計(jì)舞弊仍然顯著負(fù)相關(guān)。
五、研究結(jié)論、建議及不足
0引言
知識(shí)經(jīng)濟(jì)管理模式是在科學(xué)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展下產(chǎn)生的，這種全新的可以應(yīng)用在能源公司會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理工作的模式，有其獨(dú)到的優(yōu)點(diǎn)和特色。該模式的起點(diǎn)在于高科技的知識(shí)以及相應(yīng)的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，給企業(yè)帶來(lái)巨大的經(jīng)濟(jì)效益。另一方面該模式也能適應(yīng)國(guó)家目前相當(dāng)關(guān)注的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，這使得該模式的發(fā)展有了更強(qiáng)的生命力和社會(huì)動(dòng)力。由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)企業(yè)受傳統(tǒng)管理模式影響較大，一些教科書上還是這些陳舊的管理模式理論知識(shí)，這對(duì)于在能源公司提高會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理工作來(lái)說(shuō)是一個(gè)不小的阻力，目前我們需要積極的實(shí)施這種管理模式，去從實(shí)踐中結(jié)合理論知識(shí)開發(fā)出一套適用于能源公司的會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)管理方案。
1知識(shí)經(jīng)濟(jì)的基本概念和特征
所謂知識(shí)經(jīng)濟(jì)，主要是建立在信息和知識(shí)基礎(chǔ)之上的一種新型經(jīng)濟(jì)模式，其以高科技知識(shí)技術(shù)為依托，具有非常廣闊的發(fā)展前景[1]。傳統(tǒng)的工業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展是建立在消耗大量自然資源以及礦藏原料的基礎(chǔ)之上的，這種經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式過(guò)于粗放。而知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的出現(xiàn)，使傳統(tǒng)的資源依賴型經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式逐漸向知識(shí)依賴型經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式方向轉(zhuǎn)變。其主要原因是，知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，注重各種高科技技術(shù)的應(yīng)用，而且與之前傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式相比，更加注重生產(chǎn)過(guò)程中的節(jié)能環(huán)保，所以，按照知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，能夠幫助能源公司實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)，對(duì)于延長(zhǎng)能源公司的發(fā)展壽命具有重要的現(xiàn)實(shí)意義[2]。當(dāng)然，這種知識(shí)經(jīng)濟(jì)型發(fā)展模式，最開始都是出現(xiàn)在一些發(fā)達(dá)國(guó)家，因?yàn)檫@些國(guó)家的科技比較先進(jìn)，方便各種信息的交流與傳遞，而且，想要維持知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的正常運(yùn)行，還必須具備合理的知識(shí)結(jié)構(gòu)與決策服務(wù)。隨著發(fā)展中國(guó)家科技的迅速發(fā)展，知識(shí)經(jīng)濟(jì)型發(fā)展模式的應(yīng)用范圍也越來(lái)越廣泛，從而也就促使越來(lái)越多的企業(yè)開始擺脫以往粗放型的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，開啟了知識(shí)經(jīng)濟(jì)型發(fā)展模式的新時(shí)代。
2知識(shí)經(jīng)濟(jì)下能源公司的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀
在以往的經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中，能源企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展一直備受關(guān)注。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的不斷提升，能源短缺以及由于能源短缺造成的各種問(wèn)題越來(lái)越凸顯，例如環(huán)境污染問(wèn)題，究其主要原因，還是能源匱乏造成的，因此我國(guó)對(duì)于能源短缺問(wèn)題越來(lái)越重視。第三次科技革命的到來(lái)，也給社會(huì)帶來(lái)了更多的新知識(shí)、新技術(shù)，極大的方便了人們的生產(chǎn)生活方式。同時(shí)，這些新知識(shí)、新技術(shù)，也為知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展創(chuàng)造了條件，最終形成了現(xiàn)代的知識(shí)經(jīng)濟(jì)型發(fā)展模式。在這樣的背景下，很多能源公司開始為自己的未來(lái)打算，提高了對(duì)企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)的調(diào)整力度，尤其是加強(qiáng)了企業(yè)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)部門的管理與調(diào)整。受知識(shí)經(jīng)濟(jì)影響，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)，開始逐漸演變成知識(shí)與技術(shù)的競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)要想在市場(chǎng)中立于不敗之地，就必須具備足夠且先進(jìn)的知識(shí)和經(jīng)濟(jì)，同樣，對(duì)于能源企業(yè)來(lái)說(shuō)，決定其競(jìng)爭(zhēng)資本的已不再是石油煤炭等物質(zhì)資源，而應(yīng)該是知識(shí)與技術(shù)。在現(xiàn)代社會(huì)中，知識(shí)與技術(shù)被廣泛認(rèn)為是“無(wú)形資產(chǎn)”，也就是說(shuō)，能源企業(yè)爭(zhēng)奪無(wú)形資產(chǎn)的關(guān)鍵已經(jīng)變成了企業(yè)能否順利轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式。在過(guò)去，能源企業(yè)的所有會(huì)計(jì)核算都以石油和煤炭為基礎(chǔ)，并對(duì)其進(jìn)行評(píng)估，最后得出這些資源的利用價(jià)值。而現(xiàn)代知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展模式要求能源企業(yè)將會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)轉(zhuǎn)變到開采與利用技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)上來(lái)，從而計(jì)算出能源企業(yè)能夠從這些無(wú)形資產(chǎn)中獲取的經(jīng)濟(jì)效益，這是能源企業(yè)向知識(shí)經(jīng)濟(jì)型發(fā)展模式轉(zhuǎn)變的必要之舉。然而能源企業(yè)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算方式過(guò)于落后，不能全面評(píng)估企業(yè)擁有的無(wú)形資產(chǎn)，也就不能計(jì)算出企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)效益，當(dāng)然也就阻礙了能源企業(yè)向知識(shí)經(jīng)濟(jì)型發(fā)展模式轉(zhuǎn)變[3]。此外，知識(shí)經(jīng)濟(jì)型發(fā)展模式要求能源企業(yè)在核算無(wú)形資產(chǎn)的時(shí)候，放棄以往以生產(chǎn)成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算方式，將會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)變?yōu)橹刂贸杀?，因?yàn)樵谥R(shí)經(jīng)濟(jì)的影響下，以生產(chǎn)成本作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的方式不能真實(shí)反映企業(yè)的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況。
3知識(shí)經(jīng)濟(jì)下能源公司加強(qiáng)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理工作的主要對(duì)策
3.1樹立起風(fēng)險(xiǎn)和信息理財(cái)觀念
在傳統(tǒng)的能源公司的會(huì)計(jì)以及財(cái)務(wù)管理工作中，其計(jì)算主體是物資和貨幣，主要對(duì)能源公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)分期等方面的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行處理。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的推動(dòng)下，行業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)更加激烈，且隨著科學(xué)技術(shù)的不斷發(fā)展，在市場(chǎng)中涌現(xiàn)出一大批新的交易模式，因此，在會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理中存在較大的風(fēng)險(xiǎn)，能源公司的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理人員，要樹立起良好的風(fēng)險(xiǎn)觀念。這是知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展背景下，衍生出來(lái)的能源公司財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容。
3.2樹立競(jìng)爭(zhēng)與合作相統(tǒng)一的理財(cái)觀念
在市場(chǎng)日益激烈的今天，能源企業(yè)想要始終立于不敗之地，就應(yīng)該注重企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程，以便發(fā)現(xiàn)更多具有較高知識(shí)價(jià)值與科學(xué)價(jià)值的項(xiàng)目。這樣一來(lái)，就需要能源企業(yè)的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理部門，在日常的工作中更加注意完善企業(yè)內(nèi)部各種財(cái)務(wù)關(guān)系，當(dāng)然，與其他企業(yè)建立良好的財(cái)務(wù)關(guān)系也是會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理部門的主要職責(zé)，這樣就能夠大大降低企業(yè)財(cái)務(wù)糾紛的發(fā)生率，為此，能源企業(yè)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理部門就需要樹立競(jìng)爭(zhēng)與合作相統(tǒng)一的理財(cái)觀念，減少企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)損失，維護(hù)企業(yè)的社會(huì)形象[4]。
3.3建立人本化與知識(shí)化的管理理念
在能源公司中建立起將債、權(quán)、利三者有機(jī)結(jié)合的財(cái)務(wù)管理運(yùn)行模式，并根據(jù)能源公司的發(fā)展實(shí)際，建立起與之相符的獎(jiǎng)懲制度，對(duì)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理部門在工作中表現(xiàn)良好的員工及時(shí)進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)于給公司的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理，乃至公司發(fā)展帶來(lái)?yè)p失的員工，要進(jìn)行嚴(yán)肅處理，視情節(jié)嚴(yán)重程度，可以處以罰款與辭退等不同的處置方式。
4知識(shí)經(jīng)濟(jì)模式下能源公司會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理的發(fā)展前景
從目前知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展情況來(lái)看，其已經(jīng)成為世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要趨勢(shì)，這種發(fā)展趨勢(shì)無(wú)法避免，想要在這種發(fā)趨勢(shì)下贏得持續(xù)發(fā)展的機(jī)會(huì)，能源企業(yè)就必須建立以知識(shí)資本為中心的知識(shí)會(huì)計(jì)，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式轉(zhuǎn)型目標(biāo)。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論以物資和貨幣的所有者為服務(wù)對(duì)象，幫助投資者和債權(quán)人進(jìn)行管理和決策，從而保證出資者收益的最大化和債權(quán)人風(fēng)險(xiǎn)的最小化。強(qiáng)調(diào)物資和貨幣的所有者、債權(quán)人的核心地位，而對(duì)人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值的認(rèn)識(shí)、投入僅作為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一項(xiàng)費(fèi)用或作為一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)簡(jiǎn)單的予以列示。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，推動(dòng)社會(huì)發(fā)展的主要?jiǎng)恿⒆優(yōu)槿说闹腔垡约叭说膭?chuàng)新能力。這就要求企業(yè)的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理工作以知識(shí)智力為中心，向著全面化與多樣化方向發(fā)展，反映和描述在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)的生產(chǎn)關(guān)系和全貌，進(jìn)一步適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及滿足社會(huì)需求。
5結(jié)束語(yǔ)
知識(shí)管理終究會(huì)淘汰傳統(tǒng)的管理模式，給社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)了前所未有的進(jìn)步，并且在逐步取代我們傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)模式。能源經(jīng)濟(jì)本身就是一個(gè)新型的行業(yè)，而知識(shí)管理能夠適應(yīng)當(dāng)前行業(yè)發(fā)展，并能給我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)更多的經(jīng)驗(yàn)積累。當(dāng)然這雖然有國(guó)家政府的大力支持也需要我們的能源公司能夠迅速轉(zhuǎn)型，強(qiáng)化會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理工作的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，這樣在強(qiáng)化工作流程的同時(shí)也提高了員工的執(zhí)行力，為企業(yè)提高了社會(huì)競(jìng)力。我們將知識(shí)管理應(yīng)用于會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理工作，對(duì)于提高企業(yè)的管理有很好的效果，更能促進(jìn)企業(yè)的跨越式發(fā)展。
參考文獻(xiàn)
[1]朱漢江.淺析知識(shí)經(jīng)濟(jì)下能源公司的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理[J].全國(guó)商情(經(jīng)濟(jì)理論研究),2015（19）:95-96.
近年來(lái)隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，科學(xué)技術(shù)的日益更新，一種新的經(jīng)濟(jì)模式逐漸興起，即：知識(shí)經(jīng)濟(jì)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)顧名思義就是以知識(shí)為依托，建立在知識(shí)和信息的占有、生產(chǎn)、分配和應(yīng)用之上的，具有無(wú)限發(fā)展?jié)摿Φ男滦徒?jīng)濟(jì)模式。在以往的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式之中，絕大多數(shù)的企業(yè)依靠的都是實(shí)物的資源或者是能源，而知識(shí)經(jīng)濟(jì)則與其完全不同，其依靠和仰仗的是看不見(jiàn)摸不到的知識(shí)，其中尤為重要的就是高科技，運(yùn)用知識(shí)和技術(shù)來(lái)實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的獲得。所以與傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式相比，它更加符合當(dāng)今世界的發(fā)展趨勢(shì)，知識(shí)經(jīng)濟(jì)體現(xiàn)目前我國(guó)提出的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，應(yīng)該大力的支持和推廣。與此同時(shí)，我們也應(yīng)該看到，知識(shí)經(jīng)濟(jì)目前為止還是為發(fā)達(dá)國(guó)家所掌控，這些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家向外輸出其先進(jìn)的知識(shí)和科技，致使企業(yè)投資的無(wú)形化。因此，要想在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中占據(jù)一席之地，部分想要轉(zhuǎn)變發(fā)展類型的能源公司，必須抓住機(jī)遇，改變企業(yè)內(nèi)部的結(jié)構(gòu)，變革不適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的工作部門。
一、知識(shí)經(jīng)濟(jì)下能源公司的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀
能源型經(jīng)濟(jì)曾經(jīng)在經(jīng)濟(jì)的發(fā)展進(jìn)程中占據(jù)主導(dǎo)地位，但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各種自然資源被開發(fā)殆盡，而且人類周圍的生存環(huán)境發(fā)生了極大的改變，環(huán)境污染現(xiàn)象極為嚴(yán)重，人類逐漸的意識(shí)到能源型經(jīng)濟(jì)的弊端，人類的進(jìn)步不能夠以犧牲環(huán)境為代價(jià)。與此同時(shí)，人類的歷史上爆發(fā)了第三次科技革命，給人類帶來(lái)了各種新知識(shí)新技術(shù)，大大的方便了人們的生產(chǎn)和生活，因此知識(shí)經(jīng)濟(jì)最終會(huì)取代能源經(jīng)濟(jì)，成為主流的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式。這就要求相關(guān)的能源公司要抓住機(jī)遇，完成企業(yè)的轉(zhuǎn)型，但是能源公司要想最終完成轉(zhuǎn)型，首先要做的就是對(duì)其內(nèi)部進(jìn)行調(diào)整，尤其重要的就是會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理部門。
1．在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展模式下，各個(gè)企業(yè)之間競(jìng)爭(zhēng)的是知識(shí)和高科技，而不再是傳統(tǒng)的煤炭、石油等資源，經(jīng)濟(jì)學(xué)上將這種資產(chǎn)稱之為無(wú)形資產(chǎn)，對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的爭(zhēng)奪是能源公司能夠順利轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的關(guān)鍵。在能源公司之中，會(huì)計(jì)計(jì)算的是煤炭、石油等有形的資產(chǎn)，對(duì)其開發(fā)和使用的價(jià)值進(jìn)行系統(tǒng)的評(píng)估。但是知識(shí)經(jīng)濟(jì)模式下，能源公司的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)部門要計(jì)算和評(píng)估的是知識(shí)和高科技等無(wú)形的資產(chǎn)，詳細(xì)的計(jì)算能源公司獲得的無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，幫助能源公司盡快完成經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型。能源公司中傳統(tǒng)會(huì)計(jì)已經(jīng)趨于老化和落后，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量和評(píng)估過(guò)于狹隘。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)模式下，能源公司的會(huì)計(jì)在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量和評(píng)估中，應(yīng)該以重置成本為基礎(chǔ)。重置成本是知識(shí)經(jīng)濟(jì)模式下，新出現(xiàn)的專業(yè)名詞：在目前現(xiàn)有的知識(shí)和技術(shù)的條件下，購(gòu)置同等價(jià)值的資產(chǎn)所需要的資金。以往能源公司的會(huì)計(jì)在進(jìn)行成本核算和評(píng)估時(shí)，注重的是企業(yè)生產(chǎn)的投入價(jià)值，而在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代這樣的計(jì)算方式已經(jīng)不能夠反應(yīng)能源公司財(cái)務(wù)的正式面貌。
2．在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度時(shí)產(chǎn)生了專門對(duì)企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行管理和評(píng)估的會(huì)計(jì)，而隨著時(shí)代的變化，會(huì)計(jì)也進(jìn)行了幾次比較大的變革，而今它即將面臨的是又一次重大改變，需要將更加新型的管理思想引進(jìn)其中，主要包括以下幾個(gè)方面：
（1）知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代下的風(fēng)險(xiǎn)和信息理財(cái)觀念。能源公司的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)以及財(cái)務(wù)管理的計(jì)算主體是物資和貨幣，包括的內(nèi)容主要有能源公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)分期等方面的內(nèi)容。而今在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的促使下，經(jīng)濟(jì)全球化和一體化進(jìn)程逐步加快，各個(gè)行業(yè)之間的聯(lián)系越來(lái)越密切，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)也愈加殘酷。同時(shí)由于媒體和網(wǎng)絡(luò)的迅猛發(fā)展，新的交易模式層出不窮，這些衍生出的金融工具并非用于資金借貸，而是為了轉(zhuǎn)移資產(chǎn)價(jià)值波動(dòng)所引起的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)，所以在財(cái)務(wù)管理上具有很大的風(fēng)險(xiǎn)，所以在進(jìn)行會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理時(shí)，相關(guān)人員必須要有足夠的風(fēng)險(xiǎn)觀念。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代風(fēng)險(xiǎn)管理、信息管理將成為能源公司財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容。（2）知識(shí)經(jīng)濟(jì)模式下競(jìng)爭(zhēng)與合作相統(tǒng)一的理財(cái)觀念。在我國(guó)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)體制改革之后，蓬勃而興的是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，較之以前的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)相比，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)更加自由化。而能源公司要想在殘酷的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中取得生存和發(fā)展，就必須開發(fā)有價(jià)值的知識(shí)和高科技項(xiàng)目，這就對(duì)能源公司的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理部門提出了更高的標(biāo)準(zhǔn)，要求其必須具備競(jìng)爭(zhēng)與合作相統(tǒng)一的理財(cái)觀念。信息網(wǎng)絡(luò)化的飛速發(fā)展、科學(xué)技術(shù)的綜合化等等都要求能源公司加強(qiáng)與其他企業(yè)和公司之間的交流與合作。因此能源公司的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理，要不斷進(jìn)行更新，抓住機(jī)遇、全力以赴應(yīng)對(duì)新挑戰(zhàn)，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，不斷找尋可以合作的伙伴，認(rèn)真謹(jǐn)慎的處理好自身企業(yè)與其他企業(yè)之間的財(cái)務(wù)關(guān)系，避免財(cái)務(wù)糾紛的產(chǎn)生，防止合作關(guān)系破裂，做到各個(gè)企業(yè)之間利益的和諧統(tǒng)一。（3）知識(shí)經(jīng)濟(jì)下的人本化與知識(shí)化的管理理念。人本化主要體現(xiàn)在：建立債、權(quán)、利相結(jié)合的財(cái)務(wù)運(yùn)行模式，健全激勵(lì)制度，嚴(yán)肅獎(jiǎng)懲，即對(duì)在會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理部門中表現(xiàn)優(yōu)異的員工，給予物質(zhì)上精神上的雙重鼓勵(lì)；同時(shí)對(duì)于那些犯了嚴(yán)重錯(cuò)誤，給能源公司帶來(lái)了巨大損失的員工，要進(jìn)行嚴(yán)肅的處罰。只有這樣才能夠充分的調(diào)動(dòng)能源公司財(cái)會(huì)管理人員的工作積極性以及主觀能動(dòng)性，給能源公司帶來(lái)更大的經(jīng)濟(jì)效益。
除此之外，為了使能源公司能夠更好的與知識(shí)經(jīng)濟(jì)接軌，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型和發(fā)展，要求其會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理部門的相關(guān)工作人員要不斷的提升自己的知識(shí)結(jié)構(gòu)以及知識(shí)儲(chǔ)備量。能源公司要定期對(duì)財(cái)會(huì)員工進(jìn)行知識(shí)培訓(xùn)，同時(shí)還可以選派資質(zhì)優(yōu)厚的員工遠(yuǎn)赴國(guó)外進(jìn)行學(xué)習(xí)和交流，吸收國(guó)外先進(jìn)的知識(shí)化理財(cái)觀念，再結(jié)合能源公司的具體實(shí)際情況，制定符合其自身的知識(shí)理財(cái)計(jì)劃。
二、知識(shí)經(jīng)濟(jì)模式下能源公司的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理的發(fā)展前景
知識(shí)經(jīng)濟(jì)是未來(lái)世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的總趨勢(shì)，同時(shí)這種趨勢(shì)是不可逆轉(zhuǎn)的。因此，我國(guó)的能源公司要抓住機(jī)遇進(jìn)行經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型，會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理同樣如此，知識(shí)經(jīng)濟(jì)下會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理的發(fā)展趨勢(shì)是建立以知識(shí)資本為中心的知識(shí)會(huì)計(jì)，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論以物資和貨幣的所有者為服務(wù)對(duì)象，以出資者和收益為中心，以保障業(yè)主和債主的權(quán)益為出發(fā)點(diǎn)和宗旨，是站在投資者和債權(quán)人的立場(chǎng)上，記錄和反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，幫助投資者和債權(quán)人進(jìn)行管理和決策，從而保證出資者收益的最大化和債權(quán)人風(fēng)險(xiǎn)的最小化。強(qiáng)調(diào)物資和貨幣的所有者、債權(quán)人的核心地位，而對(duì)人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值的認(rèn)識(shí)、投入僅作為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一項(xiàng)費(fèi)用或作為一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)簡(jiǎn)單的予以列示。同時(shí)在法律上往往限制了無(wú)形資產(chǎn)的形成和作用。事實(shí)上在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，以人才智力為資源的經(jīng)濟(jì)社會(huì)，具有超常性、開拓性以及靈活性，人的智慧以及創(chuàng)新能力將會(huì)成為推動(dòng)社會(huì)發(fā)展的主要源動(dòng)力。會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理所需提供的信息也將向著更加全面化和多樣化的方向發(fā)展。而所有這些都需要會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理在知識(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)中緊緊圍繞著以知識(shí)智力的價(jià)值這個(gè)中心，反映和描述在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)的生產(chǎn)關(guān)系和全貌，進(jìn)一步適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及滿足社會(huì)需求。
綜上所述，當(dāng)今世界知識(shí)經(jīng)濟(jì)取得了迅猛的發(fā)展，在經(jīng)濟(jì)模式中日益占據(jù)主體地位，與以往的能源型經(jīng)濟(jì)相比，知識(shí)經(jīng)濟(jì)更符合時(shí)展的潮流，同時(shí)符合我國(guó)可持續(xù)發(fā)展的基本國(guó)策，應(yīng)該在國(guó)內(nèi)大力的推廣和實(shí)行。因此，國(guó)內(nèi)的諸多能源公司就面臨著轉(zhuǎn)型的問(wèn)題，要想實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的轉(zhuǎn)變，首先要改變的就是已經(jīng)不符合知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理模式，要將新的思想和新的管理觀念引進(jìn)其中，為能源公司今后的發(fā)展提供強(qiáng)有力的保障。
參考文獻(xiàn)
[1]李鳳蘭，陳道江．《談知識(shí)經(jīng)濟(jì)下的會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理問(wèn)題》．
《前沿》．2004（4）
1 特異性會(huì)計(jì)事項(xiàng)研究一
某醫(yī)院在前期工作中，實(shí)施日本政府貸款工作，期間，是由貸款方為公立醫(yī)院提供專業(yè)的醫(yī)療設(shè)備，并能夠按照醫(yī)院的會(huì)計(jì)制度，對(duì)賬務(wù)工作進(jìn)行處理，執(zhí)行固定資產(chǎn)的借記、固定基金貸記工作。直到2014年，才開始將外國(guó)政府貸款本金、利息歸還，在該情況下，公立醫(yī)院是如何對(duì)賬務(wù)進(jìn)行處理的呢？例如當(dāng)公立醫(yī)院取得的貸款數(shù)額以及收到專業(yè)的醫(yī)療設(shè)備后，在賬務(wù)處理工作中出現(xiàn)了一些錯(cuò)誤，針對(duì)這種情況，需要對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行借記、長(zhǎng)期應(yīng)付款貸記，以促進(jìn)執(zhí)行工作的正確性。在新時(shí)期發(fā)展下，公立醫(yī)院實(shí)施了新的會(huì)計(jì)制度，將固定基金進(jìn)行取消，同時(shí)將原有的固定基金轉(zhuǎn)化為事業(yè)基金。所以，在執(zhí)行條件下，要先恢復(fù)長(zhǎng)期應(yīng)付款，在對(duì)賬務(wù)進(jìn)行處理期間，按照貸款期間的產(chǎn)生額度，應(yīng)計(jì)利息借記事業(yè)基金，實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)期應(yīng)付款貸記。針對(duì)公立醫(yī)院償還的貸款利息，需要對(duì)長(zhǎng)期應(yīng)付款科目實(shí)施借記，對(duì)銀行存款科目進(jìn)行貸記。
2 特異性會(huì)計(jì)事項(xiàng)研究二
公立醫(yī)院的事?I基金，在年初期，為借方的余額，在末期，實(shí)現(xiàn)的結(jié)余分配，需要將事業(yè)基金進(jìn)行沖減，再按照一定的比例為員工提取福利，促進(jìn)事業(yè)基金的正確結(jié)轉(zhuǎn)。對(duì)于事業(yè)基金來(lái)說(shuō)，公立醫(yī)院需要按照自身發(fā)展中的凈資產(chǎn)來(lái)確定。事業(yè)基金為結(jié)余分配，按照相關(guān)規(guī)定，將其轉(zhuǎn)入資金、科教項(xiàng)目結(jié)余，保證在限制下，將其轉(zhuǎn)入資金。對(duì)于結(jié)余分配，公立醫(yī)院將財(cái)政最基本的補(bǔ)助進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，并實(shí)現(xiàn)本期結(jié)余，從而表現(xiàn)出公立醫(yī)院的利潤(rùn)。按照公立醫(yī)院中的結(jié)賬要求，無(wú)論是事業(yè)基金，還是借方、貸方的科目余額，形成的結(jié)余分配都是資金的有效分配形成的，保證能夠按照一定比例，將員工的福利基金提取出來(lái)，將剩余的部分轉(zhuǎn)入到事業(yè)基金。[1]
3 特異性會(huì)計(jì)事項(xiàng)研究三
公立醫(yī)院將管理、技術(shù)、人才以及信息等要素實(shí)行全面管理，并為醫(yī)院提供大量資金。根據(jù)雙方簽訂的協(xié)議，需要向托管醫(yī)院支付18%的效益，所以，需要對(duì)賬務(wù)進(jìn)行有效處理。投資方投入的資金為醫(yī)院發(fā)展資金，是受相關(guān)權(quán)益獲取的，在收入科目?jī)?nèi)進(jìn)行有效反映。但是，投入方投入的為醫(yī)療服務(wù)的資金以及其他活動(dòng)獲得的資金，無(wú)法在一定程度上將醫(yī)療收入、財(cái)政補(bǔ)助收入、科教收入等進(jìn)行核算。根據(jù)對(duì)資金性質(zhì)的劃分，其形成醫(yī)院資本金，并在凈資產(chǎn)事業(yè)科目中進(jìn)行反映，在賬務(wù)處理工作中，對(duì)銀行存款借記，對(duì)事業(yè)基金進(jìn)行貸記。對(duì)于被托管醫(yī)院獲得的效益，無(wú)法將支出類科目進(jìn)行表示，在支出計(jì)入后，無(wú)法促進(jìn)其配比，無(wú)法對(duì)醫(yī)院的結(jié)余分配進(jìn)行核算。因此，在賬務(wù)處理工作中，執(zhí)行結(jié)余分配借記、銀行存款貸記。[2]
4 特異性會(huì)計(jì)事項(xiàng)研究四
環(huán)保部門對(duì)公立醫(yī)院煤改氣工作進(jìn)行了撥款，使其能夠購(gòu)買新式鍋爐，針對(duì)收到的撥款，新形式的鍋爐賬務(wù)進(jìn)行有效處理。對(duì)于該會(huì)計(jì)處理工作，一定要對(duì)其準(zhǔn)確分析，促進(jìn)賬務(wù)處理程序的規(guī)范性。期間，環(huán)保部門將撥付的款項(xiàng)不能在其他應(yīng)付款進(jìn)行核算，是依法使用的補(bǔ)償資金。也不能在其他收入中將其反映，以免造成醫(yī)院業(yè)務(wù)增加現(xiàn)象或者收支不夠合理。該執(zhí)行方式下的賬務(wù)處理工作是對(duì)固定資金借記，對(duì)銀行存款實(shí)現(xiàn)貸記。[3]
5 特異性會(huì)計(jì)事項(xiàng)研究五
對(duì)于公立醫(yī)院無(wú)償收到的一些檢驗(yàn)設(shè)備，事后，需要對(duì)供應(yīng)商的衛(wèi)生檢驗(yàn)材料進(jìn)行購(gòu)買，研究其合格性以及賬務(wù)處理工作的合理性。對(duì)于醫(yī)院無(wú)償接受的檢驗(yàn)設(shè)備，由于其不是一種社會(huì)捐助行為，是采用高價(jià)購(gòu)買檢驗(yàn)材料，實(shí)現(xiàn)的是經(jīng)濟(jì)目的，該行為需要對(duì)其嚴(yán)格限制。傳統(tǒng)行為方式下，對(duì)這種產(chǎn)生的行為以及簽訂的協(xié)議需要按照合同上的使用時(shí)間進(jìn)行有效處理，保證時(shí)間在供應(yīng)商能夠檢驗(yàn)的范圍內(nèi)。如果合同的時(shí)間在檢驗(yàn)設(shè)備的折舊年限以上，需要將到期的權(quán)利歸為公立醫(yī)院，保證能夠按照固定資產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)正確的處理工作。這種財(cái)務(wù)處理方式為固定資產(chǎn)借記，其他收入貸記工作。[4]
6 特異性會(huì)計(jì)事項(xiàng)研究六
某省市執(zhí)行的醫(yī)藥費(fèi)是按照定額支付的，對(duì)于一些超支部分，是在相關(guān)單位審核完成后，實(shí)施的撥款核銷工作。針對(duì)其產(chǎn)生的費(fèi)用，對(duì)會(huì)計(jì)核算程序進(jìn)行分析。
首先，核算領(lǐng)導(dǎo)干部產(chǎn)生的支付定額醫(yī)藥費(fèi)，在對(duì)其處理期間，需要按照超支科目借記，按照醫(yī)療收入科目貸記。其次，當(dāng)公立醫(yī)院收到相關(guān)部門超支款后，對(duì)賬務(wù)進(jìn)行處理，主要是對(duì)零余額賬戶用款額度進(jìn)行借記，對(duì)財(cái)政的補(bǔ)助收入實(shí)現(xiàn)貸記。最后，沖減應(yīng)該收到的醫(yī)療款項(xiàng)，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生項(xiàng)目的補(bǔ)助支出進(jìn)行借記，對(duì)應(yīng)收到的財(cái)政醫(yī)藥補(bǔ)助費(fèi)用貸記。[5]
7 特異性會(huì)計(jì)事項(xiàng)研究七
在目前發(fā)展趨勢(shì)下，各個(gè)地區(qū)都在執(zhí)行社會(huì)醫(yī)療保險(xiǎn)基金異地結(jié)算，該結(jié)算的賬務(wù)處理工作主要表現(xiàn)在：實(shí)現(xiàn)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用異地結(jié)算工作中，相關(guān)的醫(yī)療部門要對(duì)各個(gè)地區(qū)的資金管理方法、網(wǎng)上結(jié)算工作進(jìn)行分析，以免產(chǎn)生資金的結(jié)算問(wèn)題。隨著醫(yī)療保險(xiǎn)制度的完善性，醫(yī)院的會(huì)計(jì)設(shè)置工作已存在較大變化，所以，可以在應(yīng)收的醫(yī)療款項(xiàng)中，增加保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)的醫(yī)療款。外地的醫(yī)療機(jī)構(gòu)在網(wǎng)上撥付保險(xiǎn)費(fèi)用期間，需要實(shí)現(xiàn)銀行存款借記以及應(yīng)收醫(yī)療款貸記工作。[6]
8 特異性會(huì)計(jì)事項(xiàng)研究八
中圖分類號(hào)：F275.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1674-0432（2012）-10-0267-2
影響我國(guó)證券市場(chǎng)持續(xù)健康發(fā)展的一顆毒瘤就是上市公司會(huì)計(jì)舞弊。盡管監(jiān)管部門會(huì)適時(shí)采取相關(guān)的措施協(xié)助解決，但在虛假會(huì)計(jì)信息彌漫的今天，整個(gè)證券市場(chǎng)的秩序比較混亂，上市公司會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量一直沒(méi)有得到質(zhì)的提高，會(huì)計(jì)舞弊案件時(shí)有發(fā)生。從早期的鄭百文、ST猴王到近幾年的科龍電器、魯北化工以及“綠人地”事件，無(wú)一不使眾多投資者蒙受重大損失，嚴(yán)重?fù)p害國(guó)家的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控能力。因此，根治上市公司會(huì)計(jì)舞弊顯得非常緊迫與重要。
1 上市公司會(huì)計(jì)舞弊的含義
上市公司會(huì)計(jì)舞弊是指上市公司管理層指使或授意會(huì)計(jì)人員以欺詐手段故意披露不實(shí)財(cái)務(wù)信息以獲取不正當(dāng)利益的行為，它是有計(jì)劃、有針對(duì)性的故意行為，可以分為管理舞弊和非管理舞弊。管理舞弊是指上市公司管理者蓄意的弄虛作假的行為，是違背可靠性原則的行為，通過(guò)對(duì)真實(shí)業(yè)務(wù)的虛假陳述來(lái)欺騙投資者和債權(quán)人；非管理舞弊指的是上市公司內(nèi)部員工以欺騙的手段來(lái)騙取相關(guān)財(cái)產(chǎn)的行為。
2 我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)舞弊的根源分析
世界各主要證券市場(chǎng)都把信息披露制度作為證券監(jiān)管的核心，上市公司信息披露的大部分內(nèi)容是會(huì)計(jì)信息，因此會(huì)計(jì)信息披露成為證券市場(chǎng)能否健康發(fā)展的關(guān)鍵。然而，我國(guó)的上市公司在會(huì)計(jì)信息披露方法存在不少問(wèn)題?；诖?，本文就上市公司會(huì)計(jì)舞弊問(wèn)題，提出了出現(xiàn)這些會(huì)計(jì)舞弊的原因，主要從兩大方面分析：
2.1 外在因素分析
2.1.1 財(cái)務(wù)舞弊的界定不明確 關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的行為判斷標(biāo)準(zhǔn)過(guò)于籠統(tǒng)，沒(méi)有明確而詳細(xì)的規(guī)范，就使得財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的判定出現(xiàn)漏洞。并且財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為的性質(zhì)劃分并沒(méi)有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，而故意行為與過(guò)失行為已經(jīng)各種程度的過(guò)失行為顯然是不同的。另外，對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的相關(guān)責(zé)任人缺乏嚴(yán)格明確的責(zé)任規(guī)范，并且對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為缺乏有力的判定機(jī)構(gòu)。這就使得財(cái)務(wù)舞弊行為出現(xiàn)后難以判斷且難以分類執(zhí)行。
2.1.2 審計(jì)機(jī)制匱乏 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)權(quán)利通過(guò)對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的合法性、公允性以及采取的處理方法作出評(píng)價(jià)，以專業(yè)角度確定上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的可信度。但是，獨(dú)立審計(jì)監(jiān)督的實(shí)現(xiàn)必須建立在獨(dú)立行為基礎(chǔ)上。而目前我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在獨(dú)立性上并不完善。
2.1.3 法律責(zé)任的缺陷 會(huì)計(jì)舞弊很大程度上取決于某個(gè)特定時(shí)期的法律環(huán)境。如果對(duì)違法者所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任處置太輕，執(zhí)法力度不夠，就有可能滋生一些與國(guó)家、稅法于不顧的會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象，就會(huì)為相關(guān)企業(yè)或人事進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊留有余地。
2.1.4 市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的需要 市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的需要是產(chǎn)生會(huì)計(jì)舞弊事件的原因。交易必須以市場(chǎng)為平臺(tái)，但市場(chǎng)中存在的最大問(wèn)題就是信息不對(duì)稱，投資者和經(jīng)營(yíng)者之間存在內(nèi)部人問(wèn)題，在利益驅(qū)動(dòng)機(jī)制下，一旦掌握了相關(guān)核心的信息，就會(huì)出現(xiàn)采取損人利己的功利行為。
2.2 內(nèi)在因素分析
2.2.1 監(jiān)事會(huì)監(jiān)督不足 監(jiān)事會(huì)就是在《公司法》基礎(chǔ)上成立的對(duì)公司財(cái)務(wù)和管理層行為實(shí)施監(jiān)督的權(quán)力部門。由于監(jiān)事會(huì)成員有股東和職工大會(huì)產(chǎn)生，其行為在很大程度上取決于大股東意愿，一旦大股東實(shí)施舞弊行為，則監(jiān)事會(huì)并不會(huì)實(shí)施其監(jiān)督的職能。另外，由于監(jiān)事會(huì)職責(zé)采取的是歸納法確定范圍而沒(méi)有明確的職能細(xì)則，并且實(shí)際工作中缺乏有效輔助部門，使得監(jiān)事能力發(fā)揮弱小。
2.2.2 產(chǎn)權(quán)模糊、公司治理結(jié)構(gòu)不合理 就目前而言，資金市場(chǎng)不像普通的勞動(dòng)力市場(chǎng)，它屬于賣方市場(chǎng)，有效的競(jìng)爭(zhēng)缺乏，存在投資融資虛假的情況；于此同時(shí)，部分上市公司的股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層之間的責(zé)權(quán)利關(guān)系處理不順，存在內(nèi)部明爭(zhēng)暗斗、拉幫結(jié)派的現(xiàn)象，占優(yōu)勢(shì)的一方權(quán)利被無(wú)限制擴(kuò)大化，被弱勢(shì)化的一方則逐漸被邊緣化，不利于整個(gè)組織的團(tuán)結(jié)合作、協(xié)同發(fā)展。
2.2.3 會(huì)計(jì)人員自身利益最大化選擇 會(huì)計(jì)人員自身利益最大化選擇是產(chǎn)生會(huì)計(jì)舞弊的現(xiàn)實(shí)原因。會(huì)計(jì)舞弊與社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、政治等制度是息息相關(guān)的。在當(dāng)今優(yōu)勝劣汰、適者生存不適者被淘汰的殘酷現(xiàn)實(shí)生活中，通過(guò)各種途徑、渠道與私欲獲取財(cái)富和社會(huì)地位的現(xiàn)象時(shí)有存在，只不過(guò)表現(xiàn)的形式和內(nèi)容各有差異罷了。
2.2.4 管理層的激勵(lì)與約束不當(dāng) 科學(xué)、高效的激勵(lì)約束機(jī)制是上市公司健康成長(zhǎng)的基石，有助于它們開展理性經(jīng)營(yíng)、發(fā)揮人力資本價(jià)值、提高其整體市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。目前，由于我國(guó)市場(chǎng)環(huán)境尤其是金融市場(chǎng)的不完善，許多上市公司的管理者缺乏對(duì)激勵(lì)機(jī)制有足夠的重視程度，上市公司高管中存在大量的“偷懶”行為和短期的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)行為，損害了公司的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。而且我國(guó)上市公司的高管人員持股比例過(guò)低，“0”持股現(xiàn)象普遍存在，另一方面是產(chǎn)權(quán)上的“超弱控制”，使得來(lái)自股東的約束有限，而“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象的存在，使監(jiān)事會(huì)和董事會(huì)的監(jiān)督職能很難得以發(fā)揮。
3 我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象根治的對(duì)策與建議
3.1 完善公司治理結(jié)構(gòu)，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量
治理結(jié)構(gòu)的優(yōu)化調(diào)整有助于理順相關(guān)群體、人員的利益關(guān)系，有利于創(chuàng)造一個(gè)優(yōu)質(zhì)、良性的公司發(fā)展環(huán)境。同時(shí)，要利用相關(guān)的技術(shù)手段提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量與真實(shí)可靠性，加快會(huì)計(jì)信息之間的相互傳遞，利用會(huì)計(jì)信息的價(jià)值性共同為整個(gè)公司的發(fā)展尋求突破的路徑。
3.2 強(qiáng)化法律效力，增強(qiáng)執(zhí)法力度，全方位阻止會(huì)計(jì)舞弊事件
盡管遏制會(huì)計(jì)舞弊的方法有很多，既有經(jīng)濟(jì)物質(zhì)的處罰也有法律法規(guī)等行政手段的處罰。與經(jīng)濟(jì)物質(zhì)處罰相比，法律法規(guī)手段對(duì)于遏制會(huì)計(jì)舞弊事件效果更為明顯。因此，我們應(yīng)呼吁相關(guān)職能部門增強(qiáng)其執(zhí)法力度，強(qiáng)化法律法規(guī)的效力，徹底挖掘并瓦解現(xiàn)有的會(huì)計(jì)舞弊事件以及把潛在的、尚未發(fā)生的會(huì)計(jì)舞弊事件消滅在萌芽狀態(tài)。
3.3 加強(qiáng)對(duì)大股東的控制
我國(guó)多數(shù)由國(guó)企轉(zhuǎn)變而來(lái)的上市公司中依然還是大股東“一股獨(dú)大”的狀況，并且這一狀況在短期內(nèi)不可能很好解決，即使在我國(guó)完成股權(quán)分置改革后，董事會(huì)大股東的絕對(duì)權(quán)力問(wèn)題仍會(huì)存在。必須采取更有效的措施來(lái)控制大股東的權(quán)力約束其行使方向，才能更好的避免大股東通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊而謀取私人利益或不正當(dāng)利益的現(xiàn)象發(fā)生。
3.4 進(jìn)一步完善獨(dú)立董事制度
我國(guó)上市公司雖然已經(jīng)引進(jìn)了獨(dú)立董事制度，但由其人員組成途徑和職能實(shí)施依據(jù)決定獨(dú)立董事的作用無(wú)法得到有效發(fā)揮。要使獨(dú)立董事能夠發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用，須完善獨(dú)立董事的選聘機(jī)制，建立起更完善的獨(dú)立董事機(jī)構(gòu)和有效的獨(dú)立董事激勵(lì)約束機(jī)制，以更充分的調(diào)動(dòng)獨(dú)立董事的行使職能積極性。并且，必須將獨(dú)立董事行為與公司管理層分開，這樣才能使獨(dú)立董事真正的行使獨(dú)立的監(jiān)督權(quán)力。
3.5 提高監(jiān)事會(huì)的地位和作用
監(jiān)事會(huì)必須發(fā)揮出在公司治理中的重要作用，才能使得管理層從公司實(shí)際出發(fā)，更好的經(jīng)營(yíng)管理而不是以舞弊的形式滿足不正當(dāng)目的。這需要改善監(jiān)事會(huì)的組織結(jié)構(gòu)，進(jìn)一步增強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性和職能行使積極性。可以通過(guò)改革監(jiān)事會(huì)人員構(gòu)成，降低大股東或控股股東代表在監(jiān)事會(huì)上的席位，增加其他利益相關(guān)者代表在監(jiān)事會(huì)中的席位，也就是在現(xiàn)有的董事會(huì)和公司職工基礎(chǔ)上，還需要納入政權(quán)市場(chǎng)中小投資者和其他利益相關(guān)者。
3.6 優(yōu)化董事會(huì)結(jié)構(gòu)，提高公司事務(wù)處理能力
董事會(huì)人員中，可考慮能否增加專業(yè)化能力出眾、業(yè)務(wù)水平精煉的外部董事或獨(dú)立董事比例，且在董事會(huì)成員中各自的分工明確，責(zé)權(quán)利相對(duì)公平。在日常經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中，不同業(yè)務(wù)范圍內(nèi)的具體操作事宜，由直屬領(lǐng)導(dǎo)決定，董事會(huì)成員沒(méi)有必要對(duì)其他董事所管轄的工作進(jìn)行指導(dǎo)，只有涉及到整個(gè)公司發(fā)展大方向的事情時(shí)才召開董事會(huì)共同協(xié)商。
3.7 建立科學(xué)有效的激勵(lì)機(jī)制
為了進(jìn)一步增強(qiáng)上市公司的風(fēng)險(xiǎn)收益，降低管理層的控制權(quán)收益，則可以采用綜合的、科學(xué)有效的激勵(lì)約束機(jī)制。可以從會(huì)計(jì)人員的任職資質(zhì)、管理體制、職業(yè)道德等方面出發(fā)，制定相關(guān)的配套約束措施，強(qiáng)化法律法規(guī)意識(shí)；可以改建浮點(diǎn)制薪資福利體系或以年薪為主體的激勵(lì)體制，改進(jìn)和改善計(jì)算報(bào)酬的方式方法，力爭(zhēng)使得整個(gè)激勵(lì)機(jī)制更加人性化，以便真正激發(fā)員工工作的熱情以及真的將自己的利益與公司股東的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益結(jié)合起來(lái)，促進(jìn)整個(gè)公司良好環(huán)境的形成，大力推動(dòng)公司的跨越式發(fā)展。
參考文獻(xiàn)
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管理會(huì)計(jì)是一門將現(xiàn)代化管理技術(shù)與會(huì)計(jì)融為一體的邊緣科學(xué)，是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上建立和發(fā)展起來(lái)的一門新興會(huì)計(jì)技術(shù)[1]。它的特點(diǎn)：（1）以單位內(nèi)部管理需要為目標(biāo)，只負(fù)責(zé)對(duì)內(nèi)提供會(huì)計(jì)信息；（2）管理會(huì)計(jì)的分析控制方法是現(xiàn)代管理方法的綜合應(yīng)用，具有很大程度的靈活性；（3）管理會(huì)計(jì)所披露的會(huì)計(jì)信息絕大部分涉及本單位商業(yè)秘密，不得泄漏。因而，它的指標(biāo)內(nèi)容和技術(shù)方法的設(shè)計(jì)也不需公開[2]。在醫(yī)院會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，任何一個(gè)會(huì)計(jì)要素的增減變動(dòng)，都會(huì)引起與之有關(guān)的會(huì)計(jì)要素變化。某一方面的變化多次重復(fù)產(chǎn)生，會(huì)引起整個(gè)醫(yī)院財(cái)務(wù)狀況的重大變動(dòng)，直至醫(yī)院整體改變面貌。財(cái)務(wù)狀況分析與評(píng)價(jià)的目的，是通過(guò)對(duì)醫(yī)院資產(chǎn)、負(fù)債、資本、成本、損益增減變化情況的研究，揭示它們之間的相互關(guān)系和運(yùn)動(dòng)規(guī)律，為經(jīng)營(yíng)管理提供科學(xué)依據(jù)。現(xiàn)以R醫(yī)院《資產(chǎn)負(fù)債表》（表1）和《收入費(fèi)用總表》（表2）為例，對(duì)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)狀況分析與評(píng)價(jià)方法進(jìn)行探討。
一、發(fā)展能力與預(yù)算執(zhí)行情況分析
（一） 總資產(chǎn)增長(zhǎng)率
從資產(chǎn)總量方面反映醫(yī)院的發(fā)展能力。計(jì)算公式：
總資產(chǎn)增長(zhǎng)率=（期末總資產(chǎn)-期初總資產(chǎn)）÷期初總資產(chǎn)×100%=（32878-28998）÷28998×100%=13.38%
（二）凈資產(chǎn)增長(zhǎng)率
反映醫(yī)院凈資產(chǎn)的增值情況和發(fā)展?jié)摿?。?jì)算公式：
凈資產(chǎn)增長(zhǎng)率=（期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)）÷期初凈資產(chǎn)×100%=（16047-13919）÷13919×100%=15.29%
（三） 固定資產(chǎn)凈值率
反映醫(yī)院固定資產(chǎn)的新舊程度。計(jì)算公式：
固定資產(chǎn)凈值率=固定資產(chǎn)凈值÷固定資產(chǎn)原價(jià)×100%=13403÷29489× 100%=45.45%
（四） 預(yù)算執(zhí)行率
反映醫(yī)院預(yù)算管理水平的指標(biāo)，包括預(yù)算收入執(zhí)行率和預(yù)算支出執(zhí)行率2項(xiàng)指標(biāo)。計(jì)算公式：
預(yù)算收入執(zhí)行率=本期實(shí)際收入總額÷本期預(yù)算收入總額×100%=49674÷ 47200×100%=105.25
預(yù)算支出執(zhí)行率=本期實(shí)際支出總額÷本期A算支出總額×100%=47546÷ 47200×100%=100.74%
二、結(jié)余和風(fēng)險(xiǎn)分析
（一）業(yè)務(wù)收支結(jié)余率
反映醫(yī)院來(lái)源于財(cái)政項(xiàng)目收支和科教項(xiàng)目收支之外的收支結(jié)余水平，能夠體現(xiàn)醫(yī)院財(cái)務(wù)狀況、醫(yī)院醫(yī)療支出節(jié)約程度以及醫(yī)院管理水平的指標(biāo)[3]。計(jì)算公式：
業(yè)務(wù)收支結(jié)余率=業(yè)務(wù)收支結(jié)余÷（醫(yī)療收入+財(cái)政基本支出補(bǔ)助收入+其他收入）×100%=2128÷（45192+4100+382）×100%=4.29%
（二） 資產(chǎn)負(fù)債率
反映醫(yī)院的資產(chǎn)中借債籌資的比重。計(jì)算公式：
資產(chǎn)負(fù)債率=負(fù)債總額÷資產(chǎn)總額×100%=16831÷32878×100%=51.2%
（三）流動(dòng)比率
反映醫(yī)院的短期償債能力。計(jì)算公式：
流動(dòng)比率=流動(dòng)資產(chǎn)÷流動(dòng)負(fù)債×100%=10850÷8631×100%=125.71%
三、成本分析
（一）每門診人次收入
反映醫(yī)院每門診人次收入水平。計(jì)算公式：
每門診人次收入=門診收入÷門診人次=13108÷62=211.42元/人次
（二）每住院人次收入
反映醫(yī)院每住院人次收入水平。計(jì)算公式：
每住院人次收入=住院收入÷住院人次=32084÷2.1=15278元/人次
（三）百元收入藥品、衛(wèi)生材料消耗
反映醫(yī)院藥品、衛(wèi)生材料消耗程度以及醫(yī)院藥品、衛(wèi)生材料的管理水平。計(jì)算公式：
百元收入藥品、衛(wèi)生材料消耗=藥品、衛(wèi)生材料消耗÷（醫(yī)療收入+其他收入）×100%=21237÷（45192+382）× 100% =46.6%
四、收支結(jié)構(gòu)分析
（一）人員經(jīng)費(fèi)支出比率
反映醫(yī)院人員配備的合理性和薪酬水平高低。計(jì)算公式：
人員經(jīng)費(fèi)支出比率=人員經(jīng)費(fèi)÷（醫(yī)療支出+管理費(fèi)用+其他支出）×100%=13536÷（40362+6822+362）×100%=28.47%
（二） 管理費(fèi)用率
反映醫(yī)院管理效率。計(jì)算公式：
管理費(fèi)用率=管理費(fèi)用÷（醫(yī)療支出+管理費(fèi)用+其他支出）×100%=6822÷（40362+6822+362）×100%=14.35%
（三） 藥品、衛(wèi)生材料支出率
反映醫(yī)院藥品、衛(wèi)生材料在醫(yī)療業(yè)務(wù)活動(dòng)中的耗費(fèi)。計(jì)算公式：
藥品、衛(wèi)生材料支出率=（藥品支出+衛(wèi)生材料支出）÷（醫(yī)療支出+管理費(fèi)用+其他支出）×100%=（13105+8132）÷（40362+6822+362）×100%=44.67%
（四） 藥品收入占醫(yī)療收入比重
反映醫(yī)院藥品收入占醫(yī)療的比重。計(jì)算公式：
藥品收入占醫(yī)療收入比重=藥品收入÷醫(yī)療收入×100%=15070÷45192× 100% =33.35%
五、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)效率分析
（一）總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率
反映醫(yī)院運(yùn)營(yíng)能力。周轉(zhuǎn)次數(shù)越多，表明醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)能力越強(qiáng)；反之，說(shuō)明醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)能力較差。計(jì)算公式：
總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=（醫(yī)療收入+其他收入）÷平均總資產(chǎn)=（45192+382）÷30938 =1.48
（二） 應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)
反映醫(yī)院應(yīng)收賬款流動(dòng)速度。計(jì)算公式：
應(yīng)收帳款周轉(zhuǎn)天數(shù)=平均應(yīng)收賬款余額×365÷醫(yī)療收入=894×365÷45192=7.22（天）
（三）存貨周轉(zhuǎn)率
反映醫(yī)院向病人提供的藥品、衛(wèi)生材料、其他材料等的流動(dòng)速度以及存貨資金占用是否合理。計(jì)算公式：
存貨周轉(zhuǎn)率=醫(yī)療支出中的藥品、衛(wèi)生材料和其他材料支出÷平均存貨×100%=22936÷1167.5×100%=1964.54%
六、財(cái)務(wù)狀況評(píng)價(jià)
通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)狀況分析，計(jì)算出各項(xiàng)指標(biāo)的不同數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)究竟是優(yōu)是差，還需要從整體上進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。我們可以設(shè)想由衛(wèi)生計(jì)生主管部門按地區(qū)及醫(yī)院等級(jí)制定財(cái)務(wù)狀況評(píng)價(jià)指標(biāo)體系和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，采取逐項(xiàng)計(jì)分辦法進(jìn)行評(píng)價(jià)。具體方法如表3。
參考文獻(xiàn)：
[1] 許萍.管理會(huì)計(jì)[M].廈門大學(xué)出版社，2010：26.
