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時間：2023-03-27 16:48:52
序論：速發(fā)表網(wǎng)結合其深厚的文秘經(jīng)驗，特別為您篩選了11篇經(jīng)濟管理畢業(yè)論文范文。如果您需要更多原創(chuàng)資料，歡迎隨時與我們的客服老師聯(lián)系，希望您能從中汲取靈感和知識！
一、違法所得概念
由于《行政處罰法》沒有對違法所得的內涵與外延作出直接界定，而目前我國其它法規(guī)、規(guī)章、執(zhí)法解釋等也沒有解釋，當前把它作為先見概念;雖然有的對這一概念有所界定，但是概念不夠清晰，標準還不統(tǒng)一;有的雖予界定，但由于該法律規(guī)范本身的層級較低，不具有普適性。下面有幾種解釋：
一是從詞義上看。違法所得由違法與所得構成，是違法與所得的合成概念，即為違反法律而取得。因此，違法所得不應當包括成本和投入。
二是從目的性上看。沒收違法所得在于否定以違法的手段或方式取得財產(chǎn)，實現(xiàn)其剝奪違法行為人違法所得之利，以維護公共利益和社會秩序，體現(xiàn)公平和正義。一般要求違法所得具有可沒收、追繳和退賠特征，對于非財產(chǎn)性的違法所得目前立法上沒有涉及，因其不具有可沒收、追繳或退賠等特征而不符合立法的目的性。
三是從統(tǒng)一性上看。違法所得屬于法律概念，不單是行政法的概念。在民法、刑法中關于違法所得一般稱違法所得數(shù)額，也就是獲利數(shù)額?；诜傻慕y(tǒng)一性，行政法應與民法、刑法等領域的違法所得概念的內涵和外延保持一致。
基于上述特性，認為防雷行政處罰中違法所得一般是指違法行為人(無資質或者超越資質許可范圍從事雷電防護裝置設計、施工、檢測的單位和個人，在雷電防護裝置設計、施工、檢測中弄虛作假的單位和個人)通過非法手段(無資質或者超越資質許可范圍從事雷電防護裝置設計、施工、檢測，在雷電防護裝置設計、施工、檢測中弄虛作假)取得的扣除物化成本后的獲利數(shù)額，以及其他應以違法所得論處的財物，是一種比罰款相對程度重的行政處罰，在數(shù)額上應當高于應處罰款。
二、沒收違法所得認定存在的問題及認定標準
沒收違法所得認定是各級氣象主管機構對防雷違法行為進行行政處罰的一個重要環(huán)節(jié)，采用什么原則認定違法所得、如何認定違法所得關系到當事人的違法行為能否受到應有的處罰，關系到法律能否實現(xiàn)懲處違法行為，關系到行政處罰能否順利進行并有效保護合法的作用。而現(xiàn)行行政處罰立法中，沒有對違法所得作出直接的界定，客觀上也給防雷行政執(zhí)法留下太多的想象和理解空間，具體存在以下幾方面問題：
(一)界定不夠準確
最高人民檢察院在《關于假冒注冊商標犯罪立案標準的規(guī)定》中將違法所得數(shù)額解釋為銷售收入，而1995年最高人民法院《關于審理生產(chǎn)、銷售偽劣產(chǎn)品形式案件如何認定違法所得數(shù)額的批復中》解釋為獲利的數(shù)額。由于違法主體、違法行為種類太多，同時違法的動機也不盡相同，相關法律法規(guī)對違法所得難以界定，使防雷行政處罰沒收違法所得界定也不夠準確。
美國這次金融危機是由次貸泡沫破裂引發(fā)的，是虛擬資本天馬行空式的發(fā)展與實體經(jīng)濟嚴重脫離的必然結果。虛擬資本與實體經(jīng)濟嚴重背離，暴露出資本逐利的本質，逐利達到反常的程度，不僅使資本與勞動的矛盾激化，而且使借貸資本與實體資本矛盾激化，借貸資本之間的矛盾激化，危機必然爆發(fā)。
虛擬資本是資本主義發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。以股票、有價證券、國債為代表的虛擬資本，自身沒有價值、它所代表的資本的貨幣價值也是虛擬的，只是代表有權取得未來剩余價值的資本所有權證書。股份制和債券制可以使資本與資本持有者分離，使資本持有者的資本在保持資本所有權并索取一定剩余價值權的基礎上與實有資本相結合，使閑散資本通過買賣流通集中集聚和重新組合，在很大程度上反映了社會化大生產(chǎn)的客觀需要。這是非股份制經(jīng)濟所不能完成的。它這種可以分離買賣組合，所有權及剩余索取權含量會隨著其市場價值變化而變化波動的特點，使之既具有集聚資本、促進社會化大生產(chǎn)發(fā)展作用的一面，又具有風險、投機和欺詐、破壞生產(chǎn)力的一面。由于股票價格會受供求關系、輿論、政治形勢等多種因素的影響，與預期股息收益成正比，而與銀行利息成反比，可以脫離實體資本實際運行狀況，這就不可避免地會產(chǎn)生投機和欺詐，成為資本榨取剩余價值的一種手段。馬克思指出：股份制再生產(chǎn)出了一種新的金融貴族，一種新的寄生蟲，一種發(fā)起人、創(chuàng)業(yè)人和徒有其名的董事;并在創(chuàng)立公司、發(fā)行股票和進行股票交易方面再生產(chǎn)出了一整套投機和欺詐活動。 ② 因為財產(chǎn)在這里是以股票的形式存在的，所以它的運動和轉移就純粹變成了交易所賭博的結果。恩格斯說：證券交易所是資本主義贏利的頂峰，在那里所有權完全直接變成了盜竊。③
100年后的今天，資本主義由自由競爭階段發(fā)展到壟斷階段，再發(fā)展到金融資本壟斷階段。資本主義的寄生性與腐朽性進一步發(fā)展，資本主義虛擬資本及其投機、欺詐性也有了新的更大發(fā)展。其生產(chǎn)職能下降，投機、欺詐職能上升為主體地位;聚集資本的職能下降，利用資本運動逐利的職能上升為主體地位;規(guī)模無比增大，實體資本規(guī)模下降，虛擬資本規(guī)模上升為主體地位。2006年美國金融衍生品總量達518萬億美元，是GDP的40倍，其中各種債券和資產(chǎn)券是GDP的6.8倍;現(xiàn)在金融衍生品總量則發(fā)展到高達GDP的418倍。美國制造業(yè)的產(chǎn)值占GDP的比例由1960年的29.7%，下降為1980年的23.5%，1987年的20%，2007年的不到12%，虛擬經(jīng)濟和服務業(yè)的產(chǎn)值占GDP的比例則從1950年的11%上升為80%，而金融、房地產(chǎn)服務業(yè)的利潤則占到總利潤的70%。美國本來是世界上最大的物質生產(chǎn)基地，能源、鋼鐵、汽車、制造業(yè)都居世界第一位，這些年來這些產(chǎn)業(yè)都逐步衰落了。制造業(yè)不斷空洞化，證券業(yè)、軍事工業(yè)以及與軍事有關的高科技研究卻瘋狂發(fā)展。美國每年軍事開支高達5000多億美元，軍事開支占世界軍事開支的40%。債臺高筑。2010年，美國公債達到11萬億美元，占GDP的54%和稅收的674%，每年借款占稅收的248%。美國財政部必須每年再支付其債務的一半以上，國債券利息占到債務負擔的34%。不僅國家負債，老百姓也負債。美國家庭私人負債由1979年占GDP的46%，上升為2007年98%，負債比自有資金高50多倍。1974~2008年，美國家庭負債由6800億美元增至14萬億美元，④平均每個家庭負債21.7萬美元。
其他西方國家的情況也是這樣。二戰(zhàn)以來，西方國家GDP年平均增長不到4%，全球貿易年平均增長6%，但貨幣則以年15%以上的速度增長。2010年全球經(jīng)濟增長4%，股市值年增長達到14.8%。2010年全球貨幣交易額超過1000萬億美元，其中與物質生產(chǎn)有關的僅占1%，貨幣存量比GDP高16倍。2007年，世界外匯資本和金融衍生品交易量為3259萬億美元，是當年世界GDP的67倍;2009年，全球外匯市場日均成交量4.2萬億美元，是商品和服務量日交易量的90倍;金融衍生品場內交易日成交量10萬億美元，達到產(chǎn)品和服務日交易量的200多倍。2010年全球債券市場109萬億美元，是全球GDP的1.9倍。⑤2010年，歐洲的公債相當于GDP的80%，其中英國為100%，日本為204%，加拿大為100%，法國為77%，希臘為135%，其中2/3是欠國外的。
近年來，高校大規(guī)模擴招及本科學生就業(yè)形勢嚴峻，學生為了能在限定的時間內找到一份滿意的工作，就把畢業(yè)論文放在了從屬地位，加上用人單位很少關注畢業(yè)論文，更造成了學生對畢業(yè)論文的怠慢心理，致使本科畢業(yè)論文質量日趨下降。其中，經(jīng)濟管理類本科畢業(yè)論文的質量更是令人擔憂。
一、經(jīng)濟管理類畢業(yè)論文指導模式中存在的問題
目前，在高校畢業(yè)論文指導環(huán)節(jié)中普遍存在一些問題，主要集中在如下方面：
1.指導時間偏少。
本科生的畢業(yè)論文指導工作，基本上都是從大四第一個學期開始，有些院校可能提前一點，也是從大三第二個學期才啟動，而這個學期本科生的上課壓力比較大。當他們剛剛對畢業(yè)論文有一些想法時，考試又將他們的想法打斷。到了大四，各種求職、考試等壓力撲面而來，到他們真正安心寫作畢業(yè)論文時，距離畢業(yè)時間已經(jīng)不多了。因此，從大三第二個學期開始畢業(yè)論文的指導，已經(jīng)是比較晚了，表面看起來還有一年時間，可實際有效時間不到兩個月。這時，指導教師指導基礎較弱的學生，他們被提升的空間已經(jīng)很小了。
2.整體指導的策略。
現(xiàn)行畢業(yè)論文的指導模式從指導策略上來看，屬于一種整體指導。這種模式是指導教師從多方面指導本科生的畢業(yè)論文，包括論文的主題、結構、表達和學術創(chuàng)新等。這種指導模式的結果是，學生自己不努力收集資料進行論文寫作，大部分甚至全部依靠指導教師。這樣的指導策略，使指導教師非常辛苦，而本科生畢業(yè)論文的質量卻呈逐年下滑的趨勢，期望學生通過寫作畢業(yè)論文培養(yǎng)其獨立分析與解決問題的能力的目標沒有達到。
3.缺乏獎懲措施。
指導教師指導完本科畢業(yè)論文，答辯委員會打過分之后，本科生的畢業(yè)論文就被束之高閣。某個學生的畢業(yè)論文是否真的應得某個分數(shù)，畢業(yè)論文有沒有抄襲的成分，也就沒有人去關注了。由于沒有明確具體的監(jiān)督和獎懲制度，指導教師、本科生和有關的管理部門對畢業(yè)論文實質上都是不太重視的。在這種情況下，指導教師對本科生畢業(yè)論文的重視程度必然會有所下降。
二、經(jīng)濟管理類畢業(yè)論文指導模式的重構
針對上述經(jīng)濟管理類畢業(yè)論文指導模式中存在的問題，筆者認為，應該對經(jīng)濟管理類畢業(yè)論文指導模式進行重構，主要表現(xiàn)在以下方面：
1.指導教師和學生之間進行“雙向選擇”。
目前，大多數(shù)高校對畢業(yè)論文采用的都是配給制，即由學院將學生平均分給每個教師指導，很容易出現(xiàn)學生的選題方向不是指導教師的研究范圍，給指導教師帶來困難。如：無法把握選題的意義，無法判斷使用材料的準確度，無法判斷論文有沒有新見解，無法判斷論文是否具有實用價值，等等。這樣，指導教師只能從形式上予以指導，論文的質量很難把握。因此，要提高本科畢業(yè)論文的質量，必須打破這種配給制，實行師生互選的制度，優(yōu)化指導工作。筆者認為，具體操作可以這樣：首先，征集學生的選題或選題方向，然后按學科方向將學生劃分到不同的學科，由教師來選擇學生；教師選定以后將結果反饋給學生，學生如果對教師不滿意，可以提出來換指導教師。在“經(jīng)濟管理類本科的畢業(yè)論文調查問卷”中，有這樣一個問題：你希望畢業(yè)論文課題分組應采取的方式？78%的學生反映，希望教師和學生能夠進行雙向選擇。因為，無論是教師還是學生都已經(jīng)對對方有所了解，尤其是教師，他在選學生的時候就考慮到了自己能不能指導學生提交的選題。所以，雙向選擇是一種優(yōu)化畢業(yè)論文指導工作的方式，也是提高本科畢業(yè)論文質量的一種切實的制度保證。
2.對學生采用習慣培養(yǎng)的方式。
前已述及，本科畢業(yè)論文的寫作一般都安排在第四學年集中進行。這種突擊戰(zhàn)必須以學生訓練有素為前提。因此，筆者認為，要提高本科畢業(yè)論文的質量與水平，必須科學安排、強化平時訓練、循序漸進、變突擊式為習慣性培養(yǎng)式。當我們取消了年度論文的教學方式后，必須找到一種替代的方式，平時訓練這一環(huán)不能少。筆者認為，可以落實到學科課程的教學中去，通過加強學科課程平時作業(yè)的學術性訓練，既可以在平時的練習中作要求，也可以撰寫學術述評或學科課程論文的形式予以強化。在一門學科課程結束時，或要求學生就學科課程中的某一問題研究現(xiàn)狀進行梳理，加以評價，或提交有自己一定見解、符合學術規(guī)范的學科論文。這樣不僅可以培養(yǎng)學生刻苦鉆研、發(fā)現(xiàn)和解決問題的能力，而且可以形成良好的學風。
3.采取多渠道的指導模式。
所謂多渠道指導模式，就是以網(wǎng)絡指導為主體，輔之以傳統(tǒng)的課堂教學指導和學生課外學術活動引導。具體實施如下：第一，在正式寫作畢業(yè)論文之前，充分利用計算機網(wǎng)絡。實行見面與不見面相結合的指導方式，使師生間的交流渠道變得暢通。通過網(wǎng)絡，可以實現(xiàn)師生適時異地交流，同時也可通過電子郵件實現(xiàn)異地不同步的及時交流。第二，將本科生的畢業(yè)論文與傳統(tǒng)的課堂教學有機聯(lián)系起來。通過調查我們發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)在的本科生畢業(yè)論文寫不好，是因為期刊論文讀得少，理論基礎薄弱，因此，教師在課堂上應多講期刊論文的前沿動態(tài)。同時，教師要結合自己的課程和自己的論文寫作經(jīng)驗，向本科生談論文該如何選題、如何查找資料、如何選用相關理論等。第三，利用各種學術活動激發(fā)本科生的學術興趣和論文寫作能力。如，院系進行教工的學術論文或教研論文研討會，邀請本科生參加。
本科畢業(yè)論文是學生創(chuàng)新素養(yǎng)與學識水平的一個重要的標志。但這種教學方式是以精英教育為背景的，它與當今高等教育大眾化的情勢并不十分貼近。在高等教育大眾化的前提下，必須優(yōu)化指導、相互協(xié)調，對經(jīng)濟管理類畢業(yè)論文指導模式進行重構。從而，切實提高本科論文的質量，提升高校的教學水平。
參考文獻：
［1］胡小燕.本科畢業(yè)論文（設計）質量滑坡原因分析及對策［J］.科技廣場，2005，（11）.
2019年，成都市正式獲國家發(fā)展改革委批準設立為全國統(tǒng)籌城鄉(xiāng)綜合配套改革試驗區(qū)后，將建設現(xiàn)代農業(yè)基地確定為主要目標之一。經(jīng)過四五年時間的城鄉(xiāng)統(tǒng)籌試驗，成都市現(xiàn)代農業(yè)取得了長足發(fā)展，農民收入實現(xiàn)了持續(xù)穩(wěn)定增長。2019年，成都市實現(xiàn)農業(yè)增加值285. 09億元，比2019年增長4. 1%;農村居民人均純收入突破8000元，達到8205元，比2019年增長15. 1%;農林牧漁業(yè)總產(chǎn)值為470. 19億元，比2019年增長4. 4%'。具體到種植業(yè)和養(yǎng)殖業(yè)方面，近年來，在成都市政府的高度重視下，不斷完善種植業(yè)發(fā)展規(guī)劃，傳統(tǒng)農業(yè)和優(yōu)勢特色農業(yè)產(chǎn)業(yè)2同步發(fā)展，目前已經(jīng)初步形成了特色產(chǎn)業(yè)帶。2019年末，成都市糧食作物產(chǎn)量達到274. 78萬噸，與上年產(chǎn)量相比稍有減少，為2019年產(chǎn)量的98. 5%;油菜產(chǎn)量達23. 86萬噸，增長1. 8%;蔬菜產(chǎn)量達494. 69萬噸，增長2.2%3。養(yǎng)殖業(yè)方面，通過調整畜禽結構和倡導規(guī)模養(yǎng)殖，成都市建成了一批生豬、肉(奶)牛、雞鴨兔和水產(chǎn)等規(guī)模養(yǎng)殖場。2019年成都市獲得市級畜禽養(yǎng)殖標準化生豬養(yǎng)殖場45個，蛋雞養(yǎng)殖場6個，肉雞養(yǎng)殖場8個;獲得省級畜禽養(yǎng)殖標準化示范場7個，奶牛養(yǎng)殖場2個，蛋雞養(yǎng)殖場3個，肉雞養(yǎng)殖場1個，肉(獺)兔養(yǎng)殖場3個4。
然而近幾年來，頻繁發(fā)生的干旱、洪費、暴雨、泥石流、冰雹、雪災、地震、禽流感、豬流感、植物病蟲害等各種災害給原本承受災害能力就很弱的農業(yè)造成了巨大損失，這不僅會延緩農業(yè)發(fā)展速度、阻礙農民增收、妨礙農村穩(wěn)定和農村經(jīng)濟增長，最終影響了農業(yè)農村現(xiàn)代化進程，還會給國家造成沉重的經(jīng)濟負擔。因此，農業(yè)防災減災機制的建立顯得尤為重要。
2019年5月四川省被批準為六個恢復試點政策性農業(yè)保險的省份之一，為成都市政策性農業(yè)保險的發(fā)展提供了充足的空間。政策性農業(yè)保險是一個相對于商業(yè)性農業(yè)保險的概念，是指政府為了保障農業(yè)生產(chǎn)、實現(xiàn)農村經(jīng)濟穩(wěn)定增長而實施的農業(yè)保險或農業(yè)保險制度，它能夠有效分散農業(yè)風險以及分攤損失，是世界各國對農業(yè)支持保護的重要手段。政策性農業(yè)保險的開展在穩(wěn)定農民收入，保障農業(yè)資本安全，改善農民信貸、經(jīng)濟地位，進而穩(wěn)定農村金融市場，促進農業(yè)、農村乃至整個國民經(jīng)濟穩(wěn)定發(fā)展方面發(fā)揮著重要作用。因此，政策性農業(yè)保險的發(fā)展不僅是完善中國農業(yè)支持保護體系，提高農業(yè)產(chǎn)業(yè)競爭力的有效途徑，也是農業(yè)產(chǎn)業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展的“安全閥”。xx大以來，中央政府高度重視發(fā)展政策性農業(yè)保險，多次出臺文件對發(fā)展政策性農業(yè)保險作出明確要求。與此同時，四川省、成都市也十分重視發(fā)展政策性農業(yè)保險，相繼出臺了《關于進一步推進四川省政策性農業(yè)保險工作的意見》(川府函(2019) 96號)、《關于開展2019年政策性農業(yè)保險工作的通知》(川財金(2019〕14號)、《關于印發(fā)〈成都市2019年政策性農業(yè)保險試點工作實施方案〉的通知》(成農險組(2019) 2號)和《關于印發(fā)〈關于完善成都市農業(yè)保險的實施意見〉的通知》(成農險組(2019) 2號)等文件促進政策性農業(yè)保險的開展。由此可見，成都市政策性農業(yè)保險試點工作才剛起步，面臨著的是一個漫長的探索過程，相應的法律法規(guī)還沒出臺，制度設計極不完善、相關政策也很不成熟，政策性農業(yè)保險中各主體行為協(xié)調性亦有待加強，統(tǒng)籌城鄉(xiāng)背景下成都市政策性農業(yè)保險發(fā)展的道路顯得任重而道遠。
1.1.2選題意義
四川作為一個農業(yè)大省，農業(yè)基礎地位仍較薄弱，農業(yè)抗風險能力還有待加強。制約農業(yè)發(fā)展、農村經(jīng)濟增長、農民收入增加的因素很多，特別是中國發(fā)展滯后的農業(yè)保險，還遠遠不能滿足農村、農民抗御自然災害的需求。因此，發(fā)展中國的農業(yè)保險，特別是政策性農業(yè)保險迫在眉睫。成都市作為全國統(tǒng)籌城鄉(xiāng)綜合配套改革試驗區(qū)，其在政策性農業(yè)保險運行模式上的探索和創(chuàng)新，具有一定的示范作用，特別是2019年在都江堰市和2019年在都江堰市、彭州市、蒲江縣試點的稱猴桃保險的做法，不僅是從理論和實踐上踐行著城鄉(xiāng)統(tǒng)籌發(fā)展，而且還可以為全國其他地區(qū)發(fā)展政策性農業(yè)保險提供借鑒，因此，本研究在選題上具有一定的理論意義和現(xiàn)實意義。
1.3研究目標和內容
1.3.1研究目的
1.3.2研究內容
(2)簡單闡釋農業(yè)保險的基本原理、發(fā)展政策性農業(yè)保險的必要性以及政策性農業(yè)保險具有的功能與特征。
(3)分析中國政策性農業(yè)保險的發(fā)展歷程和發(fā)展模式，為本文的下一步研究奠定基礎。
(4)概括介紹成都市試點政策性農業(yè)保險的試點情況，然后重點分析了成都市政策性農業(yè)保險的制度建設、運作模式和財政補貼情況。
(5)以成都市探索創(chuàng)新的稱猴桃保險模式為例從相關制度建設、實施細則、實施狀況、取得的成效進行分析，并基于以上分析對稱猴桃保險發(fā)展模式進行簡單評價。
(6)在前文的研究基礎上得出相應的結論，并基于結論有針對性地提出了相關的對策建議。
1.4研究方法與技術路線圖
1.4.1采取的研究方法和數(shù)據(jù)來源
(2)對比分析法。通過對國內政策性農業(yè)保險發(fā)展模式的簡介，對國內不同模式間進行對比分析。
第一章作業(yè)成本法的理論概況
本章擬就作業(yè)成本法（activity-basedcosting,又譯為作業(yè)成本計算法，以下簡稱abc）的歷史、產(chǎn)生依據(jù)、概念體系等三個方面對abc的理論概況作以介紹。
第一節(jié)abc的歷史
abc起源于美國，較有影響力的主要有以下幾位學者的觀點：
（一）科勒（kohler,ericl.）的作業(yè)會計思想?？评盏淖鳂I(yè)會計思想，主要來自于對20世紀30年代的水力發(fā)電活動的思考。在水力發(fā)電生產(chǎn)過程中，直接人工和直接材料（這里指水源）成本都很低廉，而間接費用所占的比重相對很高，這就從根本上沖擊了傳統(tǒng)的會計成本核算方法——按照工時比例分配間接費用的方法。其原因是，傳統(tǒng)的成本計算方法（本文指制造成本法），預先假定了一個前提，即：直接成本在總成本中所占的比重很高（如工業(yè)革命以來，機器大生產(chǎn)中大量的勞動力投入和原料消耗一直是成本的主體）?？评仗岢龅臅嬎枷?，主要有以下觀點：
1、作業(yè)（activity），指的是一個組織單位對一項工程、一個大型建設項目、一個規(guī)劃或重要經(jīng)營事項的具體活動所作的貢獻，或者說某一個部門的某一類活動；作業(yè)在現(xiàn)實生產(chǎn)活動中是一直存在的，只是此時才第一次被運用到成本核算和生產(chǎn)管理之中。
2、作業(yè)賬戶（activityaccount），對每一項作業(yè)設置一個作業(yè)賬戶，對其相關的作用（貢獻）和費用進行核算，對作業(yè)的責任人，要能進行控制，即是說，同一個責任人控制的作業(yè)活動才是一項獨立的作業(yè)。
3、作業(yè)賬戶的設置方法是，從最低層、最具體、最詳細的作業(yè)開始，逐級向上設置，一直到最高層的作業(yè)總賬，類似于傳統(tǒng)科目的明細賬、二級賬和總賬。
4、作業(yè)會計的假設是，所有的成本都是變動的，所有的成本都能夠找出具體責任人，控制由責任人實施。
在會計史上，科勒的作業(yè)會計思想第一次把作業(yè)的觀念引入會計和管理之中，被認為是abc的萌芽。
（二）斯拖布斯（g.t.staubus）的會計思想。斯拖布斯是第二位研究作業(yè)成本法的學者，他分別在1954年的《收益的會計概念》、1971年的《作業(yè)成本計算和投入產(chǎn)出會計》和1988年的《服務與決策的作業(yè)成本計算——決策有用框架中的成本會計》等著作中提出了一系列的作業(yè)成本觀念。其理論要點有：
1、會計是一個信息系統(tǒng)，而作業(yè)會計是一個與決策有用性目標相聯(lián)系的會計，同時，研究作業(yè)會計首先應該明確其基本概念，如作業(yè)、成本、會計目標（決策有用性）。
2、要揭示收益的本質，首先必須揭示報表目標。報表目標是履行托管責任或受托責任，為投資決策提供信心，減少不確定性，報表中的收益和利潤，與成本密切相關；abc揭示的成本不是一種存量，而是一種流量。
3、要較好地解決成本計算和分配問題，成本計算的對象就應該是作業(yè)，而不是某種完工產(chǎn)品或其對應的工時等單一標準。成本不應該硬性分為直接材料、直接人工和制造費用，更不是根據(jù)每種產(chǎn)品的工時來計算分配全部資源成本（無論直接的或間接的），而是應該根據(jù)資源的投入量和消耗額，計算消耗的每種資源的“完全消耗成本”。這并不排除最后把每種產(chǎn)品的成本逐一計算出來，而是說，關注的核心應該是從資源到完工產(chǎn)品的各個作業(yè)和生產(chǎn)過程中，資源是如何被一步步消耗的，而不是完工產(chǎn)品這一結果。
（三）20世紀末abc研究的全面興起。當時，計算機為主導的生產(chǎn)自動化、智能化程度日益提高，直接人工費用普遍減少，間接成本相對增加，明顯突破了制造成本法中“直接成本比例較大”的假定。制造成本法中按照人工工時、工作量等分配間接成本的思路，嚴重扭曲了成本。另外傳統(tǒng)管理會計的分析，重要的立足點是建立在傳統(tǒng)成本核算基礎上的，因而其得出的信息，對實踐的反映和指導意義不大，相關性大大減弱。雖然當時流行許多模型，但是除了所依據(jù)的信息相關性值得商榷外，還很抽象、難懂，甚至一些專家都看不懂，其實踐意義就更差了。在這種背景下，哈佛大學的卡普蘭教授（roberts.kaplan）在其著作《管理會計相關性消失》一書中提出，傳統(tǒng)管理會計的相關性和可行性下降，應有一個全新的思路來研究成本，即作業(yè)成本法。由于卡普蘭教授等專家對于abc的研究更加深入、具體而完善，使之上升為系統(tǒng)化的成本和管理理論并廣泛宣傳，卡普蘭教授本人被認為是abc的集大成者。其理論觀點有：
1、產(chǎn)品成本是制造和運輸產(chǎn)品所需全部作業(yè)的成本總和，成本計算的最基本對象是作業(yè)，abc賴以存在的基礎是產(chǎn)量耗用作業(yè)，作業(yè)耗用資源。即：對價值的研究著眼于“資源作業(yè)產(chǎn)品”的過程，而不是傳統(tǒng)的“資源產(chǎn)品”的過程。
2、認為abc的本質就是以作業(yè)作為確定分配間接費用的基礎，引導管理人員將注意力集中在成本發(fā)生的原因及成本動因上，而不僅僅是關注成本計算結果本身，通過對作業(yè)成本的計算和有效控制，就可以較好地克服傳統(tǒng)制造成本法中間接費用責任不清的缺點，并且使以往一些不可控的間接費用在abc系統(tǒng)中變?yōu)榭煽?。所以，abc不僅僅是一種成本計算方法，更是一種成本控制和企業(yè)管理手段。在其基礎上進行的企業(yè)成本控制和管理，稱為作業(yè)管理法（activity-basedmanagement,以下簡稱abm）
abc的成本雖然是“完全消耗成本”，但是并不同于中國1992年以前的“完全成本法”的成本，因為abc的成本強調的是“消耗”的成本，未必包括全部生產(chǎn)能力成本，即不一定等于“投入成本”。比如，如果一臺機器每月正常產(chǎn)量是100件產(chǎn)品（代表了生產(chǎn)能力和投入成本），但是如果企業(yè)只投產(chǎn)了80件，就存在著20件（100件減80件）產(chǎn)品所對應的“未利用生產(chǎn)能力成本”，而abc下產(chǎn)品的成本就不包括“未利用生產(chǎn)能力成本”，只指全部投入成本的80%；相反“完全成本法”是原蘇聯(lián)模式的照搬，核算的是經(jīng)濟學意義上的全部投入成本，指運輸費用和生產(chǎn)、管理、理財費用等全部支出項目，包含了“已利用”和“未利用”生產(chǎn)能力成本。
第二節(jié)abc產(chǎn)生的依據(jù)
那么，abc理論的產(chǎn)生有什么樣的客觀依據(jù)呢？
一、理論依據(jù)。
abc的理論依據(jù)是：傳統(tǒng)的成本計算方法以產(chǎn)品作為成本分配的對象，把單位產(chǎn)品耗用某種資源（如工時）占當期該類資源消耗總額的比例，當成了對所有的間接費用進行分配的比例，這是不合理的；成本分配的對象應該是作業(yè)，分配的依據(jù)應該是作業(yè)的耗用數(shù)量，即對每種作業(yè)都單獨計算其分配率，從而把該作業(yè)的成本分配到每一種產(chǎn)品。
二、實踐依據(jù)。
（1）從必要性上來講，abc產(chǎn)生的依據(jù)體現(xiàn)在針對傳統(tǒng)成本計算法的科學性、傳統(tǒng)管理會計的研究和實踐中對于成本習性的假設所產(chǎn)生的質疑。
傳統(tǒng)成本計算法假定直接成本比例較高，同時，傳統(tǒng)管理會計中，把成本習性劃分為變動成本和固定成本，并且建立模型y=a+bx，而這種成本的劃分和模型的相關性，是立足于短期內經(jīng)營、業(yè)務量也無顯著變化的假設上的。然而，20世紀70年代以后，企業(yè)要應對多變的市場風險，強調長遠的可持續(xù)發(fā)展，突出了戰(zhàn)略管理，企業(yè)管理部門對持續(xù)經(jīng)營的要求日益增加，而從長期經(jīng)營的角度來看，絕大部分成本都是變動的，傳統(tǒng)認為成本屬性應該劃分為固定成本和變動成本的假定和模型y=a+bx，很大程度上失去了時間上的相關性；兼并的浪潮、生產(chǎn)的規(guī)?；?、經(jīng)營的全球化，導致企業(yè)的業(yè)務量急劇上升，突破了模型y=a+bx的業(yè)務量假定；隨著高科技的發(fā)展，計算機為主導的智能化、自動化日益普遍，技術密集型產(chǎn)業(yè)占據(jù)主導地位，同時，網(wǎng)絡經(jīng)濟為首的信息經(jīng)濟、知識經(jīng)濟已經(jīng)到來，這些經(jīng)濟活動，導致直接人工和直接材料等直接成本投入比例大大降低，許多企業(yè)的間接成本占絕大部分，這導致模型y=a+bx即使在短期內和一定業(yè)務量內也失去了相關性。時代的發(fā)展，需要一種解決傳統(tǒng)信息失真問題、打破y=a+bx模型的成本計算理論，而abc就是滿足這一需要的理論。
（2）從可能性上來看，適時生產(chǎn)法（justintime,以下簡稱jit）為abc的可行性創(chuàng)造了條件。
在日本等國家，jit已經(jīng)逐漸推廣。該生產(chǎn)系統(tǒng)中，企業(yè)在生產(chǎn)自動化、財務電算化條件下，合理規(guī)劃，大大減少生產(chǎn)和銷售過程中的周轉時間，使原材料進廠、產(chǎn)品出廠、進入流通的每個環(huán)節(jié)，都能緊密銜接，甚至完全消除停工待料、有料待工等浪費現(xiàn)象，減少生產(chǎn)環(huán)節(jié)中不增加價值的作業(yè)活動，使企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，象鐘表的零件一樣相互協(xié)調，準確無誤地運轉，達到減少產(chǎn)品成本、全面提高產(chǎn)品質量、提高勞動生產(chǎn)率和綜合經(jīng)濟效益的目的。
jit系統(tǒng)需要較高的管理水平。如要有“零存貨制度”，以保證減少原材料、半成品和產(chǎn)成品占用的資金，真正做到適時生產(chǎn)，進而要求良好的交通、完善的原料市場等社會條件；要有“零缺陷制度”，保證各環(huán)節(jié)銜接正常，及時提供合格產(chǎn)品；要有“單元式生產(chǎn)制度”，如同銀行的“柜員制”，消除過細的分工，這又要求車間工人是全能的，保證封閉式生產(chǎn)，因為過細的分工帶來了過多的流水環(huán)節(jié)。目前這些在中國很難完全做到，但我們可以努力逼近這一標準。
由于作業(yè)賬戶的設置方法是從最低層、最具體、最詳細的作業(yè)開始，逐級向上設置的，操作比較復雜，因而需要較為精確而高效的成本統(tǒng)計和計算手段，需要嚴格而科學的控制和管理體系。而jit的出現(xiàn)，就使abc的應用成為可能。
第三節(jié)abc的概念體系
任何一個科學的理論體系，都需要一套必要的概念體系作為支撐以便完整而準確地解釋世界、探索規(guī)律從而指導實踐，abc也不例外。abc必要的概念有以下幾種：
（一）與作業(yè)有關的概念：
1、作業(yè)（activity），指企業(yè)為了達到其生產(chǎn)經(jīng)營的目標所進行的與產(chǎn)品相關或對產(chǎn)品有影響的各項具體活動。
2、作業(yè)鏈（activitychain），是相互聯(lián)系的一系列作業(yè)活動組成的鏈條?，F(xiàn)代企業(yè)實際上是一個為了最終滿足顧客需要而設計的一系列作業(yè)活動實體的組合，所以企業(yè)就是作業(yè)鏈。
3、價值鏈（valuechain），從生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)上看就是作業(yè)鏈，是從貨幣和價值的角度反映的作業(yè)鏈?？ㄆ仗m教授等學者認為，立足于經(jīng)營的最后一個環(huán)節(jié)（即產(chǎn)品銷售到顧客的環(huán)節(jié)）來看，能夠產(chǎn)生和增加顧客價值的作業(yè)是需要大力加強的有效作業(yè)，不增加價值的作業(yè)是維持作業(yè)或無效作業(yè)，需要嚴格控制。但是，無效作業(yè)不等于無用作業(yè)。比如，修復殘次品、管理活動，都增加不了價值，是無效作業(yè)，但卻是維持企業(yè)正常運營的有用作業(yè)。
價值鏈需要不斷的優(yōu)化組合，如努力減少各環(huán)節(jié)的無效作業(yè)，使之逼近于零；在各環(huán)節(jié)有效作業(yè)中，提高其產(chǎn)出比例等。前面提到的jit、“零存貨”、“零缺陷”和“單元（柜員）式”生產(chǎn)制度就是優(yōu)化價值鏈組合的重要手段。
價值鏈的優(yōu)化組合需要對其作科學的分析。分析價值鏈應該體現(xiàn)市場營銷意識，尤其在買方市場中，要從顧客著手，分析顧客支付的價格與其受益的比例、產(chǎn)品與競爭對手的比較，逐步延伸到廠商的內部價值鏈組合情況；控制價值鏈應該從產(chǎn)品設計環(huán)節(jié)開始，盡力改善價值鏈的組合，提高其投入產(chǎn)出比例。
（二）與作業(yè)成本習性(costbehavior)有關的概念：
1、短期變動成本，就是短期內發(fā)生變動的成本，與產(chǎn)出量呈正比例變動。這與傳統(tǒng)意義的“變動成本”口徑是一致的。
2、長期變動成本，是短期內一直不發(fā)生變動，長期中雖不隨產(chǎn)量變動，但是與作業(yè)量呈正比例變動的成本。比如產(chǎn)品質量檢驗費，不應該按產(chǎn)量分配給產(chǎn)品，而應該按照產(chǎn)品接受的檢驗勞務量（作業(yè)量）來分配，就可以看作一種長期變動成本。
作業(yè)量與長期變動成本二者的變動不一定是同步的，存在一個時滯問題，即作業(yè)量減少時，當期長期變動成本未必減少。比如，當月企業(yè)質量檢驗次數(shù)減少了，但是檢驗人員的固定工資可能并沒有馬上減少。對此調整期的成本分配問題，應遵循“誰受益，誰負擔”的原則。
3、固定成本，是既不隨產(chǎn)量變動，也不隨作業(yè)量變動的成本，比如西方國家企業(yè)中歷史成本計價的“土地所有權”。
作業(yè)成本法下的長期變動成本和固定成本，在傳統(tǒng)制造成本法下都叫“固定成本”。
（三）與成本動因有關的概念：
1、成本動因（costdrivers），又譯作成本驅動因素，是對導致成本發(fā)生及增加的、具有相同性質的某一類重要的事項進行的度量，是對作業(yè)的量化表現(xiàn)。成本動因通常選擇作業(yè)活動耗用的資源的計量標準來進行度量，如質量檢查次數(shù)、用電度數(shù)等。
選擇合理的成本動因很重要，最好由成本會計師、生產(chǎn)工藝工程師、abc專家共同組成專門小組來做選擇，要把企業(yè)看作價值鏈的組合，照顧到動因選擇的全面性、代表性、操作性和動因與其他部門的密切關聯(lián)性。
主要以資源消耗數(shù)量作為基礎的動因，通常是伴隨著短期變動成本而發(fā)生的，是分配短期變動成本的根據(jù)，大多既與作業(yè)量有關，又與產(chǎn)量有關，接近于傳統(tǒng)的變動成本處理方法，比如制造業(yè)中機器運轉時間、加料重量、工時（雖然不等同于傳統(tǒng)成本法的“工時比例分配法”，但工時仍可以選擇為動因）。但是主要以作業(yè)量（可以看作工作量，但不是產(chǎn)量）為基礎的成本動因，如檢驗、維修等部門作業(yè)，導致了長期變動成本的發(fā)生，是分配長期變動成本的依據(jù)。如表1-1：
表1-1制造企業(yè)的部分成本動因及各自驅動的成本
成本動因驅動的成本
生產(chǎn)批次生產(chǎn)、調度部門的相關成本
進料定單數(shù)量材料采購部門的相關成本
驗收次數(shù)驗收部門的相關成本
發(fā)貨單數(shù)量發(fā)貨部門的相關成本
維修次數(shù)維修部門的相關成本
檢驗次數(shù)質量管理部門的相關成本
生產(chǎn)調整和投產(chǎn)準備次數(shù)生產(chǎn)調整部門的相關成本
2、成本庫，即作業(yè)中心，由相同性質的成本歸為一類而構成，如維修車間、檢驗車間各自對應一個成本庫。
選擇成本庫（作業(yè)中心）的類別時，也應該照顧其與整個價值鏈、其他部門聯(lián)系的密切性。成本庫的主要類別有：
（1）單位水平作業(yè)中心，即生產(chǎn)每一單位產(chǎn)品所發(fā)生的作業(yè)量不變，作業(yè)總量隨產(chǎn)量變動，如原材料耗用中心。
（2）批次水平作業(yè)中心，即生產(chǎn)每一批產(chǎn)品所發(fā)生的作業(yè)量不變，作業(yè)總量隨生產(chǎn)批量呈正比例變動，如生產(chǎn)調度、計提準備、質量檢驗中心。
（3）產(chǎn)品水平作業(yè)中心，即為支付生產(chǎn)每類產(chǎn)品或勞務所發(fā)生的作業(yè)總量隨著產(chǎn)品的項目呈正比例變動，如產(chǎn)品測試中心。
（4）維持水平作業(yè)中心，為了維持生產(chǎn)環(huán)境所發(fā)生的作業(yè)，如冬天取暖、夏天降溫、車間照明等中心。
3、分配率，某一成本庫耗用的可歸集的總成本，除以該成本庫對應的總作業(yè)量。其意義和作用類似于制造成本法的制造費用分配率。
4、作業(yè)成本的分配方法為：某產(chǎn)品應分配的某類作業(yè)成本i=該類作業(yè)成本分配率×該產(chǎn)品消耗的該類作業(yè)量
該產(chǎn)品應分配的全部作業(yè)成本=∑i
從abc的概念體系的框架中，我們可以看出，abc的理論基礎，是認為生產(chǎn)過程應該描述為：生產(chǎn)導致作業(yè)發(fā)生，產(chǎn)品耗用作業(yè)，作用耗用資源，從而導致成本發(fā)生。這與傳統(tǒng)的制造成本法中產(chǎn)品耗用成本的理念是不同的。這樣，abc就以作業(yè)成本的核算追蹤了產(chǎn)品形成和成本積累的過程，對成本形成的“前因后果”進行追本溯源：從“前因”上講，由于成本由作業(yè)引起，對成本的分析應該是對價值鏈的分析，而價值鏈貫穿于企業(yè)經(jīng)營的所有環(huán)節(jié)，所以成本分析首先從市場需求和產(chǎn)品設計環(huán)節(jié)開始；從“后果”上講，要搞清作業(yè)的完成實際耗費了多少資源，這些資源是如何實現(xiàn)價值轉移的，最終向客戶（即市場）轉移了多少價值、收取了多少價值，成本分析才算結束。由此出發(fā)，作業(yè)成本計算法使成本的研究更加深入，成本信息更加詳細化、更具有可控性。
第二章在我國先進制造企業(yè)中應該推廣應用abc
本章擬就abc的現(xiàn)實意義、適用條件和在我國推廣應用的可行性等幾方面來闡述“在我國先進制造企業(yè)中應該推廣應用abc”這一觀點。
第一節(jié)abc的現(xiàn)實意義
（一）微觀意義
ⅰ、abc使成本信息更加科學，
解決了傳統(tǒng)成本信息失真問題
同一種產(chǎn)品的單位成本在作業(yè)成本法下和制造成本法下計算出的結果常有差異，甚至相差懸殊。為什么呢？原因主要在于兩種方法對間接費用的分配不同。制造成本法把每單位產(chǎn)品耗用的某一項成本標準（如產(chǎn)品耗用的工時占總工時的比率），當成了對所有費用（如在電器開關制造類企業(yè)中，包括備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和折舊費等）進行分配的比率。事實上，產(chǎn)品分別耗用各種費用所占各種費用總額的比例，絕不是僅僅用工時比例這樣的單一指標所能代表的（尤其是間接費用）。這樣的實例很多，比如，生產(chǎn)工時或機器工時耗用較多的產(chǎn)品，其耗用的產(chǎn)品質量檢驗費用就多了么？顯然未必，因為檢驗費用的多少與生產(chǎn)時間的長短沒有直接的正比例關系。又如，某產(chǎn)品的工時耗用比重大，也許是由于在集體勞動中（如勞動密集型產(chǎn)業(yè)），許多工人在較短的時間內共同在車間勞動造成的，而不是占用車間的絕對時間很多，也就不應該分攤較多的廠房折舊費用。所以，制造成本法下按照單一的工時等標準分配間接費用的做法，顯得草率武斷，必然造成有些產(chǎn)品成本虛增，有些虛減，不符合“誰受益，誰負擔；多受益，多負擔”的公平配比原則和信息相關性原則，導致成本信息失真。
我們舉例來說明其信息失真的影響：如果企業(yè)本月在同一個車間生產(chǎn)兩種產(chǎn)品，一種產(chǎn)量高，另一種產(chǎn)量低，那么在制造成本法下，高產(chǎn)量的產(chǎn)品由于耗用的工時比較多，就負擔比較多的廠房折舊費，而低產(chǎn)量的產(chǎn)品由于耗用的工時比較少，就負擔比較少的廠房折舊費。然而，兩種產(chǎn)品占用廠房的時間是相同的，應該分擔相同的廠房折舊費。所以，制造成本法高估了高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，低估了低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本。
而abc則解決了這一問題。從以上分析中還可以看出，abc的關鍵步驟在于，計算出每種作業(yè)的分配率，再根據(jù)每種產(chǎn)品消耗的某項作業(yè)量乘以相應的分配率，得出這種產(chǎn)品消耗的該項作業(yè)成本，再把這種產(chǎn)品消耗的各項作業(yè)成本加總，就是這種產(chǎn)品的作業(yè)總成本。
可以看出，abc區(qū)別于傳統(tǒng)成本法的計算步驟在于：abc不是直接考慮產(chǎn)品成本或工時成本，而是首先確定間接費用分配的合理基礎——作業(yè)，然后找出成本動因，具有相同性質的成本動因組成若干個成本庫，一個成本庫所匯集的成本可以按其具有代表性的成本動因來進行間接費用的分配，使之歸屬于各個相關產(chǎn)品。
因此，abc與傳統(tǒng)成本法相比，其根本區(qū)別具體表現(xiàn)在：縮小了間接費用分配范圍，由全車間統(tǒng)一分配改為由若干個成本庫進行分配；②增加了分配標準，由傳統(tǒng)的按單一標準分配改為按多種標準分配，對每種作業(yè)選取屬于自己合理的分配率。abc針對生產(chǎn)過程中每種作業(yè)選取屬于自己的分配率，按各產(chǎn)品消耗成本動因或作業(yè)的數(shù)量將成本庫的成本逐一分配到產(chǎn)品總成本中去，這樣，成本核算的核心就集中在了生產(chǎn)對資源一步步消耗的各個具體環(huán)節(jié)中，抓住了許多動態(tài)變量，就真正消除了傳統(tǒng)成本法中用人工工時等作為唯一標準去分配全部間接費用的不合理性，解決了傳統(tǒng)成本法帶來的成本信息失真問題，使成本核算更準確，更具有相關性和配比性。
ⅱ、abc使企業(yè)產(chǎn)銷決策更加合理
產(chǎn)銷決策和產(chǎn)品定價合理性的基礎是成本計算的科學性。
從上面的分析中我們已經(jīng)知道，傳統(tǒng)成本法下的成本信息是不科學的。不過，在粗放式勞動密集型產(chǎn)業(yè)中，產(chǎn)品中人力、材料等直接成本占總成本的絕大部分，而間接成本所占的比重較小，所以傳統(tǒng)成本法中對間接費用分配的不合理數(shù)額所占的比例也較小，幾乎可以忽略不計；同時，此時基本上是賣方市場，產(chǎn)品利潤率較高，保證了單價和單位成本之間有一個較大的差額，足以抵消傳統(tǒng)成本信息失真的影響，因而傳統(tǒng)成本法保持了較大的相關性，通常不會導致嚴重的決策失誤。但是，隨著知識經(jīng)濟的到來，企業(yè)自動化、智能化程度越來越高，生產(chǎn)工人工資等直接成本所占的比例大大減少（許多企業(yè)直接人工只占總成本的5-10%），間接成本比例大幅度增加，傳統(tǒng)成本法失真信息的數(shù)額越來越巨大；而且，隨著買方市場的到來，廠商之間競爭日益激烈，許多產(chǎn)品的市場單價已經(jīng)逼近成本，容納不了太多的成本誤差。
此時仍然根據(jù)傳統(tǒng)成本信息作出的產(chǎn)銷決策，常常是有些產(chǎn)品本來是贏利的（尤其在單價很低時，其真實的贏利率還是很高的），但是在傳統(tǒng)法下，企業(yè)誤以為是虧損的（比如高產(chǎn)量的產(chǎn)品成本就被高估，獲利水平被低估），從而錯誤地拒絕了定單，喪失了市場機會，在競爭十分激烈的買方市場下，非?？上А６械漠a(chǎn)品，實際上是虧損的（尤其在單價很低時，其真實的虧損率是難以容忍的），但是在傳統(tǒng)的成本法下，企業(yè)誤以為是贏利的（比如低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本就被低估，導致利潤被高估），從而錯誤地接受了定單。這樣，傳統(tǒng)成本法進一步造成了利潤報告的嚴重失真。這就是為什么會出現(xiàn)“定單單價都高于‘單位成本’，但最終卻虧損”這一奇怪現(xiàn)象的原因。
abc的本質決定了它就是解決這一問題的答案，因為采用abc后，成本信息更具有科學性、相關性，從而使產(chǎn)銷和定價決策更加合理、利潤信息更加真實。
ⅲ、abc對企業(yè)內部管理的意義
實施abc的深刻意義還在于，在作業(yè)中心的基礎上建立責任中心，甚至進一步采用作業(yè)預算方法和作業(yè)管理法，能夠更有效地實現(xiàn)責任會計目標。作業(yè)成本的核算過程中，成本核算的核心集中在了生產(chǎn)對資源一步步消耗的各個具體環(huán)節(jié)中，比如在電器開關制造企業(yè)中，abc使管理者準確把握了諸如備料（原材料消耗）、液壓、噴漆、加鹽、檢查和直接人工等作業(yè)活動，從而控制了成本的形成和累積過程。比如，如果耗用總成本最多的是液壓部門和噴漆部門，要引起重視，查明原因，看是否有貪污、浪費等現(xiàn)象，以及是否這兩個作業(yè)中心技術不夠先進、工藝不夠合理。即使這樣巨大的開支是合理的，仍要視之為“要害部門”，嚴加管理，任用優(yōu)秀的液壓、噴漆作業(yè)責任人。又如，如果分配率最大的是液壓和加鹽部門（雖然加鹽部門的總成本不是很大），也要引起重視。如果證實這樣的分配率是合理的，就加強對這兩項作業(yè)耗用數(shù)量的控制，合理減少生產(chǎn)流程中加鹽的次數(shù)。這樣，abc就把管理者的注意力引向了資源消耗的原因上，有利于更好地執(zhí)行責任會計制度，改善內部管理。
ⅳ、abc對企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的意義
實施abc對企業(yè)的深刻意義，還在于它突破了傳統(tǒng)管理會計的局限性，體現(xiàn)了先進的戰(zhàn)略成本管理思想，能有效改善企業(yè)的戰(zhàn)略決策。
傳統(tǒng)的管理會計，根據(jù)傳統(tǒng)成本信息，把成本習性劃分為變動成本和固定成本，并建立模型y=a+bx（a為固定成本；bx為變動成本）。這一模型的有效性是立足于短期內經(jīng)營和業(yè)務量無顯著變化的基礎上的。然而，隨著規(guī)?；腿蚧?jīng)營的日益普遍，企業(yè)的業(yè)務量急劇上升，長期來看，絕大部分成本都是變動的，傳統(tǒng)成本信息失真程度不斷增加，傳統(tǒng)的模型y=a+bx所提供的管理信息，很大程度上也失去了相關性。
基于abc的管理會計分析，不把成本簡單劃分為變動成本和固定成本，而是以作業(yè)這一流量作為劃分成本習性的依據(jù)，進行動態(tài)的價值鏈分析，根據(jù)這種比較準確的成本信息所進行的動態(tài)分析和管理活動，從戰(zhàn)略經(jīng)營的角度看，具有更大的相關性。而且abc為基礎的戰(zhàn)略管理，是立足于經(jīng)營全程的作業(yè)鏈和價值鏈管理，把握了市場需求動向、企業(yè)生產(chǎn)過程和售后服務等經(jīng)營的全部過程，能夠使企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略更及時地應對市場風險、適應環(huán)境的變化。
ⅴ、abc對企業(yè)優(yōu)化資源配置的意義
最后，實施abc還有利于我們通過對資源如何一步一步消耗的過程的細致而具體的分析和控制，來優(yōu)化作業(yè)鏈、價值鏈和產(chǎn)品種類與生產(chǎn)數(shù)量的組合，從而優(yōu)化資源配置，發(fā)揮企業(yè)內部各部門之間、各工藝和生產(chǎn)環(huán)節(jié)之間的協(xié)同作用，充分利用資源，實現(xiàn)“一加一大于二”的規(guī)模效益目標。
總之，abc對企業(yè)進行科學的核算和管理決策，有著極其重要的意義。
（二）宏觀意義
實施abc的深刻意義，遠遠不局限于企業(yè)自身。
1、在控制和制止國有資產(chǎn)流失方面，abc能夠更科學地核算效益，向政府反饋準確的信息，使政府進行有效的管理控制，防止個別人利用傳統(tǒng)成本法的缺陷侵蝕國家利益，有效地保護國有資產(chǎn)。
2、目前會計信息失真問題，固然不少是故意造假所致，但是不科學的核算方法，也會加劇其嚴重性。逐漸普遍化的高科技、自動化的企業(yè)，不能排除利用傳統(tǒng)成本法虛報利潤和資產(chǎn)狀況的可能性。采用abc有助于使社會擁有可靠的經(jīng)濟信息，維護會計行業(yè)的誠信形象。
3、在國內經(jīng)營中，成本核算的科學性，只影響到企業(yè)之間的利益分配，不影響國家的總體稅收。加入wto后，國際資本流動日益頻繁，尤其先進的外國企業(yè)實行了abc后，國內企業(yè)如果仍然采用傳統(tǒng)的成本法，則不僅會使企業(yè)處于十分不利的局面；而且跨國企業(yè)還可能故意利用傳統(tǒng)成本法的不科學性，隱蔽地實現(xiàn)轉移定價，把利潤轉移到稅率較低的國家和地區(qū)，會造成資本外流，使國家稅收等宏觀利益遭受損失。而推廣應用abc，則有助于在國際貿易和跨國資本流動中維護國家的利益。
第二節(jié)abc的適用條件和在我國應用的可行性
（一）abc的適用條件
綜上所述，abc有著深刻的現(xiàn)實意義。但同時要承認，abc的應用也是有條件的。比如：
1、從生產(chǎn)組織制度上看，abc關注“資源作業(yè)產(chǎn)品”的每個環(huán)節(jié)，從最詳細的作業(yè)開始設置賬戶，成本計算過程復雜了許多，需要精確而高效的成本統(tǒng)計、計算、管理系統(tǒng)，因此需要jit這樣科學的生產(chǎn)組織和嚴格的管理制度作保證，要求企業(yè)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，象鐘表的零件一樣相互協(xié)調，準確無誤地運轉，達到減少產(chǎn)品成本、全面提高產(chǎn)品質量、生產(chǎn)率和綜合效益的目的。
2、從內部控制效果上來看，各個作業(yè)中心也是相對獨立的利益集團，他們能否主動地提供abc需要的準確數(shù)據(jù)，是一個較難解決的問題。企業(yè)管理層需要加強對作業(yè)中心的控制，努力提高各個作業(yè)責任人的素質，保證責任人提供的信息真實準確。
3、從會計人員構成上講，企業(yè)需要聘請abc專家小組，這又容易導致abc本身成本過大。因此，在可接受的成本下?lián)碛凶銐虻牧私鈇bc的會計師隊伍，是又一個必要條件。
4、從成本構成上講，有些制造企業(yè)，直接成本較大，沒有必要使用abc，相反，間接費用較高的企業(yè)，在管理當局對傳統(tǒng)成本計算準確度不滿、生產(chǎn)制造復雜性大、產(chǎn)品結構復雜、作業(yè)類別多、生產(chǎn)工藝復雜多變，同時市場對不同型號產(chǎn)品的需求變動較大，從而導致生產(chǎn)調度部門進行生產(chǎn)組織結構調整和投產(chǎn)準備的次數(shù)及成本增加，并且擁有現(xiàn)代化會計系統(tǒng)等條件下，應用abc才是比較有意義的。
（二）我國先進制造企業(yè)
具有應用abc的可行性
從abc產(chǎn)生的根據(jù)、背景和應用條件的分析中，人們很自然地覺得:abc和abm應用的前提條件必須有一個高科技制造環(huán)境?？紤]到我國不少企業(yè)仍然屬于勞動密集型，我國企業(yè)在目前應用abc和abm條件是否還不太成熟？筆者認為，改革開放以來，我國電子技術革命加速發(fā)展，進而產(chǎn)生了越來越多高度自動化的先進制造企業(yè)，提供了日益先進的生產(chǎn)技術，也帶來了管理觀念和管理技術的巨大變革，abc這種成本管理的新思維、新理念在我國先進制造企業(yè)是可以率先推行、逐步推廣的。主要表現(xiàn)為：
1、從生產(chǎn)的組織管理上講，雖然目前jit、“零存貨制度”和“零缺陷制度”等在中國還很難完全做到，但是，由于電子信息技術等自動化設備的推廣，先進的制造企業(yè)完全有能力通過努力降低存貨量、縮短生產(chǎn)周期、提高產(chǎn)品質量、改善經(jīng)營設備、提高員工綜合素質等途徑來努力接近jit的標準。與jit和零庫存相關的單元式生產(chǎn)、全面質量管理等嶄新的管理觀念也已深入人心。
2、政府多年來大力改善交通狀況，縮短了原材料和產(chǎn)品的運送周期，也進一步使abc具有了可行性。
3、從市場需求上講，客戶對多樣化、小批量和非經(jīng)常性的商品需求越來越多，不能再僅僅采用以往的季度化大批量生產(chǎn)的方針，而應該快速地、高質量地生產(chǎn)出多品種、少批量的產(chǎn)品。相應地，企業(yè)傳統(tǒng)的原材料采購與產(chǎn)品制造過程將發(fā)生深刻的變化，原來為采購、制造和企業(yè)決策服務的周期性的產(chǎn)品成本計量與控制手段、會計決策理論、業(yè)績評價方法等也將發(fā)生相應變革，使abc這樣靈活多變而又科學準確的成本核算和經(jīng)營管理方法，具備了存在的基礎。
4、從成本結構上講，在先進的制造環(huán)境下，許多人工已被機器取代，因此直接人工成本比例大大下降，機器、設備等固定成本比例大大上升。據(jù)報道，七十年前的間接費用僅為直接人工成本的50%～60%，而今天大多數(shù)公司的間接費用為直接人工成本的400～500%；以往直接人工成本占產(chǎn)品成本的40～50%，而今天不到10%，甚至僅占產(chǎn)品成本的3～5%左右。產(chǎn)品成本結構如此重大的變化，使得傳統(tǒng)的制造成本法不能正確反映產(chǎn)品成本信息，從而不能正確核算企業(yè)自動化的效益，不能為企業(yè)決策和控制提供正確有用的會計信息，甚至導致企業(yè)總體獲利水平下降。這種形勢既為abc提供了必要性，也進一步為abc提供了生存的土壤。
5、自動化程度比較高的先進制造企業(yè)，通常都有大量素質較高的青年會計人才，為abc提供了人才基礎。
6、隨著市場經(jīng)濟和法制化管理意識的增強，自動化程度較高的企業(yè)逐漸建立了完善的內部控制制度，為作業(yè)中心和作業(yè)鏈的有效控制提供了條件。
可見，在我國自動化程度較高的先進制造企業(yè)，abc基本具備了可行性。
第三章abc的應用現(xiàn)狀及在我國推廣的途徑
本章從分析abc在國內外應用的總體狀況著手，通過總結實施abc的成功經(jīng)驗和失敗教訓，來探討如何在先進制造企業(yè)中推廣應用abc。
第一節(jié)abc的應用現(xiàn)狀
（一）國際上的應用狀況
盡管abc在各國學術界很早就已出現(xiàn)，abc的知識也越來越被人所熟知，但其實際應用并不廣泛。armitage和nicholson等學者比較了加拿大企業(yè)和其他國家企業(yè)后發(fā)現(xiàn)，實施abc的企業(yè)比例較?。杭幽么?992年為14％；英國1990年為6％；美國1991年為11％，1993年顯著增加到36％。同樣，1993年teoh和schoch也發(fā)現(xiàn)abc的使用率較低，澳大利亞為17％、馬來西亞為13％。1995年inners和mitchell的調查顯示英國公司有20％采用abc。
雖然各國對abc的應用并不廣泛，但是，就這些運用了abc理論的企業(yè)來講，對abc的滿意度還是比較高的，認為實施abc至少改善了會計管理系統(tǒng)的某一個領域（如在業(yè)績評價體系上有重要突破），對abc在產(chǎn)品成本信息、產(chǎn)品定價及組合策略中的作用滿意程度都比較高，對成本削減上的滿意程度、常務經(jīng)理對abc信息的利用頻率也很高。在使用abc之前，傳統(tǒng)的會計系統(tǒng)主要是為財務相關部門和外部報告而設計的，它們的服務對象很有限，而且企業(yè)對傳統(tǒng)會計信息的準確性很少有信心；但是abc和作業(yè)鏈管理法可以廣泛服務于各個利益主體，支持了產(chǎn)品資源決策、產(chǎn)品定價和組合策略，也支持了顧客盈利性分析，而且提高了成本信息的準確性、可靠性。這些局部的成功都為中國企業(yè)推廣應用abc提供了必要的信心和寶貴的經(jīng)驗。
（二）香港地區(qū)應用abc的基本情況
abc在過去10年中受到了廣泛的關注，但是截止至1999年，abc在香港的使用并不廣泛。調查顯示，1999年香港地區(qū)有10家企業(yè)已經(jīng)使用abc（4家上市公司和6家非上市公司），使用abc的平均年度為四年；另有4家（2家上市公司，2家非上市公司）即將實施；在沒有使用、暫時也不打算使用abc的76家公司中有37家知道abc知識，有39家知之甚少。很顯然，大部分公司接觸abc的時間還不長。
1、使用abc的行業(yè)情況。香港公用事業(yè)的使用率比其它行業(yè)都高，這點和工業(yè)制造企業(yè)使用abc程度較高的假設并不相符，因為工業(yè)企業(yè)通常被認為是自動化程度較高的行業(yè)，具有使用abc的優(yōu)勢。這大概是由于公用事業(yè)（如電力、自來水等）業(yè)務種類固定，規(guī)范化較強，易于開展abc比較復雜的會計操作。
2、abc的使用者和非使用者的比較。香港使用abc的公司比沒有使用的企業(yè)規(guī)模要大一些。可以推測，由于其本身的復雜性，規(guī)模較大的公司對精確成本信息有著更大的需求，而其本身又是一個復雜信息的提供中心，有更多的成本信息資源來實施abc。
3、產(chǎn)品的多樣性。與經(jīng)典理論不同，香港產(chǎn)品比較復雜的企業(yè)使用abc反而較少，這大概是由于產(chǎn)量大、種類多的產(chǎn)品成本分配更加困難，導致對不少香港公司而言，實施abc太復雜、太昂貴，還不如使用傳統(tǒng)的會計方法。這也說明不少企業(yè)還沒有認識到abc對于產(chǎn)量大、種類多的產(chǎn)品分配活動的重大意義。
4、競爭的壓力。1991年cooper和kaplan認為：公司內部競爭程度比較高的時候，abc將會發(fā)揮重要的優(yōu)勢，因為高度競爭性的產(chǎn)品由于盈利較少，更需要精確的成本信息來確定真實的盈利情況。然而，在競爭壓力方面，香港使用和沒有使用abc的企業(yè)并不存在顯著的差別。這說明香港企業(yè)應用abc具有一定的主動性，并非迫于形勢、被動應戰(zhàn)，但是也難免使這些香港企業(yè)對abc的必要性和迫切性感受不深。
5、成本結構。理論上講，abc和傳統(tǒng)成本計算法的一個重要區(qū)別在于對間接費用（制造成本）的分配上，如果企業(yè)的制造費用很高的話，使用abc會比較有效。但是在香港，使用和沒有使用abc的公司，間接費用比例并沒有顯著的區(qū)別。這進一步表明，香港企業(yè)采用abc不是被迫的，而是具有一定主動性，但是也決定了這些企業(yè)中abc對傳統(tǒng)成本信息失真的改進作用不會太明顯。
6、實施abc的動因。為了主動獲取更為準確的成本信息是部分香港企業(yè)使用abc很重要的原因，為了積極改善經(jīng)營也是一個重要因素。
7、實施abc得到的支持。最高管理部門是其主要支持者，這又為進一步應用abc創(chuàng)造了條件。
8、應用abc實踐中的難點。香港企業(yè)實施abc最困難的是如何保證作業(yè)中心為abc系統(tǒng)收集準確可靠的資料，同時，在新的作業(yè)活動、新產(chǎn)品和新機構中實施abc同樣是一項非常困難的工作，將abc與傳統(tǒng)的會計系統(tǒng)有機結合、實現(xiàn)平穩(wěn)過渡也是一項有挑戰(zhàn)的工作，需要補充新的熟練技術人員。這些與經(jīng)典abc理論是一致的。
但是，調查顯示，標識作業(yè)成本庫和確定成本動因被認為是abc組成因素中最簡單的，這和經(jīng)典abc研究的結論剛好相反（因為abc理論認為，正確確定成本動因是很困難的）。這大概是一些香港企業(yè)對abc內涵和本質的認識不足造成的。比如，香港部分企業(yè)對會計方法的定義與我們就有出入：有的公司使用的會計系統(tǒng)非常類似abc，但他們不叫abc；相反有些自稱使用abc的公司，卻使用傳統(tǒng)的“成本庫”和“成本動因”，而沒有使用abc特征的成本庫和成本動因。又比如，財務會計部門并不是香港支持abc的重要力量，比其它部門更少使用abc的數(shù)據(jù)，固然有可能因為一些會計人員認為abc對他們已經(jīng)建立起來的工作構成了威脅，但是更有可能由于會計人員對abc知識了解甚少。這些都說明abc在香港仍然是一個新生事物，有待于人們深入研究和廣泛實踐。
9、對abc的滿意程度。香港公司對傳統(tǒng)成本計算法持有較低的滿意程度，在使用abc之后，大多數(shù)方面如業(yè)績評價、成本削減、過程改善等都獲得了顯著提高，有的幾乎提高了100％。而且，隨著實踐的不斷深入，香港企業(yè)對abc的滿意程度持續(xù)大幅度增加，比得上美國近幾年制造企業(yè)利用abc在成本系統(tǒng)改善方面所取得的效果。
10、一些企業(yè)不采用abc的原因。缺少足夠的abc人員是一些企業(yè)不實施abc的一個重要因素，另外，缺少企業(yè)管理層的支持也是重要原因，這和經(jīng)典的abc的結論一致。還有一些企業(yè)由于對傳統(tǒng)會計系統(tǒng)已經(jīng)比較滿意，因而不采用abc，說明這些企業(yè)還沒有意識到采用abc的必要性。
總體上看，香港企業(yè)雖然對abc的了解還不十分深入，但是，由于一些企業(yè)逐漸認識到abc所能帶來的巨大效益，所以對abc有著比較主動的需求。與發(fā)達國家相比，由于香港與大陸地區(qū)地理和文化環(huán)境比較接近，因此abc在香港應用的效果和經(jīng)驗，也為大陸地區(qū)推廣應用abc提供了一定的信心和借鑒。
（三）abc目前在中國大陸地區(qū)應用的總體狀況
近年來，我國大陸地區(qū)高新技術迅速發(fā)展，間接費用的比重大大提高，同時顧客類型日益復雜，產(chǎn)品需求類型的變化速度日益加快，企業(yè)需要對此作出準確而迅速的反應，于是一些先進的制造企業(yè)開始努力嘗試abc核算法。有的企業(yè)還在abc基礎上采用了“柔性生產(chǎn)系統(tǒng)”，生產(chǎn)靈活、反應迅速，從產(chǎn)品設計到制造，從材料配給、倉儲到產(chǎn)品發(fā)運等，均實現(xiàn)了自動化，取代了傳統(tǒng)大批量的生產(chǎn)系統(tǒng)。但是真正推行abc的企業(yè)仍然不多，以1985—1999年關于企業(yè)理財先進經(jīng)驗531個報道為例，從中剔除關于地區(qū)行業(yè)或非盈利組織報道的樣本134個，得到有效樣本397個。在這397個樣本中，各種成本管理方法運用樣本有189個。成本管理方法主要如表3-1：
表3-1成本管理方法統(tǒng)計
abc目標成本全生命周期成本pdca法質量成本其他總數(shù)
樣本數(shù)616122108189
比例3.17%85.19%1.06%1.06%5.29%4.23%100%
從統(tǒng)計結果看，目標成本方法是企業(yè)運用最多的方法，占85.19%，實行abc的企業(yè)只占3.17%。這一方面說明我國對abc的應用的確不夠廣泛，另一方面，與我國企業(yè)界中計劃成本、標準成本和定額成本等概念與目標成本經(jīng)?；煊谩㈦y以甄別有關。這與1999年中國會計學會“管理會計與應用專題研討會”企業(yè)代表們的觀點一致。
報道中，運用abc、abm或有類似經(jīng)驗的6家企業(yè)主要有表3-2所列這些：
表3-2
報道年份企業(yè)名稱主要產(chǎn)品
1986上海縫紉機一廠、四廠縫紉機
1987上鋼三廠特殊鋼材
1990二汽集團汽車整車
1994棗陽野馬自行車廠自行車
1996湖南常德中興機械廠榨油機械
1996哈爾濱飛機制造公司飛機
雖然有意識地運用abc的企業(yè)較少，但在一些自發(fā)總結的管理經(jīng)驗中卻閃耀著abc、abm的思想光芒。與國外和香港相比，這些應用abc的企業(yè)的特點體現(xiàn)為以下兩方面：
1、目標成本與abc可以“兼容”。
資料表明，目標成本仍是我國企業(yè)中運用最多的成本管理方法，同時，在有abc或abm運用經(jīng)驗的6家企業(yè)中，就有4家企業(yè)采用了目標成本方法，這初步表明，目標成本管理與abc在企業(yè)中可以并存。
其原因是：在傳統(tǒng)目標成本管理方式下，產(chǎn)品成本被盡可能降低，以保證在市場接受的單價水平下，企業(yè)仍有贏利的可能性；在這一過程中，產(chǎn)品成本需要反復計算，而abc就是一種適應復雜成本計算、能夠使成本計算更精確的方法。因此，作業(yè)成本管理與目標成本管理并不是互相排斥的，而是相互結合、相輔相成的。
在兩種方法并存的企業(yè)中，兩種成本管理法基本上是針對不同對象實行的。abc主要針對產(chǎn)品設計、生產(chǎn)工藝過程和質量管理，而傳統(tǒng)目標成本則主要針對材料、人工消耗、非生產(chǎn)性開支等。這種現(xiàn)象也說明，我國不少企業(yè)abc經(jīng)驗大多產(chǎn)生于局部性或專門性的管理當中，是“零星”的，尚未貫穿于全面管理當中，不具有全局性。
在先進的電腦一體化全自動生產(chǎn)過程中，由于材料、工時等的消耗是電腦控制的，因此它不再需要所謂定額的、計劃的或標準的成本來控制。然而，在半自動化的生產(chǎn)系統(tǒng)中，只要直接人工占有一定比例，“定額式”的目標成本控制就是有必要的。在這種情況下，傳統(tǒng)定額控制同樣也可深入到作業(yè)的層次，與abc相結合。
2、生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境分析。
（1）從產(chǎn)品特征上看，已經(jīng)使用abc的6家企業(yè)產(chǎn)品多數(shù)屬于小批量、更新快、工藝復雜的產(chǎn)品；實際上，一些產(chǎn)品規(guī)模大、更新少的企業(yè)同樣可以靈活運用abc、abm管理思想，但是目前嘗試較少。
（2）在6家企業(yè)中，多數(shù)將價值工程方法運用于產(chǎn)品設計當中，減少不必要的產(chǎn)品功能設計和相關成本投入。這是因為產(chǎn)品功能的構成與所采用的工藝流程密切相關，產(chǎn)品工藝的確定又與對價值形成的分析緊密聯(lián)系，價值工程方法實際上已將產(chǎn)品生產(chǎn)的整個作業(yè)鏈和價值鏈反映在產(chǎn)品設計過程中。但是，我國一些企業(yè)的價值工程運用過于狹窄，尚未由點及面上升到對整個作業(yè)鏈的全面分析，這極有可能是企業(yè)缺乏abc管理知識所致。
（3）在存貨管理上面，6家企業(yè)只有二汽集團1家企業(yè)實行了“零存貨”，其他都是努力接近這一目標；而且致力于零存貨的企業(yè)對價值工程和價值鏈管理等方面的工作不是很關注。例如，在一個實行零存貨的單位里，常常是僅僅將一些原料供應充足的物資實行“零”存貨，孤立地運用零存貨手段，就庫存論庫存，而未觸及到整個生產(chǎn)過程和價值鏈的變革，也就很難開展成熟的abc管理活動。
（4）6家企業(yè)中大多數(shù)采用了“全面質量管理”，質量管理在我國企業(yè)管理中普遍受到了重視，但以其管理的環(huán)節(jié)來看，從產(chǎn)品設計、生產(chǎn)到售后服務等全面質量管理并不多，與abc和其他幾項管理間的協(xié)調更不夠。
（5）6家企業(yè)中有2家（二汽集團和棗陽野馬自行車廠）實行了類似jit的生產(chǎn)組織制度，但是對價值工程、abc等其他管理方式不夠關注。
（6）6家企業(yè)大多具有相關信息系統(tǒng)的建設，并且與價值工程配合較好，但是與基層生產(chǎn)組織間的配合較弱，與庫存管理和質量管理的協(xié)調更弱，這樣就未能把abc原理貫徹到每一個具體的基層作業(yè)中心。
總體上講，一方面我國先進制造企業(yè)已經(jīng)出現(xiàn)了不少abc、abm運行的環(huán)境特征，為abc的推廣提供了可行性條件；另一方面從企業(yè)整體經(jīng)營過程來看，管理工作之間仍然存在一定的不協(xié)調或“脫節(jié)”現(xiàn)象，這對abc、abm的運用會帶來一定的影響。在探討如何推行abc和相關管理措施的問題時，必須要考慮到如何消除這些影響、解決相關問題。
第二節(jié)成功應用abc的一部分經(jīng)驗及推廣途徑
（一）如何應用abc解決成本信息失真問題
我們通過abc成功解決成本信息失真問題的具體案例，來探討如何推廣應用abc這一核算方法。
一、企業(yè)背景及問題的提出。
福建x公司主要生產(chǎn)電源開關，企業(yè)產(chǎn)品種類繁多，生產(chǎn)自動化程度較高。在20世紀90年代中期之前，產(chǎn)品供不應求，雖然沒有嚴格的成本控制，但是盈利率一直很高。1990年之后競爭逐漸激烈，單價逼近了成本，公司堅持所接受的定單價格必須高于產(chǎn)品成本價，以保證贏利，但是公司連續(xù)多年虧損或利潤率接近于0。由于公司不存在資源浪費或賬務虛假現(xiàn)象，高層管理人員始終找不出虧損的原因。
后來，某教授深入調查后發(fā)現(xiàn)該公司生產(chǎn)自動化程度很高，并且會計核算系統(tǒng)也很先進，企業(yè)的生產(chǎn)特點為品種多、數(shù)量大、成本不易精確核算（其年總生產(chǎn)品種約6000種，月總生產(chǎn)型號300多個，每月總生產(chǎn)數(shù)量多達2千萬件），于是建議該公司使用“abc”代替制造成本法。
二、作業(yè)成本法在福建x公司的實際運用。本公司實施的abc包括以下三個步驟：
（一）確認主要作業(yè)，明確作業(yè)中心。第一章講過，作業(yè)是企業(yè)內與產(chǎn)品相關或對產(chǎn)品有影響的相似的活動。企業(yè)的作業(yè)可能多達數(shù)百種，通常應該對企業(yè)的重點作業(yè)進行分析。結合本公司產(chǎn)品的生產(chǎn)特點，可以劃分出備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和生產(chǎn)制造等六種主要作業(yè)。其中，備料作業(yè)的制造成本主要是直接材料消耗成本；液壓作業(yè)的制造成本主要是電力和機器占用的成本；噴漆作業(yè)的成本大多為與產(chǎn)品外觀文字、圖案相關的顏料、人工、噴繪機器等的成本與費用；加鹽作業(yè)的制造成本則主要為電力、化學儀器和化學材料的消耗；檢查作業(yè)的成本主要是人工費和有關質量測定儀器的費用；生產(chǎn)制造作業(yè)成本主要是直接人工，與制造成本法下相似。各項制造成本先后被歸集到這六項作業(yè)中。
對于固定資產(chǎn)消耗造成的間接成本（折舊費用），不再單獨作為一個作業(yè)中心，而是分攤到各個具體作業(yè)的成本中（如液壓作業(yè)的機器占用成本等）。原因有兩點：第一，由于本企業(yè)自動化程度很高，不能以生產(chǎn)工時來分配折舊費（是間接費用之一），而應該用產(chǎn)品消耗固定資產(chǎn)的作業(yè)數(shù)量作為標準（如廠房、機器占用時間等）；但是，固定資產(chǎn)使用年限本身就需要估計，因而對所謂“固定資產(chǎn)類作業(yè)”的成本比較難以把握。第二，其他的作業(yè)活動多數(shù)都使用了某一類具體的固定資產(chǎn)（液壓、噴漆、加鹽和檢查等作業(yè)都使用了相關的機器），因而這些作業(yè)成本已經(jīng)包含了相應的折舊費。所以，無需對固定資產(chǎn)折舊單獨認定為一種作業(yè)。
（二）選擇成本動因，設立成本庫。
第一章講過，abc理論認為，成本動因（costdrivers），即成本驅動因素，是對導致成本發(fā)生及增加的、具有相同性質的某一類重要的事項進行的度量，如質量檢查小時數(shù)、用電度數(shù)等。
根據(jù)企業(yè)自身的特點，在福建x公司備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和生產(chǎn)制造等六項主要作業(yè)中，成本動因各自選擇如下：
1、備料作業(yè)。該作業(yè)耗用標準的設定都是以重量為依據(jù)，因為，材料構成了產(chǎn)品主體，導致該作業(yè)消耗成本與該作業(yè)產(chǎn)品的重量呈正比例關系。所以應該選擇產(chǎn)品的重量作為該作業(yè)的成本動因。
2、液壓作業(yè)。該作業(yè)的成本主要表現(xiàn)為對電力的消耗和機器的占用，這主要與產(chǎn)品消耗該作業(yè)的時間有關。因此，應該選擇液壓小時作為該作業(yè)的成本動因。
3、噴漆作業(yè)。從工藝特點來看，該作業(yè)主要與噴漆的道數(shù)有關，因此，應該選擇噴漆道數(shù)作為該作業(yè)的成本動因。
4、加鹽作業(yè)。該作業(yè)的成本主要為電離過程中的電力消耗、工業(yè)鹽的消耗和機器的占用，隨著加鹽的次數(shù)增加，因此，應該選擇每批產(chǎn)品的加鹽批次作為該作業(yè)的成本動因。
5、檢查作業(yè)。該作業(yè)以人工和儀器為主，而該公司的工資以績效時間為基礎，儀器也以使用時間做依據(jù)，因此，應該選擇檢查小時作為該作業(yè)的成本動因。
6、生產(chǎn)制造作業(yè)。該作業(yè)主要指車間直接生產(chǎn)工人的生產(chǎn)活動，其成本以人工費用為主，與工時呈正比例關系，故選擇直接工時作為該作業(yè)的成本動因。
某一成本庫（作業(yè)中心）耗用的可歸集的總成本，除以該成本庫對應的總作業(yè)量，即該作業(yè)的分配率。其意義和作用類似于制造成本法的制造費用分配率，只不過它只代表某類作業(yè)的成本分配率。如表3-3中的“分配率（1）=a÷b”分別為0.007177、1.000173823等。
各個成本庫有了自己的分配率，加大了核算工作量，但是本企業(yè)擁有先進的會計核算系統(tǒng)，實現(xiàn)復雜而準確的計算，仍然是可行的。
表3-3與1a型號產(chǎn)品相關的各項作業(yè)部門2000年9月成本及分配率一覽表單位：元
備料液壓噴漆加鹽檢查生產(chǎn)工人
制造成本(a)63826.5959673827.5565324.232627.232663.522893.56
成本動因產(chǎn)品（用料）重量液壓小時刷漆道數(shù)加鹽批次檢查小時直接工時
總動因量(b)8892654.259663456.6986953642.002914196402.9953645.27
分配率（1）=a÷b0.0071771.0001738230.0007510.9015880.0135610.053938
（三）最終產(chǎn)品的成本分配。
（1）某類作業(yè)成本的分配方法為：某產(chǎn)品應分配的某類作業(yè)成本i=該類作業(yè)成本分配率×該產(chǎn)品消耗的該類作業(yè)量
如表3-4中每單位1a產(chǎn)品分配的備料作業(yè)成本i=0.007177×2.3=0.0165071（元）。
1a產(chǎn)品分配的其他作業(yè)的成本計算方法相同。
表3-41a型號產(chǎn)品單位產(chǎn)品各項作業(yè)成本表單位：元
備料液壓噴漆加鹽檢查生產(chǎn)人工
分配率（1）0.0071771.0001738230.0007510.9015880.0135610.053938
成本動因產(chǎn)品（用料）重量液壓小時噴漆道數(shù)加鹽批次檢查小時直接工時
耗用作業(yè)量（2）2.313.15.32.16.32.1
分配的成本i=（1）×（2）0.016507113.102277080.00398031.893330.085430.1132698
(2)該產(chǎn)品應分配的全部作業(yè)成本=∑i，如表3-4中1a產(chǎn)品單位作業(yè)成本=∑i=0.0165071+13.10227708+0.0039803+1.89333+0.08543+0.1132698
≈15.2148(元)
三、abc與制造成本法下產(chǎn)品成本計算的比較。
1、制造成本法下產(chǎn)品成本計算。
此時，間接成本的分配方法中，生產(chǎn)工人工時比例法最具有代表性。表3-3中的成本項目，在制造成本法下按工時總額分配，需將液壓、噴漆、加鹽、檢查統(tǒng)一計入間接成本（即制造費用）。
間接成本總額=59673827.55+65324.23+2627.23+2663.52
=59744442.53（元）
由表3-3知生產(chǎn)工時總數(shù)為53645.27工時，則間接成本分配率=59744442.53÷53645.27=1113.695（元/工時）
由表3-4知，每單位1a型號產(chǎn)品耗用2.1工時，則單位1a產(chǎn)品分配間接成本=1113.695×2.1=2338.758（元）
從表3-4看出，產(chǎn)品重量主要由備料重量構成，所以備料的成本基本上可以代表直接材料成本，則每單位1a產(chǎn)品的直接材料費為0.0165071（元），而直接人工費為0.1132698（元），則每單位1a產(chǎn)品制造成本=應負擔的間接成本+應負擔的直接材料+應負擔的直接人工=2338.758+0.0165071+0.1132698=2338.888
2、abc與制造成本法下產(chǎn)品成本計算的比較。
可以看出，abc下1a型號產(chǎn)品的單位成本為15.2148(元)，而制造成本法下1a產(chǎn)品的單位成本為2338.888（元）。為什么會有這么大的差別呢？
正如本文在第二章第一節(jié)所做的理論分析，其主要原因在于兩種方法對間接費用的分配不同：制造成本法把每單位產(chǎn)品耗用的某一項成本標準（如工時比率），當成了對所有的間接費用（如備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查等）進行分配的比率，而實際上，產(chǎn)品分別耗用各種費用所占各種費用總額的比例，不可能僅僅用工時比例這樣的單一指標來代表。制造成本法造成的結果是，高估了高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，低估了低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本,體現(xiàn)在x公司如表3-5和3-6：
表3-5：傳統(tǒng)成本法下為虧損，但在abc中為贏利的產(chǎn)品調查表單位：元
型號市場單價生產(chǎn)數(shù)量傳統(tǒng)成本法作業(yè)成本法
單位成本單位利潤單位成本單位利潤
70.233850000.3234-0.09340.1020.128
80.064500000.1407-0.08070.0120.048
90.244240000.4636-0.22360.1850.055
表3-6：單位產(chǎn)品在傳統(tǒng)成本法為贏利，但在abc中為虧損的產(chǎn)品調查表單位：元
型號市場單價生產(chǎn)數(shù)量傳統(tǒng)成本法作業(yè)成本法
單位成本單位利潤單位成本單位利潤
100.0412550.0230.0180.95-0.909
110.183010.030.150.45-0.27
120.051030.0410.0090.23-0.18
130.04415190.0390.0050.05-0.006
140.1213460.0740.0460.21-0.09
150.154650.010.140.19-0.04
對于表3-5中的高產(chǎn)量產(chǎn)品，本來是贏利的，尤其在單價很低時（如7、8型號的產(chǎn)品），實際利潤（如0.128元、0.048元）所代表的贏利率還是很高的，但是在傳統(tǒng)法下，企業(yè)誤以為是虧損的，錯誤地拒絕了定單，喪失了市場機會，在競爭十分激烈的買方市場下，非常可惜。而表3-6中的低產(chǎn)量產(chǎn)品，實際上是虧損的，尤其是在單價很低時，虧損額所代表的虧損率是難以容忍的（如10號產(chǎn)品，市場單價才0.041元，可虧損額就達0.909元），但是在傳統(tǒng)成本法下，企業(yè)誤以為是贏利的，錯誤地接受了定單。這就造成了利潤報告的嚴重失真，出現(xiàn)“定單單價都高于‘單位成本’，但最終卻虧損”這一現(xiàn)象也就不奇怪了。
四、對x公司應用abc解決成本信息失真問題嘗試的評價。
（一）x公司對abc的采用，是必要而及時的。版權所有
從市場特點看，買方市場中單價已經(jīng)逼近成本。
從產(chǎn)品特點看，企業(yè)的生產(chǎn)特點為品種多、數(shù)量大（年總生產(chǎn)品種約6000種，月總生產(chǎn)型號300多個，每月總生產(chǎn)數(shù)量多達2千萬件），成本不易精確核算，傳統(tǒng)成本法越來越顯得過于粗略。
從其成本構成上看，如1a產(chǎn)品本月直接成本總額=備料成本+生產(chǎn)工時成本=63826.59+2893.56=66720.15（元），間接成本總額為59744442.53元，總成本=66720.15+59744442.53=59811162.68（元），直接成本占總成本的比重僅為0.11%（即66720.15÷59811162.68），而間接成本的比重高達99.89%（即59744442.53÷59811162.68）。
（二）從案例中可以看出，福建x公司應用abc來解決制造成本法下成本信息失真問題的嘗試，是比較成功的。
首先是成本信息、產(chǎn)銷決策和資源配置更加合理。該企業(yè)應用abc后，通過計算出每種成本庫（作業(yè)中心）的分配率，再根據(jù)每種產(chǎn)品消耗的某項作業(yè)量乘以相應的分配率，得出這種產(chǎn)品消耗的該項作業(yè)成本，再把這種產(chǎn)品消耗的各項作業(yè)成本加總，得出這種產(chǎn)品的作業(yè)總成本。這樣，就解決了制造成本法中對于間接費用的單一分配比例造成的成本信息失真問題，進而使生產(chǎn)、定價和銷售決策更合理。比如，在競爭日趨激烈的買方市場中，對于那些產(chǎn)量高、復雜程度低的產(chǎn)品，應該適當降低其價格，增加定單數(shù)量，以提高市場占有率；對于那些規(guī)格特殊、批量較少、價格彈性低的產(chǎn)品，企業(yè)能夠通過abc和jit的協(xié)調運用，及時滿足客戶需求，則可提高其價格水平，如果顧客接受，就獲取可觀的利潤，若顧客不接受，企業(yè)可以減少此類產(chǎn)品的生產(chǎn)，將多余的資源運用到更體現(xiàn)abc優(yōu)勢、競爭能力更強的產(chǎn)品甚至行業(yè)之中，這樣就大大優(yōu)化了資源配置。
其次，由于abc提供了及時、準確而詳細的成本信息，該公司具備了進一步完善責任會計、加強內部管理的條件。比如，表3-3中，耗用總成本最多的是液壓部門（為59673827.55元），要引起重視，嚴加管理。又如，分配率最大的是液壓（1.000173823元/時間）和加鹽部門（為0.901588元/批次），雖然加鹽部門的總成本不是很大，也要引起重視，加強對液壓時間和加鹽次數(shù)的控制。
五、推廣應用abc來解決成本信息失真問題的途徑。
通過對福建x公司成功應用abc、解決成本信息失真問題的經(jīng)驗進行歸納總結，我們可以發(fā)現(xiàn)：x公司的成功，歸功于企業(yè)在確認作業(yè)中心、設立成本庫和計算成本等環(huán)節(jié)中，始終把abc的適用條件和企業(yè)自身成本核算的特點結合起來。所以，針對如何推廣應用abc這一問題，其答案首先在于把abc的特點和企業(yè)自身成本核算的特點相結合，具體包括：
（一）動因的選擇不必太細、太全，而應找到最重要的、與本企業(yè)主要成本相關性最大的因素。
這是因為，雖然abc對成本的反映更加深入細致，但也不是說“動因選擇得越細越好”，而應該有目的、有重點地選取成本動因，以保證abc具有更大的可操作性。比如，據(jù)報道，x公司也試圖選取和所有成本耗用都相關的成本動因，但事實證明這是不可能的，因為在某個獨立的作業(yè)中不可能所有的耗費（成本）都與同一個成本動因呈正比例變化，或保持密切關系，如果選取動因太多，這個作業(yè)中心的成本核算工作就會無所適從。
那么應該主要關注哪些成本動因呢？這首先要明確本企業(yè)應用abc的目的。理論上講，企業(yè)應用abc可以實現(xiàn)科學核算成本和進行產(chǎn)銷決策、嚴格內部控制、優(yōu)化價值鏈組合、協(xié)助全面質量控制、配合業(yè)績評價和實現(xiàn)戰(zhàn)略成本決策等多種目的。但是，具體到一個特定的企業(yè)，應該明確自己應用abc的主要目的，并根據(jù)其主要目的來確定哪些是重要動因。比如上面講的x公司，應用abc的主要目的，是解決傳統(tǒng)成本信息失真問題，而不是客戶需求、業(yè)績評價等，所以就詳細反映那些與產(chǎn)品制造、生產(chǎn)成本發(fā)生過程緊密相關的動因。比如，選擇出相對獨立的、對產(chǎn)品和成本形成影響較大的作業(yè)（備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和生產(chǎn)制造等六種），然后再確定作業(yè)中與主要的成本消耗相關性較大的成本動因（如備料重量、液壓小時等）。相反，對于那些與產(chǎn)品成本積累過程相關性不太大的作業(yè)（如固定資產(chǎn)的購置、管理、使用和清理活動，以及產(chǎn)品功能設計、售后服務和業(yè)績評價等作業(yè)活動），則不再面面俱到。這樣雖然會在一定程度上降低成本核算的準確性，但是更重要的是在保證了abc可操作性的基礎上，仍然比傳統(tǒng)制造成本法的準確度大大提高。
（二）成本動因的選擇可采取多元化的方式，以適應不同的作業(yè)活動。多元化的作業(yè)和成本動因，是abc與傳統(tǒng)成本法中單一分配率的本質區(qū)別。比如，x公司選取了六類不同的作業(yè)，各自選取相應的分配率，以適應六種不同的作業(yè)活動，而不是采用一兩種成本動因——那樣abc就失去了意義。
科學技術是生產(chǎn)力，傳統(tǒng)的經(jīng)濟管理理論通常是以國家治理為主題。想要將國家治理好，就要對百姓的日常生活得到提高，正所謂民富則兵強。管理，它指在經(jīng)濟活動中，以勞動者為主體，它包括勞動對象、工具、勞動者、技術、管理等生產(chǎn)要素。在經(jīng)濟活動中，這些生產(chǎn)要素被管理有機的結合在一起，從而形成一個生產(chǎn)力動態(tài)系統(tǒng)，這一系統(tǒng)的運行，有助于經(jīng)濟活動的開展。管理水平的高低，技術的進步也就越大，直接決定了經(jīng)濟活動中產(chǎn)能的高低。
2.提高生產(chǎn)力，管理整合生產(chǎn)力要素
通過管理，將各不相干的生產(chǎn)力要素，有機制結合起來，變成現(xiàn)實的生產(chǎn)力系統(tǒng)。人們有著改造自然、征服自然的能力，而這一能力來自于經(jīng)濟管理水平的增高、生產(chǎn)資料和具有一定的勞動技能的勞動者。經(jīng)濟管理水平越高，越能顯示出在生產(chǎn)力系統(tǒng)中，人與物、人與人、物與物相結合的科學性。正是現(xiàn)實生產(chǎn)力效率增高的源頭，無形中形成了一股力量，從而使工作效率、經(jīng)濟效益得到很好的提高。經(jīng)濟效益一提高，管理的投入就會加大，這樣就會形成一個良性循環(huán)的經(jīng)濟管理。
二、傳統(tǒng)經(jīng)濟管理理念對現(xiàn)代經(jīng)濟管理的影響
1.傳統(tǒng)經(jīng)濟管理理念中的和諧理念對現(xiàn)代經(jīng)濟管理的影響
（1）企業(yè)與客觀規(guī)律的協(xié)調
在市場經(jīng)營活動中，企業(yè)不能一味的追求利益，違背市場規(guī)律的投機行為，不擇手段的壓榨職工坐標，而違背協(xié)調發(fā)展的管理思路，這些行業(yè)屬于行業(yè)內的不正當競爭行為。為了在市場中獲得生存、發(fā)展的機會，而背棄“誠信”是不可取的。世間萬物都有著自身的運動規(guī)律，在經(jīng)濟活動中，應當以可持續(xù)發(fā)展為主，現(xiàn)代經(jīng)濟管理不能以尋求短期投機為發(fā)展思路和主要生存目標，要做出長遠的目標。這就要求企業(yè)在適應市場規(guī)律的前提下，制定出長遠的發(fā)展戰(zhàn)略，為社會創(chuàng)造長遠價值、為社會公眾奉獻產(chǎn)品、為員工提供發(fā)展路徑、為合法經(jīng)濟利益相關方提供利益等。
（2）企業(yè)的社會責任
在企業(yè)市場經(jīng)濟活動中，企業(yè)應當以誠信、奉獻為理念，不能見利忘義，不能將物質利益作為全部追求。在企業(yè)經(jīng)濟管理中，應該具有這種“仁愛”、“有余以表天下”的奉獻精神，要和諧可持續(xù)發(fā)展。在企業(yè)的運行過程中，要以一定的社會環(huán)境為依托，以特定的社會需求為起點，以一定的社會公眾支持為基礎，從而使企業(yè)做強、做大，使企業(yè)在社會中得到得到認可。在經(jīng)濟管理理念中，對于生產(chǎn)經(jīng)營活動所造成的社會、經(jīng)濟、環(huán)境影響，也應當采取負責任的態(tài)度，企業(yè)在追求合理利潤的同時，應將這些融入經(jīng)營管理行為中，在市場生存中的本質意識和社會責任，從而達到企業(yè)與社會、環(huán)境、經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展，更好的服務社會。
2.傳統(tǒng)經(jīng)濟管理理念中對現(xiàn)代經(jīng)濟管理中個體管理的影響
（1）管理者的自我修養(yǎng)
傳統(tǒng)管理理念指出，“智者不惑，仁者不憂，勇者不懼”，成功的管理者應該有著正確價值取舍，是一個能夠明辨是非的個體。企業(yè)管理者的思想，對于企業(yè)的發(fā)展方向有很大的影響，管理者自身不斷吸取知識、經(jīng)驗，不斷學習，體恤下屬、培養(yǎng)員工，才能在企業(yè)經(jīng)濟管理活動中，拓展積極的人本主義企業(yè)文化，明確帶領團隊的思路，明確組織的發(fā)展方向，營造出融洽的人際環(huán)境、企業(yè)氛圍。
（2）培養(yǎng)人才
企業(yè)的經(jīng)濟管理理念隨著知識經(jīng)濟的高速發(fā)展，發(fā)生著巨大的變革，而企業(yè)管理的核心內容，是人本主義思想。越來越多的企業(yè)通過實施人性化企業(yè)管理理念，人才戰(zhàn)略管理，正因為這些企業(yè)認識到了，人才是最為寶貴的資源。用這些人性化的管理，來發(fā)展人才、留住人才。從而走可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的道路，提高企業(yè)管理效益。
3.傳統(tǒng)經(jīng)濟管理理念中對企業(yè)經(jīng)濟管理中的發(fā)展戰(zhàn)略的影響
（1）有舍才有得在企業(yè)經(jīng)濟活動中，要做到“有所為有所不為”。必然要做到做精而后做大，有舍有得。在經(jīng)濟活動中，企業(yè)的資源永遠不是無限的，可以利用高效的經(jīng)濟管理手段，來進行合理的資源配置，從而達到實現(xiàn)收益最大化的目的。不切實際盲目擴大規(guī)模，終將是一盤散沙。有舍有得，不舍不得，傳統(tǒng)的舍得智慧，集中力量才能辦大事，對于資源配置過程意義重大。（2）謀而后動、順勢而為謀而后動，以扎實的基礎為先決條件，不能固步自封，必須看清楚市場發(fā)展的趨勢，不能沉浸在企業(yè)一時的成績之中，進而對環(huán)境的變化有敏銳的洞察，對于企業(yè)經(jīng)濟管理活動，作出相應的調整，而集思廣益分析決策，企業(yè)才能保持長久的發(fā)展；逆潮流而動，可能在市場的洪流中遭受重創(chuàng)，順勢而為，順潮流而動，企業(yè)發(fā)展會事半功倍。在這變化多樣的現(xiàn)代經(jīng)濟活動環(huán)境下，企業(yè)應當保持相對的高度警惕，不斷的對經(jīng)濟管理策略進行修正，從而達到引導企業(yè)向積極方向發(fā)展的目的。
對于遠程開放教育經(jīng)濟管理專業(yè)而言，畢業(yè)論文是其畢業(yè)前的必需環(huán)節(jié)，同時也是對學生運用所學知識解決實際問題的研究和設計進行綜合考核的一項活動，主要目的在于提升學生自身專業(yè)素養(yǎng)。慶元程開放教育經(jīng)濟管理專業(yè)而言，培養(yǎng)人才的目的就是能夠將所學應用于實際工作，以此推動本行業(yè)、領域以及社會的進步和發(fā)展，從某種意義來講，畢業(yè)論文是遠程開放教育中的重要環(huán)節(jié)。
一、對學生方面畢業(yè)論文質量保證機制的要求
（一）明確畢業(yè)論文寫作觀念
對畢業(yè)生進行論文寫作這一階段而言，明確畢業(yè)論文寫作觀念在其中具有非常重要的意義。要特別注意的是本次畢業(yè)論文是開展遠程教育教學中的一項重要內容，不僅僅是對學生學業(yè)水平以及研究方面的能力進行一次綜合性的檢驗，還是對學生對所學知識以及技能的培養(yǎng)，且有利于提升學生對問題的分析以及解決方面的能力。其中最重要的是訓練學生將所學知識與實際兩者相結合，能夠將所學應用于實際中去。與此同時這部分內容還需要專業(yè)教師在其中起到指導性的作用，所以學生若能夠認真聽取指導教師對自身畢業(yè)論文寫作提出的意見，在加上學生自身的努力，進行畢業(yè)論文寫作有助于幫助學生形成正確的專業(yè)思維，同時對提升學生專業(yè)素養(yǎng)方面也有積極性教育意義。
（二）認真查閱相關的文獻資料
本文所講的文獻資料，具體指的是與遠程開放教育經(jīng)濟管理類專業(yè)學生在進行畢業(yè)論文寫作時，與其所選擇的題目相關聯(lián)的專業(yè)書籍以及學術論文等，對于學生而言，在進行實際論文寫作時，重點就在于全首位了解和掌握與選題相關的理論知識，同時還要做到融會貫通。而對于這些理論知識在實際中的應用檢驗，則需要學生做到的是多多關注近年來與本次選題相關的一些學術論文。通常來講，若刊載學術論文期刊級別越高的情況下，則說明該論文期刊具有很強的代表性以及權威性，通過這種類型的論文期刊，特別是對經(jīng)濟管理類專業(yè)學生而言，其中的統(tǒng)計年鑒、調查報告等方面的內容對學生之后的問題分析方面以及畢業(yè)論文撰寫方面有一定的幫助作用，基于以上，學生應該通過教師在其中的指導，在有限時間對文獻資料進行針對性查閱。
（三）積極聽取教師對論文提出的意見
畢業(yè)生在進行畢業(yè)論文選題以及論文寫作時，若沒有指導教師在其中的指導，光靠學生自己是很難完成的，因此這就要求學生在論文選題開始主動與指導教師就本次畢業(yè)論文寫作進行溝通，通過溝通征求教師對自身進行論文寫作的意見，學生聽從教師提出的意見并改進。就整個論文寫作階段而言，學生遇到的寫作困難以及問題都要積極與指導教師聯(lián)系，通過教師指導來完成并解決問題，若出現(xiàn)因學生自身原因導致困難或問題沒有辦法妥善解決的情況下，也應盡最大可能將困難與問題對畢業(yè)論文造成的不利影響降至最小。
二、對教師方面畢業(yè)論文質量保證機制的要求
（一）認真履行作為教師應做的工作職責
對于畢業(yè)生畢業(yè)論文指導教師而言，其最重要的就在于認真履行工作職責，合理行使自身作為指導教師的權利。（熟體而言，指導教師的主要職責就在于對畢業(yè)生寫作全過程的指導，對畢業(yè)生所寫的畢業(yè)論文選題方向、論文結構、文字質量等多方面起到指導性的作用，同時還要對學生論文定稿的指定位置簽署自身對該論文的評審建議內容。從整體上來講，指導教師對學生畢業(yè)論文指導全過程中，主要從論文選題、論文初稿、論文終稿以及論文答辯四個方面進行相應的指導，確保學生畢業(yè)論文的寫作指導，符合畢業(yè)論文寫作的相關要求，幫助學生順利畢業(yè)。
（二）指導學生對本次論文寫作的合理選題
所謂選題，就是指導教師根據(jù)學生對本次論文寫作的選擇以及需要進行研究的學術問題提供幫助，也可以選擇學生在實際工作中遇到的，需要進行解決的問題或矛盾等。基于以上，這就需要教師指引學生在進行論文選題時盡可能貼近當下實際生活中或工作中的熱點、難點等方面的問題。就經(jīng)濟管理類專業(yè)而言，例如題目《淺析企業(yè)領導如何在管理中實現(xiàn)有效授權》在寫作上存在一定的難度；再如題目《當前中小企業(yè)如何在發(fā)展中留住人才》的寫作范圍比較廣。對于以上幾種論文選題，指導教師應結合當前實際對學生論文選題進行一定的制止和糾正。例如題目《A市XX企業(yè)對員工績效考核的分析與改進策略》這樣的論文題目比較清晰，將學生所學理論知識與實際工作兩者進行有效結合的選題。
（三）定期進行經(jīng)濟管理專業(yè)的論文指導
對于遠程開放教育的論文指導教師而言，需要明確當前院校對學生畢業(yè)論文提出的基本要求，其中最重要的部分就是要求其根據(jù)自身研究方向，進一步補充與專業(yè)有關的理論與實踐方面知識；即使非本人研究的領域專業(yè)知識，也應做到基本的掌握和了解，只要這樣，才能在之后學生畢業(yè)論文上提供比較全面的、深入的指導。基于以上，這就要求論文指導教師對本專業(yè)具有權威性的核心期刊給予高度關注和重視，對于經(jīng)濟管理專業(yè)而言，主要有《經(jīng)濟學動態(tài)》《管理世界》等期刊，同時還要對當前各大行業(yè)、政府機構等的最新經(jīng)濟動態(tài)以及數(shù)據(jù)有基本的了解，以此為學生畢業(yè)論文寫作起到指導作用。
三、對教學組織者方面畢業(yè)論文質量保證機制的要求
（一）對學生進行培訓
對于畢業(yè)論文寫作期間需要的資料收集方法，應培養(yǎng)學生積極運用當前信息化手段，對于遠程開放教育學生而言，因其在圖書館進行文獻資料查閱的時間比較少，這時候可引導學生通過中國知網(wǎng)等學術論文數(shù)據(jù)庫對相關資料進行查閱和下載，以便于學生在之后論文寫作中借鑒使用，作為班主任、管理機構等教學組織者，應積極培養(yǎng)學生對電子資料的下載和使用能力，引導其訪問各大高校、省級等電子圖書館，以此來將遠程開放教育的特征展示出來；除上述網(wǎng)絡收集文獻資料，還可以通過引導學生開展社會調查的方式，針對學生自身論文寫作中的問題，例如寫作提綱，寫作觀點提出等方面內容開展調查。
（二）對指導全過程的監(jiān)控
就遠程開放教育本身的教育特征而言，指導教師與學生之間處于空間分離狀態(tài)，學生很容易因論文寫作期間某個困難點而放棄寫作，教師因此放棄指導，而這也就從側面對遠程教育組織者提出了挑戰(zhàn)難題?；谝陨?，為有效保證指導教師和學生在畢業(yè)論文寫作期間克服困難，完成畢業(yè)論文寫作，這就需要對其進行指導全過程的監(jiān)控，通過監(jiān)控的方式來幫助指導教師與學生解決其在論文寫作期間遇到的問題，同時還要定期與指導教師、學生進行聯(lián)系，明確畢業(yè)論文寫作情況，對此遠程開放教育機構應對畢業(yè)論文寫作建立全過程的長效監(jiān)控機制，并將其提升至對遠程開放教育教育質量以及社會聲譽方面的影響中，以此來不斷完善畢業(yè)論文質量保證機制。
關鍵詞： 畢業(yè)論文；問題分析；對策
Key words： graduation thesis；problem analysis；improvement measures
中圖分類號：G642.0 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2013）19-0248-02
0 引言
本科學生畢業(yè)論文的寫作，是對學生四年本科期間專業(yè)知識學習及運用的一個綜合檢驗，也是對學生科學研究素質的初步訓練。而且它對學生分析問題及解決問題能力的提高也具有重要意義，可以為學生迅速進入工作角色提供有益的幫助。因此，提高本科生畢業(yè)論文的寫作質量，對提高高等學校辦學水平、培養(yǎng)創(chuàng)新人才具有十分重要的意義[1][2]。同時學生論文中存在的問題，也反映出教學效果的好壞、教學質量的高低，有利于教師對自己的教學過程進行反思，從而為改善教學質量提供依據(jù)[3]。筆者在近幾年指導學生畢業(yè)論文的基礎上，以青島農業(yè)大學經(jīng)濟與管理學院2010-2012屆本科畢業(yè)生為研究對象，分析了經(jīng)管類本科生畢業(yè)論文寫作過程中存在的主要問題，并提出了提高本科生畢業(yè)論文質量的具體措施。
1 經(jīng)管類本科生畢業(yè)論文存在的問題分析
目前一般的本科畢業(yè)論文主要有三部分組成，即提出問題（前言），分析問題（問題分析）和解決問題（對策）部分，本文針對以上三個環(huán)節(jié)具體分析經(jīng)管類本科畢業(yè)論文中常出現(xiàn)的問題。
提出問題部分或者說前言部分應交待論文的背景、研究目的意義、研究范圍等，這一部分的重點在于綜合評述前人工作成果的基礎上提出問題。目前，這一部分論文的主要問題有以下幾點：
1.1 研究范圍過大
雖然學生論文寫作過程中在書面上會限制研究范圍，如某一地區(qū)或者某一企業(yè)，如“青島市外貿業(yè)現(xiàn)狀分析及對策研究”等，但這種題目對于本科生而言仍偏大，因為青島市外貿涉及加工制造、農產(chǎn)品等多個行業(yè)，學生在實際撰寫論文時往往把握不住問題，出現(xiàn)題目與研究內容脫節(jié)的現(xiàn)象。
1.2 題目寬泛致使研究難以深入
部分學生的畢業(yè)論文題目雖然看上去比較具體，范圍也比較明確，如“青島市橡膠外貿業(yè)存在的問題研究”等，這種題目雖然在字面上不存在問題，但學生在實際論文寫作過程中往往發(fā)現(xiàn)，針對橡膠這類特殊行業(yè)其數(shù)據(jù)的收集非常困難，在專業(yè)的統(tǒng)計年鑒中往往查不到，需要學生親自到企業(yè)進行調研才能獲得，而在實際的調研過程中，由于企業(yè)不配合，相關數(shù)據(jù)往往也無法得到，因此學生在論文的實際撰寫過程中往往只能規(guī)避行業(yè)的實際運行情況，使得論文缺乏具體內容支撐。
1.3 對于前人工作成果不夠重視
本科生應該具備一定的收集、分析資料的能力，但絕大多數(shù)學生往往忽視這一環(huán)節(jié)。這一方面導致重復前人研究成果的現(xiàn)象不斷發(fā)生，另一方面，學生的論文也缺乏創(chuàng)新點。
分析問題部分即正文是作者對研究工作的詳細表述，它占全文的絕大部分。這一部分存在的主要問題有：
1.3.1 學生對基本的分析工具掌握不夠
統(tǒng)計分析可以說是經(jīng)濟管理類本科生畢業(yè)論文中最常用到的分析方法，但學生對這一類工具的掌握往往存在很大缺陷。首先體現(xiàn)在對基本的理論知識掌握不夠，如部分學生的調查問卷設計不夠合理，對基本的Stevens分類法的尺度不夠了解，甚至出現(xiàn)4點等距法的尺度調查問卷；同時對調查數(shù)據(jù)的收集及處理也存在很多問題，收集的數(shù)據(jù)的質量及可靠性都無法保證，如對調查問卷的發(fā)放和回收情況缺乏必要交待，甚至出現(xiàn)數(shù)據(jù)造假情況，像100%的調查問卷回收率或者100%調查問卷合格的這種基本不可能的情況在畢業(yè)論文中頻繁出現(xiàn)。其次對專業(yè)的統(tǒng)計分析工具掌握也存在不足。部分學生能夠利用Excel對獲得數(shù)據(jù)進行初步的回歸分析，但對于更進一步的主成分分析等內容則往往無法把握。
1.3.2 對問題的分析不夠深入
學生在獲得所研究的問題或者企業(yè)數(shù)據(jù)資料后，無法進行針對性的分析，因此無法發(fā)現(xiàn)現(xiàn)象或者缺陷背后存在的真正問題。即使部分學生能夠提出問題，但往往無法針對問題進行必要的分析，因此也無法探討提出問題的真正致因。使得文章缺乏邏輯性，不夠完整。
1.3.3 對問題的分析缺乏針對性
部分學生能夠親自到企業(yè)進行調查獲得大量一手數(shù)據(jù)，但對數(shù)據(jù)整理不夠完整，導致對問題的分析缺乏出現(xiàn)偏差，同時對發(fā)現(xiàn)的問題無法進行歸納總結。因此提出的問題往往與企業(yè)的實際情況不相吻合。
解決問題這一部分是承接上述分析問題部分而來的，其主要反映了學生利用課本理論知識解決實際問題的能力，解決問題部分存在的主要問題有：
①所提對策缺乏針對性。
畢業(yè)論文對策建議部分經(jīng)常出現(xiàn)的問題。無法根據(jù)上文問題分析中歸納總結企業(yè)存在的問題提出相應對策，或者對策部分與所列舉問題根本不相關。這一方面體現(xiàn)了學生對問題的分析不夠深入，同時也體現(xiàn)了學生缺乏必要的邏輯分析能力。
②所提對策缺乏可執(zhí)行性。
學生往往只能根據(jù)書本上的理論知識提出某些建議對策，但對于建議的執(zhí)行過程缺乏必要的介紹。這往往導致學生的論文看上去如同課本上理論知識簡單列舉，這也反映了學生解決問題能力的欠缺。
2 改進措施
針對以上問題給出以下提升經(jīng)管類本科生畢業(yè)論文質量的對策：
2.1 加強對選題的管理
在確定論文題目時要求學生明確以下三個原則：
①與學生專業(yè)緊密相關原則。這一方面是學生畢業(yè)論文撰寫的基本要求，同時也是保證論文質量的必要措施。因為畢業(yè)論文需要一定的理論知識，而這些只有通過專業(yè)課的學習才能保證有良好的理解與掌握。部分學生的畢業(yè)論文出現(xiàn)嚴重的理論錯誤，往往就是由于其選擇與其專業(yè)不相關的題目，導致對研究問題的基本理論缺乏掌握而出現(xiàn)問題。
②與學生興趣愛好相關原則。在保證與學生專業(yè)相關的前提下，尊重學生的興趣愛好，鼓勵學生結合當前本學科領域的一些難點、熱點問題，自己確定研究的問題，這樣才能保證學生有足夠的精力及興趣撰寫畢業(yè)論文。避免出現(xiàn)學生在論文選題中總是在指導教師所劃定的圈圈內思考、工作，這樣既限制了學生主觀能動性的發(fā)揮，同時也限制了學生的主體意識和主動發(fā)展的愿望。
③研究范圍具體、研究問題明確原則。要求學生盡量選擇具體的行業(yè)，具體的企業(yè)，針對具體案例展開研究。同時建議學生充分利用到企業(yè)實習的機會，結合企業(yè)的具體需要，確定論文題目，同時充分利用企業(yè)中真實數(shù)據(jù)，完成自己的畢業(yè)論文。這樣的選題任務明確，針對性強，可以鍛煉學生綜合運用專業(yè)知識解決實際問題的能力，有利于培養(yǎng)學生的創(chuàng)新精神和團隊合作精神，明顯提高畢業(yè)論文的效率[4]。總之畢業(yè)論文的選題要有一定的學術水平，其選題應結合當前的科學技術、社會經(jīng)濟的實際，有一定的深度和廣度，使得學生通過應用所學的基礎理論和專業(yè)知識，能在規(guī)定的時間內得到充分的鍛煉[5]。
2.2 加強學生理論知識的學習
除了專業(yè)知識外，經(jīng)濟管理類學生尤其要加強統(tǒng)計學的學習。對于經(jīng)管類學生，統(tǒng)計學是其必須掌握的課程，統(tǒng)計工具是其必須熟練使用的工具，這不僅是畢業(yè)論文撰寫過程的需要，同樣也是學生在以后的工作中需要熟練掌握使用的技能。同時指導教師需要根據(jù)學生研究問題的實際需要，對學生進行必要的方法指導，如結構方程、層次分析法等常用方法。這些分析方法經(jīng)過老師的幫助大多數(shù)學生都能夠通過自學基本掌握，從而可以極大提高論文的理論性。
2.3 加強老師的指導
畢業(yè)論文的撰寫整個過程都需要指導教師全程跟進，及時發(fā)現(xiàn)學生在論文撰寫過程中存在的問題，與學生進行充分的討論分析，具體來說在整個論文撰寫過程中要特別重視以下環(huán)節(jié)的指導。首先是在論文開始階段對學生進行學位論文的基本介紹，需要讓學生明白整個學位論文的結構組成、行文基本要求、文獻的查找方法等必要的基礎知識。在論文撰寫過程中，指導教師同樣要及時跟學生討論，一方面對學生進行方法論的指導，使得學生能夠掌握真確的研究方法。另一方面在出現(xiàn)問題的時候能夠及時發(fā)現(xiàn)改正，避免出現(xiàn)大的錯誤。最后就是論文撰寫完成后，指導教師要對論文進行整體審核，避免學生出現(xiàn)邏輯性錯誤，對方法及數(shù)據(jù)進行必要的審核，保證論文的質量。
3 小結
畢業(yè)論文是本科教育的重要環(huán)節(jié)，是學生必修的一門重要實踐課程，其對于學生綜合四年的本科所學的理論知識、充分發(fā)揮自己的個人能力、迅速進入未來工作崗位及適應工作角色均起到重要作用。因此，有必要對本科畢業(yè)論文的質量嚴格要求，而這也會對本科教育質量的提高起到重要的推動作用。
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作為人力資源管理的一項重要職能，績效管理在我國企業(yè)經(jīng)營管理實踐中得到了普遍重視和廣泛應用。同時，績效考核在實際操作中暴露出了許多問題，大大降低了績效考核的有效性。根據(jù)本文對武漢、長沙等地的200多家企業(yè)的調查顯示，有82%的人力資源經(jīng)理認為自己企業(yè)的績效考核在很大程度上流于形式，起不到應有的作用。本文以某特大型石化企業(yè)為例，就國有企業(yè)績效管理中的常見問題進行分析，并就如何走出績效管理窘境進行了對策性思考。
一、國有企業(yè)績效管理的重要性
績效管理的核心是促進企業(yè)獲利能力的提高及綜合實力的增強。Campbell等人認為績效不是活動的結果，而是活動本身，對組織進行績效管理的目的是為了實現(xiàn)組織目標。事實上績效管理它是人員任用的依據(jù)，是決定人員調配和職務升降的依據(jù)，是進行人員培訓的依據(jù)，是確定勞動報酬的依據(jù)，是對員工進行激勵的手段，也是平等競爭的前提。只有將績效考核發(fā)揮到最大的功效，人盡其才，事盡其功，經(jīng)濟才能持續(xù)發(fā)展，國有企業(yè)才能立于不敗之林。
國有企業(yè)作為國民經(jīng)濟的重要支柱，是全面建設小康社會的重要力量；建立國有企業(yè)績效管理制度，是國有資產(chǎn)管理體制改革的一項重要創(chuàng)新，也是國有企業(yè)作為市場主體接受出資人監(jiān)管的一項重要舉措?？冃Ч芾砼c考核將成為未來中國企業(yè)培育世界級競爭力最為重要的管理方法體系，也是引導中國企業(yè)從粗放型發(fā)展轉向精益化發(fā)展的重要手段和工具。
二、國有企業(yè)績效管理的現(xiàn)狀
國有企業(yè)如何增強企業(yè)的競爭優(yōu)勢、如何留住優(yōu)秀人才成為當今一大難題。績效管理作為一種有效的企業(yè)管理手段，也越來越得到企業(yè)管理層的關注，很多企業(yè)已經(jīng)建立績效管理制度，并利用了績效考核結果?？冃Э己说膶嵤┙Y束了國有企業(yè)“有任命沒有明確任期，有職務沒有嚴格考核，薪酬同業(yè)績不掛鉤”的歷史，初步建立起了自上而下的“考核層層落實、責任層層傳遞、激勵層層連接”的國有資產(chǎn)保值增值責任體系，增強了企業(yè)創(chuàng)造價值和資產(chǎn)回報意識；形成了“重業(yè)績、講回報、強激勵、硬約束”的激勵約束機制，將業(yè)績考核與獎懲掛鉤，初步解決了過去國有企業(yè)負責人自定薪酬、薪酬與業(yè)績脫節(jié)、薪酬增長過快和薪酬只能升不能降等問題；有效提升了國有企業(yè)的管理水平，促進了經(jīng)濟增長質量的提高和經(jīng)濟增長方式的轉變，增強了國有企業(yè)的內在動力，加快了企業(yè)經(jīng)營效益的增長。
從目前國有企業(yè)績效管理水平來看，建立規(guī)范化、制度化的國有企業(yè)經(jīng)營績效管理體系還需要深入與不斷探索，許多企業(yè)的績效考核形同虛設，流于形式，績效考核的作用沒有真正發(fā)揮出來。當前多數(shù)國有企業(yè)績效考核實行中存在困難，績效考核與發(fā)展戰(zhàn)略脫節(jié)，績效考核時間僵化，各級管理者和職工的參與度不夠，考核缺乏量化，明確的工作績效評價指標，考核指標脫離崗位職責、工作任務、績效考核不現(xiàn)實，未形成有效的反饋機制等，使得企業(yè)考核達不到預期的目標，甚至還導致人才流失。
三、國有企業(yè)績效管理中常見的問題
長期以來受傳統(tǒng)管理體制和思想的影響，國有企業(yè)的績效管理意識淡薄，考核方式落后，考核過程流于形式，考核結果的應用單一，績效考核僅僅停留在簡單評估的層面，還沒有真正上升到“績效管理”的高度。隨著近年來國有企業(yè)體制改革轟轟烈烈的展開，國有企業(yè)正在經(jīng)歷一場理念與制度的全面更新，BL公司作為國有特大型石化企業(yè)，在推行績效管理過程中遭遇的困境，具有典型的代表性。
1、績效管理的目的與作用存在理解誤區(qū)
通過在BL公司調研時發(fā)現(xiàn)，超過一半的員工認為“考核的作用在于提供獎金分配的依據(jù)”。這種認識直接導致“績效考核成了薪酬制度的補充”，從而使績效管理誤入歧途。此外，國有企業(yè)長期以來執(zhí)行“扣獎”制度，只要不違反各項紀律或規(guī)定，員工就可按其所在崗級拿到相應獎金。顯然這樣的考核形同虛設，獎金額度不能體現(xiàn)績效貢獻的多少。通過績效考核就是要打破這種隱性的“平均主義”，績效優(yōu)者多得，績效劣者少得，真正實現(xiàn)酬顯其績。
2、考核對象局限于個人
企業(yè)整體績效的提升依賴于各部門的密切配合。但是由于部門之間專業(yè)區(qū)別較大、可比性差，在構建績效考核體系時，往往將考評的重點局限于個人，將針對部門或作業(yè)小組的考評活動排除在外，勢必使員工養(yǎng)成“個人英雄主義”思
想，忽視對團隊與部門績效的責任感，最終削弱整個部門的凝聚力和戰(zhàn)斗力。特別是當個人績效與部門績效產(chǎn)生沖突的情況下，員工很難做出正確選擇。這樣不僅增加了部門內、部門間的矛盾，而且也與現(xiàn)代管理所提倡的團隊合作精神不符。
為此，企業(yè)應該充分重視在公司與員工績效管理中起到承上啟下關鍵作用的部門績效管理，綜合運用平衡記分卡與目標管理等方法，在戰(zhàn)略指引下建立公司級、部門級指標庫，科學構建公司—部門—個人的三級考核體系，并將部門、個人配合滿意度納入考核指標體系，努力實現(xiàn)團隊績效與個人績效的共同提升。
3、考核內容與企業(yè)戰(zhàn)略脫節(jié)，考核指標設計缺乏科學性
考核指標的設定不夠科學合理，主要表現(xiàn)在：處室軟指標太多，不好考核；不同工種和部門之間沒有可比性；指標以外的工作太多，也很重要，難以考核，有些指標與目標關系不大，設計不合理；被考核者討價還價，有意壓低績效指標等。
BL公司的績效考核也是從“德、能、勤、績”四個方面，由評價委員按照評分標準對員工進行打分并綜合排序，從而最終確定員工的績效等級。這樣的考核指標與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略完全脫節(jié)，考核指標的設計難以體現(xiàn)企業(yè)發(fā)展要求。同時由于個別績效指標難以真正區(qū)分績效優(yōu)劣層次，評價者極易在衡量員工績效表現(xiàn)的過程中產(chǎn)生從眾心理或者不自覺的夾雜其他因素，從而影響績效考核的公信力。
4、考核執(zhí)行難、考核結果的應用不到位
具體表現(xiàn)為績效基礎數(shù)據(jù)不準確，考核者和考核方法不易確定；績效考核中的主觀誤差，如打分中間化傾向，考核周期不確定，考核執(zhí)行不嚴格，執(zhí)行時有些員工不愿配合，甚至反感；在結果運用上無明顯激勵，導致績效好的與一般的拉不開距離；考核結果很難與薪酬合理掛鉤等。
四、國有企業(yè)走出績效管理窘境的策略分析(第2頁)
績效管理是一項需要企業(yè)全體員工共同參與的管理活動，它與員工的切身利益息息相關。在績效管理方案制定與實施過程中，企業(yè)應充分考慮到員工當前的思想狀況及承受能力，積極開展宣傳培訓工作，幫助員工排除思想障礙，使其明確績效管理不是為了硬性將員工分出等級，獎優(yōu)罰劣，而是旨在通過正確的指導，強化員工已有的正確行為，克服低效行為并不斷改進，為日后績效管理體系持續(xù)、健康、有效的運行奠定基礎。
為了保證公司績效管理制度的有效執(zhí)行，應成立績效管理專門機構，其主要職能是負責公司績效管理體系的建立、評審與完善；監(jiān)督、維護績效管理體系的公平與公正。機構可設最高領導小組和常務辦公室。通過將企業(yè)高層全部納入最高領導小組，使各位領導都能夠親自參與到績效管理中，從而取得高層領導的高度重視和支持。常務辦公室則是績效管理的職能服務部門，負責公司日?？己说慕M織、技術支持和指導等事務。
1、建立公示制度
公示制度是讓員工了解考核結果的最有效手段，員工通過正常渠道了解到考核結果，才可能正確地發(fā)表自己的看法，進而參與到考核過程當中。員工的積極參與是績效管理制度公平、公正實施的重要保障。將考核結果進行公示，一方面可以接受群眾的監(jiān)督，增加評選透明度；另一方面能激發(fā)優(yōu)秀者的榮譽感，滿足其獲得尊重的需求，也為其他員工樹立學習的榜樣和努力的目標。
2、建立績效考核申訴制度
在實際的考評工作中，總會因為各種各樣的原因出現(xiàn)一些不公正、非客觀的考核結果，或者被考核人對考核結果有不同意見和看法。企業(yè)應有暢通的渠道，讓員工申訴，這樣企業(yè)既能掌握員工思想，對確有偏差的考核進行補救，又能及時將可能出現(xiàn)的問題消滅在萌芽狀態(tài)，徹底解決員工的不滿與問題?？冃Э己说膶蛐允峭ㄟ^績效考核指標來實現(xiàn)的，要使績效考核體現(xiàn)戰(zhàn)略導向，就必須通過戰(zhàn)略導向的績效考核指標的設計來實現(xiàn)。
績效考核指標的設置必須科學，是指績效指標應該遵循SMART原則：明確具體，不能模棱兩可；指標應該可以測量，同時盡可能量化；設置的指標員工應該可以達到，指標的設置應該與員工的職責相匹配，不能設置過高或過低；指標應該具有相關性，與員工的主要職責相關，而不應把重點放在與員工職責關系不大的指標上；指標應該有時效性，應該根據(jù)員工職責的變化不斷進行調整。
此外，企業(yè)績效考核指標的制定，還要注意以下幾點。首先，應當遵守20/80原則：即抓住能夠體現(xiàn)企業(yè)80%的目標的20%的指標，否則，有可能會因小失大；其次，考核指標的壓力要適中，標準不能定得過高或過低，應是大多數(shù)人經(jīng)過努力可以達到的；再次，考核指標應有一定的穩(wěn)定性，一般一經(jīng)制訂，其基本框架不應再有變化，以保證考核標準的權威性。
溝通是有效的績效管理中必
不可少的環(huán)節(jié)?？冃Ч芾淼母鱾€環(huán)節(jié)，從績效指標和標準的制定，考核結果的反饋到績效改進，都需要通過良好的溝通來實現(xiàn)。如果不給員工反映自己想法或意見的機會，很可能導致員工在考核結果不理想時產(chǎn)生不滿，所以必須建立雙向的溝通機制。企業(yè)應當以制度化的形式將其規(guī)范下來，并通過不定期抽查、績效改進對照等方式對溝通效果做出檢查，確保績效反饋與績效改進落到實處，從而真正實現(xiàn)績效管理的作用。
只有通過不斷實踐、探索與完善，真正建立起一套科學合理又具操作性的績效管理體系，才能提高企業(yè)競爭力，使其在激烈的市場競爭中立于不敗之地。建立先進的人力資源管理體系是必然選擇?？冃Ч芾硎瞧髽I(yè)突破經(jīng)營瓶頸、提高經(jīng)濟效益最強有力的手段。雖然不同行業(yè)、不同企業(yè)的績效管理實踐都各不相同，但最終目的都是為了最大限度的激發(fā)員工工作熱情與潛能，實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展目標。
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關鍵詞：全面質量管理；研究生畢業(yè)論文；評價指標
Key words： total quality control；graduate thesis；evaluating indicator
中圖分類號：C533 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）13-0224-02
0 引言
畢業(yè)論文的質量高低是反映研究生綜合科研能力和學術水平情況的重要參考因素，國家有關部門先后頒布的相關政策文件也為提高現(xiàn)階段我國研究生的教育質量狀況做出了新要求。探索畢業(yè)論文質量問題是研究生教育改革中一項現(xiàn)實而緊迫的任務，探索研究生畢業(yè)論文指標體系具有重要的理論價值和現(xiàn)實意義。
1 經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文質量的現(xiàn)狀
選題時敷衍、寫作時詞窮、審查時恐懼，是經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文存在的嚴重問題。由于最開始選題范圍的不恰當，使得他們在寫作過程中無法順利完成，有些學生只是簡單堆砌前輩的研究成果，不能提出新觀點、不能突破前人。而還有些僅僅只是提出了某種觀點、說法或模式，缺乏背景評述，容易讓人忽視它的創(chuàng)新價值。研究生畢業(yè)論文質量不容樂觀的其中一個原因就在于一些高校對于研究生畢業(yè)論文的質量保證僅僅停留在結果控制。本文擬從全面質量管理的角度出發(fā)，建立一套相對系統(tǒng)、完善的經(jīng)濟學研究生學位論文評價指標體系。
2 全面質量管理的內涵
早在上世紀60年代初，美國通用電氣公司的質量經(jīng)理費根堡姆（Feigenbaum）就提出了全面質量管理（Total Quality Management，TQM）思想的概念。國內學者劉波（2015）將TQM的基本內涵簡要表述為保持質量持續(xù)改善和根據(jù)事實來管理，并將其核心特征歸納為全面的質量管理、全過程管理和全員參與管理的“三全”思想[1]。目前在全世界范圍內，全面質量管理的理念和方法都具有普遍適用性。
3 引入全面質量管理思想，構建經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文的評價指標體系
3.1 研究方法
首先收集匯總湖南省內幾所具有代表性的高校經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文評價體系的相關信息，研究各學科研究生畢業(yè)論文現(xiàn)有評價體系的特點、已取得的成果和不足。實證研究部分運用抽樣訪談法和問卷調查法，對獲取的相關樣本數(shù)據(jù)系統(tǒng)地進行統(tǒng)計分析，建立相應的經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文的評價指標體系。檢驗指標體系的信度和效度，明確不足后改進方案。用實踐檢驗理論，積極進行創(chuàng)新，以彌補認識上的不足。
3.2 樣本收集
確定研究對象：湖南省內具備研究生培養(yǎng)資格的有代表性的院校。收集數(shù)據(jù)方法：通過電話訪談，被選取大學的官方網(wǎng)站收集資料以及查找期刊或研究報告等資料獲取相關數(shù)據(jù)。
3.3 基于全面質量管理思想，構建經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文評價指標
Ludmila N.（2015）認為取得TQM成功的關鍵在于發(fā)展新的形式和方法的教育活動、建立新的聯(lián)系、了解有效的管理的所有過程[2]。Madalina Militaru（2013）提出引入TQM到教育教學的管理環(huán)節(jié)能夠幫助培養(yǎng)單位掌握內部和外部的變化和建立自己的想法[3]。宋明和張傳燧（2012）認為“全面”的定義不僅限于最后產(chǎn)品質量的“全面性”，還包括“全過程”的培養(yǎng)和“全體人員”的參與[4]。
本研究以湖南大學、湘潭大學、長沙理工大學三所高校的經(jīng)濟學研究生論文評價指標為藍本進行系統(tǒng)分析后，建立經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文評價指標體系，如表1所示。
4 結語
本文從全面質量管理的視角，綜合考慮了研究生畢業(yè)論文撰寫過程中各個環(huán)節(jié)，對經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文評價指標體系的構建進行了初步探討。然而，由于研究生畢業(yè)論文質量的管理過程十分復雜，本文針對經(jīng)濟學研究生畢業(yè)論文所構建的質量評價指標體系也還存在著一些尚未完善的方面。在下一步的研究工作中，應在大量豐富的數(shù)據(jù)分析基礎上，在實踐不斷進行檢驗的過程中，對指標體系進行不斷完善，保證評價的準確性和可靠性。
參考文獻：
[1]劉波.基于全面質量管理的高校研究生培養(yǎng)質量保障[J].創(chuàng)新與創(chuàng)業(yè)教育，2015（06）：149-152.
一、國內應用型人才培養(yǎng)模式下經(jīng)管類專業(yè)實踐教學中存在的問題
目前我國高校經(jīng)管類專業(yè)實踐教學目標難以適應應用型人才培養(yǎng)要求。傳統(tǒng)的實踐教學目標強調的是對已有知識的教學和驗證，重視培養(yǎng)學生的動手能力；培養(yǎng)學生的實驗技能；而應用型人才的實驗教學目標，則應該是對學生動手能力、信息采集能力、分析問題和解決問題的能力、綜合知識運用能力和創(chuàng)新能力的綜合培養(yǎng)。在高等教育迅速發(fā)展的形勢下，許多院校的實踐教學普遍存在一些問題。
1、實驗。國內高校經(jīng)管類專業(yè)實驗教學一般主要是依托計算機，圍繞課程知識傳授，進行理解性的課程知識點的實驗，以此建立的實驗室，在功能上主要以滿足單一課程的實驗教學為主，沒有很好地實現(xiàn)課程與課程之間、跨專業(yè)及跨學科的知識與能力相融合的實驗。實驗內容較為落后，如一些驗證性實驗項目的內容比較陳舊，許多實驗安排在理論教學之后，這樣的教學安排在很大程度上使實驗成為理論教學的輔助手段；在實驗教學方法上，基本是借鑒傳統(tǒng)理工科實驗的教學方法（教師理論知識傳授教師實驗示教學生實驗），使得學生在實際教學活動中常常處于被動狀態(tài)，因而難以激發(fā)他們的學習興趣，教學效果不理想。
2、實訓。實訓教學在職業(yè)技術類院校開設的比較成熟，但在普通綜合高校，一直以來，并沒有引起重視，實訓教學概念模糊，定位不清，導致實訓教學的內容和方法在專業(yè)教師之間意見不一；教學狀態(tài)與管理要求不相適應。
3、實習。專業(yè)實習與畢業(yè)實習是傳統(tǒng)的實踐教學環(huán)節(jié)，專業(yè)實習與畢業(yè)實習一直是培養(yǎng)學生專業(yè)應用能力的行之有效的實踐教學環(huán)節(jié)，但隨著時代的發(fā)展、形勢的變化，經(jīng)濟與管理專業(yè)學生實習的主要場所――企業(yè)，因為市場競爭的嚴峻，或出于保護商業(yè)秘密的需要，不能或不愿給經(jīng)濟與管理類學生提供適合的、專業(yè)對口的實習崗位，加之學生出于就業(yè)競爭的壓力,往往選擇在擬就業(yè)單位實習，導致學校實習集中安排越來越困難，學生的實習較以前分散,學校管理較難,因此實習走過場的現(xiàn)象比較嚴重，實習環(huán)節(jié)對專業(yè)知識、專業(yè)技能學習的作用越來越弱。
4、畢業(yè)論文與畢業(yè)設計。一方面，目前，高校畢業(yè)論文多以訓練學生的理論思維為主，由于受到就業(yè)的壓力，畢業(yè)生忙于找工作、考公務員和考研，在一定程度上對畢業(yè)論文這一實踐環(huán)節(jié)重視不夠，部分學生的畢業(yè)論文存在抄襲現(xiàn)象，畢業(yè)論文的教學功能沒有得到較好的發(fā)揮，因此迫切需要加強畢業(yè)論文這一實踐教學環(huán)節(jié)的教學管理工作。另一方面，經(jīng)管類專業(yè)的實踐教學環(huán)節(jié)中一般都比較重視畢業(yè)論文而忽略畢業(yè)設計，實際上畢業(yè)設計對經(jīng)管類專業(yè)的學生的動手能力有很重要的作用，畢業(yè)設計的目的在于總結學生在校期間的學習成果，培養(yǎng)學生綜合地、創(chuàng)造性地運用所學知識并解決實際問題的能力，得學生的創(chuàng)新能力得到系統(tǒng)性的訓練和提高。因此，經(jīng)管類專業(yè)要改變只重視畢業(yè)論文不重視畢業(yè)設計的觀念。
5、專業(yè)社會實踐。專業(yè)社會實踐是大部分財經(jīng)類專業(yè)都普遍忽視的一個環(huán)節(jié)，許多經(jīng)濟管理類專業(yè)人才培養(yǎng)方案中沒有得到體現(xiàn)，沒有進行有計劃的、和一般社會實踐相區(qū)別的專業(yè)性的社會實踐。即便安排了專業(yè)社會實踐的學校，在具體實施中，出現(xiàn)了教學內容偏少、空洞、縮水和甚至放羊的現(xiàn)象，有的甚至無法落實，這樣的社會實踐實際上是減少了實踐教學的時間。
6、實踐教學方法和教學手段。許多高校的實踐教學方法和實驗手段比較落后，一些教師的實驗教學改革意識、運用現(xiàn)代教育技術的能力和編制實驗教學輔助軟件的能力還不能適應教學改革的需要，能夠運用現(xiàn)代教學技術進行實驗教學的課程還相對較少。
二、安徽新華學院商學院的實踐教學體系建設的基礎與現(xiàn)狀分析
(一)商學院實踐教學已具備的基礎和優(yōu)勢
1、在實驗教學方面的探索，從建院之初，商學院經(jīng)管專業(yè)就已經(jīng)開始進行課程實驗教學，發(fā)展較快，成果突出。進過多年的探索和改革，在實驗教學方面，已經(jīng)完成國際經(jīng)濟與貿易、電子商務等專業(yè)實驗室的建設。
2、在實訓方面的探索，隨著實踐教學改革的不斷深入，原來在學校內被忽視的實訓教學環(huán)節(jié)，已開始受到重視, 為開展實訓教學，探索經(jīng)濟與管理類專業(yè)實訓課的教學特點和教學方法，學校組織了相關專業(yè)的教師和管理人員到兄弟院校進行調研,在校內開展研討, 逐漸明晰了實訓的內涵，并通過精品課程(實訓)項目建設促進了實訓課程的建設。
3、在實習教學方面的探索，開展了以經(jīng)濟管理類專業(yè)畢業(yè)模擬實習的改革，近年來將實習教學改革的重點放在探索校內模擬實習和校外實地實習結合的畢業(yè)實習新模式上，已取得一定成果。重視在專業(yè)實驗室中創(chuàng)造模擬社會、經(jīng)濟活動的條件，使學生針對社會、經(jīng)濟模擬現(xiàn)象鍛煉解決實際問題的能力。在校外實習方面，商學院已與寶供物流公司就學生實習事項達成合作意向；在2011年3月，又選送09級物流、商管專業(yè)的部分學生赴浙江潤迅移動科技有限公司實習。
4、在實踐教學文件的規(guī)范性管理方面，加強了對實踐教學的規(guī)范化管理。教學計劃、實踐教學管理規(guī)章制度、實踐教學大綱、實驗教學大綱、實驗指導書(實驗教材)等是規(guī)范實踐教學的綱領性文件，商學院陸續(xù)對這些文件進行了重新規(guī)范和修訂。這些文件反映了我院廣大實踐教師與教學管理人員在新的教學形勢下,對于實踐教學的探索，凝結了教師和管理人員的智慧,目前這些文件在指導和規(guī)范實踐教學方面已發(fā)揮著重要的作用。
5、在畢業(yè)論文和畢業(yè)設計方面，商學院重視畢業(yè)論文（設計）的規(guī)范管理與質量提高，從畢業(yè)論文的選題、指導、寫作、評閱、答辯、格式等各個環(huán)節(jié)進行了嚴格的規(guī)范，還對應屆畢業(yè)生優(yōu)秀畢業(yè)論文（設計）入選論文進行評選和編輯工作，多篇優(yōu)秀論文被選編到《安徽新華學院學報》，調動了畢業(yè)生寫作畢業(yè)論文的積極性,使我院畢業(yè)論文工作質量得到了大幅度提高。
(二)商學院實踐教學的問題的思考與分析
1、應用型的實踐教學理念還要進一步總結,商學院正在進行的教學方法改革還需要總結和提煉，要充分發(fā)揮其在經(jīng)濟管理類專業(yè)實踐教學中的引領作用。
2、實踐教學的研究深度和廣度有待進一步拓展。實踐教學的廣度和深度不足主要表現(xiàn)在專業(yè)教師對于實踐教學的研究尚顯不夠，對于實踐教學的有關問題，存在認識模糊、定位不準、意見不一等現(xiàn)象，影響實踐教學的全面實施。
3、實踐教學體系有待進一步完善。在高等教育大眾化過程中，學校的實踐教學管理理念和手段跟不上實踐教學的教學需求，實踐教學內容、實踐教學隊伍、實踐教學管理制度、實踐教學保障均滯后于實踐教學的現(xiàn)實發(fā)展。因此，有待進一步完善我院現(xiàn)有的實踐教學體系。
4、人才培養(yǎng)方案中的實踐性教學環(huán)節(jié)有待進一步科學完整地固化。由于實踐教學的隨意性較大，我院正在逐步加大力度規(guī)范實踐教學環(huán)節(jié)進人才培養(yǎng)方案的工作。
5、實驗教學評估體系有待進一步完善。目前,我院初步對畢業(yè)論文建立了開題報告、中期檢查、答辯檢查等一系列質量監(jiān)控環(huán)節(jié)，取得了明顯的效果，但對于實驗、實習教學質量還缺乏有效的監(jiān)控制度和手段。完整的實踐教學體系尚未建立起來，實踐教學的效果，實踐教學的教學質量及投資效益均得不到及時的評估和反映。
三、實踐教學內容體系的設計
1、實驗教學內容體系的設計
（1）實驗教學課程的優(yōu)化與開發(fā)。使學生通過優(yōu)質實驗課程的學習和實踐，實現(xiàn)知識的“內化”和能力的“外顯”，提高綜合素質。具體做法是，以知識為導向，進行課程實驗（理論課中的實驗內容）的優(yōu)化和開發(fā)，以能力為導向，進行實驗課程（獨立開設實驗課）的優(yōu)化和開發(fā)，按照單項性實驗、課程綜合性實驗、專業(yè)綜合性實驗、學科綜合性實驗、跨學科綜合性實驗、模擬實習的實驗層次進行實驗課程（或課程實驗）的建設。
（2）“精品”實驗教學項目的建設。實驗項目是實驗課程的基本單元，建設高質量的實驗課程，首先必須有高質量的實驗項目，我院正在加大精品實驗項目的建設力度，在精品實驗項目規(guī)模建設的基礎上，力爭建設一批精品實驗課程。
（3）實驗教材的建設。實驗教材是實驗課程的載體，應加大實驗教材的建設力度，以有效固化實驗教學的改革和創(chuàng)新成果，以形成有自己知識產(chǎn)權的實驗教學改革成果。
2、實習課程體系的設計
實習教學主要包括課程實習、專業(yè)實習、畢業(yè)實習，要研究和明確專業(yè)實習與畢業(yè)實習的教學目的和特點，同時加大課程實習的開發(fā)力度。深化總結校內模擬實習和校外實習基地相結合的畢業(yè)實習模式的改革，積累校內模擬實習的數(shù)據(jù)資料形成有新華學院專業(yè)特點的經(jīng)濟管理類應用型人才畢業(yè)實習的培養(yǎng)方案。
3、研究能力課程培養(yǎng)體系的設計
課程設計、學術論文、畢業(yè)論文或畢業(yè)設計雖然都可以培養(yǎng)學生的研究和創(chuàng)新能力，但三者之間有著明顯的目的性與階段性的區(qū)別。目前，我院經(jīng)濟與管理類專業(yè)在課程設計與畢業(yè)設計方面比較薄弱，需積極倡導，加強研究和實踐，鼓勵各專業(yè)開設課程設計，鼓勵學生進行畢業(yè)設計。使課程設計、學術論文、畢業(yè)論文或畢業(yè)設計在培養(yǎng)學生研究能力方面發(fā)揮不同的功能與作用。
參考文獻:
[1][美]戴維?羅伊斯,蘇瑞提?S.多培爾,伊麗莎白?L.羅姆菲.社會工作實習指導[M].屈勇,譯.北京:中國人民大學出版社,2005.
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