時間：2023-03-22 17:43:52
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(一)法律糾紛情況
這兩年來，特別是自1998年最高人民法院對驗資的司法解釋以來，隨著注冊會計師訴訟案件的增多，注冊會計師越來越深切地感受到驗資風(fēng)險和審計風(fēng)險的影響。川渝和河南各有17%和15%的會計師事務(wù)所面臨或曾面臨過法律訴訟糾紛，北京的比例最低，約為3%，深圳的比例稍高，達(dá)到18%。這組數(shù)據(jù)說明，訴訟風(fēng)險對于會計師事務(wù)所而言，已經(jīng)成為切實的威脅，也從側(cè)面說明會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量確實令人堪憂。
(二)審計業(yè)務(wù)風(fēng)險的主要因素
為了進(jìn)一步探求導(dǎo)致注冊會計師面臨重大審計風(fēng)險的深層次原因，我們請被調(diào)查者對主要風(fēng)險因素進(jìn)行了排序選擇，結(jié)果發(fā)現(xiàn)有88%的被調(diào)查者將執(zhí)業(yè)環(huán)境惡劣、客戶不成熟作為主要因素，有77%以上的被調(diào)查者將事務(wù)所之間無序競爭嚴(yán)重作為主要因素，有55%以上的被調(diào)查者將注冊會計師能力較差作為主要因素。
以上結(jié)果也驗證了這樣的判斷：中國注冊會計師的發(fā)展水平先于經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的發(fā)展水平。在大部分企業(yè)出資者缺位、委托機(jī)制尚未有效建立的情況下，企業(yè)的經(jīng)營者聘請注冊會計師并非是自愿，而是迫于法律、法規(guī)的要求。在這種情況下，企業(yè)經(jīng)營者所需要的并非是注冊會計師的專業(yè)意見，而是注冊會計師的簽字和蓋章，注冊會計師所能賣的也不是相對昂貴的專業(yè)意見，而只能是低廉的簽字和牌子。這樣，事務(wù)所為了生存也只能相互壓價，導(dǎo)致嚴(yán)重的無序競爭行為，而事務(wù)所低廉的收費又使得會計師無力對企業(yè)實際情況進(jìn)行深入的調(diào)查和分析，無法做出專業(yè)判斷、發(fā)表專業(yè)意見，最后也只能賣簽字了。同時，低廉的收費也使得各會計師事務(wù)所無力對員工進(jìn)行培訓(xùn)，從而使得會計師事務(wù)所陷入惡性循環(huán)當(dāng)中。
另外，有52%的被調(diào)查者將執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)不完備作為主要審計風(fēng)險因素?？紤]到我國絕大部分會計師事務(wù)所對執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行情況較差，我們有理由相信這一普遍看法并不能反映實際。
另有一個有趣的現(xiàn)象是：北京的被調(diào)查者對幾個備選的風(fēng)險因素的選擇比例全部大大超過平均值，顯示出北京的會計師事務(wù)所對于這些風(fēng)險因素的感受更為深切。
(三)為保證和提高審計質(zhì)量、減少執(zhí)業(yè)風(fēng)險所需要采取的措施排序
為了保證和提高審計質(zhì)量，減少審計風(fēng)險所需要采取的措施依次為：加強(qiáng)后續(xù)教育，多辦業(yè)務(wù)培訓(xùn)(77%)和建立健全內(nèi)部質(zhì)量控制制度(76%)，加強(qiáng)職業(yè)道德教育(66%)和制定更多的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)(54%)，加大注冊會計師的法律責(zé)任(49%)和加強(qiáng)監(jiān)管力度(46%)。
但經(jīng)過分析我們會發(fā)現(xiàn)采用這些措施并不能真正解決上題中我們所確定的主要審計風(fēng)險因素。如加強(qiáng)后續(xù)教育和培訓(xùn)，只能解決那些有后續(xù)教育經(jīng)費和愿望但缺乏后續(xù)教育途徑的事務(wù)所的需要；建立健全內(nèi)部質(zhì)量控制制度只能解決有能力和意愿控制執(zhí)業(yè)質(zhì)量，而且不怕因此失去客戶的事務(wù)所的問題；加強(qiáng)職業(yè)道德教育只能解決那些不為衣食之憂所迫，有執(zhí)業(yè)勝任能力的事務(wù)所的問題；加大注冊會計師的法律責(zé)任和監(jiān)管力度只會使事務(wù)所考慮如何去逃避這些責(zé)任，如何不被發(fā)現(xiàn)工作上的缺陷或錯誤。以上這些措施都沒有觸及最根本的風(fēng)險要素，即執(zhí)業(yè)環(huán)境惡劣，客戶不成熟以及由此導(dǎo)致的無序競爭嚴(yán)重。
二、業(yè)務(wù)承接狀況
(一)對可能影響從業(yè)人員獨立性問題做出的限定：
(二)對從業(yè)人員獨立性方面規(guī)定的執(zhí)行情況
(三)對品德有問題的客戶委托的承接情況
(四)對不能勝任業(yè)務(wù)的承接情況
(五)在被無理解聘的情況下，對后任注冊會計師借閱以前年度工作底稿的態(tài)度
由以上各表可以看出，大部分會計師事務(wù)所能夠基本遵守有關(guān)獨立性問題的規(guī)定，但對于員工收取客戶饋贈的低價值的紀(jì)念品或從事一些看起來不會嚴(yán)重影響?yīng)毩⑿缘男袨椴]有十分嚴(yán)格的限制，這是與獨立審計準(zhǔn)則相悖的。對于品德有問題的客戶，雖然49%的會計師事務(wù)所能夠拒絕接受委托，但仍有51%的會計師事務(wù)所迫于競爭壓力而會接受委托，其中有4%通過提高審計收費來補(bǔ)償高審計風(fēng)險，有2%根本對客戶的品德不加考慮，這些都增大了注冊會計師執(zhí)業(yè)的風(fēng)險。對于無法勝任的工作，有30%的會計師事務(wù)所會拒絕接受委托，有61%的會計師事務(wù)所考慮尋求專家?guī)椭?，但仍有?0%的會計師事務(wù)所會接受委托并且不聘請專家進(jìn)行協(xié)助。這說明在業(yè)務(wù)承接方面，有相當(dāng)一部分會計師事務(wù)所沒有達(dá)到職業(yè)道德準(zhǔn)則的要求，主要原因可能在于事務(wù)所之間爭奪業(yè)務(wù)十分激烈，市場秩序混亂，監(jiān)督不足。
三、審計業(yè)務(wù)收費狀況
(一)目前審計業(yè)務(wù)收費標(biāo)準(zhǔn)對獨立性的影響
(二)審計收費標(biāo)準(zhǔn)的確定方式
從以上各表可以看出，在審計收費方面，84%的會計師事務(wù)所認(rèn)為目前由物價部門確定的與審計標(biāo)準(zhǔn)掛鉤的收費標(biāo)準(zhǔn)不合理，其中24%認(rèn)為雖然不合理但能保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，不過會對獨立性有影響；30%認(rèn)為對事務(wù)所執(zhí)業(yè)的獨立性不會有影響，但會影響審計質(zhì)量；另外的29%認(rèn)為既不能保證審計質(zhì)量，又不能保證獨立性，應(yīng)該被修改。
對于審計收費標(biāo)準(zhǔn)的確定，相當(dāng)部分被調(diào)查者(49%)針對現(xiàn)在審計市場壓價競爭嚴(yán)重的現(xiàn)狀，提出應(yīng)當(dāng)由物價部門按照所審定的資產(chǎn)總額或銷售額，確定審計收費的下限，高則不封頂。但這一做法本身也不能說是公平的，因為它與被審結(jié)果相掛鉤，會影響審計人員的獨立性，有可能導(dǎo)致審計人員為多收費而高估客戶的資產(chǎn)或銷售額。
有28%的被調(diào)查者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)參照“五大”收費標(biāo)準(zhǔn)的確定方法，按審計業(yè)務(wù)所花費的時間和員工小時收費率來確定審計收費，并認(rèn)為可以由物價部門對各級員工的小時收費率適當(dāng)控制。
另有19%的被調(diào)查對象認(rèn)為應(yīng)該完全放開審計收費標(biāo)準(zhǔn)，由事務(wù)所自立決定但同時也應(yīng)加重注冊會計師的責(zé)任，加大監(jiān)管力度，發(fā)現(xiàn)違規(guī)現(xiàn)象一定要嚴(yán)懲。
四、其他相關(guān)問題及職業(yè)道德教育狀況
(一)審計人員執(zhí)行審計程序的情況
對于審計小組成員執(zhí)行審計程序方面，大部分審計人員(72%)均能完成絕大部分的審計程序，但仍會存在少量的“放飛機(jī)”情況，只有19%的審計人員一絲不茍地完成了所有應(yīng)該完成的審計程序。這說明我國注冊會計師在執(zhí)業(yè)時還是缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。
(二)客戶不同意一項重要的審計調(diào)整建議，并以解聘相威脅時，會計師事務(wù)所的反應(yīng)
當(dāng)與客戶就審計事項發(fā)生矛盾時，有88%的會計師事務(wù)所能夠堅持審計調(diào)整意見，如客戶不同意則出具保留意見或否定意見的審計報告，有12%的會計師事務(wù)所進(jìn)行了不同程度的妥協(xié)，其中有2%的事務(wù)所為了留住客戶，在不做審計調(diào)整的情況下就同意出具無保留意見審計報告。而這2%都是來自深圳的事務(wù)所，這說明深圳注冊會計師協(xié)會的監(jiān)管工作壓力較全國平均水平來說要大一些。
二、跨界水污染環(huán)境審計亟待解決的難題
相較于某地區(qū)的水污染環(huán)境審計，跨界水污染環(huán)境審計因其審計區(qū)域廣、涉及部門多，導(dǎo)致關(guān)系錯綜復(fù)雜，責(zé)任難以認(rèn)定，水污染治理效果不理想。當(dāng)前，跨界水污染環(huán)境審計主要存在以下難題亟待解決。跨界水污染環(huán)境審計機(jī)構(gòu)的合作體制不完善?！吨腥A人民共和國水污染防治法》規(guī)定地方政府對流域水污染管理負(fù)責(zé)，而地方政府作為一種社會組織，承載著一定的組織利益和成員利益，水污染治理的外部性及現(xiàn)行水污染治理體制未能實現(xiàn)不同行政區(qū)之間污染治理的激勵相容，使得地方政府在水污染治理過程中往往存在各自為政的情況，污染治理效果大打折扣。同時，由于地方審計機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)本行政區(qū)域內(nèi)的審計工作，在行政管理上對本級人民政府負(fù)責(zé)并報告工作，受當(dāng)?shù)攸h委政府的直接管理，地方政府水污染治理的各自為政加大了跨界水污染環(huán)境審計的協(xié)作難度，造成各地區(qū)審計機(jī)關(guān)在合作審計中分工大于協(xié)作。缺乏審計準(zhǔn)則的指導(dǎo)，審計方法不統(tǒng)一。審計準(zhǔn)則是審計工作應(yīng)遵循的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，是對審計行為的約束和引導(dǎo)，也是對審計工作進(jìn)行評價的依據(jù)?？缃缢廴经h(huán)境審計準(zhǔn)則的缺失使審計工作難以獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，審計工作質(zhì)量失去保障。雖然可以借鑒傳統(tǒng)的財政、財務(wù)收支審計，但跨界水污染環(huán)境審計與傳統(tǒng)的財政、財務(wù)收支審計在審計計劃、審計對象、審計內(nèi)容、范圍、審計方式方法等方面仍然存有重大差異。由于絕大部分審計人員來源于財經(jīng)專業(yè)，對環(huán)境領(lǐng)域比較陌生，導(dǎo)致審計人員對跨界水污染環(huán)境審計應(yīng)該如何開展、應(yīng)采用什么樣的技術(shù)規(guī)范、達(dá)到什么樣的要求比較茫然，跨界水污染環(huán)境審計的開展困難重重。同時，在審計工作開展過程中，各地區(qū)雖然創(chuàng)造性地開展了環(huán)境審計工作，但審計方法缺乏統(tǒng)一規(guī)范，也導(dǎo)致審計質(zhì)量參差不齊。環(huán)境審計技術(shù)方法落后。環(huán)境審計具有跨學(xué)科、跨專業(yè)、邊緣性、應(yīng)用性的特性，如污水處理項目運行情況的審計內(nèi)容通常包括:審計已投入使用的污水處理廠的污水處理能力是否達(dá)標(biāo)、配套設(shè)施是否到位、設(shè)施運轉(zhuǎn)是否正常，有沒有閑置浪費等問題;調(diào)查污水處理廠的在線監(jiān)測設(shè)備運行是否正常，監(jiān)測數(shù)據(jù)是否準(zhǔn)確;調(diào)查經(jīng)過處理后的污水和污泥達(dá)標(biāo)情況，是否超標(biāo)排放污水、污泥的處理方式是否恰當(dāng)，是否會因重金屬含量過高而造成二次污染等問題，這些審計項目是無法通過傳統(tǒng)財政、財務(wù)收支審計所使用的審閱資料、召開座談會、實地核查、審計抽樣、分析性復(fù)核等方法來收集審計證據(jù)的。參與跨界水污染環(huán)境審計的審計人員在開展環(huán)境審計工作時往往顯得力不從心，也給審計結(jié)論帶來了巨大的風(fēng)險隱患。
三、跨界水污染環(huán)境審計的路徑選擇
2、論納稅籌劃與財務(wù)管理的關(guān)系
4、.個人所得稅的納稅籌劃
5、納稅人權(quán)利及其保障初探
6、現(xiàn)行增值稅會計核算存在的問題及改革探討
7、消費稅會計存在的問題及改進(jìn)
8、商品包裝物租金,押金涉稅會計處理探討
9、稅務(wù)籌劃在會計核算中的運用
10、債務(wù)重組涉稅會計處理
11、論對外投資涉稅會計處理
12、論企業(yè)合并與分立涉稅會計處理
13、現(xiàn)階段我國稅收優(yōu)惠政策利弊分析
15、論稅收政策對上市公司會計信息質(zhì)量的影響
17、論信息不對稱與稅收征管
18、論經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的稅收政策
關(guān)鍵詞：中小企業(yè)；稅務(wù)風(fēng)險管理；內(nèi)部審計
1引言
根據(jù)《2015年全國企業(yè)負(fù)擔(dān)調(diào)查評價報告》調(diào)查顯示，稅收負(fù)擔(dān)過重是企業(yè)反映比較突出的一個問題，希望政府出臺稅收減免的政策呼聲最高。稅收負(fù)擔(dān)過重而政府如果沒有采取相應(yīng)的措施，當(dāng)企業(yè)的人工成本、融資成本成為企業(yè)面臨的主要問題時，企業(yè)是經(jīng)濟(jì)人，為了生存會想辦法降低成本，而有時會鋌而走險通過非法的途徑來降低成本。降低稅收負(fù)擔(dān)就成為企業(yè)降低成本的渠道之一。企業(yè)在涉稅過程中如果沒有遵守國家的稅收法律規(guī)章制度，會導(dǎo)致企業(yè)利益的損失，將給企業(yè)帶來風(fēng)險，這就需要對稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)行管理。近年來，很多學(xué)者的研究基本集中在如何最大限度通過管理如納稅籌劃等來降低稅務(wù)風(fēng)險。羅威在其《中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理研究》博士論文中提出中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險內(nèi)部審計存在的問題，但對內(nèi)部審計對稅務(wù)風(fēng)險管理如何監(jiān)督?jīng)]有展開進(jìn)一步研究。目前國內(nèi)研究中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部審計文獻(xiàn)較少，本文將運用內(nèi)部審計的有關(guān)知識，從內(nèi)部審計的角度討論降低稅務(wù)風(fēng)險的措施，以此給中小企業(yè)管理和控制稅務(wù)風(fēng)險提供一些參考。
2中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計對中小企業(yè)發(fā)展的影響
COSO的風(fēng)險管理定義是指企業(yè)可以有條不紊的管理風(fēng)險的過程，而這種風(fēng)險指的是附著在每一個戰(zhàn)略組合之上，以實現(xiàn)持續(xù)盈利為目標(biāo)的風(fēng)險。風(fēng)險是阻礙企業(yè)目標(biāo)實現(xiàn)的可能性，企業(yè)要實現(xiàn)盈利目標(biāo)并實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展就需要對風(fēng)險進(jìn)行識別、評估并采取應(yīng)對措施。IIA《標(biāo)準(zhǔn)》第2120條規(guī)定：內(nèi)部審計必需評估風(fēng)險管理過程的有效性并對其改善做出貢獻(xiàn)。內(nèi)部審計組織介入企業(yè)風(fēng)險管理已經(jīng)得到國際內(nèi)部職業(yè)界的普遍認(rèn)可。
2.1稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計可以提升企業(yè)風(fēng)險管理水平
風(fēng)險管理是企業(yè)戰(zhàn)略管理的中心環(huán)節(jié)，沒有風(fēng)險就不需要控制，稅務(wù)風(fēng)險是存在的，企業(yè)需要對稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)行分析，才能評估風(fēng)險控制的有效性，而內(nèi)部審計是企業(yè)內(nèi)部控制手段的一種。根據(jù)2004年IIA頒布《內(nèi)部審計在企業(yè)全面風(fēng)險管理中的作用》中指出，內(nèi)部審計在企業(yè)風(fēng)險管理過程中應(yīng)該發(fā)揮核心作用。內(nèi)部審計以獨立、客觀的態(tài)度對內(nèi)部組織進(jìn)行評價和監(jiān)督，以保證企業(yè)管理的需要，控制和化解各種風(fēng)險，提高風(fēng)險防范意識。同時，風(fēng)險管理的加強(qiáng)能夠使內(nèi)部審計更加明確自身參與企業(yè)風(fēng)險防范的重要性和必要性，實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。稅務(wù)風(fēng)險管理作為企業(yè)風(fēng)險管理的組成部分，內(nèi)部審計的風(fēng)險導(dǎo)向決定了其能與風(fēng)險控制完美結(jié)合，從而有效降低企業(yè)涉稅過程中存在的各種風(fēng)險。審計人員在為企業(yè)把脈，審計人員要確保企業(yè)識別全部稅務(wù)風(fēng)險，進(jìn)而企業(yè)才能管理風(fēng)險。
2.2中小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展需要稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計
如果企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險沒有控制得當(dāng)，會導(dǎo)致企業(yè)違反法律規(guī)章制度，影響企業(yè)聲譽(yù)甚至可能導(dǎo)致觸犯國家法律的行為。如何防范和控制風(fēng)險成為中小企業(yè)一項相當(dāng)艱巨的任務(wù)。從現(xiàn)實意義上看，目前很多企業(yè)的管控都側(cè)重于企業(yè)的財務(wù)管理和經(jīng)營效益方面，而對稅務(wù)審計有明顯的忽視現(xiàn)象。彭喜陽對全國部分城市的中小企業(yè)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險意識淡薄和稅務(wù)風(fēng)險管理人員專業(yè)勝任能力不足是最基本的問題，稅務(wù)風(fēng)險管理組織機(jī)構(gòu)不健全，缺乏內(nèi)部審計的監(jiān)督，即使少數(shù)中小企業(yè)設(shè)置了內(nèi)部審計部門，也大都沒有開展稅務(wù)風(fēng)險管理審計。風(fēng)險總是存在的，不會以人的意志而轉(zhuǎn)移，對于中小企業(yè)管理者而言，在外界環(huán)境無法改變的情況下加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制來防范稅務(wù)風(fēng)險成為一項首要任務(wù)。由于審計人員和企業(yè)的管理者對稅務(wù)風(fēng)險管理意識淡薄導(dǎo)致很多企業(yè)都是稅務(wù)風(fēng)險發(fā)生以后才采取措施，但為時已晚。如果企業(yè)能夠盡早意識到稅務(wù)風(fēng)險控制的重要性，及時地讓審計部門參與到稅務(wù)風(fēng)險管理審計中，必然會大大降低涉稅風(fēng)險，進(jìn)而很大程度上減少企業(yè)的損失，不至于讓企業(yè)在蒙受損失的同時擔(dān)負(fù)更多的法律責(zé)任，這樣也會提升企業(yè)的信用和聲譽(yù)，給社會留下較好的口碑，中小企業(yè)將實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。
3中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計存在的問題
為引導(dǎo)大企業(yè)合理控制稅務(wù)風(fēng)險，國家稅務(wù)總局2009年出臺《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理指引》，2011年出臺《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理暫行辦法》，我國的大型企業(yè)開始逐步重視并且進(jìn)行稅務(wù)風(fēng)險控制。但目前大企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部控制建設(shè)情況并不樂觀，而與大企業(yè)相比，中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理水平明顯低。彭喜陽（2014）經(jīng)過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，幾乎大部分的中小企業(yè)都不存在稅務(wù)風(fēng)險管理體系，不將稅務(wù)風(fēng)險管理作為企業(yè)的日常管理，稅務(wù)風(fēng)險缺乏內(nèi)部審計有效的監(jiān)督和評價。中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計存在以下幾方面的問題。
3.1內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)不健全
根據(jù)中國內(nèi)部審計協(xié)會2012年對9287家中國民營企業(yè)的調(diào)查顯示，8128家占全部調(diào)查數(shù)的90.82%沒有設(shè)立內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)。有些企業(yè)雖然設(shè)置了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，但是設(shè)立內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)是為了滿足上級單位、法律法規(guī)的外部要求。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)成為企業(yè)可有可無的部門。很多企業(yè)為了應(yīng)付稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求被動地對企業(yè)各項涉稅活動進(jìn)行自查，而僅僅為應(yīng)對稅務(wù)部門的檢查而沒有真正讓獨立的內(nèi)部審計人員來擔(dān)當(dāng)稅務(wù)風(fēng)險管理的監(jiān)督和評價工作。
3.2中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計功能不到位
筆者調(diào)研了福建一些中小企業(yè)，對于企業(yè)稅務(wù)管理進(jìn)行了詳細(xì)的調(diào)查，發(fā)現(xiàn)目前部分企業(yè)雖然設(shè)有審計部門，但大多是對于企業(yè)采購、招標(biāo)以及生產(chǎn)等方面進(jìn)行審計，忽視了稅務(wù)風(fēng)險管理審計。目前企業(yè)把稅務(wù)審計作為財務(wù)審計的一部分，而對稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計不重視。根據(jù)中國內(nèi)部審計協(xié)會2012年的調(diào)查，民營企業(yè)內(nèi)部審計人員經(jīng)常開展的審計項目中風(fēng)險審計占2.01%、國有企業(yè)占2.06%；而開展財務(wù)審計民營企業(yè)占16.7%、國有企業(yè)為23.7%。通過數(shù)據(jù)分析我們認(rèn)為企業(yè)的風(fēng)險審計力度不夠，內(nèi)部審計還是集中在財務(wù)審計。
3.3內(nèi)部審計人員從事稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計專業(yè)勝任能力不足
根據(jù)中國內(nèi)部審計協(xié)會2012年調(diào)查：民營企業(yè)內(nèi)部審計人員46.5%是兼職人員、專科學(xué)歷從業(yè)人員占44.03%；國有企業(yè)內(nèi)部審計人員30.61%是兼職人員、?？茖W(xué)歷從業(yè)人員占43.53%，由此可見，我國內(nèi)部審計人員的素質(zhì)偏低，無法勝任內(nèi)部審計工作的需要。稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計需要復(fù)合的知識，因為稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計和其他方面的審計有很大的區(qū)別，稅務(wù)風(fēng)險審計不僅僅涉及到風(fēng)險的控制，更要求審計人員對國家的相關(guān)法律條文和財務(wù)制度有比較深入了解，因此，對審計人員的要求較高，審計人員需要具備多方面的專業(yè)知識才能夠勝任此項工作。但是目前企業(yè)的審計人員大多只是熟悉財務(wù)知識，對于稅務(wù)風(fēng)險管理沒有太多的概念，一旦盲目進(jìn)行稅務(wù)風(fēng)險審計，稍有不慎就會觸及到國家的有關(guān)法律規(guī)定，從而給企業(yè)造成不必要的損失，使企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)一步增加。
4中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計的應(yīng)對措施
企業(yè)資源是有限的，中小企業(yè)的內(nèi)部審計資源更有限，以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部審計要讓企業(yè)的資源充分發(fā)揮其作用，對稅務(wù)風(fēng)險管理進(jìn)行有效的監(jiān)督。企業(yè)在實現(xiàn)目標(biāo)的道路上，機(jī)遇與風(fēng)險并存，只有那些練好內(nèi)部控制體系與防范風(fēng)險管理措施的企業(yè)才能在激烈的市場競爭中有立足之地。
4.1建立健全內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)
根據(jù)2003年審計署的關(guān)于內(nèi)部審計的規(guī)定：企事業(yè)組織以及其他單位建立健全內(nèi)部審計制度，企業(yè)管理層應(yīng)重視企業(yè)的內(nèi)部審計建設(shè)，企業(yè)管理層應(yīng)該明白內(nèi)部審計的建立和健全能有效加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理。另外由于稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計的特殊性，企業(yè)在完善審計部門的同時應(yīng)該根據(jù)企業(yè)經(jīng)營規(guī)模設(shè)立專門從事稅務(wù)風(fēng)險審計的小組和專業(yè)審計人員。要盡快落實稅務(wù)風(fēng)險審計部門每個人的職責(zé)和義務(wù)，成立責(zé)任追究制度，中小企業(yè)可以在財務(wù)部門之下設(shè)定稅收風(fēng)險管理崗位，這樣能夠?qū)崿F(xiàn)不相容崗位分離制度，對于工作人員而言，每個人的責(zé)任明確，一旦出現(xiàn)問題，便可追責(zé)到人。另外，應(yīng)明確要求內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)參與稅務(wù)風(fēng)險管理審計，制定相應(yīng)制度促使內(nèi)部審計人員以更積極的態(tài)度參與到風(fēng)險管理工作中。
4.2完善稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計的功能
如果企業(yè)有能力建立自己的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，在企業(yè)風(fēng)險管理中內(nèi)部審計的作用是不可或缺的，內(nèi)部審計的職能能夠嚴(yán)格地監(jiān)督和評價稅務(wù)風(fēng)險，但是由于企業(yè)的管理風(fēng)險本身是隨著企業(yè)內(nèi)部環(huán)境和同領(lǐng)域的外部環(huán)境不斷的發(fā)生變化的，所以企業(yè)的風(fēng)險管理是很難摸索清楚的。另外，也由于中小企業(yè)內(nèi)部審計資源有限，導(dǎo)致在企業(yè)風(fēng)險管理的內(nèi)部審計過程中要首先抓住重點，然后有針對性地開展審計工作。稅收風(fēng)險管理審計最主要的目的是從事后審計轉(zhuǎn)向事前控制，把風(fēng)險關(guān)口前移，實現(xiàn)全過程審計。這就需要健全企業(yè)的內(nèi)部控制，轉(zhuǎn)變觀念，做好各部門的自我約束，提升管理效益。
4.2.1提升企業(yè)管理者的思想觀念和稅務(wù)風(fēng)險審計意識
Gilmour認(rèn)為，管理層把內(nèi)部審計看做改善控制的資源，有利于內(nèi)部審計工作的開展。王兵認(rèn)為內(nèi)部審計發(fā)揮作用，領(lǐng)導(dǎo)的重視是主要因素。中小企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險有些是企業(yè)主或管理層的故意行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)要加大稅收規(guī)章制度和企業(yè)合法經(jīng)營的宣傳力度，并加大執(zhí)法力度，在全社會營造合法經(jīng)營的氣氛。相關(guān)部門（如各級審計機(jī)關(guān)和各級內(nèi)部審計協(xié)會）加大內(nèi)部審計對企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益和管理水平的宣傳力度，并切實做好政府服務(wù)工作。另外，只有企業(yè)主或企業(yè)管理層提高稅務(wù)風(fēng)險意識和認(rèn)識內(nèi)部審計在風(fēng)險管理中的作用，才會有意識地開展稅務(wù)風(fēng)險管理工作，關(guān)注風(fēng)險并積極地開展風(fēng)險評估工作，這樣才會創(chuàng)造更多的價值。
4.2.2提升內(nèi)部審計人員的工作質(zhì)量
企業(yè)的許多涉稅行為是企業(yè)的整體層次行為，如果企業(yè)進(jìn)行偷漏稅，大部分是企業(yè)層面的舞弊行為，而企業(yè)主或管理層就不希望內(nèi)部審計在此方面出具不利的審計報告。由于內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員具有相對的獨立性，容易受到企業(yè)管理層的影響或與管理層妥協(xié)，內(nèi)部審計人員即使認(rèn)為這會給企業(yè)帶來極大的涉稅風(fēng)險，但一般會聽從企業(yè)的安排，這使內(nèi)部審計的工作質(zhì)量受到很大的影響。根據(jù)內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范，內(nèi)部審計人員應(yīng)該有責(zé)任提醒企業(yè)主或管理層相關(guān)的涉稅風(fēng)險，應(yīng)與企業(yè)主或管理層溝通，明確告知涉稅風(fēng)險的后果。稅務(wù)風(fēng)險管理審計需要對稅務(wù)知識、稅務(wù)法律規(guī)章制度、企業(yè)會計準(zhǔn)則、企業(yè)財務(wù)賬務(wù)處理了解透徹，這對內(nèi)部審計人員提出很高的要求，也容易造成內(nèi)部審計人員在開展稅務(wù)風(fēng)險管理審計時信心不足。財務(wù)人員有時也認(rèn)為審計人員沒有能力來審計涉稅業(yè)務(wù)，財務(wù)人員在進(jìn)行涉稅賬務(wù)處理時存在故意的涉稅風(fēng)險行為，某些涉稅不符合相關(guān)制度要求，但企業(yè)財務(wù)人員認(rèn)為歷來都是如此進(jìn)行涉稅處理，或者其他企業(yè)也是這樣處理，而稅務(wù)部門也沒有提出不同的意見。內(nèi)部審計人員應(yīng)該基于獨立、客觀的立場以及公司可持續(xù)發(fā)展的角度與財會人員溝通，認(rèn)真分析并解決存在的問題。
4.2.3加強(qiáng)稅務(wù)風(fēng)險管理與內(nèi)部審計的內(nèi)部協(xié)同度
內(nèi)部審計在稅務(wù)風(fēng)險管理過程中，不能成為風(fēng)險的管理者而應(yīng)是協(xié)調(diào)者。內(nèi)部審計在開展審計工作時，不但要查出錯誤，還要保證咨詢與服務(wù)結(jié)合到位；不但要注重結(jié)果也要注重審計工作的過程，內(nèi)部審計部門與企業(yè)其他部門進(jìn)行協(xié)同工作，才能協(xié)調(diào)各部門共同保證企業(yè)的正常運轉(zhuǎn)，防范風(fēng)險的發(fā)生和對企業(yè)造成的利益損失。企業(yè)內(nèi)部審計活動的計劃要充分反映出企業(yè)的風(fēng)險戰(zhàn)略。在企業(yè)的管理體系中，稅務(wù)風(fēng)險管理是其中一項重要的內(nèi)容，其目的就是要保證企業(yè)的運營效率和經(jīng)濟(jì)效益的并重。企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險管理體系要和內(nèi)部審計工作達(dá)成一致，確保兩項工作協(xié)同發(fā)揮作用，這也要求企業(yè)的內(nèi)部審計部門在做好企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險評估和風(fēng)險暴露的基礎(chǔ)工作之上，合理地安排好審計計劃，在具體的審計活動中，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計和稅務(wù)風(fēng)險管理體系的協(xié)調(diào)一致性。同時，因為企業(yè)在風(fēng)險評估中會涉及到企業(yè)橫、縱向的廣泛層次上的業(yè)務(wù)，這也需要企業(yè)內(nèi)部審計部門和財務(wù)部門或風(fēng)險管理部門共同協(xié)作，集思廣益，充分發(fā)揮其團(tuán)隊合作的力量，共同努力實現(xiàn)企業(yè)價值的增值。
4.2.4通過合規(guī)性的審計來提高稅務(wù)風(fēng)險管理水平
企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)管理內(nèi)部控制制度建設(shè)，需要落實稅務(wù)崗位責(zé)任制，以制度為準(zhǔn)繩。COSO-ERM框架提出，內(nèi)部控制的各風(fēng)險要素以及整個企業(yè)層面都要考慮合規(guī)性。而稅務(wù)風(fēng)險管理審計最終的目的是發(fā)現(xiàn)企業(yè)涉稅過程中不符合國家相關(guān)法律規(guī)章制度的風(fēng)險，其本質(zhì)應(yīng)該是合規(guī)風(fēng)險審計。內(nèi)部審計應(yīng)該從管理層的理念及管理風(fēng)格、企業(yè)稅務(wù)管理風(fēng)險評估、稅務(wù)控制活動和監(jiān)督等幾個方面對稅收管理的內(nèi)部控制進(jìn)行獨立、客觀的監(jiān)督和評價，并通過內(nèi)部審計的第三道防線來防范稅收風(fēng)險。
4.3提高內(nèi)部審計人員從事稅務(wù)風(fēng)險管理審計的專業(yè)勝任能力影響
內(nèi)部審計工作質(zhì)量的提高很關(guān)鍵的一個因素是審計人員是否具備必要的專業(yè)能力和水平。特別是風(fēng)險導(dǎo)向的審計，審計人員僅僅有審計知識是不夠的，學(xué)習(xí)和創(chuàng)新是內(nèi)部審計人員的源泉。稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計具有很強(qiáng)的專業(yè)性，對審計人員的能力和素質(zhì)有更高的要求，既具有財會、稅收、審計、管理、溝通知識又要有一定實際工作經(jīng)驗的復(fù)合型人才，需要對他們進(jìn)行培訓(xùn)或者通過崗位輪換以提高他們的專業(yè)勝任能力。一般的審計人員是不能勝任此項工作的，中小企業(yè)可以和高校簽訂專業(yè)人才聯(lián)合培養(yǎng)協(xié)議，對于那些愿意從事稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計的優(yōu)秀學(xué)生，企業(yè)可以在其未畢業(yè)時進(jìn)行考查和培養(yǎng)，待其畢業(yè)即可快速參與到企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理審計工作中，不斷地給企業(yè)的審計人員注入新生力量。
5結(jié)語
風(fēng)險管理的內(nèi)部審計最大價值并不在于“監(jiān)督”，而是將企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理水平進(jìn)一步提升。稅務(wù)風(fēng)險管理審計對內(nèi)部審計人員的知識技能、職業(yè)道德等方面帶來嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。內(nèi)部審計在中小企業(yè)還不受重視，企業(yè)內(nèi)部審計還集中在財務(wù)審計。風(fēng)險導(dǎo)向的內(nèi)部審計在我國企業(yè)中還沒有發(fā)揮其應(yīng)有的價值，稅務(wù)風(fēng)險管理內(nèi)部審計任重道遠(yuǎn)。
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稅務(wù)審計又稱稅務(wù)評估、稅收審計或估稅、評稅，是指稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人和扣繳義務(wù)人報送的納稅申報材料以及所掌握的相關(guān)涉稅信息，依據(jù)國家有關(guān)法律和政策法規(guī)的規(guī)定，采取特定的程序和方法，對納稅人和扣繳義務(wù)人在一定期間內(nèi)的納稅情況、代扣代繳情況的真實性、準(zhǔn)確性進(jìn)行的審核、分析和綜合評定，以便及時發(fā)現(xiàn)、糾正和處理納稅行為中的錯誤問題，查找具有普遍性和規(guī)律性的異常現(xiàn)象，提出改善日常監(jiān)控管理和征管措施的建議，實現(xiàn)對納稅人整體性和實時性的控管，提高稅收征管質(zhì)量和效率的管理行為。
稅務(wù)審計是稅源監(jiān)控的有效手段之一，對提高納稅意識、強(qiáng)化稅源管理都具有積極的作用。作為目前國際上通行的一種稅收管理方式，稅務(wù)審計在很多國家和地區(qū)得到了廣泛應(yīng)用。
一、國外稅務(wù)審計的良好經(jīng)驗
（一）注重審計人員的專業(yè)化
稅務(wù)審計是一項專業(yè)性極強(qiáng)的工作，因此各國的稅務(wù)當(dāng)局都配有高素質(zhì)，綜合性強(qiáng)的專業(yè)稅務(wù)審計隊伍。
美國國稅局每年大約有幾萬名工作人員對納稅人進(jìn)行稅務(wù)審計，其負(fù)責(zé)指派給區(qū)辦公室納稅申報表的日常稅務(wù)審計對象，不是由區(qū)稅務(wù)局自己來確定的。美國國稅局將稅務(wù)審計員工分為審計人員和特別調(diào)查人員兩類，前者主要是從事對被選作審計對象的納稅申報表的適當(dāng)性進(jìn)行類似日常調(diào)查的工作，后者主要是在前者的基礎(chǔ)上，對被日常審計懷疑有涉稅欺詐問題的案子做進(jìn)一步調(diào)查。
荷蘭稅務(wù)部門執(zhí)行審計任務(wù)的隊伍需要同時具備稅務(wù)知識，審計知識和會計知識的稅務(wù)審計師，對審計師的知識水平結(jié)構(gòu)和執(zhí)業(yè)經(jīng)驗制定了一定的標(biāo)準(zhǔn)和要求。
加拿大稅務(wù)部門在審計方面的力量比較強(qiáng)，全國的稅務(wù)力量有1/3 專門從事稅務(wù)稽查審計工作，其稅務(wù)總部下設(shè)審計部，審計部配備專業(yè)審計師（通常是會計師）及助手。
澳大利亞從事稅務(wù)審計的人員大約幾十萬人，而大多數(shù)的公司和個人均會通過稅務(wù)申報納稅或辦理退稅。澳大利亞對稅務(wù)從業(yè)人員的資格審查很嚴(yán)，主要包括從業(yè)人員必須是公正、守信、守法的人，5年內(nèi)無不良納稅記錄、無破產(chǎn)記錄；從業(yè)人員必須具有會計學(xué)位、商業(yè)法律學(xué)位；必須有2年的稅務(wù)助手經(jīng)歷，并辦理過公司、個人的納稅申報和退稅業(yè)務(wù)。凡符合上述要求，由聯(lián)邦稅務(wù)資格委員會注冊發(fā)執(zhí)照，3年復(fù)查一次。若3年未開展業(yè)務(wù)，將被吊銷執(zhí)照。
（二）注重審計程序的規(guī)范性
稅務(wù)審計主要有審計計劃、審計執(zhí)行、審計結(jié)論和審計報告等基本程序，在實際審計過程中，各國都十分重視審計程序的規(guī)范性。
美國稅務(wù)審計程序有三個階段：納稅申報表的選擇和分類、納稅申報表的審計、稅務(wù)審計結(jié)果的處理。首先稅務(wù)審計人員將納稅人的申報信息通過電腦進(jìn)行程序化的標(biāo)準(zhǔn)處理。然后將符合要求的申報信息，輸入電腦進(jìn)行下一步自動處理，不符合要求的則按規(guī)定予以處罰。選案后，將所選對象移送相關(guān)部門進(jìn)行專業(yè)的稅務(wù)審計。由于稅務(wù)審計操作過程是實行專業(yè)化協(xié)作分工的，而且這些審計部門人員都經(jīng)過嚴(yán)格優(yōu)質(zhì)的專業(yè)化培訓(xùn)，因此，整個稅務(wù)審計從人員配置到審計的各個環(huán)節(jié)都突出較高的專業(yè)化，從而保證審計質(zhì)量的準(zhǔn)確性和公正性。
荷蘭稅務(wù)審計部門在審計納稅申報表時針對不同的納稅人有以下幾種不同的處理形式：1.由計算機(jī)和管理人員按事先制定的步驟進(jìn)行處理和審計；這種方法適用于大部分的納稅人員；2.由稅務(wù)檢查官員進(jìn)行部分或全部檢查；這是針對抽取的部分納稅人員；3.進(jìn)行實地審計。
加拿大的稅務(wù)部門在收到由納稅人報來的納稅申報表后，總部首先通過計算機(jī)錄入進(jìn)行初審，初審主要是審查納稅人申報表填寫姓名，數(shù)額，稅目等是否正確。經(jīng)過總部計算機(jī)中心審計出來后分發(fā)給各省，各省級審計部選取大約10%的納稅申報表進(jìn)行審計，某張表被選出來后，可向上追溯3年，其他的納稅戶，則分行業(yè)對偷漏稅較多的安排審計。
澳大利亞納稅人在接受稅務(wù)審計時，會首先通知自己的稅務(wù)人，稅務(wù)的審計內(nèi)容除了一般的納稅申報表外，還有存貨等；審計采用的方法是是對最近三年來任何一年的三個月數(shù)據(jù)進(jìn)行抽查；稅務(wù)審計人員在審計結(jié)束后將稅收調(diào)整報告提供給納稅人，如無異議，則補(bǔ)稅；對于審計結(jié)果，納稅人有權(quán)進(jìn)行申辯，并將其理由反映到仲裁委員會進(jìn)行裁決，對裁決不服的，可向法院申訴。另外，澳大利亞還對事后處罰進(jìn)行了具體規(guī)定。
德國稅務(wù)審計前先發(fā)書面審計通知，并規(guī)定固定的審計周期，對于大型企業(yè)和中小企業(yè)會適當(dāng)進(jìn)行周期調(diào)整。稅務(wù)審計人員在審計初始會通過口頭和實地調(diào)查等方法獲取審計資料，在審計進(jìn)行期間也會和納稅人進(jìn)行交流。審計結(jié)束后，稅務(wù)審計人員會將審計結(jié)果和基于事實在匯報會上與企業(yè)進(jìn)行交流。實地審計小組的領(lǐng)導(dǎo)，往往是審計專家和主管稅務(wù)局的負(fù)責(zé)人，對稅企的分歧做出決定。納稅人如果對審計的結(jié)果有異議，可以要求上訴到法院。
（三）注重選案的科學(xué)性
在審計效率較低的情況下，稅務(wù)審計選案的科學(xué)、正確與否將直接影響審計的效率，并最終決定稅收征管的質(zhì)量和效果。在這方面較為成功的是美國。
美國在進(jìn)行審計選案時，一般采取以下手段：一是電腦選樣，又稱區(qū)別函數(shù)分析法。其原理是利用電腦設(shè)定不同程序，對個人或企業(yè)納稅申報表中的收入、個別費用、扣除以及毛利率等項目進(jìn)行打分，最有可能存在問題者一般得分最高，也就最值得審計。二是稅務(wù)機(jī)構(gòu)內(nèi)部人員自行分析研究抽樣或?qū)０刚{(diào)查。如美國國稅局曾針對可能違反稅法的高風(fēng)險行業(yè)或個人進(jìn)行查核，其對象包括美國公民持有信用卡在國外消費者，高收入未報稅者，易通過合伙事業(yè)、信托基金或公司組織轉(zhuǎn)移所得的高風(fēng)險高收入者等。三是其他機(jī)構(gòu)通報。聯(lián)邦、州、市各級稅務(wù)機(jī)關(guān)、證券監(jiān)理會、保險監(jiān)理會以及銀行監(jiān)理會等機(jī)構(gòu)應(yīng)對特定信息進(jìn)行通報，一旦發(fā)現(xiàn)問題，相關(guān)稅務(wù)機(jī)構(gòu)就應(yīng)立案調(diào)查審計。四是他人舉報。稅務(wù)機(jī)構(gòu)在分析及確認(rèn)舉報內(nèi)容屬實后，決定查證與否。
（四）注重信息收集和信息網(wǎng)絡(luò)建設(shè)
能否全面掌握納稅人的相關(guān)信息對于稅務(wù)審計的質(zhì)量和成敗有著至關(guān)重要的作用，因而各國都非常注重對納稅人信息的收集，注重納稅人電子信息網(wǎng)的建設(shè)和利用。荷蘭稅務(wù)當(dāng)局系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫包含有500萬個納稅人的信息。韓國通過設(shè)立稅務(wù)信息處理系統(tǒng)，使稅務(wù)審計逐步實現(xiàn)了計算機(jī)化，大大提高了審計的效率和質(zhì)量，有效阻止了稅務(wù)腐敗。
二、國外稅務(wù)審計對我國的啟示
（一）培育專業(yè)的稅務(wù)審計人才
稅務(wù)審計人員的數(shù)量和素質(zhì)是制約稅務(wù)審計質(zhì)量和效率的重要因素。目前，我國的各類稅務(wù)管理人員均有承擔(dān)一些稅務(wù)審計工作，例如國稅總局的大企業(yè)稅收管理部門會對國內(nèi)大型企業(yè)集團(tuán)的涉稅案件進(jìn)行審計，各地級的稽查局會對所轄企業(yè)的申報進(jìn)行審計等。稅務(wù)審計的總?cè)藬?shù)較為充裕。人員的背景豐富，具備一定的稅務(wù)、會計、審計知識，地域性的審計人員了解當(dāng)?shù)匦袠I(yè)和企業(yè)的一般經(jīng)營情況。但目前我國稅務(wù)當(dāng)局并沒有有效地整合幾類稅務(wù)審計人員，稅務(wù)審計的分工還處于低水平和有所重復(fù)階段。隨著涉稅事項的復(fù)雜化，跨國公司和大型企業(yè)的稅務(wù)訴求提高，我們的稅務(wù)審計人員急需提高自己的專業(yè)知識和業(yè)務(wù)水平，整合現(xiàn)有資源，形成一支稅務(wù)審計的專家人才隊伍。
（二）規(guī)范稅務(wù)審計程序
在稅務(wù)檢查工作中，當(dāng)前我國雖先后制定了《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》和《涉外稅務(wù)審計規(guī)程》，但對內(nèi)資企業(yè)的稅務(wù)審計缺乏規(guī)范的規(guī)程。因此，我國應(yīng)完善相關(guān)法律法規(guī)，針對不同納稅人制定規(guī)范的、切實可行的稅務(wù)審計程序；利用現(xiàn)有資源，開發(fā)相關(guān)稅務(wù)審計軟件，將案頭準(zhǔn)備、案頭分析、現(xiàn)場實施和審計終結(jié)等環(huán)節(jié)納入規(guī)范的電子流程之中。選案時，可借鑒美國經(jīng)驗，在現(xiàn)有納稅大戶選擇法、行業(yè)選擇法、循環(huán)選擇法以及納稅狀況總體評價選擇法等方法的基礎(chǔ)上，適當(dāng)引入?yún)^(qū)別函數(shù)分析法以及他人舉報和其他機(jī)構(gòu)通報等做法，多渠道、高效率地選取審計對象。
（三）提高納稅人申報資料的質(zhì)量
當(dāng)前，我國稅務(wù)審計的微觀環(huán)境沒有完全與國際上比較通行的管理模式接軌。最明顯的就是目前的征管資料不能滿足稅務(wù)審計包括稅務(wù)稽查的需要。這方面國外有些做法值得借鑒，如美國個人所得稅實行雙向申報制，日本則要求法人企業(yè)除了要報送會計報表、納稅申報表外，還要報送18種附表，如往來賬明細(xì)表、銀行存款明細(xì)表等，大大提升了稅務(wù)案頭審計交叉稽核的質(zhì)量，從而提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政效率。在稅收征管制度中應(yīng)要求納稅人提交往來賬明細(xì)表、銀行存款明細(xì)表，以改善目前稅務(wù)機(jī)關(guān)有關(guān)納稅人信息匱乏的局面，這對稽核評稅和稅務(wù)審計大有裨益。
（四）加大稅務(wù)審計工作效率和力度
我國的稅務(wù)審計率很高，企業(yè)和個人的納稅申報表都要逐一通過稅務(wù)局的審核，但對于重大涉稅案件的發(fā)現(xiàn)率和處罰率卻偏低。面對這種現(xiàn)狀，首先必須要確定以稅務(wù)審計為核心的征管工作，樹立以風(fēng)險為導(dǎo)向的稅務(wù)審計；
（五）加快稅務(wù)審計的信息化進(jìn)程
近年來，我國市場經(jīng)濟(jì)日益發(fā)展，企業(yè)間的競爭不斷加劇，所以使企業(yè)的稅務(wù)環(huán)境變得更加復(fù)雜。 當(dāng)人們不能充分把握復(fù)雜的環(huán)境時，稅務(wù)風(fēng)險便會產(chǎn)生。而與企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險不同，商業(yè)風(fēng)險帶來的風(fēng)險隨收益的增加而增加，隨收益的減少而減少。但是稅務(wù)風(fēng)險并非這樣，一旦企業(yè)選擇了稅務(wù)風(fēng)險，肯定會有一部分的增加支出，這些增加支出就是未來的損失，它們遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于企業(yè)的風(fēng)險。
一、稅務(wù)風(fēng)險對企業(yè)內(nèi)部會計控制的影響
(一)稅務(wù)風(fēng)險影響內(nèi)控制度的建設(shè)。企業(yè)內(nèi)部控制制度，是指單位內(nèi)部為了有效地進(jìn)行經(jīng)營管理，而制定的一系列相互聯(lián)系、相互制約、相互監(jiān)督的制度、措施和方法的總稱。企業(yè)為了明確提出內(nèi)控制度，在風(fēng)險控制方面，在每個風(fēng)險控制點上都務(wù)必要建立相應(yīng)的風(fēng)險管理控制系統(tǒng)。但是因為企業(yè)中每個業(yè)務(wù)流程以及稅務(wù)風(fēng)險產(chǎn)生原因多種多樣，所以企業(yè)在實施內(nèi)部會計控制策略時，務(wù)必要時刻注意具體問題具體分析，對于不同的企業(yè)風(fēng)險，提出相應(yīng)的內(nèi)控策略。企業(yè)只有完善其內(nèi)部會計管理制度，才能有效管理和控制稅務(wù)風(fēng)險，進(jìn)而避免因為稅務(wù)風(fēng)險而造成不必要的經(jīng)濟(jì)損失。
(二)稅務(wù)風(fēng)險影響內(nèi)控目標(biāo)的實現(xiàn)。在實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部會計控制目標(biāo)的過程中稅務(wù)風(fēng)險起著至關(guān)重要的作用。 企業(yè)內(nèi)控目標(biāo)的實現(xiàn)緊密聯(lián)系于稅務(wù)風(fēng)險的控制，主要表現(xiàn)在以下幾點：第一，企業(yè)必須依照會計信息數(shù)據(jù)來繳納所應(yīng)的稅額，如果會計信息存在錯誤，將直接影響稅額的準(zhǔn)確度，這樣企業(yè)就可能會被追究一定法律責(zé)任或者承擔(dān)被罰款的結(jié)果。所以，企業(yè)要完善內(nèi)部會計控制目標(biāo)，完全杜絕因為會計環(huán)節(jié)而造成的稅務(wù)風(fēng)險。第二，造成企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的主要原因是企業(yè)未能嚴(yán)格遵循我國相關(guān)法律法規(guī)辦事，而企業(yè)內(nèi)控目標(biāo)能夠提醒企業(yè)嚴(yán)格遵循其法律規(guī)范、會計控制制度進(jìn)行辦事，能夠最大化地降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。
二、影響企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)風(fēng)險的因素分析
(一)影響企業(yè)內(nèi)部稅收風(fēng)險的主觀因素。一方面原因是：企業(yè)會計部門的工作人員自身素質(zhì)不高，對經(jīng)濟(jì)活動的認(rèn)知不準(zhǔn)確。因為許多企業(yè)招收會計以及出納員的門檻較低，所以一些企業(yè)的會計人員不知道如何下手，如何做，不能清楚徹底地了解稅收知識，有的工作人員甚至對其了解出現(xiàn)錯誤，不能及時準(zhǔn)確地規(guī)劃稅務(wù)，直接導(dǎo)致所在企業(yè)承擔(dān)了不必要的經(jīng)濟(jì)損失;另一方面原因是：企業(yè)內(nèi)部的會計管理制度不全面，一些預(yù)警機(jī)制嚴(yán)重缺乏，反饋機(jī)制也不夠完善，管理極其混亂。企業(yè)如果沒有一整套全面有效的管理制度進(jìn)行規(guī)范，就可能出現(xiàn)漏洞百出的現(xiàn)象，最后的還要承受巨大的經(jīng)濟(jì)代價。
(二)影響企業(yè)稅收風(fēng)險的外部因素。近幾年來，雖然我國的法律取得了一定程度的進(jìn)展，比如在會計領(lǐng)域內(nèi)的相關(guān)法規(guī)、規(guī)章有了一定程度的改善，但是企業(yè)在稅法中對會計的約束力還是相當(dāng)削弱的，是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。這些法律法規(guī)對具體事項的規(guī)定都比較概括，不夠清晰，只是起到了一定的參考作用。企業(yè)的發(fā)展不僅需要主觀原因，即企業(yè)自身的自律，也需要客觀原因，即良好的外部環(huán)境。主客觀原因應(yīng)共同作用，相得益彰，才能真正促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。
三、企業(yè)如何加強(qiáng)、規(guī)范會計的內(nèi)部控制
(一)企業(yè)要樹立一定的風(fēng)險防范意識。心理學(xué)理論認(rèn)為，一定的動機(jī)才能引起人的行為的發(fā)生。沒有動機(jī)就沒有人們行為的結(jié)果。目前學(xué)者所關(guān)注的話題是：如何糾正危險的思想意識或者將其扼殺在萌芽狀態(tài)。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者(或相關(guān)的管理人員)應(yīng)當(dāng)給予企業(yè)內(nèi)部會計工作人員培訓(xùn)或者對其進(jìn)行宣傳教育，待企業(yè)內(nèi)部的工作人員在經(jīng)過嚴(yán)格的培訓(xùn)并各方面合格后再進(jìn)行考核，只有工作人員達(dá)到企業(yè)所需的要求，才能富于專業(yè)性與職業(yè)性的進(jìn)行工作。以上方法的目的是為了加深工作人員對稅務(wù)信息、財務(wù)知識以及社會經(jīng)濟(jì)狀況的分析以及把握，從而進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)內(nèi)部的規(guī)章制度，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)的積極健康發(fā)展。
(二)企業(yè)要健全內(nèi)部的會計控制體系。人們行為的依據(jù)依賴于企業(yè)規(guī)矩的制定，這些企業(yè)規(guī)矩也能有效的控制活動過程，以防其偏離企業(yè)既定的軌道。如何健全企業(yè)內(nèi)部的會計控制體系，有以下幾種方法。首先，要加快企業(yè)建立會計控制制度體系的步伐，這些體系的建立均可以根據(jù)所選中行業(yè)的優(yōu)秀企業(yè)作為目標(biāo)，根據(jù)自身企業(yè)的經(jīng)營狀況，分別給予相應(yīng)的操作規(guī)程、操作方法。這些內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包含企業(yè)的每個方面及企業(yè)的每一分子，比如有形資產(chǎn)以及無形資產(chǎn);企業(yè)高層管理者以及底層管理者，反饋企業(yè)各方面的信息，健全企業(yè)的會計控制制度體系。
(三)企業(yè)要加強(qiáng)內(nèi)外監(jiān)督力度。企業(yè)對內(nèi)部會計活動控制主要從以下幾個方面，如內(nèi)部的制度約束、輿論壓力、內(nèi)部的法律等。有效的內(nèi)部審計對企業(yè)監(jiān)督具有重要的作用，它不僅能及時而準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)會計部門存在的錯誤，還能有效規(guī)范企業(yè)的行為，以進(jìn)一步提高企業(yè)的所得利潤。內(nèi)部審計“審”的內(nèi)容包括這幾個方面：內(nèi)部審計質(zhì)量、內(nèi)部控制監(jiān)督程序、會計賬目、以及制度設(shè)計的有效性以及合理性。外部監(jiān)督主要是指社會監(jiān)督。社會監(jiān)督如果能發(fā)揮其最大效應(yīng)，其不但促進(jìn)企業(yè)管理的不斷成熟與完善，還有利于整個市場經(jīng)濟(jì)秩序的規(guī)范。當(dāng)然，社會監(jiān)督的力量不只是有機(jī)關(guān)的審計部門的力量，還有行政機(jī)關(guān)(如稅務(wù)局、工商局)、立法機(jī)關(guān)、社會媒體、甚至成千上萬網(wǎng)友的力量。
(四)企業(yè)要增強(qiáng)稅務(wù)風(fēng)險信息的溝通。企業(yè)內(nèi)部不但要進(jìn)行思想交流，同時也要聯(lián)合與外部企業(yè)。 在上述企業(yè)內(nèi)部制度的內(nèi)容要包括內(nèi)部信息與溝通制度、公開信息與保密信息的相關(guān)法律規(guī)范等方面。緊密聯(lián)系稅務(wù)機(jī)關(guān)，只有保證合作關(guān)系的融洽，合作才能愉快。因此，稅法的執(zhí)行要緊密遵循稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求，才能保持良好的合作關(guān)系，使企業(yè)獲得應(yīng)有的效益。
四、結(jié)束語
1．1實驗內(nèi)容相對簡單
我們的會計實驗相對比較簡單，對會計分析、預(yù)測、決策等涉及較少，缺乏鍛煉學(xué)生運用專業(yè)知識創(chuàng)造性地分析復(fù)雜問題并提出解決方案的內(nèi)容，缺乏深度，無法培養(yǎng)學(xué)生在實踐中思考問題、分析問題、解決問題的能力。而學(xué)生也只把實踐教學(xué)看成是完成一次大作業(yè)，感覺在實驗室中進(jìn)行的教學(xué)實踐和在普通教室進(jìn)行的教學(xué)基本沒有區(qū)別，學(xué)習(xí)主動性不強(qiáng)，參與積極性不高。還存在遲到、早退、缺勤、抄襲的現(xiàn)象，尤其是畢業(yè)實習(xí)和畢業(yè)論文：一般都是由學(xué)生自己找實習(xí)單位，而學(xué)生把實習(xí)時間大多花在聯(lián)系工作單位、參加面試上，根本無心實習(xí)，所要求的實習(xí)報告也是想辦法編出來的。而畢業(yè)論文也大多是照抄網(wǎng)上的論文，或東拼西湊，這就使得畢業(yè)實習(xí)和畢業(yè)論文這兩種重要的實踐課程流于形式。
1．2實踐教學(xué)與實際有脫節(jié)
現(xiàn)有的實踐教學(xué)模式往往被設(shè)計成“個人全能項目”，發(fā)給學(xué)生一套練習(xí)題，以及憑證、賬簿，讓學(xué)生一個人包攬全部業(yè)務(wù)，自己操作整個過程，學(xué)生自己既是出納、又是會計；既管記賬、又管復(fù)核；既是會計員、又是會計主管。這樣一來，學(xué)生在實踐教學(xué)中對各自崗位的工作流程、任務(wù)職能等并不十分清楚，無法形成鮮明的崗位意識。另外，一些在實際工作中發(fā)生較多的業(yè)務(wù)，比如說銀行結(jié)算和納稅申報，在實踐教學(xué)中往往都是在實訓(xùn)教材中以文字性材料來說明經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的過程、內(nèi)容和結(jié)果，實驗也只是要求學(xué)生根據(jù)事先填好的結(jié)算憑證進(jìn)行賬務(wù)處理和填制某些稅種的納稅申報表，學(xué)生根本不知道銀行結(jié)算和納稅申報業(yè)務(wù)的實際發(fā)生過程，這使得學(xué)生走上工作崗位后不知道怎樣與銀行和稅務(wù)部門打交道，缺乏進(jìn)行銀行結(jié)算和稅務(wù)處理的能力。
1．3部分教師實踐經(jīng)驗不足
有些教師自己未從事過實際財務(wù)工作，也少有機(jī)會到企事業(yè)單位的會計工作崗位進(jìn)行實踐鍛煉，造成理論與實踐嚴(yán)重脫節(jié)。在實踐教學(xué)中，教師有時僅按自己的理解或想象來指導(dǎo)實習(xí)，造成與會計制度、會計規(guī)范或?qū)嶋H會計工作的沖突，從而使實踐教學(xué)的質(zhì)量沒有根本保證。
2構(gòu)建應(yīng)用型本科會計專業(yè)的實踐教學(xué)體系
應(yīng)用型本科會計專業(yè)的實踐教學(xué)體系的構(gòu)建應(yīng)該增強(qiáng)實踐，強(qiáng)化應(yīng)用，體現(xiàn)特色，突出創(chuàng)新，搭建多維度、多層次的實踐教學(xué)環(huán)節(jié)，如下圖所示：
2．1構(gòu)建實踐教學(xué)體系三大平臺
2．1．1實驗教學(xué)平臺
實驗地點主要是校內(nèi)的會計模擬實驗室，包括基礎(chǔ)實驗、專業(yè)實驗、創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)實驗，基礎(chǔ)實驗是學(xué)生在學(xué)習(xí)完會計專業(yè)的基礎(chǔ)課程后開設(shè)的，包括計算技術(shù)、點鈔技術(shù)、會計書法、基礎(chǔ)會計模擬實訓(xùn)、財務(wù)會計模擬實訓(xùn)、成本會計模擬實訓(xùn)等，一般安排在大一、大二，使學(xué)生掌握會計專業(yè)的基本業(yè)務(wù)內(nèi)容、會計處理和操作過程，培養(yǎng)學(xué)生專業(yè)基本技能和應(yīng)用能力；專業(yè)及崗位實驗是在學(xué)生學(xué)習(xí)完專業(yè)課程后開設(shè)的，包括稅收實務(wù)模擬實訓(xùn)、財務(wù)管理崗位實訓(xùn)、會計核算崗位實訓(xùn)、企業(yè)管理模擬實訓(xùn)、審計實務(wù)模擬實訓(xùn)、ERP實訓(xùn)等，一般安排在大三，使學(xué)生掌握會計專業(yè)的系統(tǒng)的、綜合的技能，培養(yǎng)學(xué)生專業(yè)知識的運用能力和會計職業(yè)判斷能力。創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)實驗，一般是開展創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)大賽或創(chuàng)建模擬公司，安排在大四上學(xué)期，使學(xué)生熟悉創(chuàng)業(yè)真實過程，培養(yǎng)學(xué)生團(tuán)隊協(xié)作意識、創(chuàng)業(yè)意識和創(chuàng)業(yè)精神，增強(qiáng)學(xué)生的解決實際問題的能力以及自主創(chuàng)新能力和創(chuàng)業(yè)能力。在實驗教學(xué)平臺中，在現(xiàn)有的高職高專實驗的基礎(chǔ)上，要注意盡量創(chuàng)造真實的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，培養(yǎng)學(xué)生辦理銀行結(jié)算、進(jìn)行納稅申報的能力，可以考慮將學(xué)生分成若干大組，每個大組包括企業(yè)小組、銀行小組、稅務(wù)小組，每個小組中，“一人一崗，各司其職”，培養(yǎng)學(xué)生的崗位意識。不同小組之間有業(yè)務(wù)往來，不同大組之間也發(fā)生業(yè)務(wù)往來，比如說不同大組的企業(yè)之間有采購、銷售等日常業(yè)務(wù)，同時與其他小組之間還會發(fā)生銀行結(jié)算和稅務(wù)處理業(yè)務(wù)等。
2．1．2實習(xí)教學(xué)平臺
大學(xué)四年每年安排一次會計實習(xí)，第一次是認(rèn)知實習(xí)，讓學(xué)生去校外實訓(xùn)基地參觀、了解，對企事業(yè)單位所處的環(huán)境和實際工作情況有一個感性認(rèn)識，一般安排在大一；第二次、第三次是崗位實習(xí)，在部分專業(yè)課程結(jié)束后，到校外實訓(xùn)基地或其它企事業(yè)單位進(jìn)行實習(xí)，熟悉各崗位的職責(zé)分工和具體工作內(nèi)容，對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動和會計業(yè)務(wù)處理流程有一個比較完整的理解，大二、大三各安排一次。第四次是畢業(yè)實習(xí)，安排學(xué)生到企事業(yè)單位的實際會計工作崗位上去，一般時間安排在大四下學(xué)期。要加強(qiáng)實習(xí)平臺的建設(shè)，首先要有穩(wěn)定的校外實習(xí)基地。但長期以來，由于會計工作的特殊性，企事業(yè)單位對與高校建立會計實習(xí)基地的意愿很淡薄，會計專業(yè)的學(xué)生實習(xí)一直以來就是一個難題。作為高校來說，一方面要與各類企事業(yè)單位多多溝通聯(lián)系，實行校企共建，互惠互利，實現(xiàn)實踐教學(xué)資源的合理配置和使用；另一方面，以投資、擔(dān)保、管理、財務(wù)咨詢公司、會計師事務(wù)所、審計師事務(wù)所、資產(chǎn)評估師事務(wù)所等一大批中介機(jī)構(gòu)為突破點，加強(qiáng)會計中介機(jī)構(gòu)實訓(xùn)基地的建設(shè)。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，這樣一大批會計中介機(jī)構(gòu)已經(jīng)開始壯大起來，他們把會計工作當(dāng)做是一種對外提供的技術(shù)服務(wù)，不再排斥實習(xí)學(xué)生的參與，而且在業(yè)務(wù)旺季對于實習(xí)生助理有很大的需求。這樣，學(xué)生可以親身參與到各類企事業(yè)單位的擔(dān)保、咨詢、審計、評估等項目，在實踐中加深對對專業(yè)知識的認(rèn)識和理解，提高決實際問題的能力。
2．1．3實踐教學(xué)平臺
主要包括社會調(diào)查、學(xué)年論文、畢業(yè)論文等，社會調(diào)查一般安排在大三的假期進(jìn)行，可以針對會計教學(xué)或會計改革的熱點問題定出要調(diào)查的內(nèi)容，采取問卷調(diào)查、抽樣調(diào)查、網(wǎng)上調(diào)查和實地調(diào)查等多種形式，了解企事業(yè)單位生產(chǎn)經(jīng)營、會計機(jī)構(gòu)設(shè)置、會計制度建設(shè)等情況，了解會計工作的組織、會計人員素質(zhì)、會計核算、會計管理等情況，運用所學(xué)知識進(jìn)行分析，為學(xué)年論文和畢業(yè)論文提供寫作素材。學(xué)年論文和畢業(yè)論文都具有實踐性和理論性的雙重性質(zhì)，學(xué)年論文是學(xué)生對一學(xué)年所學(xué)專業(yè)知識在專業(yè)實習(xí)實踐的基礎(chǔ)上進(jìn)行的理論總結(jié)，一般安排在大三下學(xué)期；畢業(yè)論文學(xué)生對大學(xué)四年所學(xué)專業(yè)知識在各類實習(xí)實踐的基礎(chǔ)上進(jìn)行的理論總結(jié)，一般安排在大四下學(xué)期。學(xué)年論文和畢業(yè)論文的寫作，作為應(yīng)用型本科會計專業(yè)來說，要強(qiáng)調(diào)從實踐中選題，在實踐中去發(fā)現(xiàn)問題、思考問題，用所學(xué)的知識去分析問題、解決問題，對于那些通篇理論論述，缺乏實踐內(nèi)容支持的論文，可以考慮要求重新選題和定位。
2．2提高教師實踐能力
教師的素質(zhì)直接影響到實踐教學(xué)的質(zhì)量，現(xiàn)在的高校教師大多是從學(xué)校到學(xué)校，沒有在企事業(yè)單位工作過，缺乏實際會計工作經(jīng)驗。學(xué)校要積極創(chuàng)造條件，建立與校外實習(xí)基地、企事業(yè)單位、會計中介機(jī)構(gòu)的聯(lián)系和交流機(jī)制，鼓勵教師，尤其是年輕教師定期到這些單位掛職，從事具體的財務(wù)工作，積累會計實踐經(jīng)驗，提高實務(wù)處理能力，更好地滿足會計專業(yè)實踐教學(xué)的需要。也可以多組織會計專業(yè)教師到兄弟院校參觀學(xué)習(xí)，交流教學(xué)經(jīng)驗，多參加教育界和會計職業(yè)界組織的學(xué)術(shù)交流、研討活動，提供相互學(xué)習(xí)的平臺。建立校外注冊會計師、注冊審計師、注冊資產(chǎn)評估師等財務(wù)專家以及經(jīng)驗豐富的會計從業(yè)人員檔案，保持經(jīng)常性的交流，促進(jìn)產(chǎn)學(xué)研結(jié)合，還可以定期將這些專家學(xué)者請進(jìn)校園作相關(guān)內(nèi)容的專題講座，甚至直接授課。同時支持會計專業(yè)教師參加職業(yè)資格和專業(yè)技術(shù)資格的考試，并要求取得資格證書，達(dá)到會計教育對“雙師”型教師的要求。
2．3建立實訓(xùn)技能和質(zhì)量評價體系
完善和規(guī)范實踐教學(xué)評價，建立實訓(xùn)質(zhì)量和技能評價體系。評價體系分為兩個部分，一部分是對學(xué)生專業(yè)技術(shù)水平和實踐操作能力考核評價指標(biāo)體系，另一部分是教師實踐教學(xué)質(zhì)量評價體系。要制定評價體系的詳細(xì)考核指標(biāo)和考核方式，對學(xué)生的考評可以采取閉卷考試、開卷考試、口試、社會調(diào)查、社會實踐、手工模擬、上機(jī)模擬等多樣化的形式；對教學(xué)質(zhì)量可以建立學(xué)校、教務(wù)處、系部、學(xué)生和校外財務(wù)專家五級監(jiān)控和評價體系，采取學(xué)校抽查、系部檢查、教師自評、校外專家評學(xué)、學(xué)生評價等多種方式，尤其對實驗實習(xí)過程進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)控，分階段進(jìn)行考核，從而對整個會計專業(yè)實踐教學(xué)體系進(jìn)行科學(xué)的評價。
在注冊會計師行業(yè)誕生與發(fā)展過程中，審計一直是其傳統(tǒng)主導(dǎo)業(yè)務(wù)，審計業(yè)務(wù)是其主要甚至唯一的收入來源。同時，由于注冊會計師行業(yè)的半政府性質(zhì)決定了會計師事務(wù)所不僅能提供公共產(chǎn)品性質(zhì)的審計業(yè)務(wù)，而且能提供運用和加工可供決策的會計信息的增值服務(wù)，如管理咨詢、稅務(wù)等。如今，隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，資本市場的不斷壯大，決策對會計信息的依賴也越來越重，審計對于審計委托人也不再是其唯一的需求了。在需求方有需求和供求方也有能力提供滿足需求方要求服務(wù)的情況下，會計師事務(wù)所的非審計服務(wù)業(yè)務(wù)應(yīng)運而生并且不斷擴(kuò)大。
一、非審計服務(wù)發(fā)展現(xiàn)狀
通過表1給出的1999-2005年我國會計師事務(wù)所服務(wù)收入構(gòu)成，可以看出：在我國，會計師事務(wù)所收入呈現(xiàn)穩(wěn)步增長態(tài)勢。從1999-2005年期間，我國會計師事務(wù)所收入呈現(xiàn)穩(wěn)步發(fā)展態(tài)勢，從1999年的52.3億元到2005年的183億元，其中審計收入也一直是穩(wěn)步上升趨勢，都在總收入的70%左右。非審計服務(wù)收入發(fā)展所占較絕對數(shù)與比重較小，如咨詢服務(wù)從1999年的3.1億元上升到了2005年的9.1億元，相對比重大致徘徊在5%左右。與發(fā)達(dá)國家相比，有相當(dāng)大的差距。
二、我國注冊會計師非審計服務(wù)發(fā)展滯后的原因分析
造成我國會計師事務(wù)所非審計業(yè)務(wù)發(fā)展單一、滯后的原因，應(yīng)該說是多方面的，概括起來主要有以下幾個方面：
（一）注冊會計師行業(yè)成立的特殊背景
我國的會計師事務(wù)所由原來的掛靠單位到后來的獨立運作與經(jīng)營，其成立時的特殊決定了會計師事務(wù)所早期業(yè)務(wù)主要由主管部門指定。在一定的行業(yè)、一定的行政區(qū)域有穩(wěn)定的市場份額甚至居于壟斷地位，如驗資主要集中于工商部門的事務(wù)所，國有企業(yè)審計、國有企業(yè)基建預(yù)決算審計主要集中于審計部門的事務(wù)所，稅務(wù)主要集中于稅務(wù)部門的事務(wù)所，這足以保持或維持事務(wù)所基本的生存，事務(wù)所缺乏拓展其業(yè)務(wù)的動力。市場化運作以后，我國法律明確規(guī)定不能隨便更換會計師事務(wù)所，更換會計師事務(wù)所成本不低。因此即使市場化后，會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)也是有一定保障的，對于會計師事務(wù)所來說，非審計服務(wù)的收入高低影響不大。
（二）現(xiàn)有專業(yè)復(fù)合型人才的缺乏
政府主導(dǎo)成立的會計師事務(wù)所主要專長于某些領(lǐng)域，如稅務(wù)部門成立的會計師事務(wù)所擅長對稅務(wù)咨詢與，對內(nèi)部控制制度設(shè)計以及其他管理咨詢服務(wù)則不一定能勝任。同時我國政出多門，各方要求、標(biāo)準(zhǔn)不一，要做到各方滿意是很艱難的，對相關(guān)職能部門的影響力有時候顯得非常的重要。在我國目前的環(huán)境中，沒有哪個企業(yè)，哪家會計師事務(wù)所對每個行業(yè)都是專家。這種人為的市場格局很不利于專業(yè)復(fù)合型人才的培養(yǎng)和發(fā)展，也不利于吸引其留在注冊會計師行業(yè)。復(fù)合型人才的缺乏使會計師事務(wù)所缺乏提供非審計服務(wù)的技術(shù)支撐。
（三）會計師事務(wù)所的變革
我國會計師事務(wù)所成立的時候具有強(qiáng)烈的政府色彩，其成立后的發(fā)展變遷也同樣有著“無形的手”的強(qiáng)大影響。從掛靠到脫鉤，從從業(yè)資格的認(rèn)定到業(yè)務(wù)的劃分，一系列的強(qiáng)勢改革使我國會計師事務(wù)所取得了較快發(fā)展，但是也使會計師事務(wù)所陷入劇烈的動蕩變革期，業(yè)務(wù)拓展能力與精力都受到極大的限制。顯然，事務(wù)所本身的動蕩也不利于非審計服務(wù)的發(fā)展。
（四）注冊會計師行業(yè)發(fā)展積淀有限
我國的注冊會計師行業(yè)發(fā)展歷史較短，會計師事務(wù)所正處于發(fā)展上升期。不可忽略的現(xiàn)實是我國注冊會計師行業(yè)恢復(fù)發(fā)展只有短短的20多年，雖然取得了較快的發(fā)展，但是大部分力量都用在拓展現(xiàn)有審計市場，缺乏足夠的市場意識與營銷能力和多元化服務(wù)人才，積累的人才與技術(shù)有限。因此，作為注冊會計師行業(yè)存在基本條件的審計業(yè)務(wù)發(fā)展都十分有限，更何況非審計服務(wù)！
（五）缺少行業(yè)管理組織對注冊會計師非審計服務(wù)市場的推動和促進(jìn)
我國注冊會計師協(xié)會是注冊會計師行業(yè)的管理組織，其主要職責(zé)是審批和管理本會會員，指導(dǎo)地方注冊會計師協(xié)會辦理注冊會計師注冊；擬訂注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則，監(jiān)督、檢查實施情況；組織對注冊會計師的任職資格、注冊會計師和會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)情況進(jìn)行年度檢查；制定行業(yè)自律管理規(guī)范，對違反行業(yè)自律管理規(guī)范的行為予以懲戒；組織實施注冊會計師全國統(tǒng)一考試；組織和推動會員培訓(xùn)工作；組織業(yè)務(wù)交流，開展理論研究，提供技術(shù)支持；開展注冊會計師行業(yè)宣傳；協(xié)調(diào)行業(yè)內(nèi)、外部關(guān)系，支持會員依法執(zhí)業(yè)，維護(hù)會員合法權(quán)益；代表中國注冊會計師行業(yè)開展國際交往活動；指導(dǎo)地方注冊會計師協(xié)會工作；辦理法律、行政法規(guī)規(guī)定和國家機(jī)關(guān)委托或授權(quán)的其他有關(guān)工作?？梢姡覈淖詴嫀焻f(xié)會主要是管理機(jī)構(gòu)，較少涉及業(yè)務(wù)與注冊會計師行業(yè)服務(wù)市場的推動。
可見，無論是我國注冊會計師行業(yè)本身的發(fā)展變化歷程還是行業(yè)管理組織的職責(zé)范圍，都是我國注冊會計師非審計服務(wù)發(fā)展有限的重要原因。
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一、公司治理結(jié)構(gòu)是稅務(wù)籌劃的制度保證
(一)公司治理結(jié)構(gòu)
公司治理結(jié)構(gòu)是明確界定股東大會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層的職責(zé)和功能的一種企業(yè)組織制度結(jié)構(gòu)。這種制度安排或制度結(jié)構(gòu)決定了公司的目標(biāo)、行為，決定了公司的利益相關(guān)者如何實施管理、控制風(fēng)險和分配收益等有關(guān)公司生存和發(fā)展的一系列重大問題企業(yè)包括稅務(wù)籌劃在內(nèi)的所有財務(wù)行為都應(yīng)該在合理、有效的公司治理框架內(nèi)進(jìn)行。適應(yīng)公司治理要求的稅務(wù)籌劃方案才能得到組織、制度、資源等方面的保障，按照公司既定的戰(zhàn)略目標(biāo)實施。所以，合理的公司治理結(jié)構(gòu)是稅務(wù)籌劃質(zhì)量的基本保證
(二)稅務(wù)籌劃風(fēng)險
企業(yè)在運用稅收政策開展稅務(wù)籌劃的過程中．風(fēng)險是客觀存在的．而且這種風(fēng)險可能會伴隨企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程稅務(wù)籌劃風(fēng)險是指企業(yè)在開展稅務(wù)籌劃活動時．由于受到難以預(yù)料或控制的各種因素影響導(dǎo)致失敗而在籌劃后發(fā)生各種損失的可能性稅務(wù)籌劃風(fēng)險主要來源于兩方面即外部因素與內(nèi)部因素產(chǎn)生的風(fēng)險，但不論何種風(fēng)險，如不采取相應(yīng)的風(fēng)險管理措施．都可能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)損失和其他相關(guān)損失。
(三)公司治理結(jié)構(gòu)與稅務(wù)籌劃風(fēng)險
公司治理是稅務(wù)籌劃的內(nèi)部環(huán)境基礎(chǔ)。公司治理通過一系列制度安排保證稅務(wù)籌劃工作的實施．其完善程度和，有效運行影響著稅務(wù)籌劃的組織結(jié)構(gòu)、運行效率和風(fēng)險控制稅務(wù)籌劃能否成功很大程度上取決于公司治理的健全性、嚴(yán)密性和有效性。美國COSO頒布的《企業(yè)風(fēng)險管理框架》指出包括公司治理在內(nèi)的內(nèi)部環(huán)境要素，是企業(yè)實施全面管理風(fēng)險的基礎(chǔ)性要素．并為籌劃提供規(guī)則和結(jié)構(gòu)支持。稅務(wù)籌劃作為公司戰(zhàn)略目標(biāo)的重要組成部分，必須在公司治理背景下進(jìn)行．并有效防范各種可能出現(xiàn)的風(fēng)險，以實現(xiàn)零涉稅風(fēng)險環(huán)境下的稅務(wù)籌劃目標(biāo)。內(nèi)部環(huán)境決定稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)是否牢靠．是對稅務(wù)籌劃風(fēng)險的事前防范
二、稅務(wù)籌劃的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)
合理的組織結(jié)構(gòu)是落實公司治理目標(biāo)的基本保證開展稅務(wù)籌劃。需要一定的組織機(jī)構(gòu)作為保障。在企業(yè)內(nèi)部．需要設(shè)置稅務(wù)部等專職稅務(wù)組織機(jī)構(gòu)．專業(yè)性的組織分工可以為籌劃工作提供組織和人力資源方面的保障在稅務(wù)部的設(shè)計過程中．要考慮稅務(wù)問題及籌劃研究的明確分工與相互配合。稅務(wù)部的工作體現(xiàn)在以下方面：搜集相關(guān)財稅法規(guī)．為籌劃和實施方案提供信息支持：企業(yè)整體稅負(fù)分析及涉稅業(yè)務(wù)分析：財稅風(fēng)險防范機(jī)制與防范策略的研究：企業(yè)戰(zhàn)略的財稅規(guī)劃與內(nèi)部稅務(wù)計劃：納稅申報與稅款繳納的執(zhí)行：納稅評估報告：設(shè)計合理化的納稅籌劃方案等。例如．華潤集團(tuán)于2006年在集團(tuán)財務(wù)部設(shè)立了稅務(wù)管理部．系統(tǒng)、專業(yè)地推動全集團(tuán)的稅務(wù)管理建設(shè)。目前該集團(tuán)的7個運營中都設(shè)有稅務(wù)部，一、二、三級利潤中心都設(shè)有稅務(wù)經(jīng)理及專職稅務(wù)人員．使得整個集團(tuán)的稅務(wù)風(fēng)險明顯減?。悇?wù)方面的成本控制也有比較明顯的成效。受益于稅務(wù)管理部卓有成效的工作．稅務(wù)風(fēng)險管理已經(jīng)真正成為集團(tuán)管理層高度重視的事項．稅務(wù)成本和風(fēng)險得到合理控制．企業(yè)效益也實現(xiàn)了快速增長。
三、防范稅務(wù)籌劃風(fēng)險的內(nèi)部治理策略
(一)建立稅務(wù)籌劃內(nèi)部治理機(jī)制
公司內(nèi)部治理框架中．要設(shè)計與稅務(wù)籌劃的戰(zhàn)略目標(biāo)相關(guān)的內(nèi)部治理機(jī)制．包括籌劃工作流程，籌劃風(fēng)險預(yù)警，籌劃決策、控制機(jī)制以及反饋機(jī)制。有效的內(nèi)部治理機(jī)制可以防范稅務(wù)籌劃風(fēng)險，保證稅務(wù)籌劃方案的合理性、合法性，并能及時、有效實施。除此以外，為了保障控制系統(tǒng)有效運行。應(yīng)明確涉稅環(huán)節(jié)各部門的崗位職能．明確稅務(wù)籌劃的權(quán)限安排與制衡機(jī)制．確保企業(yè)稅務(wù)管理和稅務(wù)籌劃決策的科學(xué)性，避免企業(yè)稅務(wù)籌劃風(fēng)險和危機(jī)的出現(xiàn)。
(二)制定稅務(wù)籌劃規(guī)劃
稅務(wù)部要根據(jù)企業(yè)稅務(wù)籌劃的目標(biāo)和實際情況制定稅務(wù)籌劃規(guī)劃，并盡可能詳細(xì)。稅務(wù)規(guī)劃是實現(xiàn)稅務(wù)籌劃的一種計劃控制．屬于內(nèi)部控制。稅務(wù)部制定的內(nèi)部稅務(wù)計劃包括以下三部分：第一，年度納稅計劃．包括納稅支出規(guī)模和結(jié)構(gòu)、時期計劃安排等；第二，內(nèi)部因素變動分析，以防因內(nèi)部因素變動而產(chǎn)生內(nèi)部籌劃風(fēng)險：第三．外部因素變動分析．以防因外部因素變化而產(chǎn)生籌劃風(fēng)險。在稅務(wù)規(guī)劃制定出來以后．還要對稅務(wù)規(guī)劃進(jìn)行評估．考慮該稅務(wù)計劃能否取得更多的節(jié)稅利益或更大的財務(wù)利益．是否風(fēng)險和成本較低．是否能夠獲得企業(yè)現(xiàn)金流的支持，執(zhí)行是否有保障等。
(三)進(jìn)行稅務(wù)籌劃內(nèi)部控制
內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)經(jīng)營管理活動的各個層面只要存在著經(jīng)營活動和管理，就需要有相應(yīng)的內(nèi)部控制制度內(nèi)部稅務(wù)控制制度是整個內(nèi)控制度中的重要組成部分。建立和實施內(nèi)部稅務(wù)控制制度．定期核對涉稅賬簿．可以提高涉稅會計核算資料的可靠性：同時，內(nèi)部稅務(wù)控制制度的施行．有利于稅務(wù)籌劃目標(biāo)的實現(xiàn)。從稅務(wù)籌劃角度來看，內(nèi)部稅務(wù)控制應(yīng)包括兩部分內(nèi)容：一是內(nèi)部納稅控制，目的是使納稅會計提供的資料真實、可靠，納稅活動遵紀(jì)守法。為實現(xiàn)這一目的．設(shè)計內(nèi)部納稅控制制度時．應(yīng)考慮如何協(xié)調(diào)稅務(wù)部與會計部、各業(yè)務(wù)部門以及內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系。二是內(nèi)部稅務(wù)風(fēng)險控制，包括風(fēng)險識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對和風(fēng)險控制四個方面。
(四)開展信心知識別與溝通
1.CPA非審計服務(wù)的內(nèi)涵。非審計服務(wù)是相對于審計服務(wù)而言的,是會計師事務(wù)所向客戶提供并收取一定費用的除審計服務(wù)以外的多種服務(wù)的總稱。由于中國審計市場發(fā)展時間短,大多數(shù)會計師事務(wù)所的主要業(yè)務(wù)仍是審計,但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,市場競爭激烈,會計師事務(wù)所為增強(qiáng)競爭力逐步轉(zhuǎn)向提供多元化的服務(wù)。
非審計服務(wù)的出現(xiàn)是注冊會計師審計發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物,是市場發(fā)展與選擇的產(chǎn)物。非審計服務(wù)涉及的領(lǐng)域和內(nèi)容也越來越廣泛,新興的鑒證和非鑒證是CPA非審計服務(wù)拓展的主要領(lǐng)域。第一,新興的鑒證服務(wù)相對于法定的審計服務(wù)而言。盈利能力增強(qiáng),風(fēng)險降低,是CPA非審計服務(wù)拓展的一個重要方向。CPA可以依靠自身獨立、客觀、公正的優(yōu)勢選擇各種新興的鑒證。它主要包括網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證、系統(tǒng)認(rèn)證、養(yǎng)老服務(wù)認(rèn)證、企業(yè)業(yè)績評價認(rèn)證、風(fēng)險評估鑒證、針對財務(wù)契約遵循的鑒證、執(zhí)行司法訴訟中涉及的鑒證業(yè)務(wù)等。第二,非鑒證包括會計服務(wù)、稅收服務(wù)、內(nèi)部控制、資金運籌、管理咨詢等。其中咨詢服務(wù)是企業(yè)需求量最大、也是非審計服務(wù)領(lǐng)域中非常具有潛力的增值服務(wù)。
2.審計獨立性的內(nèi)涵。審計獨立性是伴隨著審計產(chǎn)生而存在的,是審計的靈魂。經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度,特別是股份制公司的產(chǎn)生,導(dǎo)致企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分開,所有者需要獨立的第三方監(jiān)督經(jīng)營者,即產(chǎn)生了以委托為基礎(chǔ)的民間審計,也稱獨立審計或注冊會計師審計。獨立性是審計質(zhì)量保證的重要因素之一。
《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》中對獨立性的定義為:獨立性是指注冊會計師在執(zhí)行審計服務(wù),出具審計報告時,應(yīng)當(dāng)在實質(zhì)上和形式上獨立于委托單位和其他機(jī)構(gòu)。所謂形式上的獨立性,又稱為外在獨立性、表面獨立性,指注冊會計師必須與被審查企業(yè)或個人沒有任何特殊的利益關(guān)系。所謂實質(zhì)上的獨立性,又稱內(nèi)在獨立性、事實獨立性,即認(rèn)為獨立性是一種精神狀態(tài)、一種自信心以及在判斷時不依賴和屈從于外界的壓力和影響。審計獨立性是實質(zhì)獨立與形式獨立的統(tǒng)一。實質(zhì)獨立是根本,而形式獨立是實質(zhì)獨立的保證。
二、非審計服務(wù)對審計獨立性影響
獨立性是審計的基礎(chǔ),影響審計獨立性的因素主要分為經(jīng)濟(jì)利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。注冊會計師在提供非審計服務(wù)品種時,首先要考慮非審計服務(wù)是否影響審計獨立性。目前學(xué)術(shù)界有兩種觀點,一種認(rèn)為非審計服務(wù)對審計獨立性存在正面影響,該觀點認(rèn)為非審計服務(wù)能夠加強(qiáng)注冊會計師對被審計單位的了解,注冊會計師更能夠更有效地防范風(fēng)險,查出被審計單位的錯誤及舞弊;非審計服務(wù)可以拓展專業(yè)人員的專業(yè)能力,導(dǎo)致審計時更多的得到本所專業(yè)人才的支持;非審計服務(wù)增強(qiáng)會計師事務(wù)所競爭力,注冊會計師更容易保持獨立。另一種觀點認(rèn)為非審計服務(wù)對審計獨立性存在負(fù)面影響。本文的觀點偏向于第二種觀點。CPA非審計服務(wù)對審計獨立性微觀影響主要體現(xiàn)在:非審計服務(wù)收費帶來的經(jīng)濟(jì)關(guān)系,非審計服務(wù)與審計服務(wù)沖突關(guān)系,非審計服務(wù)長期委托關(guān)系而導(dǎo)致的過度親密,非審計服務(wù)本身降低注冊會計師在公眾心中獨立身份。
1.非審計服務(wù)收費帶來的經(jīng)濟(jì)關(guān)系及對審計服務(wù)產(chǎn)生外界壓力。首先,由于非審計服務(wù)和審計服務(wù)都是收費的服務(wù),注冊會計師在向同一客戶提供兩種服務(wù)時,會進(jìn)行博弈,選擇成本低風(fēng)險小而收費高的項目,在這些方面非審計服務(wù)比審計更有優(yōu)勢。與此同時,作為被審計單位的客戶也會考慮注冊會計師的這種需求,于是投其所好,提高非審計服務(wù)收費從而達(dá)到對審計項目施壓的目的。因此非審計服務(wù)會導(dǎo)致會計師事務(wù)所對重大客戶帶來的經(jīng)濟(jì)利益產(chǎn)生依賴,亦會害怕失去客戶而難以抵御可以的壓力,影響其獨立性。其次,被審計單位更換會計師事務(wù)所的成本較低,會計師事務(wù)所更加會因為怕失去審計客戶而影響?yīng)毩⑿?。如果被審計單位將審計與非審計服務(wù)捆綁,那么對獨立性的威脅更大。
2.非審計服務(wù)與審計服務(wù)沖突關(guān)系帶來的自我評價影響。非審計服務(wù)與審計服務(wù)本身存在沖突主要是源于自我評價帶來的不公正性。現(xiàn)代控制論有一個著名的假設(shè):人不能獨立評價自己的工作。評價自我的工作是不可能沒有偏見的。如有些非審計服務(wù)甚至可能將注冊會計師置于管理者的位置,在進(jìn)行審計服務(wù)時,扮演管理角色的獨立審計師,可能難以客觀地評價與判斷企業(yè)業(yè)務(wù)活動和交易性質(zhì),從而影響其獨立性。同時可知,如果審計服務(wù)不涉及非審計服務(wù)部分進(jìn)行的,則對審計獨立性影響則不是很大。
3.非審計服務(wù)長期委托關(guān)系而導(dǎo)致的過度親密,形成的實質(zhì)性的關(guān)聯(lián)關(guān)系。密切的關(guān)系導(dǎo)致注冊會計師在審計時會摻雜個人的感情從而導(dǎo)致其對審計服務(wù)判斷失去獨立性。亦有可能接受鑒證客戶或重要員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待形成的關(guān)聯(lián)關(guān)系。
4.非審計服務(wù)本身降低注冊會計師在公眾心中獨立身份。即注冊會計師沒有做到形式上的獨立,社會公眾相信注冊會計師可以提供高質(zhì)量的審計服務(wù),這主要是因為他們相信注冊會計師能夠保持獨立性并按照相關(guān)審計準(zhǔn)則和制度執(zhí)行審計。隨著非審計服務(wù)越來越大比例的提供,越來越多審計訴訟案的曝光,使公眾不得不對注冊會計師的誠信度產(chǎn)生懷疑。
值得注意的是,不同類型的非審計服務(wù)在影響審計獨立性的程度上是不一樣的,視具體情況而定。第一,新興鑒證對審計獨立性一般沒有負(fù)面影響。新興鑒證和審計一樣,需要注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中保持獨立、客觀、公正的立場。但是在提供新興鑒證時,要保證避免代表鑒證客戶的利益進(jìn)行決策或代替管理層向相關(guān)的方面進(jìn)行報告。否則,會損害審計獨立性。第二,非鑒證對審計獨立性有影響,不同的服務(wù)項目影響也不相同。管理咨詢業(yè)務(wù)對審計獨立性影響較大。這是因為管理咨詢業(yè)務(wù)會造成的業(yè)務(wù)本身的沖突和利益沖突,對獨立性產(chǎn)生影響。稅務(wù)服務(wù)通過稅務(wù)機(jī)關(guān)審查時對獨立性幾乎沒有影響,但是如果不通過稅務(wù)機(jī)關(guān)則對獨立性有一定影響。會計記賬、設(shè)計會計制度等會計服務(wù)業(yè)務(wù),使注冊會計師的執(zhí)業(yè)范圍深入到客戶公司的內(nèi)部經(jīng)營與管理,直接或間接地參與了客戶公司的經(jīng)營決策,也會對獨立性產(chǎn)生影響。如安然公司的許多高層管理人員都是安達(dá)信的前雇員,并且非審計服務(wù)所處職位越高對獨立性影響越大。內(nèi)部控制方面的服務(wù),被認(rèn)為對審計獨立性是有影響的。信息技術(shù)系統(tǒng)服務(wù),如果會計師事務(wù)所人員不承擔(dān)管理層職責(zé),則提供信息技術(shù)系統(tǒng)服務(wù)不被視為對獨立性產(chǎn)生不利影響。訴訟支持服務(wù),會計師事務(wù)所可能因自我評價或過度推介產(chǎn)生不利影響。
三、處理非審計服務(wù)與審計獨立性關(guān)系的微觀考慮
從中國的現(xiàn)狀來看,非審計服務(wù)對審計獨立性及審計質(zhì)量的影響絕不能忽視,但也不能簡單地將非審計服務(wù)從注冊會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)中分離出來。正確處理非審計服務(wù)與獨立性關(guān)系,才能夠使非審計服務(wù)與審計服務(wù)同時得到健康發(fā)展。非審計服務(wù)如果影響到審計獨立性,會計師事務(wù)所則不可再接受審計服務(wù)。
1.會計師事務(wù)所應(yīng)建立維護(hù)審計獨立性的總體措施,以保證審計質(zhì)量。包括安排鑒證小組以外的注冊會計師進(jìn)行復(fù)核;定期輪換項目負(fù)責(zé)人及簽字注冊會計師;與鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會討論獨立性問題;向鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會告知服務(wù)性質(zhì)和收費范圍;制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行使管理決策或承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的政策和程序;將獨立性受到損害的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組。
2.區(qū)別對待不同的非審計服務(wù),大力發(fā)展新興鑒證服務(wù),謹(jǐn)慎選擇非鑒證服務(wù)。如新興鑒證對審計獨立性影響小,這是今后非審計服務(wù)拓展的主要方向;稅務(wù)服務(wù)對獨立性影響較小,而且稅務(wù)服務(wù)歷來也是向客戶提供的傳統(tǒng)服務(wù)項目。應(yīng)該繼續(xù)發(fā)展,保持并開拓市場份額,注冊會計師可以做一些為企業(yè)編制會計報表、記賬,會計決策輔助等會計服務(wù);另外,在不損害審計獨立性的前提下。CPA可以進(jìn)入管理咨詢領(lǐng)域,從事部分管理咨詢服務(wù)。會計師事務(wù)所應(yīng)積極拓展對審計獨立性影響較小的非審計服務(wù),積極探索前沿的非審計服務(wù)。
一、制度經(jīng)濟(jì)學(xué)：
大學(xué)制度改革與高校財務(wù)風(fēng)險的內(nèi)在聯(lián)系隨著高校規(guī)模的不斷擴(kuò)大，高校穩(wěn)定的財務(wù)收支狀況也日益變得不穩(wěn)定。以往，在政府的掌控下，高校的經(jīng)費來源主要為政府撥款；但是，自從高校實行擴(kuò)招開始，高校現(xiàn)有的教育資源不足以滿足由日益增長的學(xué)生數(shù)量所引致的教育需求，高校資金就會急劇缺乏，高校開始尋找其他資金來源如銀行貸款使其資金來源變得多樣化。相應(yīng)的，由于高校資金來源的多樣化，高校財務(wù)風(fēng)險也會增加。這里所說的“高校財務(wù)風(fēng)險”就是指由于高校的教育資金在運用和周轉(zhuǎn)過程中出現(xiàn)了一些難以掌控的因素，致使高校資金周轉(zhuǎn)不靈，出現(xiàn)資金鏈中斷或急劇缺乏等，從而引發(fā)高校財務(wù)危機(jī)，對高校運行的穩(wěn)定性產(chǎn)生較大影響的情況。我國高校財務(wù)風(fēng)險產(chǎn)生的最主要原因是由于高校制度的不完善。財務(wù)制度會影響高校的財務(wù)狀況，日積月累，就會使高校的財務(wù)風(fēng)險加劇。因此，要想徹底防控高校財務(wù)風(fēng)險，就必須先進(jìn)行大學(xué)制度的深入改革。
（一）高校財務(wù)風(fēng)險形成的主要原因
首先，高校領(lǐng)導(dǎo)缺乏財務(wù)風(fēng)險意識。高校領(lǐng)導(dǎo)并不在高校財務(wù)損毀時承擔(dān)獨立責(zé)任，這就造成了高校實體地位缺失，高校領(lǐng)導(dǎo)對高校缺乏責(zé)任意識，對高校財務(wù)安全更是沒有主人意識，這就造成了高校的財務(wù)風(fēng)險日益加劇。其次，政府對高校借貸缺乏強(qiáng)制約束。對于高校而言，政府是缺乏強(qiáng)制約束的。這在當(dāng)高校缺乏辦學(xué)經(jīng)費、教育資源供給不足時表現(xiàn)得尤其明顯，每當(dāng)遇到這種情況，政府都會不遺余力地伸予援手，久而久之，高校就會產(chǎn)生一種依賴心理，對自身財務(wù)狀況就不再積極地進(jìn)行有效管理。最后，高校自身財務(wù)制度不完善。主要表現(xiàn)在預(yù)算制度不嚴(yán)格，沒有進(jìn)行財務(wù)資源的優(yōu)化與整合等，這些都會對高校的財務(wù)狀況造成重大影響。
（二）只有進(jìn)行大學(xué)制度改革才能防控高校財務(wù)風(fēng)險
前面分析了我國高校財務(wù)風(fēng)險形成的主要原因，究其根本，還是由于高校內(nèi)部制度，特別是財務(wù)制度的不完善造成的。要徹底對高校財務(wù)風(fēng)險進(jìn)行防控，從高校內(nèi)部控制和外部監(jiān)督兩個方面來完善，首先就必須改革現(xiàn)行的高校制度，尤其是財務(wù)制度。只有深入、徹底地對高校制度進(jìn)行改革，才能在真正意義上防控高校的財務(wù)風(fēng)險。
二、高校財務(wù)風(fēng)險形成的制度根源
近年來，高校改革的步子邁得越來越大，也越來越扎實。在此過程中，高校也擁有了更多的自主管理權(quán)限，這對加快高校自身改革有好的一面，如財務(wù)自對高校財務(wù)制度的改革就有很大助益。從這個意義上說，高校財務(wù)風(fēng)險形成的根源在于高?，F(xiàn)行的財務(wù)制度上。
（一）公立高校并非法人實體
根據(jù)我國高校相關(guān)法律的描述，公立高校僅僅擁有高校的使用權(quán)，而其所有權(quán)歸屬于國家。這個制度的后果表現(xiàn)在當(dāng)產(chǎn)生財務(wù)毀損時，高校并不因此承擔(dān)獨立的民事責(zé)任。因此，高校的法人實體地位的缺失使得高校領(lǐng)導(dǎo)對高校普遍缺乏責(zé)任意識，出事后就會推卸責(zé)任，找政府?dāng)[平或是撂攤子不管等現(xiàn)象。由于高校擴(kuò)招，政府撥款不足以滿足高校的教育需求，因此，銀行貸款成為高校資金的新來源，政府部門對高校的借貸行為也缺乏有效的控制，致使我國高校債務(wù)負(fù)擔(dān)日益加重，隨之而來的財務(wù)風(fēng)險也不斷增加。
（二）高校教育預(yù)算缺乏強(qiáng)制約束力
在現(xiàn)行的制度下，高校教育預(yù)算缺乏強(qiáng)制約束力，不僅造成國內(nèi)多數(shù)高校財務(wù)負(fù)擔(dān)極重，也使得高校普遍進(jìn)行大規(guī)模借貸。由于高校教育預(yù)算缺乏強(qiáng)制約束力，使得其在無力還貸時并不會破產(chǎn)倒閉，而是會由政府進(jìn)行及時援助，幫助其渡過資金難關(guān)，以維持高校的正常運作。就是由于具備這樣的“預(yù)算軟約束”情況，使得高校對借貸行為愈發(fā)不慎重，國內(nèi)高校普遍背負(fù)著高額的銀行貸款及利息支出壓力，這也是造成高校財務(wù)風(fēng)險存在的隱性制度因素。
（三）政府投入與高等擴(kuò)招不對等
在政府的號召下，我國高校邁開了擴(kuò)招的腳步，并在十幾年的發(fā)展下，擴(kuò)招的規(guī)模越來越壯大，高校的發(fā)展也有目共睹。但是，在高校不斷擴(kuò)招的背后，政府對高校各種教育資源，包括硬件和軟件資源的投入并不能跟上高校擴(kuò)招的腳步，這就使得高校擴(kuò)招存在一個“教育資源缺口”。在政府的號召下，高校積極擴(kuò)大了其教育規(guī)模，但是政府對高校教育的投入并沒有隨之改善。這就使得擴(kuò)招后的高校辦學(xué)困難重重。在這種困難下，高校不得不向銀行發(fā)出求救信號，進(jìn)行銀行貸款，彌補(bǔ)資金缺口，滿足在校學(xué)生的教育需求。
（四）政府對高校缺乏有效監(jiān)督
由于擴(kuò)招帶來了巨大的資金缺口，高校就開始轉(zhuǎn)而投向銀行。但是，針對高校借貸，政府并未給予嚴(yán)厲的監(jiān)督措施，也沒有針對高校專門制定相應(yīng)的貸款審核和批復(fù)制度。這說明政府對高校貸款有一種“放任”的態(tài)度，缺乏有效的監(jiān)管措施，這勢必會使高校對其債務(wù)狀況不予重視，對銀行貸款的成本不予計量，借貸后，濫用教育經(jīng)費等現(xiàn)象不斷發(fā)生，從而加重高校的債務(wù)風(fēng)險。
（五）內(nèi)部管理體制不健全
高校內(nèi)部財務(wù)管理體制的不健全，導(dǎo)致高校財務(wù)決策效率低下、財務(wù)收支難以平衡、教育經(jīng)費濫用等現(xiàn)象日益增多。高校內(nèi)部對其財務(wù)狀況的管理缺乏科學(xué)有效的制度安排，影響其財務(wù)決策的制定，使得財務(wù)效率低下。另外，“預(yù)算軟約束”等現(xiàn)象也說明高校內(nèi)部針對財務(wù)管理部分缺乏嚴(yán)格的制度體系，高校財務(wù)人員對高校的財務(wù)制度不嚴(yán)格執(zhí)行，使得高校財務(wù)管理混亂。
三、大學(xué)制度改革與高校財務(wù)風(fēng)險內(nèi)部控制體系構(gòu)建
高校進(jìn)行擴(kuò)招后，其經(jīng)費來源就由原來單一的“政府撥款”逐步向“政府撥款、學(xué)費收入和銀行貸款”轉(zhuǎn)變。要切實防控高校財務(wù)風(fēng)險，提高高校的財務(wù)管理水平，就必須改革高校制度，高校財務(wù)風(fēng)險防范要從內(nèi)部控制和外部監(jiān)督兩方面做起。下面，就先從大學(xué)制度改革與高校財務(wù)風(fēng)險內(nèi)部控制體系的構(gòu)建開始分析。
（一）構(gòu)建科學(xué)有效的財務(wù)決策機(jī)制
（1）深入改革高校財務(wù)管理體制。
根據(jù)《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010～2020年）》的要求，我國高校必須完善內(nèi)部財務(wù)管理體制，完善經(jīng)費收支明細(xì)的會計處理，提高資金管理水平。特別是新提出的設(shè)立“高等學(xué)校總會計師”這一職務(wù)的政策，能幫助高校加強(qiáng)財務(wù)工作管理水平，降低高校財務(wù)風(fēng)險，優(yōu)化高校財務(wù)管理體系，從而根據(jù)高校運營的實際情況制定符合其發(fā)展的最優(yōu)財務(wù)決策等。上述財務(wù)目標(biāo)的實現(xiàn)都必須是建立在一個科學(xué)有效的高校財務(wù)管理體系的基礎(chǔ)之上，因此，深入改革高校財務(wù)管理體制迫在眉睫。
（2）建立科學(xué)民主的財務(wù)決策制度。
高校的財務(wù)決策機(jī)制不能僅僅是高校領(lǐng)導(dǎo)者意志的體現(xiàn)，更不能是隨意制定的。要保證高校財務(wù)決策機(jī)制的科學(xué)有效性，就必須在機(jī)制制定時體現(xiàn)出科學(xué)民主性。在高校內(nèi)部，應(yīng)該形成一個由各方人員的代表組成的高校財務(wù)決策機(jī)制制定小組，充分反映高校內(nèi)部各個工作層次員工的意志，再由上述代表將各方員工的意見集中起來，在制定高校財務(wù)決策機(jī)制時一并提出，最后由高校財務(wù)決策機(jī)制制定小組進(jìn)行整合，從而制定出科學(xué)、合理、民主、有效的高校財務(wù)決策機(jī)制。
（二）加強(qiáng)對財務(wù)風(fēng)險的防控與管理，提高內(nèi)部控制水平
外部監(jiān)管與內(nèi)部控制是加強(qiáng)管理的兩個重要方面。高校的財務(wù)風(fēng)險防控在內(nèi)部控制方面也要保證內(nèi)部管理的有效性，為高校財務(wù)風(fēng)險的防控提供幫助，確保高校資金的安全，防止資源濫用等。因此，建立完善的高校內(nèi)部控制制度是防范與控制高校財務(wù)風(fēng)險的重要方面。
（1）從嚴(yán)審批，防控風(fēng)險。
高校內(nèi)部管理體制的完善，可以幫助高校整合內(nèi)部資源，提高辦事效率，提升內(nèi)部管理水平。在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)交易和事項審批時，高校內(nèi)部各個職能相關(guān)部門要嚴(yán)格把關(guān)，一切按規(guī)章制度辦理，從嚴(yán)審批，以在最大限度內(nèi)防控財務(wù)風(fēng)險。特別是對于涉及資金額度較大的經(jīng)濟(jì)事項，必須交由校領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行分析、研究，然后進(jìn)行決策，以保證高校財務(wù)決策的科學(xué)性和有效性。
（2）優(yōu)化配置高校資源。
優(yōu)化高校內(nèi)部教育資源體系，嚴(yán)格進(jìn)行資源管理，規(guī)范資源使用方式，從體制上杜絕資源浪費和資源濫用現(xiàn)象的發(fā)生，提高資源利用率。要滿足上述要求，高校內(nèi)部涉及資產(chǎn)管理的部門就應(yīng)該先明確各自分工和責(zé)權(quán)管理范圍；然后建立嚴(yán)格的資產(chǎn)管理制度，明確各部分的責(zé)任與行事權(quán)限；最后，打破高校內(nèi)各個學(xué)院分管的僵局，形成校內(nèi)資源共享體系，提高資源使用效率和校內(nèi)資源管理水平。
（3）充分發(fā)揮內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的監(jiān)督作用。
在高校的內(nèi)部管理中，高校的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)也應(yīng)當(dāng)對高校的財務(wù)風(fēng)險防范發(fā)揮很大作用。高校審計部門主要是對與高校的財務(wù)狀況相關(guān)的經(jīng)濟(jì)事項進(jìn)行財務(wù)審核，從而確保高校財務(wù)行為的規(guī)范性和合理性。但是，現(xiàn)有的高校管理體制下，高校審計部門是高校下屬部門，在實際工作中對高校財務(wù)狀況的審核并不能落到實處，這就不能起到審計部分應(yīng)有的功能了。所以，應(yīng)該逐步將審計部分獨立于高校的內(nèi)部管理機(jī)制之外，只有審計部門的獨立性切實得到提高，審計部分才能真正發(fā)揮其應(yīng)有的作用。
（4）建立財務(wù)風(fēng)險管理體系。
積極建立財務(wù)風(fēng)險管理體系要求高校重視其財務(wù)信息，特別是會計信息必須格外重視。因為會計信息能幫助高校預(yù)防財務(wù)風(fēng)險。高校財務(wù)部門可以根據(jù)其財務(wù)報表中顯示的相關(guān)會計信息如資產(chǎn)負(fù)債率、現(xiàn)金流量等數(shù)據(jù)情況，對高校的資產(chǎn)狀況有一個具體的了解，然后再對這些定量數(shù)據(jù)進(jìn)行評估與分析，從而可以計算高校的財務(wù)運行狀況，以判斷財務(wù)風(fēng)險的大小，從而幫助高校及時有效地避免財務(wù)損失。
（三）提高責(zé)任意識，加強(qiáng)財務(wù)管理
根據(jù)國家規(guī)定，高校所有權(quán)歸屬于國家，高校自身僅僅擁有使用權(quán)。這就導(dǎo)致高校領(lǐng)導(dǎo)對高校的責(zé)任意識薄弱，沒有很高的熱情去建設(shè)高校。但是，對于高校領(lǐng)導(dǎo)者而言，理應(yīng)“在其位謀其政”，領(lǐng)導(dǎo)高校走向改革和深入發(fā)展之路。此時，提高其責(zé)任意識，加強(qiáng)財務(wù)管理職能劃分，明確各自的經(jīng)濟(jì)責(zé)任就是一個良好措施。健全高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度，可以規(guī)范高校財務(wù)行為，提高高校財務(wù)風(fēng)險防范意識，提升高校財務(wù)風(fēng)險防范水平，維持高校財務(wù)狀況的穩(wěn)定性。高校的財務(wù)管理要實現(xiàn)高效，首先必須明確各個職能部門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，只有這樣，各個部門才能通力配合，各自完成相應(yīng)的職責(zé)，敏捷地處理高校內(nèi)部發(fā)生的各種財務(wù)狀況，使高校的財務(wù)管理落到實處，有效防控高校內(nèi)部的財務(wù)風(fēng)險。
四、大學(xué)制度改革與高校財務(wù)風(fēng)險外部監(jiān)督機(jī)制構(gòu)建
高校財務(wù)風(fēng)險的防控，僅依靠高校內(nèi)部管理是不夠的，還需要外部力量進(jìn)行有效的監(jiān)督，下文從六個方面對我國高校財務(wù)風(fēng)險的外部監(jiān)督模式進(jìn)行深入分析（見圖1）。
（一）教育行政部門的監(jiān)督
（1）重視對高校的“年審”。
教育部門應(yīng)該定期對高校的財務(wù)狀況進(jìn)行“年審”，加強(qiáng)對高校財務(wù)狀況的監(jiān)督和了解。這樣能夠?qū)ω攧?wù)風(fēng)險及早發(fā)現(xiàn)，及時防范，有效處理，進(jìn)而切實降低風(fēng)險，減少高校財務(wù)損失。另外，教育部和高校雙方都應(yīng)該重視“年審”，并借助會計師事務(wù)所這個沒有利益關(guān)系的第三方的幫助對高校進(jìn)行公平合理的財務(wù)審核。綜合分析高校當(dāng)年的財務(wù)收支和投資狀況，對其財務(wù)決策效率進(jìn)行合理評估，以幫助其財務(wù)管理效率的提高。
（2）明確高校財務(wù)職責(zé)，合理分工。
目前，國家已經(jīng)出臺了相關(guān)規(guī)定，要求高校明確內(nèi)部管理職責(zé)，把管理落到實處，責(zé)任落實到具體某個人上。這樣做的好處是使高校在對其自身進(jìn)行管理時擁有了更多的自，并且，這種責(zé)任明確、職能分工合理、規(guī)范有效的高校財務(wù)責(zé)任制度能為科學(xué)有效的高校財務(wù)體制的建立打下堅實基礎(chǔ)。
（3）加快“高?？倳嫀煛甭毼坏脑O(shè)立。
加快對“高?？倳嫀煛甭毼坏脑O(shè)立，邀請利益不相關(guān)的第三方如會計師事務(wù)所委派有資格的會計師進(jìn)駐高校擔(dān)任“高?？倳嫀煛保⑶?，這個職位必須與高校自由的財務(wù)部門獨立，“高?？倳嫀煛睂Ω咝５呢攧?wù)狀況有知情權(quán)，并能根據(jù)高校財務(wù)部門提供的財務(wù)報表對其財務(wù)運營狀況進(jìn)行分析，并提出相關(guān)建議，以提高高校財務(wù)管理水平。
（二）稅務(wù)部門的監(jiān)督
利用有關(guān)國家機(jī)關(guān)的法定職權(quán)，遵循一定的法定程序，可以對高校的稅務(wù)活動進(jìn)行監(jiān)督。這可以有效監(jiān)督高校的納稅情況，防范稅務(wù)風(fēng)險。具體監(jiān)督途徑有以下三種。
（1）設(shè)立專門的高校稅務(wù)監(jiān)管部門。
針對高校的納稅活動，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)可以設(shè)計專門的高校稅務(wù)監(jiān)管部門。這樣的專門機(jī)構(gòu)，職責(zé)明確，分工具體，有利于稅務(wù)部門更有效地監(jiān)督高校的納稅情況，幫助高校規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。
（2）實現(xiàn)信息及時共享。
稅務(wù)部門可以在其稅務(wù)網(wǎng)站上建立專門的高校稅務(wù)情況板塊，在網(wǎng)絡(luò)上對高校的稅務(wù)信息進(jìn)行及時公開，實現(xiàn)稅務(wù)和財務(wù)部門的信息共享，以便其更好地進(jìn)行稅務(wù)狀況的監(jiān)督和管理。
（3）審計專業(yè)化。
稅務(wù)審計可以幫助稅務(wù)部門監(jiān)督高校依法納稅，也可以幫助高校降低稅務(wù)風(fēng)險。因此，建立專門的稅務(wù)審計部門，完善稅務(wù)審計制度，強(qiáng)化審計職能，可以加強(qiáng)稅務(wù)部門對高校的監(jiān)管。
（三）財政部門的監(jiān)督
財政部門應(yīng)該配合教育部門的工作，對高校進(jìn)行協(xié)助監(jiān)督。財務(wù)部門應(yīng)該與教育部門明確各自的職權(quán)范圍，確定分工，通力合作，對高校的財務(wù)狀況予以監(jiān)督，以幫助高校健康有序發(fā)展。主要可以從三個方面入手：一是完善財政監(jiān)督的立法，使財政監(jiān)督有法可依；二是建立縱向的財務(wù)監(jiān)管體系，明確監(jiān)管職責(zé)；三是加強(qiáng)培訓(xùn)，提高財政部門員工的監(jiān)管意識。另外，財政部門還要加強(qiáng)對會計師事務(wù)所等中介部門的監(jiān)管，以保證其會計核查的質(zhì)量，進(jìn)而也提高了財政部門對高校財務(wù)狀況的監(jiān)管水平。
（四）會計師事務(wù)所的監(jiān)督
會計師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)是高校財務(wù)狀況的直接核查機(jī)構(gòu)，那么，會計師事務(wù)所對高校的監(jiān)督和管理理應(yīng)發(fā)揮重要作用。隨著我國大學(xué)體制改革的推進(jìn)，高校管理的自主性也得到了極大提高；對高校財務(wù)狀況的監(jiān)管就不能僅僅依靠政府部門，也必須依靠一些與高校和政府沒有利益關(guān)聯(lián)的第三方中介組織如會計師事務(wù)所等來實現(xiàn)。所以，此處的會計師事務(wù)所需要對高校出具的財務(wù)報表以及由其提供的財務(wù)、會計信息的真實性、準(zhǔn)確性和合法性進(jìn)行監(jiān)督。
（五）銀行的監(jiān)督
目前高校的財務(wù)風(fēng)險主要是債務(wù)風(fēng)險，而高校的債務(wù)主要是由銀行貸款構(gòu)成的；接受銀行機(jī)構(gòu)的監(jiān)督和管理，合理利用銀行貸款，提高高校的財務(wù)管理水平就成為理所當(dāng)然的一步。
（1）對高校的銀行賬戶進(jìn)行監(jiān)督
。根據(jù)國家規(guī)定，高校在銀行開具的銀行賬戶有多個，包括一般存款賬戶、專用存款賬戶和臨時存款賬戶等。銀行可以對高校開設(shè)的銀行賬戶進(jìn)行定期審查和監(jiān)督，一旦發(fā)現(xiàn)銀行資金的異常情況，如未?？顚Ｓ?、惡意拖欠貸款利息等，可以利用銀行優(yōu)勢將其賬戶及時予以凍結(jié)，以保障銀行資金的安全性和收益性，并督促高校合理使用資金，規(guī)范借貸行為。
（2）控制高校的資金使用范圍，防止資金濫用。
銀行可以根據(jù)高校的運營情況，合理審核其資金流向，掌控高校財務(wù)狀況，防止高校資金濫用。如銀行可以根據(jù)國家相關(guān)部門的規(guī)定來規(guī)范高校各項資金的使用范圍和使用方式，一旦發(fā)現(xiàn)挪用?？钯Y金，或資金濫用行為，銀行可以對其賬戶進(jìn)行凍結(jié)，或者責(zé)令高校提前還款等手段進(jìn)行管理。
（六）社會大眾的監(jiān)督
（1）構(gòu)建輿論監(jiān)督平臺。
普通民眾可以通過現(xiàn)有的報紙、廣播、電視和網(wǎng)絡(luò)等媒體對高校進(jìn)行輿論監(jiān)督。借助大眾媒體傳播的力量正確引導(dǎo)高校財務(wù)管理向著科學(xué)合理的管理理念和價值觀念邁進(jìn)，從而保證利益相關(guān)群體的利益不受侵害。
（2）設(shè)立多部門聯(lián)合執(zhí)法機(jī)構(gòu)。
當(dāng)社會大眾通過大眾傳媒對高校的財務(wù)狀況進(jìn)行監(jiān)督時，光有大眾傳媒的曝光是不夠的，還需要有政府相關(guān)部門對曝光的不合理問題進(jìn)行處理。這里就需要建立一個多部門聯(lián)合的執(zhí)法機(jī)構(gòu)，專門受理社會大眾對高校財務(wù)的建議和投訴等事宜，保證公民權(quán)利的正常行使，保證利益相關(guān)群體的合理收益。
五、結(jié)語
綜上所述，國內(nèi)學(xué)者對高校財務(wù)風(fēng)險提出了很多建議和措施，但這些建議和措施多是針對財務(wù)風(fēng)險的防范與控制、保證資金的流動性和安全性等。然而根據(jù)我國大學(xué)建設(shè)的實情來看，高校的財務(wù)風(fēng)險多是由于其財務(wù)制度不完善，多年未引起重視，繼而財務(wù)狀況每況愈下，形成了現(xiàn)今“滾雪球”式的高校債務(wù)負(fù)擔(dān)現(xiàn)狀。因此，高校財務(wù)風(fēng)險的預(yù)防和控制的前提是對大學(xué)制度進(jìn)行改革，特別是財務(wù)制度方面。隨著大學(xué)制度改革的加快，我國高校財務(wù)制度的改革也勢在必行?；诖?，本文從我國高校財務(wù)機(jī)制的制度缺陷的研究出發(fā)，分析了制度弊端，接著從內(nèi)部控制和外部監(jiān)督兩個視角研究了我國高校財務(wù)風(fēng)險的防范與控制問題。
參考文獻(xiàn)：
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